Grundstückserwerbs kann sich aus der mehrfachen Anwendung derselben grunderwerbsteuerrechtlichen Befreiungsvorschrift für die unterbliebenen Zwischenerwerbe ergeben . Die Revision
Beklagten gegen das Urteil
Finanzgerichts Düsseldorf vom 1. Juli 2015 7 K 1256/14 GE wird als unbegründet zurückgewiesen. Die Kosten
Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen. I. 1 Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) und seine Schwester waren je zur Hälfte Miteigentümer
Grundstücks 1, das ihnen ihre Mutter am
Vertrags ordnete die Mutter als Auflage an, dass die Schwester verpflichtet ist, ihren hälftigen Anteil an dem Grundstück 1 (Miteigentumsanteil) auf den Kläger unentgeltlich unter Übernahme der im Grundbuch zugunsten der Mutter eingetragenen Belastungen --
Nießbrauchs und einer Rückauflassungsvormerkung-- zu übertragen. Der Kläger muss sich diesen Erwerb auf seinen Pflichtteilsanspruch bei dem Tod der Mutter anrechnen lassen. Die Schwester übertrug ihren hälftigen Miteigentumsanteil am Grundstück 1 auf den Kläger zur Erfüllung der Auflage (Ziff. III
Vertrags). Der hälftige Verkehrswert
Grundstücks 1 wurde mit 144.000 € angegeben. 3 Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) setzte gegenüber dem Kläger für den Erwerb
Miteigentumsanteils an dem Grundstück 1 mit Bescheid vom 24. August 2010, ausgehend von einer Bemessungsgrundlage von 144.000 €, Grunderwerbsteuer in Höhe von 5.040 € fest. In der Einspruchsentscheidung setzte das FA die Grunderwerbsteuer auf 2.665 € herab. Zur Begründung führte das FA aus, es handle sich wegen der Übernahme der grundbuchrechtlichen Belastungen um eine Schenkung unter einer Auflage, deren Wert die Bereicherung nach § 10 Abs. 1 Satz 1
Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG) mindere. Daher unterliege nach § 3 Nr. 2 Satz 2
Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) der Grundstückserwerb mit dem Wert der Auflage der Grunderwerbsteuer. Als Bemessungsgrundlage zog das FA ausgehend vom hälftigen Jahreswert
Nießbrauchs einen Betrag von 76.163 € heran. 4 Die Klage hatte Erfolg. Das Finanzgericht (FG) hob den Bescheid vom 24. August 2010 und die Einspruchsentscheidung auf. Zur Begründung führte es im Wesentlichen aus: Aufgrund einer Zusammenschau grunderwerbsteuerrechtlicher Befreiungsvorschriften sei die unentgeltliche Übertragung
Miteigentumsanteils an dem Grundstück 1 von der Schwester auf den Kläger, die seitens der Mutter im Rahmen der Übertragung
Grundstücks 2 veranlasst wurde und deren Zuwendungswert auf den Pflichtteil anzurechnen war, bei gleichzeitiger Übernahme
Nießbrauchs und der Rückauflassungsvormerkung zugunsten der Mutter von der Grunderwerbsteuer befreit. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2015, 1625 veröffentlicht. 5 Mit seiner Revision macht das FA eine Verletzung
EStG geltend. 6 Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen. 7 Der Kläger beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen. II. 8 Die Revision ist unbegründet. Sie war daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zu Recht entschieden, dass der Erwerb
Miteigentumsanteils durch den Kläger von seiner Schwester aufgrund einer Zusammenschau von grunderwerbsteuerrechtlichen Befreiungsvorschriften nach ihrem Sinn und Zweck von der Grunderwerbsteuer befreit ist. 9 1. Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG unterliegt der Grunderwerbsteuer u.a. ein Kaufvertrag oder ein anderes Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übereignung eines inländischen Grundstücks begründet. Die Auflassung unterliegt nur dann der Grunderwerbsteuer, wenn kein Rechtsgeschäft vorangegangen ist, das den Anspruch auf Übereignung begründet (§ 1 Abs. 1 Nr. 2 GrEStG). 10 a) Verpflichtungsgeschäft i.S.
EStG kann auch ein Vertrag zugunsten Dritter (§§ 328 ff.
Bürgerlichen Gesetzbuchs --BGB--) sein. 11 aa) Voraussetzung eines solchen Vertrags ist, dass der Dritte unmittelbar das Recht erwirbt, die Übereignung
Grundstücks zu fordern (vgl. § 328 Abs. 1 BGB). Ob bei einer Schenkung unter einer Auflage (§ 525 Abs. 1 BGB), bei der die Auflage darin besteht, einem Dritten etwas zuzuwenden, ein echter Vertrag zugunsten Dritter vorliegt, ist durch Auslegung der vertraglichen Vereinbarungen zu ermitteln (vgl. Urteil
Oberlandesgerichts Frankfurt vom
EStG, denn dieser begründet den Anspruch
Dritten auf Übertragung
Grundstücks. 13 b) Im Streitfall kann dahingestellt bleiben, ob der von der Mutter und der Schwester
Klägers abgeschlossene Schenkungsvertrag vom 12. August 2010 hinsichtlich der Auflage zugunsten
Klägers --Verpflichtung zur Übereignung
Miteigentumsanteils am Grundstück 1 gemäß Ziff. II § 4
Vertrags-- ein echter Vertrag zugunsten Dritter und damit grunderwerbsteuerbar ist oder ob die von der Schwester in Erfüllung der Auflage vorgenommene Übertragung
Miteigentumsanteils gemäß Ziff. III
Vertrags auf den Kläger der Grunderwerbsteuer unterliegt. In beiden Fällen ist der angefochtene Bescheid rechtswidrig und verletzt den Kläger wegen der Nichtbeachtung der grunderwerbsteuerrechtlichen Befreiungsvorschriften in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). 14 2. Die unentgeltliche Übertragung eines Miteigentumsanteils an einem Grundstück unter Geschwistern, die ein Elternteil in einem notariell beurkundeten Schenkungsvertrag durch Auflage gegenüber dem beschenkten Kind angeordnet hat, kann --ebenso wie die Verpflichtung hierzu-- aufgrund einer Zusammenschau grunderwerbsteuerrechtlicher Befreiungsvorschriften nach ihrem Sinn und Zweck von der Grunderwerbsteuer befreit sein. 15 a) Nach § 3 Nr. 2 Satz 1 GrEStG sind von der Besteuerung ausgenommen der Grundstückserwerb von Todes wegen und Grundstücksschenkungen unter Lebenden i.S.
ErbStG. Schenkungen unter einer Auflage unterliegen der Besteuerung jedoch hinsichtlich
Werts solcher Auflagen, die bei der Schenkungsteuer abziehbar sind (§ 3 Nr. 2 Satz 2 GrEStG). Nach § 3 Nr. 6 Satz 1 GrEStG ist von der Besteuerung weiter ausgenommen der Erwerb eines Grundstücks durch Personen, die mit dem Veräußerer in gerader Linie verwandt sind oder deren Verwandtschaft durch die Annahme als Kind bürgerlich-rechtlich erloschen ist. Die Steuerbefreiungen nach § 3 Nr. 2 und Nr. 6 GrEStG knüpfen an den Erwerb an. Daher ist, falls Schenker oder Veräußerer und Übertragender nicht personenidentisch sind, für die Frage, ob die gesetzlichen Voraussetzungen
jeweiligen Befreiungstatbestands erfüllt sind, auf das Verhältnis zwischen den am grunderwerbsteuerrechtlichen Erwerb Beteiligten --dem Übertragenden und dem Erwerber-- abzustellen (vgl. Hofmann, Grunderwerbsteuergesetz, Kommentar, 11. Aufl., § 3 Rz 1; Meßbacher-Hönsch in Boruttau, Grunderwerbsteuergesetz, 19. Aufl., § 3 Rz 10, 21 ff.; Pahlke, Grunderwerbsteuergesetz, Kommentar, 6. Aufl., § 3 Rz 2 ff.). 16
sen Gesetzeswortlaut aus. Die Befreiungsvorschrift setzt voraus, dass zivilrechtlich und schenkungsteuerrechtlich Gegenstand der Schenkung ein Grundstück ist und sich der Grundstückserwerb zwischen Schenker und Bedachtem vollzieht (Urteil
Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 16. Dezember 2015 II R 49/14, BFHE 251, 513, BStBl II 2016, 292, Rz 10). Überträgt ein Kind einen Miteigentumsanteil an einem Grundstück auf seine Geschwister zur Erfüllung einer durch einen Elternteil in einem notariell beurkundeten Vertrag angeordneten Auflage, erfolgt die Übertragung zwischen den Geschwistern nicht freigebig, sondern aufgrund der Verpflichtung aus der Auflage
Elternteils. Schenker
Grundstücks ist in diesem Fall nicht das mit der Auflage beschwerte Kind, sondern der Elternteil, der die Auflage verfügt. Schenkungsteuerrechtlich ist der Elternteil als Zuwendender i.S.
StG anzusehen, weil das mit der Auflage beschwerte Kind ihm gegenüber zur Übertragung
Miteigentumsanteils auf seine Geschwister verpflichtet ist. Grunderwerbsteuerrechtlich vollzieht sich der Grundstückserwerb aber nicht zwischen dem Schenker und dem Bedachten, da die unentgeltliche Übertragung
Miteigentumsanteils zwischen den Geschwistern erfolgt (vgl. BFH-Urteil in BFHE 251, 513, BStBl II 2016, 292, Rz 11 f.). 18
Anwendungsbereichs einer Befreiungsvorschrift über ihren Zweck hinaus führen (BFH-Beschluss in BFH/NV 2015, 5, Rz 21).
Weiteren darf kein Gestaltungsmissbrauch i.S.
Bl II 2016, 292, Rz 9). 20 aa) Die von einem Elternteil durch Auflage in einem notariell beurkundeten Schenkungsvertrag angeordnete unentgeltliche Übertragung eines Miteigentumsanteils an einem Grundstück von dem mit der Auflage beschwerten Kind auf das erwerbende Kind stellt sich als abgekürzter Weg einer unentgeltlichen Übertragung
Miteigentumsanteils von dem Elternteil auf das erwerbende Kind dar. Der erste unterbliebene Zwischenerwerb --die Übertragung
Grundstücks von dem mit der Auflage beschwerten Kind auf den Elternteil-- wäre nach § 3 Nr. 6 Satz 1 GrEStG steuerfrei, da das Kind und der Elternteil in gerader Linie verwandt sind (§ 1589 Satz 1 BGB). Der zweite unterbliebene Zwischenerwerb --die unentgeltliche Übertragung
Grundstücks von dem Elternteil auf das erwerbende Kind-- wäre wegen
Verwandtschaftsverhältnisses in gerader Linie ebenfalls nach § 3 Nr. 6 Satz 1 GrEStG von der Steuer befreit. 21 bb) Allein der Umstand, dass die Befreiungsvorschrift
EStG wegen
sen Satz 2 in Fällen übernommener Belastungen, die bei der Schenkungsteuer abziehbar sind, weniger weit reicht als § 3 Nr. 6 GrEStG, hindert die Anwendung der zuletzt genannten Vorschrift nicht. 22 d) Die Zusammenschau von grunderwerbsteuerrechtlichen Befreiungsvorschriften knüpft an einen real verwirklichten Sachverhalt an. Real verwirklichter Sachverhalt ist die von einem Elternteil in einer Auflage angeordnete unentgeltliche Übertragung
Miteigentumsanteils an einem Grundstück von dem mit der Auflage beschwerten Kind auf das erwerbende Kind. Gleichzeitig trägt die Zusammenschau dem Umstand Rechnung, dass § 3 Nr. 6 GrEStG den im abgekürzten Übertragungsweg verwirklichten Vorgang --die von dem Elternteil veranlasste Schenkung
mit grundbuchrechtlichen Belastungen versehenen Miteigentumsanteils an dem Grundstück an das erwerbende Kind-- vollständig von der Grunderwerbsteuer befreit. Dadurch wird der Sinn und Zweck
EStG --die grunderwerbsteuerrechtliche Befreiung von Erwerben zwischen Eltern und Kindern-- erfüllt. 23 aa) Wird der Miteigentumsanteil an dem Grundstück unentgeltlich unter Übernahme der im Grundbuch eingetragenen Belastungen übertragen, erfüllt die Zuwendung die Merkmale einer Schenkung unter einer Nutzungs- oder Duldungsauflage (BFH-Beschluss in BFH/NV 2015, 5, Rz 20). Schenkungsteuerrechtlich liegt eine freigebige Zuwendung
Elternteils an das erwerbende Kind vor (vgl. unter II.2.b aa). 24
Elternteils durch das mit einer Auflage beschwerte Kind auf das erwerbende Kind-- ein über die Steuerersparnis hinausgehender beachtlicher Grund ersichtlich ist. Ein solcher kann darin gesehen werden, dass der veranlassende Elternteil bei einer (Neu-)Gestaltung der vorweggenommenen Erbfolge gegenüber dem erwerbenden Kind als Schenker auftreten möchte (vgl. BFH-Urteil in BFHE 251, 513, BStBl II 2016, 292, Rz 18; BFH-Beschluss in BFH/NV 2015, 5, Rz 18) und die Übertragung
Grundstücks auf das begünstigte Kind unter Anrechnung auf
sen Pflichtteil nach dem Tod
Elternteils erfolgt. 26 Liegt ein beachtlicher Grund für den gewählten Übertragungsweg vor, steht der Zusammenschau auch § 42 AO nicht entgegen. Ein Gestaltungsmissbrauch i.S.
AO, der vorliegen kann, wenn eine Grundstücksübertragung zwischen Geschwistern zwecks Ausnutzung der Befreiung nach § 3 Nr. 6 GrEStG auf dem Umweg über die Eltern oder einen Elternteil erfolgt und hierfür kein außerhalb der Steuerersparnis liegender beachtlicher Grund vorhanden ist (BFH-Urteil in BFHE 251, 513, BStBl II 2016, 292, Rz 16), ist dann nicht gegeben. 27 f) Der Anwendungsbereich von § 3 Nr. 6 GrEStG wird nicht über seinen Sinn und Zweck hinaus erweitert. Unentgeltliche Übertragungen zwischen Geschwistern sind nicht stets, sondern nur ausnahmsweise dann vollständig von der Grunderwerbsteuer befreit, wenn die Übertragung auf dem Willen
schenkenden Elternteils beruht und von diesem veranlasst wurde, sie daher einer solchen zwischen dem Elternteil und dem erwerbenden Kind gleichkommt und ein beachtlicher Grund für den gewählten Weg ersichtlich ist. Das bedeutet insbesondere, dass der innere Grund
Erwerbs nicht allein in dem Verhältnis zwischen den Geschwistern liegen darf. 28 Soweit der Senat bei lediglich summarischer Prüfung eines ähnlichen Sachverhalts im Beschluss in BFH/NV 2015, 5 (Rz 21) die Auffassung vertreten hat, eine solche Übertragung wäre nur teilweise von der Grunderwerbsteuer befreit, hält er hieran nicht mehr fest. 29 3. Nach diesen Grundsätzen hat das FG zu Recht entschieden, dass die unentgeltliche Übertragung
Miteigentumsanteils am Grundstück 1 von der Schwester auf den Kläger vollständig von der Grunderwerbsteuer befreit war. Die Übertragung war von der Mutter veranlasst. Sie verpflichtete in dem notariell beurkundeten Vertrag vom 12. August 2010 die Schwester im Wege einer Auflage, den Miteigentumsanteil unter Übernahme der zugunsten der Mutter im Grundbuch eingetragenen Belastungen auf den Kläger zu übertragen. Insbesondere wenn --wie das FA vorträgt-- im Jahr 2002 das Grundstück 1 "aus familiären Gründen" anteilig jeweils zur Hälfte auf die Schwester und den Kläger übergehen sollte, zeigt dies das Interesse der Mutter, im Jahr 2010 die Erbfolge neu zu gestalten und gegenüber dem Kläger auch bezüglich
anderen hälftigen Miteigentumsanteils an dem Grundstück 1 als Schenkerin aufzutreten. Insoweit entspricht der Sachverhalt auch dem
BFH-Urteils in BFHE 251, 513, BStBl II 2016, 292. Auch dort wurde das Interesse
Schenkers verwirklicht, die Erbfolge neu zu gestalten, nachdem weitere eheliche Kinder/Geschwister geboren wurden. Dass die Zuwendung
hälftigen Miteigentumsanteils von Seiten der Mutter und nicht von der Schwester erfolgen sollte, brachte die Mutter schließlich dadurch zum Ausdruck, dass der Kläger sich den Erwerb auf den Wert seines Pflichtteilsanspruchs nach dem Tod der Mutter anrechnen lassen musste und die Mutter daher durch die Schenkung die Erbfolge vorwegnehmen wollte. 30 4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 FGO. http://www.rechtsprechung-im-internet.de/jportal/?quelle=jlink&docid=jb-STRE201910043&psml=bsjrsprod.psml&max=true Deutschland deutsch BMJV public
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