1 Nr. 2 des Energiesteuergesetzes setzt voraus, dass das Energieerzeugnis im Rahmen der thermischen Abfallbehandlung zu zweierlei Zwecken verwendet und nicht nur verheizt wird. Ein neben dem Verheizen bestehender zweiter Verwendungszweck im Sinne dieser Vorschrift liegt vor, wenn eine chemische Reaktion stattfindet, für die ein Verbrennungsprodukt des Erdgases zwingend erforderlich ist. Auf die Revision der Klägerin wird das Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 11.11.2020 - 1 K 1275/18 aufgehoben. Das Hauptzollamt wird unter Änderung des Bescheids vom 10.05.2017 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18.10.2018 verpflichtet, der Klägerin eine weitere Steuerentlastung in Höhe von … € zu gewähren. Die Kosten des gesamten Verfahrens hat das Hauptzollamt zu tragen. I. 1 Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) betreibt eine Anlage zur Reaktivierung gebrauchter --das heißt mit Schadstoffen kontaminierter-- Aktivkohle. Aktivkohle ist ein Adsorptionsmedium für die Entfernung organischer Schadstoffe aus Gasen oder Flüssigkeitsströmen. Mit zunehmendem Gebrauch verliert die Aktivkohle ihre Adsorptionsfähigkeit, weshalb die Klägerin am Markt eine Reinigung/Reaktivierung anbietet, bei der die organisch adsorbierten Substanzen aus der inneren Porenstruktur gebrauchter Aktivkohle entfernt werden. Die Größe der inneren Oberfläche und die Porenstruktur sind für die Verwendbarkeit als Filtermaterial maßgeblich. 2 Der Reinigungsprozess besteht im Wesentlichen aus den folgenden Schritten: 3 Kernstück der Anlage sind Drehrohröfen und eine
brennkammer. Die angelieferte und in Silos zwischengelagerte verunreinigte Aktivkohle wird zunächst mittels Doppelpendelklappen unter Ausschluss von Sauerstoff in die Drehrohröfen geführt, die
einem Gegenstromsystem arbeiten. Die Aktivkohle durchläuft dabei verschiedene Temperaturzonen in entgegengesetzter Richtung zu dem sich immer weiter abkühlenden Prozessgas - einem aus der Verbrennung von Erdgas erzeugten Rauchgas. Bei den Temperaturzonen handelt es sich um die sogenannte Trocknungszone (80° C bis 200° C), die Desorptionszone (200° C bis 700° C) und die Reaktivierungszone (700° C bis 950° C). Die Erzeugung der nötigen Hitze erfolgt mittels der Verbrennung von Erdgas … Das durch die Verbrennung des Erdgases (Hauptbestandteil Methan, chemische Formel CH4) mit molekularem Sauerstoff (chemische Formel O2) entstehende Rauchgas enthält Kohlendioxid (CO2) und molekularen Wasserstoff (H2). 4 In der Trocknungszone verdampft das adsorbierte Restwasser der Aktivkohle. 5 Durch das schrittweise Erhitzen werden im Anschluss in der Desorptionszone die in der gebrauchten Aktivkohle enthaltenen leichter flüchtigen Schadstoffe in den gasförmigen Zustand überführt und so freigesetzt … 6 Die schwerer flüchtigen Schadstoffe lassen sich allein durch die Erhitzung nicht freisetzen. Sie verkohlen vielmehr im Porensystem der Aktivkohle ("kohlenstoffhaltiger Pyrolyserückstand") und würden dieses ohne weitere Behandlung blockieren. Diese Verschmutzungen werden in der Reaktivierungszone mit Hilfe des Zusatzes von in der Brennkammer erzeugtem Wasserdampf, der für reaktivere Bedingungen sorgt, durch Oxidation des Kohlenstoffs zu gasförmigem Kohlenmonoxid aus dem Porensystem entfernt. Diese Oxidation von Kohlenstoff zu Kohlenmonoxid im Porensystem der Aktivkohle ist der wesentliche Vorgang des Reaktivierungsprozesses. Der für diese chemische Reaktion (CO2 + C → 2 CO) benötigte Sauerstoff stammt sowohl aus dem durch die Verbrennung des Erdgases erzeugten Kohlendioxid als auch aus dem zugeführten Wasserdampf (H2O + C = CO + H2; 2 H2O + C → CO2 + 2 H2). Das in der letztgenannten Formel entstehende Kohlendioxid reagiert dabei ebenfalls
der erstgenannten Formel mit dem Kohlenstoff zu Kohlenmonoxid. Ohne den Zusatz von Wasserdampf würde der Prozess nicht funktionieren, weil Wasserdampf als Oxidationsmittel reaktiver ist als Kohlendioxid. Die Kombination aus Kohlendioxid und Wasserdampf stellt insgesamt ein mildes Oxidationsmittel dar und ist für den streitgegenständlichen Prozess alternativlos. Der Rückgriff auf reinen Sauerstoff würde zu einem Verbrennen der Aktivkohle führen. Der isolierte Einsatz von Wasserdampf ohne Anwesenheit zusätzlichen Kohlendioxids führte zu einer geminderten Adsorptionsfähigkeit der gereinigten Aktivkohle. 7
der beschriebenen Reaktivierung wird die Aktivkohle in einer wassergeführten Kühlförderschnecke abgekühlt. Sie ist im Anschluss
einer zusätzlichen mechanischen Bearbeitung (Siebung) wieder für die Kunden als Filtermaterial zur Rückhaltung von Schadstoffen einsatzfähig. 8 Die mit den freigesetzten Schadstoffen kontaminierte Abluft aus den Drehrohröfen wird in einer
brennkammer --wiederum unter Einsatz von Erdgas-- dergestalt verbrannt, dass nur noch eine im Wesentlichen aus Kohlendioxid und Wasserdampf bestehende Dampffahne in die Atmosphäre emittiert wird. 9 Für das im Jahr 2013 (Streitjahr) in den Drehrohröfen und der
brennkammer verwendete Erdgas beantragte die Klägerin mit Antrag vom 23.12.2014 eine Entlastung von der Energiesteuer für die thermische Abfall- oder Abluftbehandlung
StG) in Höhe von … €. Mit Bescheid vom 10.05.2017 setzte der Beklagte und Revisionsbeklagte (Hauptzollamt --HZA--) eine Entlastung ausschließlich für das in der
brennkammer eingesetzte Erdgas (… MWh) und damit lediglich in Höhe von … € fest. Für das in den Drehrohröfen verbrauchte Erdgas (… MWh) lehnte das HZA eine Entlastung ab, weil
seiner Auffassung bei der Aufbereitung der verunreinigten Aktivkohle in den Drehrohröfen noch keine für die begehrte Entlastung zwingend notwendige Schadstoffbeseitigung erfolgt. Das Einspruchsverfahren blieb erfolglos. 10 Das Finanzgericht (FG) urteilte, die Klägerin habe keinen Anspruch auf eine weitere Steuerentlastung in Höhe von … €
StG, weil es an einer Verwendung mit zweierlei Verwendungszweck fehle. Der in den Drehrohröfen ablaufende Prozess sei isoliert von den Vorgängen in der
brennkammer zu beurteilen, weil der konkrete Verwendungszweck des eingesetzten Energieerzeugnisses entscheidend für die Frage der Energiesteuerentlastung sei. Die in den Drehrohröfen vorgenommene Aktivkohlereaktivierung sei auch kein für den Betrieb der Anlage notwendiges Nebenverfahren, sondern stelle deren Hauptverfahren dar. In den Drehrohröfen finde weder eine thermische Abfall- noch eine thermische Abluftbehandlung statt. Diese setze aus gemeinschaftsrechtlichen Erwägungen voraus, dass zugleich die Bedingung des § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EnergieStG erfüllt sei und eine Verwendung mit zweierlei Verwendungszweck vorliege. Dem nationalen Gesetzgeber fehle die Regelungskompetenz dafür, das dual-use-Erfordernis im Fall thermischer Abfall- und Abluftbehandlung per se als erfüllt anzusehen. Die Steuerentlastung für die thermische Abfall- und Abluftbehandlung könne nur dann greifen, wenn neben dem Verheizen des Energieerzeugnisses zusätzlich das Energieerzeugnis selbst, seine chemischen Bestandteile oder dessen Verbrennungsprodukte (zum Beispiel Kohlendioxid) verfahrenstechnisch beziehungsweise chemisch für die thermische Abfall- oder Abluftbehandlung erforderlich seien, indem sie zur Beseitigung des Schadstoffpotentials beitragen oder als notwendiger Bestandteil eines Zwischenprodukts an der Abfall- und Abluftbehandlung beteiligt seien. Das Vorliegen von zweierlei Zwecken könne nicht mit der Nutzung der durch das Verbrennen gewonnenen thermischen Energie zur Umwandlung oder Vernichtung von Stoffen begründet werden. 11 Davon ausgehend liege im Streitfall kein zweiter Verwendungszweck vor.
Überzeugung des FG nutzt die Klägerin im Wesentlichen die aus der Verbrennung des Erdgases gewonnene Wärme, nicht aber das Erdgas selbst oder einen aus dem Erdgas hervorgegangenen Stoff. Zwar nehme das beim Verheizen des Erdgases entstehende Kohlendioxid an der für den Reaktivierungsprozess entscheidenden chemischen Reaktion teil. Das Kohlendioxid lasse sich auch nicht alternativ aus dem in die Drehrohröfen eingebrachten Wasserdampf und dessen Reaktion mit dem Kohlenstoff generieren. Es reiche aber nicht aus, dass neben der Wärmeerzeugung zusätzlich auch Teile des mit Hilfe des Erdgases erzeugten Rauchgases aktiv an der Herstellung des Produkts "gereinigte Aktivkohle" durch chemische Reaktionen teilnähmen. Das für die Aktivkohlereaktivierung zwingend erforderliche Kohlendioxid lasse sich --auch wenn dies unwirtschaftlich wäre-- ebenso aus anderen Energiequellen als Erdgas gewinnen. Man könne es auch isoliert zusetzen. Schließlich seien die Schadstoffe in den Drehrohröfen nicht substantiell beseitigt oder in relevantem Maße verringert, sondern lediglich für eine Vernichtung durch Überführung in den gasförmigen Zustand vorbereitet worden. 12 Die Klägerin begründet ihre Revision unter Hinweis auf das Urteil X des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) vom 02.10.2014 - C-426/12, EU:C:2014:2247, das sich auf den Streitfall übertragen lasse. Der die Bejahung des zweierlei Verwendungszwecks rechtfertigende Kausalzusammenhang bestehe in diesem EuGH-Urteil nicht zwischen der Verbrennung der Kohle und der Reinigung des Zuckerrübenrohsaftes, sondern zwischen dem bei der Verbrennung des Energieerzeugnisses entstehenden Kohlendioxid und der Reinigung des Rohsaftes. Es komme somit für die Annahme von zweierlei Verwendungszwecken maßgeblich darauf an, dass das Energieerzeugnis innerhalb eines bestimmten Produktionsprozesses zum einen als Heizstoff verbrannt werde und zum anderen der Einsatz eines bei der Verbrennung des Energieerzeugnisses entstehenden Stoffes zur abschließenden Durchführung ein und desselben Produktionsprozesses erforderlich sei. Die Verwendung zu zweierlei Zwecken könne nicht verneint werden, wenn ein bei der Verbrennung des Energieerzeugnisses entstehender Stoff erforderlich sei, um den betreffenden Herstellungsprozess zu Ende zu bringen, auch wenn dieser Stoff durch die Verbrennung eines anderen Energieerzeugnisses gewonnen werden könne. 13 Im Rahmen der Aktivkohlereaktivierung komme dem bei der Verbrennung des Erdgases entstehenden Kohlendioxid die gleiche prozessspezifische nichtenergetische Bedeutung zu wie dem Kohlendioxid im Rahmen des vom EuGH entschiedenen Falles der Kristallzuckerherstellung. 14 Weiterhin verkenne das FG die Reichweite des unbestimmten Rechtsbegriffs der Abfallbehandlung insoweit, als es ihn auf den Tatbestand der Abfall- beziehungsweise Schadstoffbeseitigung verenge. Der Begriff der Abfallbehandlung umfasse jedoch auch Recyclingprozesse unter Einsatz von Energieerzeugnissen. Die Aussage des FG, eine entlastungsfähige thermische Behandlung könne nur eine solche sein, bei der am Ende auch keine Abluft mehr vorhanden sei, erscheine wenig sachbezogen, weil bei jedem thermischen Prozess zwangsläufig Abluft entstehe. Es gebe keinen Hinweis darauf, dass mit dem Begriff der thermischen Abfallbehandlung im Sinne von § 51 Abs. 1 Nr. 2 EnergieStG nur die Variante der thermischen Abfallbeseitigung erfasst sein solle. 15 Die Klägerin beantragt,das HZA unter Aufhebung der Vorentscheidung sowie Änderung des Bescheids vom 10.05.2017 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18.10.2018 zur Gewährung einer weiteren Steuerentlastung in Höhe von … € zu verpflichten. 16 Das HZA beantragt,die Revision zurückzuweisen. 17 Der EuGH halte es für maßgeblich, dass der für den Abschluss des Produktionsprozesses notwendige Stoff nur durch die Verbrennung eines bestimmten Energieerzeugnisses erzeugt werden könne. Der Bundesfinanzhof (BFH) gehe ebenfalls davon aus, dass eine Verwendung zu zweierlei Verwendungszwecken aufgrund der Substituierbarkeit ausgeschlossen sei, wenn der durch das eingesetzte Energieerzeugnis hergestellte Stoff auch durch die Verbrennung eines anderen Energieerzeugnisses hergestellt werden könne. Im Streitfall könne das Erdgas in seiner Eigenschaft als Kohlendioxidquelle sowohl durch andere Energieerzeugnisse --Propan oder Butan-- ersetzt werden als auch durch Bereitstellung isolierten Kohlendioxids. 18 Auch die weitere Rüge der Klägerin, die Vorentscheidung verletze § 51 Abs. 1 Nr. 2 EnergieStG, greife nicht durch. Eine thermische Abfall- oder Abluftbehandlung liege nur dann vor, wenn sie ausschließlich oder zumindest vorrangig der Beseitigung des Schadstoffpotentials diene. Ausgehend davon, dass Begriffe im Energie- und Stromsteuerrecht eigenständig auszulegen seien, sei der nationale Gesetzgeber nicht verpflichtet, einen
den Abfallvorschriften als solchen einzuordnenden thermischen Recycling- beziehungsweise Verwertungsprozess von gebrauchter Aktivkohle zwingend energiesteuerrechtlich zu begünstigen. Die Schadstoffbeseitigung finde im Streitfall erst in der
brennkammer statt. In den Drehrohröfen würden die Schadstoffe aus der Aktivkohle freigesetzt, teilweise zersetzt und als Abluft zur Verbrennung in die
brennkammer geleitet. Im Übrigen müssten die Schadstoffe substanziell beseitigt beziehungsweise in relevantem Maße verringert werden. II. 19 Die Revision ist begründet und die Vorentscheidung daher aufzuheben (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Die Vorentscheidung verletzt Bundesrecht (§ 118 Abs. 1 Satz 1 FGO). Der Klägerin steht ein Anspruch auf Entlastung von der Energiesteuer
StG für das in den Drehrohröfen verwendete Erdgas zu. 20 1.
StG wird auf Antrag eine Steuerentlastung für Energieerzeugnisse gewährt, die
weislich
StG versteuert und für die thermische Abfall- oder Abluftbehandlung verwendet worden sind. 21 a) Die Vorschrift geht zurück auf Art. 1 des Entwurfs eines Gesetzes zur Neuregelung der Besteuerung von Energieerzeugnissen und zur Änderung des Stromsteuergesetzes vom 06.04.2006 (BTDrucks 16/1172), mit dem die Richtlinie 2003/96/EG des Rates vom 27.10.2003 zur Restrukturierung der gemeinschaftlichen Rahmenvorschriften zur Besteuerung von Energieerzeugnissen und elektrischem Strom --Energiesteuerrichtlinie-- (Amtsblatt der Europäischen Union 2003, Nr. L 283, 51) --EnergieStRL-- umgesetzt werden sollte (S. 1). In diesem Entwurf war § 51 Abs. 1 Nr. 2 EnergieStG als § 51 Abs. 1 Nr. 4 EnergieStG-E vorgesehen (S. 21, noch mit der Einschränkung, dass diese Steuerentlastung nur für Unternehmen des Produzierenden Gewerbes gelten sollte). Mit dieser Vorschrift sollte zum einen der Begriff des Verheizens infolge der EuGH-Entscheidung Kommission/Deutschland vom 29.04.2004 - C-240/01, EU:C:2004:251 neu geregelt werden. Zum anderen wird in der Begründung darauf hingewiesen, dass die Energiesteuerrichtlinie nunmehr eine Steuerbefreiung für einen großen Teil der von dem Rechtsstreit betroffenen Prozesse ermöglicht, indem Art. 2 Abs. 4 Buchst. b EnergieStRL bestimmte Verwendungen von ihrem Regelungsbereich ausnimmt (S. 44). Speziell zu § 51 Abs. 1 Nr. 4 EnergieStG-E (jetzt § 51 Abs. 1 Nr. 2 EnergieStG) wird ausgeführt, dass diese Steuerentlastung auf Art. 2 Abs. 4 Buchst. b zweiter Anstrich EnergieStRL beruht, wonach Energieerzeugnisse mit zweierlei Verwendungszweck von der Steuer befreit werden können (S. 44). 22 Aus diesen Erwägungen im Gesetzgebungsverfahren ergibt sich, dass mit § 51 Abs. 1 Nr. 2 EnergieStG eine Verwendung zu zweierlei Zwecken (dual-use-Verwendung) begünstigt werden sollte und der Gesetzgeber hierbei Sachverhalte im Blick hatte, die nicht vom Anwendungsbereich der Energiesteuerrichtlinie erfasst werden. 23 Soweit im weiteren Gesetzgebungsverfahren die Beschränkung der Steuerbegünstigung
StG-E bzw. § 51 Abs. 1 Nr. 2 EnergieStG auf Unternehmen des Produzierenden Gewerbes aufgegeben wurde (vgl. Bericht des Finanzausschusses vom 29.06.2006, BTDrucks 16/2061, S. 11; Beschlussempfehlung des Finanzausschusses vom 28.06.2006, BTDrucks 16/2007, S. 6, unter Buchst. i; Art. 1 des Gesetzes zur Neuregelung der Besteuerung von Energieerzeugnissen und zur Änderung des Stromsteuergesetzes vom 15.07.2006, BGBl I 2006, 1534), ergibt sich daraus keine Änderung hinsichtlich der Begünstigung einer Verwendung zu zweierlei Zwecken. 24 b)
StRL gilt die Richtlinie nicht für Energieerzeugnisse mit zweierlei Verwendungszweck. Ein Energieerzeugnis hat dann zweierlei Verwendungszweck, wenn es sowohl als Heizstoff als auch für andere Zwecke als als Heiz- oder Kraftstoff verwendet wird. 25 aa) Der Begriff des Verheizens wird in der Energiesteuerrichtlinie nicht definiert.
StG ist Verheizen im Sinne des Energiesteuergesetzes das Verbrennen von Energieerzeugnissen zur Erzeugung von Wärme. Eine Verwendung zum Verheizen liegt
der Rechtsprechung des EuGH und des BFH immer dann vor, wenn Energieerzeugnisse verbrannt werden und die so erzeugte thermische Energie zum Heizen genutzt wird, und zwar unabhängig vom Zweck des Heizens, der auch die Umwandlung oder Vernichtung des Stoffes umfassen kann, auf den die thermische Energie bei einem chemischen und industriellen Prozess übertragen wird (EuGH-Urteil Kommission/Deutschland vom 29.04.2004 - C-240/01, EU:C:2004:251; Senatsurteile vom 13.01.2015 - VII R 35/12, BFHE 248, 287, Rz 16 und vom 01.06.2022 - VII R 37/20, BFHE 279, 330, Rz 24; Senatsbeschluss vom 31.01.2019 - VII B 147/18). 26 bb) Die Frage, wann ein Energieerzeugnis gleichzeitig auch zu anderen Zwecken als als Heiz- oder Kraftstoff verwendet wird, war ebenfalls bereits mehrfach Gegenstand der Rechtsprechung des EuGH und des erkennenden Senats. 27
dieser Vorschrift nicht ausreichend ist. 32 aa) Der Grundsatz der unionsrechtskonformen Auslegung verlangt, dass die nationalen Gerichte unter Berücksichtigung des gesamten innerstaatlichen Rechts und in Anwendung der dort anerkannten Auslegungsmethoden alles tun, was in ihrer Zuständigkeit liegt, um die volle Wirksamkeit der fraglichen Richtlinie zu gewährleisten und zu einem Ergebnis zu gelangen, das mit dem von der Richtlinie verfolgten Ziel im Einklang steht (EuGH-Urteil Vicente/Delia vom 22.09.2022 - C-335/21, EU:C:2022:720, Rz 72, m.w.N.). Bei der unionsrechtskonformen Auslegung können somit auch die
nationalem Recht anerkannten Auslegungsmethoden angewandt werden (BFH-Urteil vom 22.03.2023 - XI R 14/21, BFHE 281, 171, BStBl II 2023, 945, Rz 21). 33
weislich
StG versteuerte Erdgas. Das FG ist zu Unrecht davon ausgegangen, dass es für die Beurteilung, ob neben dem Verheizen ein zweiter Verwendungszweck vorliegt, darauf ankommt, ob das Erdgas theoretisch durch ein anderes Energieerzeugnis ersetzt werden kann. 39 a) Bei der kontaminierten Aktivkohle handelt es sich um Abfall im Sinne von § 51 Abs. 1 Nr. 2 EnergieStG. 40 Zwar ist der Abfallbegriff im Energiesteuerrecht weder gesetzlich definiert noch kann aufgrund der unterschiedlichen Zielrichtung ohne weiteres auf Definitionen aus dem Abfallrecht zurückgegriffen werden (vgl. auch Schröer-Schallenberg, ZfZ 2014, 202). Auch die in § 1b Abs. 1 der Energiesteuer-Durchführungsverordnung enthaltenen Regelungen sind im Hinblick auf die Steuerentlastung
StG nicht aussagekräftig, weil sie lediglich andere Waren im Sinne von § 1 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 EnergieStG betreffen. 41 Letztlich kann eine genaue Definition im Streitfall aber dahinstehen. Das FG hat die kontaminierte Aktivkohle zu Recht als Abfall angesehen, weil diese mit zunehmendem Gebrauch ihre Adsorptionsfähigkeit verliert und daher nicht mehr verwendet werden kann. Da insoweit zwischen den Beteiligten auch kein Streit besteht, sieht der erkennende Senat diesbezüglich von weiteren Ausführungen ab. 42 b) Die Steuerbegünstigung ergibt sich nicht bereits daraus, dass die in den Drehrohröfen herausgelösten Schadstoffe in der
brennkammer vernichtet werden, weil die Vorgänge in den Drehrohröfen und in der
brennkammer nicht als einheitlicher Prozess angesehen werden können. Eine Einbeziehung des in den Drehrohröfen verheizten Erdgases in die Begünstigung der Vorgänge in der
brennkammer scheidet daher aus. 43 Dafür sprechen die unionsrechtlichen Grundlagen in Art. 2 Abs. 4 Buchst. b EnergieStRL, der auf die Verwendung von Energieerzeugnissen zu bestimmten Zwecken beziehungsweise in bestimmten Verfahren und nicht in bestimmten Unternehmen abstellt (Senatsurteil vom 29.10.2013 - VII R 24/12, BFHE 243, 96, Rz 14). Eine Gesamtbetrachtung des gesamten Produktionsverfahrens in einem Unternehmen ist daher ebenso wenig geboten wie eine Differenzierung
einzelnen Arbeitsschritten (vgl. auch EuGH-Beschluss YARA Brunsbüttel vom 17.12.2015 - C-529/14, EU:C:2015:836, Rz 24; EuGH-Urteil X vom 02.10.2014 - C-426/12, EU:C:2014:2247, Rz 21 und 25). Im Interesse einer einheitlichen Besteuerung sowie einer Besteuerung
der tatsächlichen Verwendung dürfen somit erhebliche, für sich betrachtet nicht begünstigungsfähige Teilprozesse nicht im Rahmen eines Gesamtprozesses mitbegünstigt werden. 44 Das Herauslösen der Schadstoffe aus der kontaminierten Aktivkohle dient einem selbständigen Zweck, der von der Vernichtung der Schadstoffe in der
brennkammer zu unterscheiden ist (vgl. zur Abgrenzung auch Senatsurteil vom 01.06.2022 - VII R 37/20, BFHE 279, 330, Rz 41). Darüber hinaus handelt es sich bei den beiden Drehrohröfen und der
brennkammer um separate Bauteile der Gesamtanlage. Bei den Vorgängen in den Drehrohröfen handelt es sich auch nicht lediglich um einen untergeordneten Arbeitsschritt wie etwa das Anfahren einer Anlage (vgl. dazu Senatsurteil vom 01.06.2022 - VII R 37/20, BFHE 279, 330, Rz 41), zumal der Erdgasverbrauch in den Drehrohröfen etwa 35 % des von der Klägerin zur Entlastung angemeldeten Erdgasverbrauchs ausmacht. Diese Umstände sprechen daher insgesamt dafür, die Vorgänge in den Drehrohröfen und in der
brennkammer im Hinblick auf eine eventuelle Steuerentlastung
StG getrennt zu beurteilen. 45 Demgegenüber sind die Vorgänge innerhalb der Drehrohröfen als einheitlicher Vorgang zu betrachten, auch wenn die Aktivkohle dort drei verschiedene Temperaturzonen durchläuft, weil diese keinem unterschiedlichen Zweck dienen. Alle drei Temperaturzonen tragen dazu bei, die Schadstoffe aus der kontaminierten Aktivkohle herauszulösen. 46 c) Das Verbrennen von Erdgas in den Drehrohröfen zum Herauslösen der Schadstoffe aus der kontaminierten Aktivkohle dient neben dem Verheizen einem zweiten Verwendungszweck und ist aus diesem Grund gemäß § 51 Abs. 1 Nr. 2 EnergieStG von der Energiesteuer zu entlasten. In den Drehrohröfen findet eine chemische Reaktion statt, für die ein Verbrennungsprodukt des Erdgases zwingend erforderlich ist. 47
den nicht mit Verfahrensrügen angegriffenen und daher für den Senat gemäß § 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen des FG werden die schwerer flüchtigen Schadstoffe --durch Oxidation des Kohlenstoffs zu gasförmigem Kohlenmonoxid-- aus dem Porensystem entfernt. Dies ist der wesentliche Vorgang des Reaktivierungsprozesses. Der für diese chemische Reaktion benötigte Sauerstoff stammt sowohl aus dem durch die Verbrennung des Erdgases erzeugten Kohlendioxid als auch aus dem zugeführten Wasserdampf. Das Kohlendioxid reagiert mit dem Kohlenstoff mit der Folge, dass Kohlenmonoxid entsteht und die Schadstoffe auf diesem Wege in einen gasförmigen Zustand überführt werden (CO2 + C → 2 CO). Dass das für diese chemische Reaktion benötigte Kohlendioxid nicht nur aus der Verbrennung des Erdgases, sondern auch aus zugeführtem Wasserdampf stammt, ändert nichts daran, dass ein Verbrennungsprodukt des Erdgases --Kohlendioxid-- an der chemischen Reaktion teilnimmt und für die Reinigung der Aktivkohle erforderlich ist. Dies ergibt sich insbesondere aus den weiteren Feststellungen des FG, wonach sich das Kohlendioxid nicht alternativ aus dem in die Drehrohröfen eingebrachten Wasserdampf und dessen Reaktion mit dem Kohlenstoff generieren und sich die erforderliche Porenqualität durch eine ausschließlich mit Wasserdampf hervorgerufene Oxidation nicht erreichen ließe (…). Daraus schließt der erkennende Senat, dass zwar neben dem durch die Verbrennung von Erdgas entstehenden Kohlendioxid auch der Wasserdampf für das Herauslösen der Schadstoffe aus der Aktivkohle erforderlich ist, dass aber gerade das aus der Verbrennung des Erdgases entstehende Kohlendioxid für die Durchführung dieses Prozesses unerlässlich ist und insbesondere die gewünschte Porenqualität anderenfalls nicht erreicht werden könnte. 48 Ausgehend von den Feststellungen des FG entsteht somit infolge der Verbrennung des Erdgases ein Stoff (Kohlendioxid), ohne den der Prozess (Herauslösen der Schadstoffe aus der kontaminierten Aktivkohle) nicht durchgeführt werden könnte. Die Klägerin verwendet auch nicht lediglich einen Rückstand aus der Verbrennung von Erdgas, sondern setzt dieses gezielt zur Durchführung des Prozesses ein. Schließlich nutzt sie auch nicht nur die dadurch entstehende thermische Energie aus, sondern benötigt das durch die Verbrennung entstehende Kohlendioxid. 49 Dass sich das Kohlendioxid theoretisch aus anderen Energiequellen gewinnen ließe oder isoliert zugesetzt werden könnte, steht der Annahme eines zweiten Verwendungszwecks nicht entgegen, weil es in diesem Zusammenhang allein auf den konkreten Prozess beziehungsweise das tatsächlich durchgeführte Produktionsverfahren ankommt und nicht auf alternative Herstellungsverfahren (vgl. dazu Senatsurteil vom 01.06.2022 - VII R 37/20, BFHE 279, 330, Rz 27 ff.). 50 3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. http://www.rechtsprechung-im-internet.de/jportal/?quelle=jlink&docid=jb-STRE202410104&psml=bsjrsprod.psml&max=true Deutschland deutsch BMJV public
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