BFH, Urteil vom 21.04.2026 – IX R 34/24 – Zur Passivierung von Verbindlichkeiten im Insolvenzverfahren Ein Verzicht des Gläubigers auf die Anmeldung seiner Forderung zur…

STRE202610109 ECLI:DE:BFH:2026:U.210426.IXR34.24.0 BFH 9. Senat 20260421 IX R 34/24 Urteil § 4 Abs 1 EStG 2009, § 5 Abs 1 EStG 2009, § 5 Abs 2a EStG 2009, § 8 Abs 1 KStG 2002, § 246 Abs 1 HGB, § 247 Abs 1 HGB, § 253 Abs 1 HGB, § 397 BGB, § 774 BGB, § 38 InsO, § 39 InsO, § 174 Abs 1 InsO, § 177 Abs 1 InsO, § 118 Abs 2 FGO, EStG VZ 2014 vorgehend FG Münster, 10. Oktober 2024, Az: 10 K 3000/21 K,G, Urteil DEU Bundesrepublik Deutschland Zur Passivierung von Verbindlichkeiten im Insolvenzverfahren Ein Verzicht des Gläubigers auf die Anmeldung seiner Forderung zur Insolvenztabelle löst weder handels- noch steuerbilanziell ein Passivierungsverbot für den Schuldner aus.

Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 10.10.2024 - 10 K 3000/21 K,G wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.

1 Streitig ist die gewinnwirksame Ausbuchung einer Verbindlichkeit anlässlich eines Insolvenzverfahrens.

2 Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist der Insolvenzverwalter über das Vermögen der … (GmbH). Die GmbH hat ein abweichendes Wirtschaftsjahr (xx.xx. bis xx.xx.).

3 Am xx.xx.2008 gewährte die … B.V. der GmbH ein Darlehen in Höhe von … €. Für die Darlehensrückzahlung verbürgte sich die … N.V. Nach den Angaben des Klägers war die … B.V. zu diesem Zeitpunkt mittelbar an der GmbH beteiligt.

4 Im Dezember 2008 trat die … B.V. die Ansprüche aus dem Darlehensvertrag an die … (Z-Gesellschaft) ab. Die Z-Gesellschaft war mittelbare Gesellschafterin der GmbH. Gleichzeitig trat die Z-Gesellschaft mit allen Rechten und Pflichten in den zwischen der … B.V. und der GmbH bestehenden Darlehensvertrag ein. Die … N.V. fungierte weiterhin als Bürgin. Nach den Angaben des Klägers erbrachte die GmbH am xx.xx.2009 auf das Darlehen eine Rückzahlung in Höhe von … €.

5 Mit weiterem Darlehensvertrag vom xx.xx.2009 gewährte die Z-Gesellschaft der GmbH ein Darlehen über … €.

6 Über das Vermögen der GmbH wurde mit Beschluss des Amtsgerichts … vom xx.xx.2009 am gleichen Tage wegen Zahlungsunfähigkeit und Überschuldung das Insolvenzverfahren eröffnet und der Kläger zum Insolvenzverwalter bestellt.

7 Die Z-Gesellschaft meldete die noch offene Darlehensforderung in Höhe von … € zuzüglich Zinsen in Höhe von … € sowie die weitere Darlehensforderung in Höhe von … € im Rang des § 38 der Insolvenzordnung (InsO) zur Insolvenztabelle an. Der Kläger nahm diese Forderungen in die Insolvenztabelle auf und bestritt sie im Prüfungstermin. Später meldete die Z-Gesellschaft auch die von ihr bezogen auf das Darlehen über … € berechneten Zinsen im Umfang von … € im Rang des § 38 InsO zur Insolvenztabelle an. Der Kläger nahm diese Forderung ebenfalls in die Insolvenztabelle auf.

8 In einem Rechtsstreit vor dem Landgericht (LG) … schlossen der Kläger und die Z-Gesellschaft am xx.xx.2014 einen Vergleich, wonach sich die Z-Gesellschaft verpflichtete, die im Insolvenzverfahren über das Vermögen der GmbH zur Insolvenztabelle angemeldeten Forderungen in Höhe von … € und … € "zurück zu nehmen und diese Forderungen im Insolvenzverfahren über das Vermögen der […] nicht mehr geltend zu machen". Der Kläger verpflichtete sich, "den auf Insolvenzanfechtung basierenden Zahlungsanspruch von … € nebst Zinsen aus dem Rechtsstreit vor dem LG […] nicht mehr geltend zu machen". Entsprechend nahm die Z-Gesellschaft ihre Forderungsanmeldungen zurück und teilte dem Kläger mit, dass sie die Forderungen im Insolvenzverfahren über das Vermögen der GmbH nicht mehr geltend mache.

9 Am xx.xx.2018 erstellte der Kläger eine Steuerbilanz für die GmbH zum xx.xx.2014. In dieser buchte er die gegenüber der Z-Gesellschaft bestehende Darlehensverbindlichkeit in Höhe von … € gewinnwirksam aus. In der Körperschaftsteuererklärung für 2014 behandelte der Kläger diesen Betrag als steuerfreie Einnahme.

10 Der Beklagte und Revisionskläger (Finanzamt --FA--) setzte mit Bescheid vom 17.06.2019 die Körperschaftsteuer für 2014 auf … € fest. Mit Bescheid vom gleichen Tage über den Gewerbesteuermessbetrag setzte es diesen für 2014 auf … € fest. Dabei ging das FA jeweils von einem der Besteuerung zugrunde zu legenden Steuerbilanzgewinn von … € aus. In den Erläuterungen führte es aus, der Verzicht der Z-Gesellschaft auf die Forderung in Höhe von … € sei in der Bilanz zutreffend als Ertrag gebucht worden. Das FA behandelte den Ertrag mangels Steuerbefreiung als steuerpflichtig. Die mit dem Darlehen in Verbindung stehenden Zinsen seien bisher offensichtlich nicht als Ertrag erfasst worden. Der Betrag von … € werde daher ebenfalls dem Gewinn hinzugerechnet.

11 Hiergegen legte der Kläger Einspruch ein. In der Einspruchsentscheidung vom 08.11.2021 setzte das FA die Körperschaftsteuer 2014 auf … € und den Gewerbesteuermessbetrag auf … € herab. Dabei ging es jeweils von einem der Besteuerung zugrunde zu legenden Steuerbilanzgewinn von … € (statt zuvor … €) aus. Die Teilabhilfe beruhte auf einer Rückgängigmachung der ursprünglichen Erhöhung des zu versteuernden Einkommens hinsichtlich der mit dem Darlehen in Verbindung stehenden Zinsen in Höhe von … €. Diese Erhöhung machte das FA rückgängig, weil die Zinsen seinerzeit nicht als Betriebsausgaben erfasst worden waren. An der gewinnwirksamen Ausbuchung der Verbindlichkeit gegenüber der Z-Gesellschaft in Höhe von … € hielt das FA fest.

12 Die Klage war erfolgreich. Die Gründe sind in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2025, 159 abgedruckt.

13 Mit seiner Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts. Es ist der Ansicht, die Darlehensverbindlichkeit sei gewinnwirksam auszubuchen gewesen, weil die GmbH infolge des gerichtlichen Vergleichs mit der Z-Gesellschaft wirtschaftlich nicht mehr belastet gewesen sei.

14 Das FA beantragt,unter Aufhebung des Urteils vom 10.10.2024 die Klage als unbegründet abzuweisen.

15 Der Kläger beantragt,die Revision zurückzuweisen.

II.

16 Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

17 Das Finanzgericht (FG) hat ohne Rechtsfehler entschieden, dass die streitgegenständlichen Verbindlichkeiten nicht gewinnwirksam aufzulösen sind. Denn weder kam es durch den gerichtlichen Vergleich vom xx.xx.2014 zu einem Forderungsverzicht, noch kann mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit angenommen werden, dass die Z-Gesellschaft ihre Forderungen gegenüber der GmbH nicht mehr geltend macht.

18 1. Nach § 8 Abs. 1 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes i.V.m. § 4 Abs. 1 Satz 1, § 5 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) hat die GmbH in ihren Bilanzen das Betriebsvermögen anzusetzen, das nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) auszuweisen ist. Ist eine Verbindlichkeit nach handelsbilanziellen Grundsätzen zu bilanzieren, gilt dieses Passivierungsgebot auch für die Steuerbilanz. Nur wenn eine steuerrechtliche Spezialregelung --wie etwa § 5 Abs. 2a EStG-- weitere oder abweichende Kriterien für die Passivierung für Steuerzwecke aufstellt, kann es zu einer abweichenden Behandlung in der Steuerbilanz kommen.

a)Die handelsrechtlichen GoB ergeben sich insbesondere aus den Bestimmungen des Ersten Abschnitts des Dritten Buchs "Vorschriften für alle Kaufleute" der §§ 238 ff. des Handelsgesetzbuchs (HGB), wobei ein Passivierungsgebot für Verbindlichkeiten aus § 246 Abs. 1 Satz 3, § 247 Abs. 1, § 253 Abs. 1 Satz 2, § 266 Abs. 3 HGB folgt (vgl. z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 10.07.2019 - XI R 53/17, BFHE 265, 249, BStBl II 2019, 803, Rz 17).

b)Nach § 247 Abs. 1 HGB sind in der Handelsbilanz Schulden zu passivieren, wenn der Unternehmer zu einer dem Inhalt und der Höhe nach bestimmten Leistung an einen Dritten verpflichtet ist, die vom Gläubiger erzwungen werden kann und die am zu beurteilenden Bilanzstichtag eine gegenwärtige wirtschaftliche Belastung darstellt (vgl. BFH-Urteile vom 30.11.2011 - I R 100/10, BFHE 235, 476, BStBl II 2012, 332, Rz 11, m.w.N.; vom 15.04.2015 - I R 44/14, BFHE 249, 493, BStBl II 2015, 769, Rz 8, und vom 28.09.2016 - II R 64/14, BFHE 255, 90, BStBl II 2017, 104, Rz 16). Das rechtliche Bestehen einer Verbindlichkeit bewirkt im Regelfall eine wirtschaftliche Belastung und rechtfertigt somit eine Passivierung der Verbindlichkeit. Es lässt darauf schließen, dass der Gläubiger sein Forderungsrecht geltend machen wird und das Vermögen durch bevorstehende Zahlungen belastet ist (BFH-Urteil vom 19.08.2020 - XI R 32/18, BFHE 270, 344, BStBl II 2021, 279, Rz 32). Dies gilt nach dem aus § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG folgenden Maßgeblichkeitsgrundsatz auch für Zwecke der Steuerbilanz (vgl. BFH-Urteil vom 15.04.2015 - I R 44/14, BFHE 249, 493, BStBl II 2015, 769, Rz 8).

c)Keine wirtschaftliche Belastung stellt eine Verbindlichkeit dar, wenn mit einer Geltendmachung der Forderung durch den Gläubiger mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit nicht mehr zu rechnen ist (vgl. BFH-Urteil vom 13.12.2016 - X R 4/15, BFHE 256, 392, BStBl II 2017, 786, Rz 34). Für diese Annahme genügt es nicht, dass der Schuldner überschuldet (vgl. BFH-Urteile vom 01.03.2005 - VIII R 5/03, BFH/NV 2005, 1523, unter II.B.2.a bb; vom 28.09.2016 - II R 64/14, BFHE 255, 90, BStBl II 2017, 104, Rz 17; vom 19.08.2020 - XI R 32/18, BFHE 270, 344, BStBl II 2021, 279, Rz 25) oder vermögenslos ist (vgl. BFH-Urteile vom 09.02.1993 - VIII R 29/91, BStBl II 1993, 747, unter II.; vom 15.04.2015 - I R 44/14, BFHE 249, 493, BStBl II 2015, 769, Rz 9; vom 28.09.2016 - II R 64/14, BFHE 255, 90, BStBl II 2017, 104, Rz 17). Die Schuld darf jedoch nicht mehr passiviert werden, wenn sich der Schuldner entschlossen hat, die Einrede der Verjährung zu erheben oder wenn anzunehmen ist, dass er sich auf die Verjährung berufen wird (BFH-Urteil vom 13.12.2016 - X R 4/15, BFHE 256, 392, BStBl II 2017, 786, Rz 36, m.w.N.).

d)Die Feststellung, ob mit einer Geltendmachung der Forderung durch den Gläubiger mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit nicht mehr zu rechnen ist, obliegt dem Tatrichter (vgl. BFH-Urteil vom 27.03.1996 - I R 3/95, BFHE 180, 155, BStBl II 1996, 470, unter II.A.3.). Dessen Feststellung ist für das Revisionsgericht bindend (§ 118 Abs. 2 FGO), wenn sie verfahrensrechtlich ordnungsgemäß durchgeführt wurde und nicht gegen Denkgesetze verstößt oder Erfahrungssätze verletzt (ständige Rechtsprechung, vgl. Senatsurteil vom 03.12.2024 - IX R 2/24, BFHE 287, 394, BStBl II 2025, 453, Rz 12; BFH-Urteile vom 17.05.2017 - II R 35/15, BFHE 258, 95, BStBl II 2017, 966, Rz 26, und vom 29.11.2017 - I R 7/16, BFHE 260, 334, BStBl II 2019, 738, Rz 30).

23 2. Nach diesen Grundsätzen sind die Voraussetzungen für die Passivierung der streitgegenständlichen Verbindlichkeiten nicht entfallen. Eine gewinnwirksame Ausbuchung scheidet aus.

a)Die Forderungen der Z-Gesellschaft gegenüber der GmbH hatten am Bilanzstichtag des xx.xx.2014 rechtlich weiterhin Bestand.

aa)Das FG ist in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise zu dem Ergebnis gelangt, dass der gerichtliche Vergleich keinen Forderungsverzicht (§ 397 des Bürgerlichen Gesetzbuchs --BGB--) enthält. Dieses Auslegungsergebnis hat das FG im Wesentlichen auf den Wortlaut des gerichtlichen Vergleichs gestützt, der ausdrücklich von "zurück zu nehmen" und davon spricht, dass die Z-Gesellschaft die Forderungen im Insolvenzverfahren nicht mehr geltend macht. An dieses Auslegungsergebnis ist der Senat nach § 118 Abs. 2 FGO gebunden, weil das FG die gesetzlichen Auslegungsregeln sowie die Denkgesetze und Erfahrungssätze beachtet und die für die Vertragsauslegung bedeutsamen Begleitumstände erforscht und rechtlich zutreffend gewürdigt hat.

bb)Es handelt sich auch nicht --anders als das FA meint-- um einen "faktischen Forderungsverzicht". Vielmehr hat sich die Z-Gesellschaft lediglich verpflichtet, die Forderung im Insolvenzverfahren nicht geltend zu machen. Es handelt sich nur um ein Stillhalteabkommen. Diese Vereinbarung ist einer Stundung vergleichbar. Der Nichtausweis der Verbindlichkeit würde gegen den Vorsichtsgrundsatz sowie das Gebot des vollständigen Ausweises bestehender Risiken verstoßen (§ 246 Abs. 1 und § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB, vgl. BFH-Urteil vom 19.08.2020 - XI R 32/18, BFHE 270, 344, BStBl II 2021, 279, Rz 33, zum Rangrücktritt).

b)Die vereinbarte Nichtgeltendmachung der Forderungen im Insolvenzverfahren führt --abweichend zur Ansicht des FA-- nicht dazu, dass die entsprechende Verbindlichkeit zum Bilanzstichtag ausgebucht werden muss und nach Aufhebung des Insolvenzverfahrens gegebenenfalls wieder eingebucht wird (so jedoch Schmittmann, Der Steuerberater --StB-- 2025, 69, 70, und StB 2024, 130, 133, unter Verweis auf FG Münster, Urteil vom 24.08.2021 - 6 K 3905/19 E, EFG 2022, 31, Rz 36).

aa)Für den Rangrücktritt hat der BFH entschieden, dass eine Rangrücktrittserklärung, die die Erfüllung der Verpflichtung nicht nur aus zukünftigen Gewinnen und Einnahmen, sondern auch aus "sonstigem freien Vermögen" vorsieht, selbst dann steuerbilanziell kein Passivierungsverbot auslöst, wenn der Schuldner aufgrund einer fehlenden operativen Geschäftstätigkeit am Bilanzstichtag nicht in der Lage ist, freies Vermögen zu schaffen und eine tatsächliche Belastung des Schuldnervermögens voraussichtlich nicht eintreten wird (BFH-Urteil vom 19.08.2020 - XI R 32/18, BFHE 270, 344, BStBl II 2021, 279). Auf dieses Urteil hat das FG verwiesen und zutreffend darauf abgestellt, dass auch im Streitfall eine Tilgung der Verbindlichkeit aus insolvenzfreiem Vermögen möglich sei.

bb)Darüber hinaus ist die Ansicht des FA mit den insolvenzrechtlichen Regelungen nicht in Einklang zu bringen. Denn sie führt im Ergebnis dazu, dass der Insolvenzverwalter sämtliche Verbindlichkeiten auszubuchen hätte, deren spiegelbildliche Forderungen nicht bis zu dem jeweiligen Bilanzstichtag zur Insolvenztabelle angemeldet worden sind.

30 Insolvenzforderungen müssen grundsätzlich innerhalb der vom Insolvenzgericht bestimmten Anmeldefrist angemeldet werden (§ 28 Abs. 1, § 174 Abs. 1 InsO). Die Anmeldefrist ist jedoch keine Ausschlussfrist, wie sich aus § 177 Abs. 1 Satz 1 InsO ergibt. Danach sind im Prüfungstermin auch die Forderungen zu prüfen, die nach Fristablauf angemeldet worden sind. Forderungen, die nach dem Prüfungstermin angemeldet worden sind, können in einem besonderen Prüfungstermin oder im schriftlichen Verfahren geprüft werden. Spätestens bis zum Schlusstermin muss die Forderung angemeldet werden, anderenfalls kann sie nicht mehr berücksichtigt werden. Daraus ergibt sich eine Unsicherheit. Unter Umständen müsste der Insolvenzverwalter die Forderung in einem Jahr ausbuchen und sie im Folgejahr wieder einbuchen.

31 Schließlich sind Forderungen nachrangiger Gläubiger (z.B. Gesellschafterdarlehen nach § 39 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 InsO) gemäß § 174 Abs. 3 InsO nur anzumelden, soweit das Insolvenzgericht zur Anmeldung auffordert. Da es sich bei den Forderungen nach § 39 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 InsO häufig um solche mit einem vereinbarten Rangrücktritt handelt, würde die von dem FA geforderte Ausbuchung der Verbindlichkeit der höchstrichterlichen Rechtsprechung zum Rangrücktritt (BFH-Urteil vom 19.08.2020 - XI R 32/18, BFHE 270, 344, BStBl II 2021, 279) widersprechen, wenn eine Anmeldung unterbleibt, weil die Aufforderung des Insolvenzgerichts fehlt.

c)Das FG ist in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise zu dem Schluss gelangt, es könne nicht mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit angenommen werden, dass die Z-Gesellschaft ihre Forderungen gegenüber der GmbH nicht mehr geltend machen wird.

33 Das FG hat hierzu angeführt, dass bei einem "normalen" oder "jedenfalls häufigen Ablauf" eines Insolvenzverfahrens die Geltendmachung der Forderung zwar kaum mehr erfolgversprechend sei. Es könne sich aber in den drei Fällen (Insolvenzplan, Freigabe eines Teils des Vermögens und nachträglich auftauchendes Vermögen) noch eine Möglichkeit ergeben, die GmbH auch nach Abschluss des Insolvenzverfahrens mit gewissen Erfolgsaussichten in Anspruch zu nehmen. Zudem bestehe weiterhin die Möglichkeit, dass die GmbH von der Bürgin in Anspruch genommen werde (§ 774 BGB).

34 Diese Würdigung des FG ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden. Dass die Geltendmachung wegen der wirtschaftlichen Lage der GmbH nicht sehr wahrscheinlich sein mag, führt nicht zur Ausbuchung der Verbindlichkeit. Denn es kommt allein darauf an, ob die Geltendmachung mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit ausgeschlossen ist.

d)Der gerichtliche Vergleich vom xx.xx.2014 löst auch kein steuerbilanzielles Passivierungsverbot nach § 5 Abs. 2a EStG aus.

aa)Nach § 5 Abs. 2a EStG sind für Verpflichtungen, die nur zu erfüllen sind, soweit künftig Einnahmen oder Gewinne anfallen, Verbindlichkeiten oder Rückstellungen erst anzusetzen, wenn die Einnahmen oder Gewinne angefallen sind. Das Passivierungsverbot des § 5 Abs. 2a EStG setzt dabei voraus, dass sich der Anspruch des Gläubigers verabredungsgemäß nur auf künftiges Vermögen des Schuldners bezieht (BFH-Urteile vom 19.08.2020 - XI R 32/18, BFHE 270, 344, BStBl II 2021, 279, Rz 36, m.w.N., und vom 29.09.2022 - IV R 20/19, BFHE 278, 301, BStBl II 2023, 435, Rz 72). Die Norm ist nicht anwendbar, wenn die Verbindlichkeit auch aus insolvenzfreiem Vermögen zu tilgen ist. Ob insolvenzfreies Vermögen vorhanden ist oder geschaffen werden kann, ist nicht entscheidend (BFH-Urteil vom 19.08.2020 - XI R 32/18, BFHE 270, 344, BStBl II 2021, 279, Rz 38 f., m.w.N.). Dies dient auch der Rechtssicherheit; denn zur Beantwortung der Frage, ob und inwieweit zum jeweiligen Bilanzstichtag "sonstiges Vermögen" tatsächlich vorhanden ist, ist jeweils eine Schattenliquidationsrechnung durchzuführen (BFH-Urteil vom 19.08.2020 - XI R 32/18, BFHE 270, 344, BStBl II 2021, 279, Rz 43).

bb)Ausgehend von diesen Grundsätzen fehlt es an einer Verpflichtung der GmbH im Sinne des § 5 Abs. 2a EStG.

38 Das FG hat die Vergleichsvereinbarung vom xx.xx.2014 dahin ausgelegt, dass zukünftige Gewinne oder ein Liquidationsüberschuss nicht die einzigen Möglichkeiten seien, aus denen die GmbH hinsichtlich der hier streitgegenständlichen Verbindlichkeit in Anspruch genommen werden könnte. Allein der Zukunftsbezug der Vergleichsvereinbarung reiche nicht aus.

39 Dem ist zuzustimmen. Insbesondere kommt es nicht darauf an, ob insolvenzfreies Vermögen am maßgeblichen Bilanzstichtag überhaupt vorhanden war oder die konkrete Möglichkeit bestand, derartiges Vermögen zu schaffen.

40 3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO. http://www.rechtsprechung-im-internet.de/jportal/?quelle=jlink&docid=jb-STRE202610109&psml=bsjrsprod.psml&max=true Deutschland deutsch BMJV public

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