Menschen in zwei Kliniken, zwei Dialysezentren und in ein Tagesbeschäftigungszentrum vor. Es lagen ärztliche Verordnungen für Krankenbeförderungen vor. 2 Der Beklagte und Revisionskläger (das Hauptzollamt --HZA--) setzte die Kraftfahrzeugsteuer für die Klägerin betreffend das Fahrzeug auf jährlich 185 € fest. Die Klägerin wandte sich hiergegen und berief sich auf eine Steuerbefreiung des Fahrzeugs, da sie schwerbehinderte und erkrankte Personen befördere. Das Einspruchsverfahren blieb erfolglos. Das HZA wies den Einspruch als unbegründet zurück. Es bedürfe für die beantragte Steuerbefreiung einer fachgerechten medizinischen Betreuung der beförderten Person während der Fahrt. Weiterhin setze die Befreiung nach § 3 Nr. 5 des Kraftfahrzeugsteuergesetzes (KraftStG) die ausschließliche Verwendung des Fahrzeugs für dringende Soforteinsätze voraus. Das Fahrzeug verfüge jedoch über keine medizinische Ausrüstung; es fahre auch kein geschultes Personal mit. Das angerufene Finanzgericht (FG) gab der Klage mit Urteil vom 26.09.2019 - 8 K 8023/18 statt. 3 Mit seiner Revision rügt das HZA die Verletzung des § 3 Nr. 5 KraftStG. Zwar handele es sich bei den Hinfahrten zu den Dialysebehandlungen um Krankenbeförderungen. Dies sei jedoch bei den Rückfahrten
der Dialyse nach Hause nicht mehr anzunehmen. Denn zu diesem Zeitpunkt sei das Blut des Fahrgastes gereinigt und der Eintritt einer Vergiftung verhindert. Grundlage der Rückbeförderungen sei deshalb eine vorhandene Behinderung, nicht die Erkrankung des Betroffenen. Ebenso wenig könne eine Befreiung für nach einem Krankenhausaufenthalt Genesene erfolgen, wenn diese zurück nach Hause befördert würden. Denn auch in diesem Fall würden Gesunde mit dem Fahrzeug befördert. Auch die Beförderung
Menschen mit einer Beschädigung des Gehirns zu einem Tagesbeschäftigungszentrum stelle keine Krankenbeförderung dar. Das FG bestimme den Begriff der medizinischen Behandlung zu Unrecht sozialversicherungsrechtlich anstatt medizinisch-naturwissenschaftlich. 4 Das HZA beantragt,das Urteil des FG vom 26.09.2019 aufzuheben und die Klage abzuweisen. 5 Die Klägerin beantragt,die Revision zurückzuweisen. 6 Die Klägerin und das HZA haben auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet. II. 7 Die Revision des HZA war als unbegründet zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Im Ergebnis zutreffend hat das FG angenommen, dass das Halten des Fahrzeugs der Klägerin nach § 3 Nr. 5 KraftStG steuerbefreit ist. 8 1. Der Kraftfahrzeugsteuer unterliegt nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 KraftStG das Halten inländischer Fahrzeuge zum Verkehr auf öffentlichen Straßen. Befreit
der Kraftfahrzeugsteuer ist nach § 3 Nr. 5 KraftStG das Halten
Fahrzeugen, solange sie ausschließlich im Feuerwehrdienst, im Katastrophenschutz, für Zwecke des zivilen Luftschutzes, bei Unglücksfällen, im Rettungsdienst oder zur Krankenbeförderung verwendet werden. Voraussetzung ist weiterhin, dass die Fahrzeuge äußerlich als für diese Zwecke bestimmt erkennbar sind. Bei Fahrzeugen, die nicht für den Bund, ein Land, eine Gemeinde, einen Gemeindeverband oder einen Zweckverband zugelassen sind, ist außerdem Voraussetzung, dass sie nach ihrer Bauart und Einrichtung den bezeichneten Verwendungszwecken angepasst sind. 9
der Dienstvorschrift des Bundesministeriums der Finanzen zur Anwendung des Kraftfahrzeugsteuerrechts vom 06.12.2018 - III B 5 – S 6010/16/10002:004 --DV-KraftSt--, Tz 7.5.5, unter 1.; Halaczinsky in Juris Lexikon Steuerrecht, Kraftfahrzeugsteuer – Steuerbefreiungen Rz 18 [Stand: 29.12.2020], und Strodthoff, Kraftfahrzeugsteuer, § 3 Rz 48) ist dem Wortlaut des § 3 Nr. 5 KraftStG nicht als Voraussetzung zu entnehmen. Die Krankenbehandlung muss nicht bereits während der Beförderung stattfinden. Es genügt, wenn diese am Ziel der Beförderung erfolgt. 15 Es gibt keinen Grund, eine fachgerechte Betreuung schon während der Beförderungsfahrt als ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal der Steuerbefreiung zu verlangen und damit den Anwendungsbereich der Befreiungsvorschrift zu verengen. Dass eine solche fachgerechte Betreuung bei einer Fahrt des Rettungsdienstes --einem anderen Befreiungstatbestand des § 3 Nr. 5 KraftStG-- gegeben ist, begründet keine entsprechende Übertragung dieses Tatbestandsmerkmals auf den --eigenständigen-- Befreiungstatbestand der Krankenbeförderung. Denn der Gesetzgeber hat den Rettungsdienst durch das Gesetz zur Änderung des Kraftfahrzeugsteuergesetzes vom 17.03.1964 (BGBl I 1964, 145) in die Steuerbefreiungsnorm als eigenständiges, weiteres Tatbestandsmerkmal eingefügt, ohne an der Befreiung für die Krankenbeförderung etwas zu ändern (wie hier im Ergebnis BFH-Urteile in BFHE 262, 532, Rz 12, und in BFHE 265, 466, Rz 14 f. – kein dringender Soforteinsatz erforderlich; anderer Ansicht noch BFH-Urteil vom 22.08.1989 - VII R 9/87, BFHE 158, 132, BStBl II 1989, 936, unter II. [Rz 6] - für Fahrzeuge des kassenärztlichen Not- und Bereitschaftsdienstes als Rettungsdienst). 16 d) Eine Befreiung
der Kraftfahrzeugsteuer für Krankenbeförderung ohne fachgerechte Betreuung während der Fahrt bewirkt keine ungerechtfertigte Benachteiligung des Taxigewerbes. 17 Insbesondere stellt die steuerbefreite Krankenbeförderung keinen Betrieb eines "funktionalen Taxi" dar, der gegenüber dem üblichen Taxibetrieb ungerechtfertigt bevorzugt würde (so aber wohl Tz 7.5.5 DV-KraftSt, unter 6.; dem folgend Strodthoff, a.a.O., § 3 Rz 48). An einer ungerechtfertigten Bevorzugung eines Krankenbeförderers fehlt es schon deshalb, weil die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 5 KraftStG voraussetzt, dass ausschließlich Fahrten zu den dort genannten Zwecken und Bedingungen durchgeführt werden. Zusätzliche Fahrten, wie etwa gewöhnliche Taxifahrten, würden zum Wegfall der Steuerbefreiung führen. Weiterhin bedarf das betreffende Fahrzeug für die Erlangung der Steuerbefreiung entsprechender baulicher Besonderheiten und der äußerlichen Erkennbarkeit dieses eingeschränkten Verwendungszwecks. All diesen Einschränkungen unterliegt das Taxigewerbe nicht, sodass hinreichend sachliche Gründe für eine abweichende, geringere steuerliche Belastung der ausschließlich für die Krankenbeförderung verwendeten Fahrzeuge vorhanden sind. 18 4. Das FG hat in freier Beweiswürdigung festzustellen, ob die Voraussetzungen der Steuerbefreiung vorliegen (dazu unter a). Liegt jedoch eine ärztliche Verordnung für den Transport vor, so ist der Nachweis einer Krankenbeförderung geführt (dazu unter b). 19 a) Für die Entscheidung, ob die Voraussetzungen einer Steuerbefreiung im Einzelfall vorliegen, hat das FG die erforderlichen Tatsachen festzustellen. Diese Feststellungen hat das FG nach § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO auf Grundlage freier Beweiswürdigung zu treffen. Der BFH als Revisionsgericht ist nach Maßgabe des § 118 Abs. 2 FGO an die Feststellung
Tatsachen durch das FG gebunden und nimmt auch keine abweichende Anwendung zutreffend ausgelegter Rechtssätze auf den Einzelfall vor, wenn die Tatsachenwürdigung durch das FG nicht gegen Denkgesetze und Erfahrungssätze verstößt. 20
StG schon mangels Rechtsgrundlage nicht durch einen formalisierten Nachweis, etwa in Form ärztlicher Verordnungen für alle Fahrten, nachzuweisen bzw. zu beweisen (vgl. zum Nachweis
Krankheitskosten als außergewöhnliche Belastungen vor Einführung der Regelung in § 64 Abs. 1 der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung durch das Steuervereinfachungsgesetz 2011 vom 01.11.2011, BGBl I 2011, 2131: BFH-Urteil vom 11.11.2010 - VI R 17/09, BFHE 232, 40, BStBl II 2011, 969, Rz 18 ff.). Das Vorliegen der Voraussetzungen der Steuerbefreiung kann deshalb im Rahmen freier Beweiswürdigung festgestellt werden. 22 bb) Der Nachweis der Verwendung des Fahrzeugs zur Krankenbeförderung gilt aber jedenfalls dann für eine konkrete Fahrt bereits als erbracht, wenn für sie eine ärztliche Verordnung vorliegt und das HZA nicht seinerseits nachweist, dass diese Verordnung missbräuchlich erteilt wurde. 23 Für die Verordnung
Krankenfahrten existiert eine auf Grundlage
1 Satz 2 Nr. 12 des die gesetzliche Krankenversicherung betreffenden Fünften Buches Sozialgesetzbuch (SGB V) durch den Bundesausschuss der Ärzte (Zahnärzte) und Krankenkassen (Gemeinsamer Bundesausschuss) beschlossene Richtlinie über die Verordnung
Krankenfahrten, Krankentransportleistungen und Rettungsfahrten (Richtlinie vom 22.01.2004, für den Streitzeitraum i.d.F. vom 21.09.2017, Bundesanzeiger vom 22.12.2017 --KrTRL--; zur Verbindlichkeit solcher Richtlinien vgl. Urteil des Bundessozialgerichts --BSG-- vom 20.03.1996 - 6 RKa 62/94, BSGE 78, 70 [Rz 20 ff.]; BSG-Beschluss vom 18.11.2009 - B 1 KR 74/08 B, SozR 4-1500 § 10 Nr. 3 [Rz 7], sowie Filges in jurisPK-SGB V, 4. Aufl., § 92 Rz 46, m.w.N.). Die dort an die Verordnung einer Beförderung gestellten Voraussetzungen erfüllen die Anforderungen an eine Krankenbeförderung i.S.
StG. 24 Grundlegende Voraussetzung der Verordnung einer Beförderungsleistung ist nach § 3 Abs. 1 Satz 1 KrTRL, dass die Fahrt im Zusammenhang mit einer Leistung der Krankenkasse zwingend medizinisch notwendig ist. Die Notwendigkeit der Beförderung ist für den Hin- und Rückweg gesondert zu prüfen (§ 3 Abs. 2 Satz 2 KrTRL). Die Auswahl des Beförderungsmittels (Rettungsfahrt, Krankentransport oder Krankenfahrt) ist nach § 4 Satz 1 KrTRL ausschließlich nach der medizinischen Notwendigkeit im Einzelfall unter Beachtung des Wirtschaftlichkeitsgebots zu treffen. 25 Eine Krankenfahrt ist danach eine Fahrt, die mit öffentlichen Verkehrsmitteln, privaten Kfz, Mietwagen oder Taxen durchgeführt wird. Zu den Mietwagen zählen z.B. auch Wagen mit behindertengerechter Einrichtung zur Beförderung
Rollstuhlfahrern. Eine medizinisch-fachliche Betreuung findet dort nicht statt (§ 7 Abs. 1 KrTRL). Eine Krankenfahrt mit einem Mietwagen oder einem Taxi ist nur dann zu verordnen, wenn der Patient aus zwingenden medizinischen Gründen öffentliche Verkehrsmittel oder ein privates Kfz nicht benutzen kann (§ 7 Abs. 3 KrTRL). Eine Verordnung zu einer Krankenfahrt mit einem Taxi oder Mietwagen ist zulässig bei einer Fahrt zu stationär erbrachten Leistungen, zu einer vor- oder nachstationären Behandlung oder zu einer ambulanten Operation (§ 7 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a bis c KrTRL). Ausnahmsweise können hier bei zwingender medizinischer Notwendigkeit auch Fahrten zur ambulanten Behandlung verordnet werden, wenn Patienten mit einem durch eine Grunderkrankung vorgegebenen Therapieschema behandelt werden, das eine hohe Behandlungsfrequenz über einen längeren Zeitraum aufweist, und der Krankheitsverlauf den Patienten so beeinträchtigt, dass eine Beförderung zur Vermeidung
Schaden an Leib und Leben unerlässlich ist. In einer --ausdrücklich-- als nicht abschließend bezeichneten Anlage zur KrTRL werden hierfür die Dialysebehandlung, onkologische Strahlentherapie und die parenterale antineoplastische Arzneimitteltherapie sowie die parenterale onkologische Chemotherapie aufgelistet (vgl. § 8 KrTRL i.V.m. Anlage 2 zur KrTRL). 26 5. Auf Grundlage seiner Feststellungen hat das FG im Ergebnis zutreffend erkannt, dass die Klägerin das Fahrzeug ausschließlich zur Krankenbeförderung verwendet hat. 27 Nach den nicht mit Verfahrensrügen angegriffenen Feststellungen des FG wurde das Fahrzeug der Klägerin für verschiedene Krankenfahrten genutzt. In jedem Fall lag den Beförderungen eine ärztliche Verordnung zugrunde. Damit ist die Würdigung des FG, dass eine ausschließliche Verwendung des Fahrzeugs zur Krankenbeförderung i.S.
StG erfolgt sei, jedenfalls möglich. Denn die ärztlichen Verordnungen durften nach dem oben unter II.4.b bb Ausgeführten nur bei Vorliegen einer zwingenden medizinischen Notwendigkeit ausgestellt werden. Dies genügt für die Annahme einer Verwendung zur Krankenbeförderung i.S.
StG. 28 Soweit das HZA die Notwendigkeit für die Krankenbeförderung bestreitet, so etwa für die Rückbeförderung
der Dialyse nach Hause, da der Betroffene nach der erfolgten Blutreinigung nicht mehr erkrankt sei, kann dies im vorliegenden Revisionsverfahren nicht zum Erfolg führen. Abgesehen davon, dass neues tatsächliches Vorbringen vor dem Revisionsgericht nicht verwertet werden darf (§ 118 Abs. 2 FGO), hat das HZA das Vorliegen ärztlicher Verordnungen nicht bestritten. Mithin sind die Tatsachen unstreitig, die den Nachweis der Steuerbefreiung bewirken.
den spezifischen Einschränkungen neuen tatsächlichen Vorbringens im Revisionsverfahren abgesehen ist aber auch nicht erkennbar, dass das Vorbringen des HZA geeignet sein könnte, den durch die Klägerin geführten Nachweis durch einen Beweis des Gegenteils widerlegen zu können. 29
KI-Erklärung auf Basis des amtlichen Gesetzestextes. Orientierend, ersetzt keine Rechtsberatung.