StSystRL, nach der auch die Übertragung
Gutscheins zwischen Steuerpflichtigen zur Erbringung der Dienstleistung, auf die sich der Gutschein bezieht, zu einer Dienstleistung im Gebiet eines anderen Mitgliedstaats führt? 2. Falls die Frage 1 verneint wird (und damit im Streitfall ein Mehrzweck-Gutschein vorliegt): Steht Art. 30b Abs. 2 Unterabs. 1 MwStSystRL, wonach die tatsächliche Erbringung der Dienstleistungen, für die der Erbringer der Dienstleistungen einen Mehrzweck-Gutschein als Gegenleistung oder Teil einer solchen annimmt, der Mehrwertsteuer gemäß Art. 2 MwStSystRL unterliegt, wohingegen jede vorangegangene Übertragung dieses Mehrzweck-Gutscheins nicht der Mehrwertsteuer unterliegt, einer anderweitig begründeten Steuerpflicht (EuGH-Urteil Lebara vom 03.05.2012 - C-520/10, EU:C:2012:264) entgegen? I. Dem Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) werden folgende Fragen zur Auslegung von Art. 30a Nr. 2 und Art. 30b Unterabs. 2 der Richtlinie 2006/112/EG
Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem in der Fassung vom 27.06.2016 (MwStSystRL) zur Vorabentscheidung vorgelegt: 1. Liegt ein Einzweck-Gutschein im Sinne von Art. 30a Nr. 2 MwStSystRL vor, wenn - zwar der Ort der Erbringung von Dienstleistungen, auf die sich der Gutschein bezieht, insoweit feststeht, als diese Dienstleistungen im Gebiet eines Mitgliedstaats an Endverbraucher erbracht werden sollen, - aber die Fiktion
StSystRL, nach der auch die Übertragung
Gutscheins zwischen Steuerpflichtigen zur Erbringung der Dienstleistung, auf die sich der Gutschein bezieht, zu einer Dienstleistung im Gebiet eines anderen Mitgliedstaats führt? 2. Falls die Frage 1 verneint wird (und damit im Streitfall ein Mehrzweck-Gutschein vorliegt): Steht Art. 30b Abs. 2 Unterabs. 1 MwStSystRL, wonach die tatsächliche Erbringung der Dienstleistungen, für die der Erbringer der Dienstleistungen einen Mehrzweck-Gutschein als Gegenleistung oder Teil einer solchen annimmt, der Mehrwertsteuer gemäß Art. 2 MwStSystRL unterliegt, wohingegen jede vorangegangene Übertragung dieses Mehrzweck-Gutscheins nicht der Mehrwertsteuer unterliegt, einer anderweitig begründeten Steuerpflicht (EuGH-Urteil Lebara vom 03.05.2012 - C-520/10, EU:C:2012:264) entgegen? II. Das Revisionsverfahren wird bis zur Entscheidung
EuGH ausgesetzt. A. 1 Die Beteiligten streiten darüber, ob die Übertragung von Guthabenkarten oder Gutscheincodes für den Erwerb digitaler Inhalte für das X-Network (X), sogenannten (sog.) X-Cards, der Umsatzsteuer unterliegt. 2 Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts, vertrieb im Besteuerungszeitraum 2019 (Streitjahr) über ihren Internetshop Guthabenkarten oder Gutscheincodes zum Aufladen von Nutzerkonten für X. Herausgeber der X-Cards war im Streitjahr Y mit Sitz in London, Vereinigtes Königreich. Die Gutscheincodes ermöglichten dem Erwerber die Aufladung seines X-Nutzerkontos mit einem näher bestimmten Nennwert in Euro. Nach der Kontoaufladung konnten vom Kontoinhaber im X-Store von Y digitale Inhalte zu den dort angeführten Preisen erworben werden. 3 Die X-Cards wurden von Y mit unterschiedlicher Länderkennung über verschiedene Zwischenhändler vertrieben. Für Kunden mit Wohnsitz oder gewöhnlichem Aufenthaltsort im Inland und einem deutschen X-Nutzerkonto war die Kennung DE vorgesehen. Im Internetshop der Klägerin ist hierzu ausgeführt: "Sollten Sie sich entscheiden, [X-Guthaben] aufladen zu wollen, müssen Sie sich im Vorfeld darüber informieren, in welchem Land Ihr [X-Konto] registriert ist. So gilt bei [X-Cards] eine strikte Ländertrennung, so dass Sie nur Guthaben aktivieren können, welches tatsächlich für das Land Ihres [X-Kontos] bestimmt ist." 4 Die auf der Internetseite
X von Y veröffentlichten Nutzungsbedingungen für X-Gutscheincodes bestimmten: "Um einen Gutscheincode einzulösen, wird Folgendes benötigt: (
Endkunden nicht sicher bekannt, so dass der Leistungsort gemäß § 3a Abs. 5
Umsatzsteuergesetzes (UStG) nicht sicher bestimmbar sei. Die von Y den jeweiligen Gutscheinen zugewiesene Länderkennung reiche zur sicheren Bestimmung
Leistungsorts nicht aus, da Y die Angaben der Kunden bei der Eröffnung der X-Nutzerkonten und deren spätere Nutzung nicht überprüfe. Eine Vielzahl im Ausland ansässiger X-Kunden hätte u.a. aufgrund von Preisvorteilen ein deutsches Nutzerkonto eröffnet und ebenfalls bei ihr, der Klägerin, Karten mit der Kennung DE eingekauft. 7 Das vormals für die Besteuerung der Klägerin zuständige Finanzamt (FA Z) sah nach einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung die Umsätze der Klägerin mit X-Cards als im Inland steuerbar an, weil diese mit der Kennung DE von Y ausschließlich für Endkunden mit Wohnsitz im Inland und einem deutschen Nutzerkonto bestimmt seien, weshalb sich der Leistungsort gemäß § 3a Abs. 5 UStG im Inland befinde. Dass Erwerber mit Wohnsitz im Ausland die vorgegebene regionale Nutzungsbeschränkung durch bewusst wahrheitswidrige Angaben, Missachtung der Nutzungsbedingungen von Y und/oder Verschleierung ihrer IP-Adresse möglicherweise umgehen könnten, sei nicht ausschlaggebend für die steuerrechtliche Einordnung
Gutscheins; es sei vielmehr Sache der Klägerin dafür Sorge zu tragen, Karten mit der Kennung DE nicht an Kunden mit Wohnsitz im Ausland zu verkaufen. Für die Einordnung der Karten als Waren- oder Einzweck-Gutscheine spreche auch, dass Y die Karten als solche in den Verkehr gebracht habe und diese in der weiteren Leistungskette von allen anderen Beteiligten auch so behandelt worden seien. Allerdings nahm das FA Z Umsätze von X-Cards der Kennung DE, die an Kunden mit Wohnsitz im Ausland ausgegeben wurden, von der Besteuerung aus. 8 Das FA Z setzte die Umsatzsteuer-Vorauszahlung für das 1. Kalendervierteljahr
Streitjahres zuletzt mit Einspruchsentscheidung vom 23.12.2020 entsprechend fest. Das Finanzgericht (FG) wies mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2021, 1322 veröffentlichten Urteil die Klage --auch wegen
das vorliegende Verfahren nicht betreffenden Besteuerungszeitraums 2017-- als unbegründet ab. 9 Während
Revisionsverfahrens kam es aufgrund Sitzverlegung der Klägerin auf der Beklagtenseite zu einem Beteiligtenwechsel. Der nunmehr zuständige Beklagte und Revisionsbeklagte (Finanzamt --FA--) hat am 31.05.2021 einen Umsatzsteuer-Jahresbescheid für das Streitjahr erlassen, der gemäß § 121 Satz 1 in Verbindung mit (i.V.m.) § 68 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zum Gegenstand
Revisionsverfahrens geworden ist. Mit Beschluss vom 31.08.2021 - XI R 11/21 hat der erkennende Senat das Verfahren wegen Umsatzsteuer für das Streitjahr abgetrennt und führt dieses nunmehr unter dem Aktenzeichen XI R 21/21 fort. 10 Mit ihrer Revision rügt die Klägerin die Verletzung von § 3a Abs. 5 Satz 1 i.V.m. § 3 Abs. 13 bis 15 UStG und begehrt, dass die Umsätze von X-Cards als nicht steuerbar erfasst werden. Da der Leistungsort und die geschuldete Steuer nicht feststünden, handele es sich um einen Mehrzweck-Gutschein,
sen Übertragung nicht der Umsatzsteuer unterliege. Die X-Cards enthielten keine Kennzeichnung als Einzweck-Gutschein oder eine Beschränkung der mit ihnen zu beziehenden Leistung auf eine Gattung, sondern sie bezögen sich auf das gesamte Angebot
X, weshalb im Zeitpunkt der Übertragung der X-Cards weder die Leistung hinreichend bestimmt sei noch der betreffende Steuersatz bestimmt werden könne. Falls im Übrigen sie, die Klägerin, auf ihre Umsätze Umsatzsteuer entrichten müsste, würde sie gegenüber Händlern mit Sitz im Ausland benachteiligt, die --soweit ihr bekannt-- sämtlich ihre entsprechenden Umsätze ohne Umsatzsteuer auswiesen. 11 Das FA tritt der Revision entgegen und verteidigt die angefochtene Vorentscheidung. 12 Durch Beschluss vom 16.08.2022 - XI S 4/21 (AdV) (BFHE 276, 456, BFH/NV 2022, 1261), hat der vorlegende Senat wegen ernstlicher Zweifel an der Rechtmäßigkeit Aussetzung der Vollziehung gegen Sicherheitsleistung gewährt. B. 13 Der Senat setzt das Verfahren aus und legt dem Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) die im Tenor genannten Fragen gemäß Art. 267 Abs. 3
Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union (AEUV) zur Vorabentscheidung vor. 14 1. Die maßgeblichen Vorschriften und Bestimmungen 15 a) Unionsrecht 16 Art. 30a der Richtlinie 2006/112/EG
Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem in der Fassung vom 27.06.2016 (MwStSystRL) Für die Zwecke dieser Richtlinie gelten folgende Begriffsbestimmungen:
Gutscheins feststehen; 3. "Mehrzweck-Gutschein" ist ein Gutschein, bei dem es sich nicht um einen Einzweck-Gutschein handelt. 17 Art. 30b MwStSystRL
sen Namen der Steuerpflichtige handelt. Handelt es sich bei dem Lieferer von Gegenständen oder dem Erbringer von Dienstleistungen nicht um den Steuerpflichtigen, der, im eigenen Namen handelnd, den Einzweck-Gutschein ausgestellt hat, so wird dieser Lieferer von Gegenständen bzw. Erbringer von Dienstleistungen dennoch so behandelt, als habe er diesem Steuerpflichtigen die Gegenstände oder Dienstleistungen in Bezug auf diesen Gutschein geliefert oder erbracht.
Steuerpflichtigen, die an einem anderen Ort als dem
Sitzes seiner wirtschaftlichen Tätigkeit gelegen ist, erbracht, so gilt als Ort dieser Dienstleistungen der Sitz der festen Niederlassung. In Ermangelung eines solchen Sitzes oder einer solchen festen Niederlassung gilt als Ort der Dienstleistung der Wohnsitz oder der gewöhnliche Aufenthaltsort
steuerpflichtigen Dienstleistungsempfängers. 19 Art. 58 MwStSystRL
Rates vom 15.03.2011 zur Festlegung von Durchführungsvorschriften zur Richtlinie 2006/112/EG über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem --MwSt-DVO-- (Amtsblatt der Europäischen Union --ABlEU--2011, Nr. L 77, 1)
leistenden Unternehmers entweder auf dem Instrument selbst oder in damit zusammenhängenden Unterlagen, einschließlich der Bedingungen für die Nutzung dieses Instruments, angegeben sind. Instrumente, die lediglich zu einem Preisnachlass berechtigen, sind keine Gutscheine im Sinne
Satzes 1.
Absatzes 13, bei dem der Ort der Lieferung oder der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht, und die für diese Umsätze geschuldete Steuer zum Zeitpunkt der Ausstellung
Gutscheins feststehen, ist ein Einzweck-Gutschein. Überträgt ein Unternehmer einen Einzweck-Gutschein im eigenen Namen, gilt die Übertragung
Gutscheins als die Lieferung
Gegenstands oder die Erbringung der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht. ... Die tatsächliche Lieferung oder die tatsächliche Erbringung der sonstigen Leistung, für die ein Einzweck-Gutschein als Gegenleistung angenommen wird, gilt in den Fällen der Sätze 2 bis 4 nicht als unabhängiger Umsatz.
Absatzes 13, bei dem es sich nicht um einen Einzweck-Gutschein handelt, ist ein Mehrzweck-Gutschein. Die tatsächliche Lieferung oder die tatsächliche Erbringung der sonstigen Leistung, für die der leistende Unternehmer einen Mehrzweck-Gutschein als vollständige oder teilweise Gegenleistung annimmt, unterliegt der Umsatzsteuer nach § 1 Absatz 1, wohingegen jede vorangegangene Übertragung dieses Mehrzweck-Gutscheins nicht der Umsatzsteuer unterliegt. 24 § 3a UStG
sen Unternehmen ausgeführt wird, wird vorbehaltlich der Absätze 3 bis 8 ... an dem Ort ausgeführt, von dem aus der Empfänger sein Unternehmen betreibt. ...
sen Unternehmen die Leistung bezogen wird, ... wird die sonstige Leistung an dem Ort ausgeführt, an dem der Leistungsempfänger seinen Wohnsitz, seinen gewöhnlichen Aufenthaltsort oder seinen Sitz hat. Sonstige Leistungen im Sinne
Satzes 1 sind: ... 3. die auf elektronischem Weg erbrachten sonstigen Leistungen. 25 § 27 Abs. 23 UStG
Gutscheins 28 Art. 30a Nr. 2 MwStSystRL ist unproblematisch anwendbar, wenn zum Beispiel der im Inland ansässige Steuerpflichtige (A), der eine Dienstleistung (oder dem gleichgestellt eine Lieferung) zu erbringen beabsichtigt, hierüber einen Gutschein auf den gleichfalls im Inland ansässigen Empfänger (C) überträgt, der diese Dienstleistung als Endverbraucher zu beziehen beabsichtigt. Stehen der Ort und die Mehrwertsteuer im Sinne (i.S.)
StSystRL für diese Dienstleistung fest, liegt ein sogenannter Einzweck-Gutschein vor, auf den Art. 30b Abs. 1 Unterabs. 1 MwStSystRL anzuwenden ist. Durch diese Bestimmung wird der Steuertatbestand vorverlagert. Denn danach gilt bereits die Übertragung
Gutscheins als Erbringung der Dienstleistung, so dass die (gegebenenfalls --ggf.-- später erfolgende) tatsächliche Erbringung der Dienstleistung "nicht als unabhängiger Umsatz" gilt und damit im Hinblick auf die bereits zuvor erfolgte Besteuerung der Gutscheinübertragung nicht mehr zu besteuern ist. 29 b) Mehrfache Übertragung
Gutscheins 30 aa) Abwandlung
Beispiels 31 Demgegenüber bestehen Auslegungsschwierigkeiten für den Fall, dass A den Gutschein im eigenen Namen auf den in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen Steuerpflichtigen B (als Zwischenhändler) überträgt, der diesen seinerseits im eigenen Namen auf C überträgt. Nach Art. 30b Abs. 1 Unterabs. 1 MwStSystRL kommt es dann zu einer Umsatzverdoppelung. Es gelten dann sowohl die Übertragung
Gutscheins von A auf B als auch die Übertragung von B auf C als Erbringung der Dienstleistung, auf die sich der Gutschein bezieht, während die (ggf. später erfolgende) tatsächliche Erbringung der Dienstleistung wiederum nicht mehr zu besteuern ist. 32 Fraglich ist für den Fall der Abwandlung, welche Folgen sich aus Art. 30b Abs. 1 Unterabs. 1 Satz 1 MwStSystRL für Art. 30a Nr. 2 MwStSystRL ergeben. Denn damit ein Einzweck-Gutschein i.S. von Art. 30a Nr. 2 MwStSystRL vorliegt, muss der Ort der Dienstleistung, auf den sich der Gutschein bezieht, feststehen. Für den Fall der mehrfachen Gutscheinübertragung folgt aus Art. 30b Abs. 1 Unterabs. 1 Satz 1 MwStSystRL aber, dass die Dienstleistung, auf die sich der Gutschein bezieht, als mehrfach erbracht gilt. 33 Damit stellt sich die Frage, ob es aufgrund einer derart mehrfachen Leistungserbringung für Zwecke
StSystRL auf die im Gutschein in Bezug genommene Dienstleistung nur ihrer Art nach, kann es zu unterschiedlichen Leistungsorten kommen, wenn sich die Ortsbestimmung für die im Gutschein in Bezug genommene Dienstleistung nach dem Empfängerort richtet. 37 Auf dieser Grundlage könnte ein Einzweck-Gutschein zu verneinen sein. Denn die Dienstleistung, auf die sich der Gutschein bezieht, wird zweimal und dann (je nach Ansässigkeit
Zwischenhändlers) möglicherweise an unterschiedlichen Orten erbracht. Für diese Sichtweise könnte eine wörtliche Auslegung von Art. 30b Abs. 1 Unterabs. 1 Satz 1 MwStSystRL sprechen. Diese Auslegung würde dazu führen, dass sich der Anwendungsbereich
Einzweck-Gutscheins im Dienstleistungsbereich erheblich verkleinert. Denn ein Einzweck-Gutschein wäre zu verneinen, wenn er sich auf eine Dienstleistung bezieht, die bei ihrer Erbringung an einen Steuerpflichtigen dem Empfängerortprinzip
Orts der Dienstleistung i.S. von Art. 30a Nr. 2 MwStSystRL die Fiktion, dass die Übertragung
Gutscheins zur Erbringung der Dienstleistung führt, auf den sich der Gutschein bezieht, bei der Prüfung
Leistungsorts von vornherein außer Betracht zu lassen. Die Möglichkeit, dass der Gutschein auch an einen Zwischenhändler in einem anderen Mitgliedstaat übertragen werden darf beziehungsweise wird, wäre dann für die Anwendung von Art. 30a Nr. 2 MwStSystRL von vornherein ohne Bedeutung. 40 Zum anderen könnte der Fiktionswirkung
StSystRL eine weitergehende Bedeutung beizumessen sein. So könnte zu erwägen sein, ob bei einem Gutschein, der sich auf eine an einen Endverbraucher zu erbringende Dienstleistung bezieht, auch bei einer Übertragung zwischen zwei Steuerpflichtigen der Leistungsort der Übertragungsleistung am Ort der an den Endverbraucher zu erbringenden Dienstleistung liegt. Im Fall der Abwandlung befände sich danach der Ort der Übertragung von A an B im Inland, da hier die Dienstleistung erbracht werden soll, auf die sich der Gutschein bezieht. Ein nicht im Inland ansässiger Zwischenhändler könnte sich dann im Inland registrieren, inländische Umsatzsteuer im Inland anmelden und ggf. einen Vorsteuerabzug vornehmen oder Vorsteuer-Vergütung beantragen müssen. 41 3. Anwendung der beiden möglichen Auslegungen auf den Streitfall 42 a) Zeitliche Anwendung der Neuregelung 43 Durch Art. 9 Nr. 2 Buchst. b
Gesetzes zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 11.12.2018 (Bundesgesetzblatt I 2018, 2338, Bundessteuerblatt --BStBl-- I 2018, 1377) wurden auf der Grundlage von Art. 30a MwStSystRL § 3 UStG die Absätze 13 bis 15 angefügt, die gemäß § 27 Abs. 23 UStG erstmals auf Gutscheine anzuwenden sind, die nach dem 31.12.2018 ausgestellt werden. 44 b) Vorliegen von Einzweck-Gutscheinen fraglich 45 Soweit die Klägerin im Streitjahr nach dem 31.12.2018 ausgestellte Gutscheine übertrug und damit gemäß § 27 Abs. 23 UStG die Vorschriften
G Anwendung finden, ist fraglich, ob es sich bei diesen Gutscheinen um Einzweck-Gutscheine i.S.
G handelt, deren Übertragung jeweils als Lieferung oder sonstige Leistung gilt. Denn hierfür müssten der Ort der Lieferung oder der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht, und die für diese Umsätze geschuldete Steuer zum Zeitpunkt der Ausstellung
Gutscheins feststehen (Art. 30a Nr. 2 MwStSystRL, § 3 Abs. 14 Satz 1 UStG). 46 aa) Vorliegen elektronischer Dienstleistungen 47 Die X-Cards beziehen sich auf elektronisch erbrachte Dienstleistungen i.S.
StSystRL, Art. 7 MwSt-DVO, § 3a Abs. 5 Satz 2 Nr. 3 UStG. 48 bb) Ortsbestimmung 49 Nach § 3a Abs. 2 Satz 1 UStG wird eine sonstige Leistung, die an einen Unternehmer für
sen Unternehmen ausgeführt wird, grundsätzlich an dem Ort ausgeführt, von dem aus der Empfänger sein Unternehmen betreibt, das heißt (d.h.) vorliegend am Sitz von L1 und L2 im übrigen Gemeinschaftsgebiet. Ist der Empfänger der in § 3a Abs. 5 Satz 2 Nr. 3 UStG bezeichneten sonstigen Leistung hingegen kein Unternehmer, für
sen Unternehmen die Leistung bezogen wird --wie im Streitfall die Kunden der Klägerin--, wird die sonstige Leistung an dem Ort ausgeführt, an dem der Leistungsempfänger seinen Wohnsitz, seinen gewöhnlichen Aufenthaltsort oder seinen Sitz hat (§ 3a Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 UStG). Daraus folgt, dass für Leistungen an Unternehmer, die als solche handeln, und für Leistungen an Nichtunternehmer sowie an Unternehmer, die nicht als solche handeln, unterschiedliche Leistungsorte vorgesehen sind. 50 c) Unionsrechtliche Zweifel 51 Ausgehend davon ist unionsrechtlich zweifelhaft, ob zum Zeitpunkt der Ausstellung der X-Cards der Ort der sonstigen Leistung und die geschuldete Steuer feststanden. Denn fraglich ist, ob sich das für die Annahme eines Einzweck-Gutscheins bestehende Erfordernis, dass der Ort der Leistung feststehen muss (Art. 30a Nr. 2 MwStSystRL, § 3 Abs. 14 Satz 1 UStG), nur auf die Ausgabe ("Verkauf eines Gutscheins an Kunden" i.S. von Abschn. 3.17 Abs. 1 Satz 11
Umsatzsteuer-Anwendungserlasses --UStAE--) oder auch auf eine dem vorausgehende Übertragung nach Art. 30b Abs. 1 Unterabs. 1 MwStSystRL, § 3 Abs. 14 Satz 2 UStG ("Verkauf eines Gutscheins zwischen Unternehmern" i.S. von Abschn. 3.17 Abs. 1 Satz 10 UStAE) bezieht. 52 aa) Feststehen
Orts in Bezug auf tatsächlich erbrachte Leistung 53 Bezieht sich das Erfordernis, dass der Ort der Leistung feststehen muss, nur auf die tatsächlich erbrachte Dienstleistung (im Sinne eines "Verkaufs eines Gutscheins an Kunden"), d.h. i.S.
StSystRL auf die elektronisch erbrachte Dienstleistung, auf die sich die X-Cards beziehen, liegt im Streitfall ein Einzweck-Gutschein vor. Denn der Ort der elektronischen Dienstleistung, auf die sich der Gutschein bezieht, wird sich bei Einlösung nicht nach Art. 44 MwStSystRL bestimmen, da selbst dann, wenn die einlösende Person an sich ein Steuerpflichtiger i.S. der Art. 2 und 9 MwStSystRL wäre, sie nicht i.S.
StSystRL als solcher handeln wird, weil sie die elektronisch erbrachte Dienstleistung der Y für private Zwecke beziehen wird (siehe --s.-- Art. 19 MwSt-DVO sowie EuGH-Urteil Wellcome Trust vom 17.03.2021 - C-459/19, EU:C:2021:209, Rz 39 f.). Der Leistungsort bei Einlösung wird daher nach Art. 58 Unterabs. 1 Buchst. c MwStSystRL zu bestimmen sein. 54 Der Ort dieser Leistung steht fest, da nur eine Einlösung durch im Inland ansässige Endverbraucher in Betracht kommt. Denn nach den vom FG festgestellten Bedingungen für die Nutzung der X-Cards besteht eine strikte Ländertrennung. Bei der Eröffnung eines Nutzerkontos sind Identität und Wohnsitz
Nutzers wahrheitsgemäß anzugeben; für den Fall einer Identitäts- oder Wohnsitztäuschung ist ausdrücklich die Sperrung
Nutzerkontos mit dem Verfall
eingezahlten Guthabens angedroht. Für Kunden mit Wohnsitz oder gewöhnlichem Aufenthaltsort im Inland und einem deutschen X-Konto ist die Kennung DE vorgesehen. Diese Konten können nur mit einer Guthabenkarte mit der Länderkennung DE aufgeladen werden. Auf dieser Grundlage stehen für den Regelfall einer vertragsgemäßen Nutzung
X sowohl der Leistungsort als auch die Steuerschuld fest. Die hiergegen gerichteten Einwendungen der Klägerin greifen nicht durch. Insbesondere ändert § 3 Abs. 14 Satz 5 UStG wegen der Fiktion
G daran nichts. 55 Wenn die X-Cards
halb Einzweck-Gutscheine wären, hätte Y als Ausstellerin der Gutscheine (über eine elektronisch erbrachte Dienstleistung), indem sie diese an Vertriebshändler entgeltlich übertrug, diesen gegenüber eine entgeltliche auf elektronischem Weg erbrachte Dienstleistung (§ 3 Abs. 14 Satz 2 UStG; vgl. zu Telekommunikationsdienstleistungen EuGH-Urteil Lebara vom 03.05.2012 - C-520/10, EU:C:2012:264, Rz 43) im Inland erbracht. Ebenso wäre jede weitere Übertragung (von L1 an L2, von L2 an die Klägerin und von der Klägerin an ihre Kunden) eine auf elektronischem Weg erbrachte Dienstleistung im Inland. Dass die Übertragung unternehmerisch erfolgen kann, ändert daran, dass die Einlösung privat erfolgen wird, nichts. 56 bb) Feststehen
Orts in Bezug auf Übertragungen, die als tatsächliche Leistungserbringung gelten 57 Bezieht sich das Erfordernis, dass der Ort der Leistung feststehen muss, demgegenüber auch auf die Übertragung zwischen Steuerpflichtigen ("Verkauf eines Gutscheins zwischen Unternehmern"), erscheint die Annahme eines Einzweck-Gutscheins hingegen fraglich. 58 Wäre für die Übertragung von Y an L1, von L1 an L2 und von L2 an die Klägerin eigenständig ein Leistungsort nach den Art. 43 ff. MwStSystRL zu bestimmen, handelten sowohl L1 und L2 als auch die Klägerin bei Erwerb der X-Cards "als solche" i.S.
StSystRL; denn sie haben die X-Cards nicht erworben, um sie selbst für private Zwecke einzulösen, sondern um sie im Rahmen ihrer wirtschaftlichen Tätigkeit gegen Entgelt an ihre Kunden weiterzuverkaufen. Fände Art. 44 MwStSystRL daher auf die Übertragungsumsätze von Y an L1, von L1 an L2 und von L2 an die Klägerin Anwendung, läge der Leistungsort der Übertragung von Y an L1 und von L1 an L2 nicht im Inland und der von L2 an die Klägerin im Inland. Der Leistungsort hätte dann bei Ausstellung
Gutscheins durch Y nicht festgestanden, weil es an einer Einschränkung in Bezug auf den Empfängerkreis (Unternehmer oder Nichtunternehmer) sowie deren Ansässigkeit fehlt, wie der Streitfall zeigt. 59 cc) Verwaltungsauffassung 60 Die nationale Verwaltungspraxis geht in Abschn. 3.17 Abs. 2 Satz 1 UStAE davon aus, dass ein Einzweck-Gutschein nach § 3 Abs. 14 Satz 1 UStG dadurch gekennzeichnet ist, dass der Ort der Lieferung oder sonstigen Leistung, zu deren Bezug der Gutschein berechtigt, sowie die geschuldete Umsatzsteuer, bei
sen Ausgabe oder
sen erstmaliger Übertragung durch den Aussteller
Gutscheins feststehen. Dies entspricht dem Wortlaut
StSystRL, § 3 Abs. 14 Satz 1 UStG, nach dem es darauf ankommt, dass der Ort der Lieferung der Gegenstände oder der Erbringung der Dienstleistungen, auf die sich der Gutschein bezieht, und die für diese Umsätze geschuldete Steuer zum Zeitpunkt der Ausstellung
Gutscheins feststehen. 61 d) Mögliche Bejahung der ersten Frage 62 Damit könnte im Streitfall für eine Bejahung der ersten Vorlagefrage der dritte Erwägungsgrund der Richtlinie (EU) 2016/1065
Rates vom 27.06.2016 zur Änderung der Richtlinie 2016/112/EG hinsichtlich der Behandlung von Gutscheinen (ABlEU 2016, Nr. L 177, 9) sprechen. Dort heißt es: "Angesichts der seit dem 1. Januar 2015 anwendbaren neuen Vorschriften über den Ort der Dienstleistung für Telekommunikations- und Rundfunkdienstleistungen sowie elektronisch erbrachte Dienstleistungen ist eine gemeinsame Lösung für Gutscheine erforderlich, um sicherzustellen, dass keine Diskrepanzen in Bezug auf zwischen den Mitgliedstaaten gelieferte Gutscheine entstehen. Dafür ist es unabdingbar, Vorschriften zur Klärung der mehrwertsteuerlichen Behandlung von Gutscheinen festzulegen." Dieser Zweck würde verfehlt, wenn die Übertragung ein und
selben Gutscheins unterschiedliche Rechtsfolgen nach sich zöge, je nachdem, ob der Gutschein ausschließlich über im Inland oder aber über im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässige Zwischenhändler oder aber nur direkt ohne Zwischenhändler an den im Inland ansässigen Endkunden vertrieben wird. 63 e) Auswirkung der unterschiedlichen Auffassungen 64 Folgte man der ersten Auslegung (s. oben B.2.b bb
Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 10.08.2016 - V R 4/16, BFHE 254, 458, BStBl II 2017, 135, Rz 15). 71 c) Folge im Streitfall 72 Auf dieser Grundlage wäre die Übertragung der X-Cards durch die Klägerin an ihre Kunden von der Klägerin als Erbringung einer elektronisch erbrachten Dienstleistung zu versteuern. Dass dies im Rahmen der Regelung der Art. 30a und Art. 30b MwStSystRL anders bezweckt sein sollte, obwohl diese Bestimmungen zu einer Vorverlagerung der Besteuerung führen sollen, erscheint dem Senat fragwürdig. In welchem Verhältnis Art. 30b Abs. 2 Unterabs. 1 am Ende MwStSystRL zur Auffassung
EuGH im Urteil Lebara (EU:C:2012:264) steht, ist aus Sicht
vorlegenden Senats unklar. 73 Außerdem könnte die Klägerin durch den Zwischenhandel mit Mehrzweck-Gutscheinen Vertriebs- oder Absatzförderungsleistungen i.S.
StSystRL an Y erbracht haben, die der Mehrwertsteuer unterliegen (vgl. dazu zur früheren Rechtslage BFH-Urteil vom 15.03.2022 - V R 35/20, BFHE 276, 377, BFH/NV 2022, 1406, Rz 28), so dass die Gegenleistung der Klägerin für die Übertragung der Gutscheine durch L2 nicht nur in einer Zahlung, sondern auch in einer solchen Dienstleistung bestehen könnte (tauschähnlicher Umsatz, vgl. EuGH-Urteil Serebryannay vek vom 26.09.2013 - C-283/12, EU:C:2013:599). 74
EuGH ist Art. 267 Abs. 3 AEUV. Die Aussetzung
Verfahrens beruht auf § 121 Satz 1 i.V.m. § 74 FGO. http://www.rechtsprechung-im-internet.de/jportal/?quelle=jlink&docid=jb-STRE202310036&psml=bsjrsprod.psml&max=true Deutschland deutsch BMJV public
KI-Erklärung auf Basis des amtlichen Gesetzestextes. Orientierend, ersetzt keine Rechtsberatung.