G liegt nicht bereits
halb vor, weil die Einkünfte
bilanzierenden Steuerpflichtigen im Wirtschaftsjahr gering oder negativ sind. Vielmehr ist zu beurteilen, ob angesichts
Umfangs der Bilanz sowie der Gewinn- und Verlustrechnung die vom Steuerpflichtigen zu tragenden Kosten unverhältnismäßig sind. Nur wenn dies der Fall ist, liegt ein nicht unerheblicher finanzieller Aufwand i.S.
G vorgeschriebene elektronische Übermittlung der Bilanz sowie der Gewinn- und Verlustrechnung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz ist auch für einen "Kleinstbetrieb" nicht (wirtschaftlich) unzumutbar. Die Revision der Klägerin gegen das Urteil
Schleswig-Holsteinischen Finanzgerichts vom 09.09.2020 - 3 K 6/20 wird als unbegründet zurückgewiesen. Die Kosten
Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen. I. 1 Die Beteiligten streiten darüber, ob die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) einen Anspruch darauf hat, dass der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) zur Vermeidung unbilliger Härten auf die elektronische Übermittlung der Bilanz sowie der Gewinn- und Verlustrechnung der Klägerin verzichtet. 2 Die Klägerin ist eine haftungsbeschränkte Unternehmergesellschaft (UG) mit einem Stammkapital von 2.500 €. Gegenstand
Unternehmens ist der Betrieb von sog. Internetplattformen. Gesellschafter-Geschäftsführer ist der Prozessbevollmächtigte der Klägerin, ein Rechtsanwalt, der von der UG kein Geschäftsführer-Gehalt erhält. 3 Die Steuererklärungen und Bilanzen für die Jahre 2011 bis 2016 reichte die Klägerin in Papierform ein. Für das Jahr 2017 übermittelte die Klägerin die Steuererklärungen elektronisch, während sie ihre Bilanz sowie ihre Gewinn- und Verlustrechnung weiterhin in Papierform einreichte. 4 In der Begründung
Körperschaftsteuerbescheids für das Jahr 2017 vom 02.10.2018 wies das FA die Klägerin darauf hin, dass die Bilanz sowie die Gewinn- und Verlustrechnung nach § 5b
Einkommensteuergesetzes (EStG) elektronisch zu übermitteln seien. Gleichwohl reichte die Klägerin die Bilanz nebst Gewinn- und Verlustrechnung für das Jahr 2018 nicht nach dem amtlich vorgeschriebenen Datensatz elektronisch ein, während sie ihre Steuererklärungen erneut in elektronischer Form übermittelte. 5 Mit Schreiben vom 29.10.2019 forderte das FA die Klägerin unter Verweis auf § 5b EStG, § 31
Körperschaftsteuergesetzes (KStG) und § 150 Abs. 6 der Abgabenordnung (AO) auf, die Bilanz sowie die Gewinn- und Verlustrechnung für das Wirtschaftsjahr 2018 nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz elektronisch zu übermitteln. Ein Verzicht auf die elektronische Übermittlung gemäß § 150 Abs. 8 AO komme nicht in Betracht. 6 Mit E-Mail vom 01.11.2019 übersandte die Klägerin die Bilanz sowie die Gewinn- und Verlustrechnung für das Wirtschaftsjahr 2018 und beantragte gleichzeitig, die Unterlagen auf diesem Weg einreichen zu dürfen, da sie nur geringe Umsätze bzw. Gewinne erwirtschafte und eine Infrastruktur zur elektronischen Einreichung der Bilanz nur mit unverhältnismäßigem Aufwand zu errichten sei. Sie habe keinen Steuerberater beauftragt. Die Buchhaltung werde vom Geschäftsführer der Klägerin erledigt. Ein Programm für die Erstellung einer E-Bilanz sei nicht vorhanden. Ihre Buchführungssoftware stamme aus dem Jahr 2008. Kenntnisse, um diese Daten für eine E-Bilanz aufzubereiten, seien nicht vorhanden. 7 Mit Schreiben vom 04.11.2019 und Bescheid vom 11.11.2019 lehnte das FA den Antrag der Klägerin ab. Zur Begründung führte es aus, dass eine Unzumutbarkeit aus persönlichen Gründen bereits
halb nicht angenommen werden könne, da der Unternehmensgegenstand der Klägerin (Betrieb von Internetplattformen) entsprechende technische Fähigkeiten voraussetze. Eine wirtschaftliche Unzumutbarkeit sei auch nicht erkennbar. Der Erwerb einer entsprechenden Software sei auch als anteilige Investition in die Folgejahre zu sehen, in denen die Bilanzen ebenfalls elektronisch einzureichen seien. 8 Der Einspruch, mit dem die Klägerin vortrug, dass sie grundsätzlich zur elektronischen Einreichung bereit sei, es ihr dazu aber an einer Eingabemöglichkeit bzw. Eingabemaske seitens der Finanzverwaltung mangele und der Erwerb einer entsprechenden Software bei einem Kleinstunternehmen einen unverhältnismäßigen Aufwand verursachen würde, blieb erfolglos (Einspruchsentscheidung vom 06.12.2019). Das FA ergänzte seine bisherigen Erwägungen dahin gehend, dass Kosten für eine neue Software nicht unverhältnismäßig seien, da allein auf der ELSTER-Website bereits neun Anbieter aufgelistet seien, die mit ihrer Software ELSTER unterstützen würden und kostenfrei erhältlich seien. Weitere Tatsachen, die eine unbillige Härte begründen könnten, seien nicht ersichtlich. Das Ermessen sei daher pflichtgemäß ausgeübt worden. 9 Das Schleswig-Holsteinische Finanzgericht (FG) wies die Klage, mit der die Klägerin geltend machte, die kostenlose Basisversion einer E-Bilanz-Software sei für sie nicht zumutbar und es sei Aufgabe der Finanzverwaltung, eine zumutbare, kostenlose Möglichkeit zur Übermittlung der Buchhaltungsdaten zur Verfügung zu stellen, durch Urteil vom 09.09.2020 - 3 K 6/20 (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2021, 176) ab. Der Ablehnungsbescheid und die Einspruchsentscheidung seien rechtmäßig. Das FA habe den Antrag auf Verzicht auf die elektronische Übermittlung der Bilanz für das Streitjahr zu Recht abgelehnt. Die elektronische Übermittlung sei weder persönlich noch wirtschaftlich unzumutbar. Eine persönliche Unzumutbarkeit sei nicht ersichtlich. Dies ergebe sich bereits daraus, dass die Klägerin ihre Steuererklärungen elektronisch übermittele. Darüber hinaus sei ihr Unternehmenszweck der "Betrieb von Internetplattformen". Eine wirtschaftliche Unzumutbarkeit sei ebenfalls nicht gegeben. Die Klägerin verfüge unstreitig über eine taugliche Hardware, so dass es ihr nur an einer entsprechenden Software mangele. Auf der ELSTER-Website seien aber bereits mehrere Software-Anbieter aufgelistet, die die Möglichkeit der Übertragung einer E-Bilanz böten. Das Programm "myebilanz" sei ein Programm, das die Funktion der Übertragung der E-Bilanz zur Verfügung stelle und in einer kostenfreien Basis-Version angeboten werde. Darüber hinaus werde eine kostenpflichtige "PLUS-Lizenz" für 40,54 € pro Jahr angeboten, was keinen erheblichen finanziellen Aufwand darstelle. Darüber hinaus seien auf der ELSTER-Website noch weitere Anbieter gelistet, die ihre Software zu einem vergleichsweise günstigen Preis anböten. In einem Fall variierten die Kosten zwischen 10 € und 25 €. Auch diese Kosten stellten keinen erheblichen finanziellen Aufwand dar. 10 Die Klägerin habe zwar ausweislich ihrer Gewinn- und Verlustrechnung im Jahr 2017 einen Verlust erzielt. In den Vorjahren seien aber zumeist Gewinne im unteren vierstelligen Bereich erwirtschaftet worden, so auch im streitgegenständlichen Wirtschaftsjahr 2018. Die vom FG ermittelten Kosten für eine entsprechende Softwarelösung seien auch in Bezug auf die Umsätze der Klägerin nicht als unverhältnismäßig anzusehen, insbesondere vor dem Hintergrund, dass diese Kosten steuermindernd geltend gemacht werden könnten. 11 Zwar könne auch, wenn die Voraussetzungen
8 AO nicht vorlägen, aus anderen Gründen eine unbillige Härte gegeben sein. Allerdings habe die Klägerin über ihre Auffassung hinaus, die Finanzverwaltung könne die elektronische Abgabe der Bilanz nur fordern, wenn sie selbst eine kostenfreie Eingabemöglichkeit zur Verfügung stelle, keine Gründe vorgetragen, die zu einer solchen unbilligen Härte führen könnten. 12 Mit der Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts sowie Verfahrensfehler. Sie macht geltend, das FG habe entscheidungserhebliche Tatsachen falsch ermittelt und verkürzt einbezogen sowie daraus nicht nachvollziehbare Schlüsse gezogen. 13 Mangels vorhandener Schnittstelle der Finanzverwaltung genüge eine normale "Medienkompetenz" nicht, um eine E-Bilanz einzureichen. 14 Die persönliche Unzumutbarkeit dürfe nicht mit dem Argument verneint werden, der Steuerpflichtige könne die Leistungen Dritter (hier: Software-Anbieter) in Anspruch nehmen. Nur mit Hilfe ihrer eigenen Mittel und den Mitteln der Finanzverwaltung sei die Klägerin nicht in der Lage, den Datensatz für die E-Bilanz zu erzeugen und zu übermitteln. Die vom FG angeführte kostenlose Software sei eine "Bastelsoftware" und der Verweis darauf unwürdig. Es handele sich um ein "Feigenblatt", um zu verdecken, dass sich die Finanzverwaltung davon "freigesprochen" habe, selbst einen Zugang zu eröffnen. Die kostenlose Variante der Software sei unbequem, um die Kunden zum Kauf der kostenpflichtigen Version zu bringen. 15 Die elektronische Übermittlung sei außerdem wirtschaftlich unzumutbar. Der tatsächliche Mindestbetrag, den das FG falsch ermittelt habe, betrage seit 31.08.2020 nicht mehr 25 €, sondern 39 € für eine Datenübermittlung. Außerdem sei nicht ihr Gewinn maßgeblich, sondern das Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit. Es sei von einem Betrag von 660 € auszugehen (39 € entspreche 5,9 %). Überdies bestehe ein Verlustvortrag. Abweichungen in dieser Größenordnung müssten vom Steuerpflichtigen nach dem Rechtsgedanken der § 156 AO, § 39 Abs. 4 Satz 4 und Abs. 5a Satz 3, § 39a Abs. 5, § 41c, § 42d Abs. 5 EStG, § 1 bis 5 der Kleinbetrags-Verordnung (KBV) nicht mehr hingenommen werden. Der Gesetzgeber habe in den Gesetzesmaterialien die Kosten der Hardware, der üblichen Software und die Verbindungskosten im Blick gehabt. Nicht gemeint habe er die Kosten für spezielle Software; denn der Steuerpflichtige müsse ohnehin schon anteilig die allgemeinen Kosten tragen. Niemand würde der Finanzverwaltung zubilligen, für ein Papierformular 39 € zu verlangen oder dem Steuerpflichtigen ein unverständliches kostenloses Formular mit unsichtbaren Eingaben, das in einer Fremdsprache abgefasst sei, zur Verfügung zu stellen. Dass dies hier quasi im Verborgenen elektronisch geschehe, mache die Sache nicht annehmbarer. 16 Jedenfalls liege ein in § 150 Abs. 8 AO nicht benannter Fall der Unzumutbarkeit vor. Die Pflicht zur Inanspruchnahme eines externen Dienstleisters, um die eigenen steuerlichen Verpflichtungen erfüllen zu müssen, sei unzumutbar. Dies stelle per se keinen ordnungsgemäßen Zugang zur Finanzverwaltung dar, so dass kein adäquater Weg vorhanden sei, um die steuerlichen Pflichten gegenüber der Finanzverwaltung zu erfüllen. Wo die Finanzverwaltung dem Steuerpflichtigen keinerlei Wege eröffne, seine Bilanz selbst zu übermitteln, sondern ihn auf Angebote Dritter verweise, müsse der Verhältnismäßigkeitsmaßstab zugunsten
Steuerpflichtigen verschoben werden. 17 Die Klägerin beantragt sinngemäß, die Vorentscheidung, die Einspruchsentscheidung und den Ablehnungsbescheid aufzuheben sowie das FA zu verpflichten, die Klägerin von der Verpflichtung zur elektronischen Übermittlung ihrer Bilanz zu befreien. 18 Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen. II. 19 Die Revision ist unbegründet; sie ist daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zu Recht erkannt, dass die Entscheidung
FA, den Antrag der Klägerin abzulehnen, einer gerichtlichen Überprüfung standhält. 20 1. Zu Recht ist das FG davon ausgegangen, dass die Klägerin grundsätzlich verpflichtet ist, den Inhalt ihrer Bilanz sowie ihre Gewinn- und Verlustrechnung elektronisch an das FA zu übermitteln. 21
G (z.B. Klein in Herrmann/Heuer/Raupach --HHR--, § 1 KStG Rz 36; Levedag in Rödder/Herlinghaus/Neumann, Körperschaftsteuergesetz, § 1 Rz 63; Blümich/Rengers, § 1 KStG Rz 70; Hey in Tipke/Lang, Steuerrecht, 24. Aufl., Rz 11.23; s.a. Senatsurteil vom 18.09.2018 - XI R 30/16, BFHE 262, 386, BStBl II 2019, 67, Rz 18), die ihren Gewinn durch Bestandsvergleich ermittelt. 23 c) Zwischen den Beteiligten besteht zu Recht kein Streit darüber, dass die Verpflichtung zur elektronischen Übermittlung von Daten an die Finanzverwaltung (einschließlich der Pflicht zur Schaffung der dafür erforderlichen Voraussetzungen) verfassungsgemäß ist (vgl. Senatsurteil vom 14.03.2012 - XI R 33/09, BFHE 236, 283, BStBl II 2012, 477, zur Umsatzsteuer-Voranmeldung; Beschlüsse
Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 17.08.2015 - I B 133/14, BFH/NV 2016, 72, zur Körperschaftsteuer- und Gewerbesteuererklärung; vom 14.02.2017 - VIII B 43/16, BFH/NV 2017, 729, zur Einkommensteuererklärung bei Gewinneinkünften; kritisch aber HHR/Müller, § 5b EStG Rz 7). 24 2. Ebenfalls zutreffend hat das FG angenommen, dass im Streitfall die Klägerin keinen Anspruch darauf hat, dass das FA zur Vermeidung unbilliger Härten ("persönlich unzumutbar") auf die elektronische Übermittlung verzichtet. 25
Steuerpflichtigen auf den Verzicht auf elektronische Übermittlung
Inhalts der E-Bilanz durch die Finanzbehörde (vgl. Senatsurteil in BFHE 236, 283, BStBl II 2012, 477, Rz 38; BFH-Urteil vom 15.05.2018 - VII R 14/17, BFH/NV 2018, 1137, Rz 18). 27
FG, die den Senat insoweit binden (§ 118 Abs. 2 FGO), nicht ersichtlich. Dies ergibt sich, wie das FG zutreffend entschieden hat, bereits daraus, dass die Klägerin ihre Steuererklärungen elektronisch übermittelt. 29
G i.V.m. § 150 Abs. 8 AO (s. dazu oben unter II.2.a und
8 Satz 1 AO auf Befreiung von der Abgabe der Steuererklärung in elektronischer Form begründet, wenn deren Anschaffung wirtschaftlich zumutbar ist (Senatsurteil in BFHE 236, 283, BStBl II 2012, 477, Rz 58). Technik in diesem Sinne sind u.a. der dazu notwendige Internetanschluss, die dazu notwendigen Geräte (Hardware) sowie die dazu notwendigen Programme (Software). 33 c) Nicht ausdrücklich gesetzlich geregelt ist indes, unter welchen Voraussetzungen ein "nicht unerheblicher finanzieller Aufwand" i.S.
G vorliegt. 34 aa) Der VIII. Senat
BFH hat in seinen Urteilen vom 16.06.2020 - VIII R 29/17 (BFHE 269, 284, BStBl II 2021, 288, Rz 14, 20, zur Pflicht zur elektronischen Übermittlung der Einkommensteuererklärung nach § 25 Abs. 4 EStG) sowie vom 16.06.2020 - VIII R 29/19 (BFHE 269, 289, BStBl II 2021, 290, Rz 16, zur Pflicht zur Einreichung einer Einnahmenüberschussrechnung gemäß § 60 Abs. 4 der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung --EStDV--) angenommen, dass bei der Pflicht zur elektronischen Übermittlung der Einkommensteuererklärung und der Einnahmenüberschussrechnung die Grenze zu einem nicht unerheblichen finanziellen Aufwand überschritten sei, wenn die Schaffung der technischen Voraussetzungen in keinem wirtschaftlich sinnvollen Verhältnis mehr zu den Einkünften stehe, für die die Einkommensteuererklärung und die Einnahmenüberschussrechnung durch Datenfernübertragung zu übermitteln seien. Aus der dortigen Gesetzessystematik folge, dass dem finanziellen Aufwand für die Einrichtung und Aufrechterhaltung der Datenfernübertragungsmöglichkeit nur die Einkünfte i.S.
G im jeweiligen Veranlagungszeitraum gegenübergestellt werden dürften (a.A. Klein/Rätke, AO, 15. Aufl., § 150 Rz 96). 35 bb) Weiterhin hat der VIII. Senat
BFH im Urteil in BFHE 269, 289, BStBl 2021, 290 angenommen, bei Einkünften eines Steuerpflichtigen in Höhe von 14.534 € liege eine einem Kleinstbetrieb vergleichbare Situation vor, in der die Kosten für die Umstellung auf den elektronischen Rechtsverkehr mit dem FA, zu denen nicht nur die Aufwendungen für die Bereitstellung einer Internetverbindung, sondern auch für die Anschaffung oder Umrüstung und dauerhafte Pflege der erforderlichen Hard- und Software gehören, erheblich ins Gewicht fielen (BFH-Urteil in BFHE 269, 289, BStBl II 2021, 290, Rz 16). Im dortigen Fall verfügte der Steuerpflichtige --anders als im Streitfall-- weder über entsprechende technische Geräte (Hardware) noch über einen Internetanschluss für die elektronische Übermittlung der Steuererklärung an das FA, ohne dass dem Urteil die konkreten Kosten für deren Anschaffung zu entnehmen wären. 36
Bl II 2012, 477 befasst. Er hat dort im Rahmen seiner Prüfung sowohl auf die Höhe der anzumeldenden Umsätze (Rz 49 f.) als auch auf den Gewinn
Unternehmers abgestellt (Rz 54). Weiterhin war zu berücksichtigen, dass --was nach wie vor gilt-- das Umsatzsteuerrecht mit der Kleinunternehmerregelung dem Unternehmer bis zu dem in § 19 Abs. 1 und 3
Umsatzsteuergesetzes (UStG) genannten Gesamtumsatz (früher 17.500 €, jetzt 22.000 €) ermöglicht, keine Umsatzsteuer-Voranmeldungen (§ 18 Abs. 1 UStG) abzugeben und im Rahmen der elektronisch einzureichenden Umsatzsteuer-Jahreserklärung (§ 18 Abs. 3 Satz 1 UStG) nur sehr wenige Angaben machen zu müssen. Sind darüber hinaus weitere Angaben erforderlich, beruht dies auf einem freiwilligen Verzicht
Steuerpflichtigen oder auf der Verwirklichung von Sachverhalten, die nach § 19 Abs. 1 Satz 3 UStG nicht von der Kleinunternehmerregelung umfasst sind. 38 ee) In Bezug auf § 5b EStG hat der VII. Senat
BFH mit Urteil in BFH/NV 2018, 1137 (Rz 22) eine wirtschaftliche Unzumutbarkeit verneint, wenn die technischen Möglichkeiten für die elektronische Übermittlung offensichtlich vorlägen. 39 ff) Das FG Münster hat zu § 5b EStG in seinem Urteil vom 28.01.2021 - 5 K 436/20 AO (EFG 2021, 705, Rz 24 ff.) unter Hinweis auf die Rechtsprechung
BFH zu § 25 Abs. 4 EStG angenommen, dass über die Frage der wirtschaftlichen Unzumutbarkeit unter Berücksichtigung
Umsatzes und
Gewinns
Gewerbebetriebs zu entscheiden sei, weil es sich dabei um die maßgeblichen Kriterien für die Einteilung in Betriebsgrößenklassen handele, auf die der Gesetzgeber mit dem Begriff "Kleinstbetrieb" erkennbar Bezug genommen habe. Es hat einen Aufwand von 267 € für ein Buchhaltungsprogramm zuzüglich der anteiligen Arbeitszeit
entgeltlich angestellten Geschäftsführers als für einen Kleinstbetrieb nicht unerheblichen Aufwand angesehen, wobei die dortige Klägerin im maßgeblichen Veranlagungszeitraum einen Verlust erwirtschaftet hatte. Ein überwiegender Vorteil, der durch die elektronische Übermittlung einträte, sei nicht zu erkennen, weil hinsichtlich der Besteuerung von Klein- bzw. Kleinstunternehmern die auf der maschinellen Übermittlung beruhenden Vorteile der Finanzverwaltung geringer ausfielen. 40 gg) Das Schrifttum folgt in Bezug auf die angefochtene Vorentscheidung der Auffassung
FG (BeckOK EStG/Paetsch, 9. Ed. [01.01.2021], EStG § 5b Rz 54b; s.a. Born-Otremba, EFG 2021, 178) und verweist ansonsten auf die allgemeinen Grundsätze zu § 150 Abs. 8 AO (z.B. HHR/Müller, § 5b EStG Rz 34; Blümich/Hofmeister, § 5b EStG Rz 45). 41 d) Entgegen der Ansicht der Revision liegt eine "unbillige Härte" i.S.
G nicht schon dann vor, wenn die Einkünfte
bilanzierenden Steuerpflichtigen im Wirtschaftsjahr gering oder negativ sind. Vielmehr ist zu beurteilen, ob angesichts
Umfangs der Bilanz sowie der Gewinn- und Verlustrechnung die vom Steuerpflichtigen zu tragenden Kosten unverhältnismäßig sind. Nur wenn dies der Fall ist, liegt ein nicht unerheblicher finanzieller Aufwand i.S.
G i.V.m. § 150 Abs. 8 AO sind die unter II.3.c aa und bb genannten (zu Steuererklärungen entwickelten) Grundsätze zu modifizieren, da § 5b EStG nicht der Gesetzessystematik
G folgt. Daher sind nicht nur der erklärte Gewinn und Umsatz im Veranlagungszeitraum, die u.a. Eingang in die Bilanz sowie die Gewinn- und Verlustrechnung
bzw. der Wirtschaftsjahre(s) finden, sondern auch der übrige Inhalt der zu übermittelnden Bilanz sowie der Gewinn- und Verlustrechnung in die Betrachtung mit einzubeziehen; denn die maschinelle Übermittlung von steuererheblichen Daten an die Finanzverwaltung dient sowohl der Sicherstellung der Gleichmäßigkeit der Besteuerung (vgl. Art. 3 Abs. 1
Grundgesetzes --GG--; s.a. § 88 AO) als auch der Gewährleistung einer effektiven, möglichst einfachen Verwaltung (Art. 20 Abs. 3 GG; vgl. BFH-Urteile vom 16.11.2011 - X R 18/09, BFHE 235, 452, BStBl II 2012, 129, Rz 68; vom 28.10.2020 - X R 36/19, BFHE 271, 199, Rz 38; zum Zweck
G im Hinblick auf die §§ 85 ff., 88 AO s.a. Blümich/Hofmeister, § 5b EStG Rz 6; BeckOK/Paetsch, a.a.O., § 5b EStG Rz 3; Schindler in Kirchhof/Seer, EStG,
Jahresabschlusses ab; denn der in der Möglichkeit zur (veranlagungszeitraumübergreifenden) maschinellen Prüfung elektronischer Daten liegende Vorteil der Finanzverwaltung (vgl. dazu BFH-Urteil in BFHE 235, 452, BStBl II 2012, 129, Rz 64; in BFHE 271, 199, Rz 38; s. zu Risikomanagement-Systemen auch § 88 Abs. 5 AO) ist umso größer, je umfangreicher und komplexer eine Bilanz sowie eine Gewinn- und Verlustrechnung sind. Ob die erklärten Einkünfte in einem bestimmten Veranlagungszeitraum positiv oder negativ sind, spielt insoweit, anders als bei § 25 Abs. 4 EStG, eine untergeordnete Rolle. Es erscheint aus Sicht
erkennenden Senats z.B. --zumal vor dem Hintergrund
Bilanzenzusammenhangs-- fernliegend, dass ein börsennotiertes Unternehmen aufgrund einer isolierten Betrachtung seiner Einkünfte in einem Verlustjahr nicht verpflichtet sein könnte, seine Bilanz elektronisch an das FA zu übermitteln. Dies entspricht auch dem Gesetzeszweck; denn der Umfang der Bilanz sowie der Gewinn- und Verlustrechnung ist bei den vom Gesetzgeber bei Schaffung
8 AO besonders erwähnten "Kleinstbetrieben" (vgl. BTDrucks 16/10940, S. 10; s. dazu auch Klein/Rätke, a.a.O., § 150 Rz 97) typischerweise übersichtlich, wie der Jahresabschluss der Klägerin im Streitfall zeigt. Verluste können hingegen sowohl "Kleinstbetriebe" als auch Großunternehmen erleiden. 43 bb) Auch wenn der Klägerin darin beizupflichten ist, dass die Prüfung einer unbilligen Härte im Rahmen
G trotz
Umstands durchzuführen ist, dass die Klägerin ihre Steuererklärungen elektronisch an das FA übermittelt, weil sich Anforderungen und Investitionsaufwand im Bereich
G von denen für die Übermittlung der Steuererklärung unterscheiden können (vgl. Martini in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 5b Rz C 13), führt dies aber umgekehrt auch nicht dazu, dass --wie die Klägerin möglicherweise meint-- bei einem (wie auch immer definierten) "Kleinstbetrieb" oder "Verlustbetrieb" bzw. einer "übersichtlichen" Bilanz sowie Gewinn- und Verlustrechnung mit nur wenigen Bilanzpositionen immer eine "unbillige Härte" i.S.
G zu bejahen wäre, weil jeglicher finanzieller Aufwand (ab dem ersten Euro) ein "nicht unerheblicher finanzieller Aufwand" i.S.
8 Satz 2 AO wäre. Auch bei Kleinstbetrieben besteht kein voraussetzungsloser, "automatischer" Anspruch auf eine Befreiung von der Pflicht zur elektronischen Übermittlung der Bilanz. Weder § 5b Abs. 2 EStG noch § 150 Abs. 8 AO sehen einen derartigen "Automatismus" vor, sondern verlangen das Vorliegen einer "unbilligen" Härte bzw. --im Fall der behaupteten wirtschaftlichen Unzumutbarkeit-- eines "nicht unerheblichen" finanziellen Aufwands. 44
Unternehmens im jeweiligen Veranlagungszeitraum gegenübergestellt, aber auch auf die Umsätze der Klägerin abgehoben. Den sonstigen Umfang der Bilanz sowie der Gewinn- und Verlustrechnung hat es nicht untersucht. Die Bilanz der Klägerin, deren Inhalt das FG durch Bezugnahme tatsächlich festgestellt hat (vgl. dazu allgemein z.B. BFH-Urteile vom 07.12.2017 - IV R 23/14, BFHE 260, 312, BStBl II 2018, 444, Rz 31; vom 20.12.2017 - III R 23/15, BFHE 260, 271, BStBl II 2019, 469, Rz 13) und die vom Senat daher berücksichtigt werden darf, zeigt, dass die Klägerin auch insoweit ein "Kleinstbetrieb" ist, was auch das FG --im Ergebnis zutreffend-- seiner Prüfung zugrunde gelegt hat. Sie weist eine Bilanzsumme von 16.277 € und Gewinnrücklagen in Höhe von 3.810 € aus. Die Gewinn- und Verlustrechnung weist Umsätze von 2.648 € und ein Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit von 660 € aus. Als Aktivvermögen sind Sachanlagen und ein "Kassenbestand, Guthaben bei Kreditinstituten, Postgiro" vorhanden. Allerdings führt allein dieser Umstand nicht dazu, dass die Klägerin von der Pflicht zur elektronischen Übermittlung zu befreien wäre, sondern nur dazu, dass zu prüfen ist, ob vor diesem Hintergrund der finanzielle Aufwand für die Klägerin unzumutbar ist (s. oben II.3.d bb). 48 dd) Ausgehend davon begegnet das Ergebnis der Beurteilung
FG, ein finanzieller Aufwand in Höhe von 40,54 € pro Jahr für die elektronische Übermittlung einer Bilanz sei auch bei einem Kleinstunternehmen kein erheblicher finanzieller Aufwand und nicht unverhältnismäßig, auch unter Berücksichtigung einer Bilanzsumme von 16.277 €, von Gewinnrücklagen in Höhe von 3.810 €, Umsatzerlösen von 2.648 € und einem Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit von 660 € keinen Bedenken, zumal dieser Betrag gewinnmindernd zu berücksichtigen ist. 49 f) Die Einwendungen der Klägerin führen zu keiner anderen Beurteilung. Insbesondere ist der den Steuerpflichtigen zumutbare Aufwand für die Datenübermittlung nicht auf Kleinbeträge i.S.
der KBV begrenzt, so dass sich auch aus der Überschreitung
Betrags von 25 € kein Anspruch auf Befreiung ergibt. 50 4. Soweit die Klägerin einwendet, es liege ein sonstiger Ausnahmefall vor, der die auferlegte Pflicht zur elektronischen Datenübermittlung unverhältnismäßig erscheinen lasse, bleibt auch dies ohne Erfolg; das FG hat zu Recht angenommen, dass das FA das ihm insoweit eingeräumte Ermessen (vgl. allgemein Senatsurteil in BFHE 236, 283, BStBl II 2012, 477; BFH-Urteil in BFH/NV 2018, 1137; Klein/Rätke, a.a.O., § 150 Rz 100) nicht überschritten habe. 51
objektiven Nettoprinzips gewinnmindernd berücksichtigt werden. 53 Außerdem ist es nach der unter II.1.c angeführten Rechtsprechung nicht verfassungswidrig, dass der Gesetzgeber vom Steuerpflichtigen --innerhalb der Zumutbarkeitsgrenzen
8 AO, die vorliegend nicht überschritten sind-- fordert, dass er ggf. noch fehlende technische Voraussetzungen zur Datenübermittlung auf seine Kosten schafft, also z.B. für einen noch fehlenden Internetzugang sorgt und sich ein Eingabegerät sowie die dazu erforderliche Software (z.B. ein Betriebssystem) beschafft. Auch diese Mittel müssen vom Fiskus nicht kostenlos zur Verfügung gestellt werden. Für die Software zur Übermittlung gilt nichts anderes. 54
KI-Erklärung auf Basis des amtlichen Gesetzestextes. Orientierend, ersetzt keine Rechtsberatung.