1 Satz 1 der Abgabenordnung auf 0 € festzusetzen. Die Sache wird an das Finanzgericht Düsseldorf zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen. Diesem wird die Entscheidung über die Kosten des Verfahrens übertragen. I. 1 Der am xx.xx.2006 verstorbene Erblasser hatte am 27.01.2005 ein handschriftliches Testament errichtet, mit dem er den Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger), die Mutter des Klägers, M, sowie Frau … (B) zu gleichen Teilen zu seinen Erben einsetzte. 2 Im August 2006 beantragten M und die seinerzeit bereits im Ausland (A) wohnende Schwester des Erblassers, … (S), beim zuständigen Amtsgericht, ihnen als gesetzliche Erbinnen einen Erbschein nach dem verstorbenen Erblasser zu erteilen. Da dem Amtsgericht das handschriftliche Testament des Erblassers vom 27.01.2005 nicht bekannt war, erteilte es am 04.09.2006 einen Erbschein, nach dem der Erblasser von M und S als gesetzliche Erben jeweils zur Hälfte beerbt worden ist. Diesen Erbschein zog das Amtsgericht mit Beschluss vom 09.03.2007 ein. Auf die hiergegen von M und S eingelegte Beschwerde hob das zuständige Landgericht den Beschluss des Amtsgerichts wieder auf und verwies die Sache zur erneuten Prüfung und Entscheidung über die Einziehung des Erbscheins an das Amtsgericht zurück. 3 Das Amtsgericht zog den am 04.09.2006 erteilten Erbschein nach Durchführung einer umfangreichen Beweisaufnahme mit Beschluss vom 06.10.2014 erneut ein und ordnete die Sicherstellung des Erbscheins an. Die Beschwerde von M und S gegen die Einziehung des ihnen erteilten Erbscheins wurde zurückgewiesen. Die Einziehung wurde am 26.09.2016 rechtskräftig. Das Amtsgericht erteilte am 18.11.2016 einen neuen Erbschein, wonach der Erblasser von M, B und dem Kläger zu jeweils einem Drittel beerbt worden ist. 4 Der Kläger erhielt am 25.01.2017 Kenntnis davon, dass dem Erblasser nach dem Tod seines Vaters ein Pflichtteilsanspruch zugestanden hatte und aufgrund eines am 31.07.2013 abgeschlossenen Vergleichs noch ein Betrag von 250.000 € dem Erwerb des Erblassers von Todes wegen hinzugerechnet worden war. Der Geldbetrag war im November 2013 an M und S aufgrund des seinerzeit gültigen Erbscheins ausgezahlt worden. M hatte sich am 24.10.2014 mit einem Wohnsitz im Ausland von ihrem früheren Wohnort in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) abgemeldet. 5 Der Beklagte und Revisionskläger (Finanzamt --FA--) setzte mit Bescheid vom 18.12.2018 gegen den Kläger Erbschaftsteuer in Höhe von 28.221 € fest. Dabei ging das FA von einem Wert des Erwerbs von Todes wegen in Höhe von 127.943 € aus. Als Nachlassgegenstände berücksichtigte es Bankguthaben in Höhe von 195.074 € sowie einen Pflichtteilsanspruch des Erblassers nach dessen vorverstorbenem Vater in Höhe von 250.000 €. 6 Hiergegen legte der Kläger Einspruch ein. Zudem beantragte er,
1 Satz 1 der Abgabenordnung (AO) auf 0 € festzusetzen. Zur Begründung trug er vor, dass er aus dem Nachlass nichts erhalten habe, weil M und S sich den Nachlass aufgrund des ihnen erteilten Erbscheins angeeignet und bis spätestens September 2016 vollständig verbraucht hätten. Die Bankkonten seien nach den ihm erteilten Auskünften im Oktober 2006 beziehungsweise im März 2007 mit einem Saldo von jeweils 0 € gelöscht worden. Er habe niemals die Möglichkeit eines Zugriffs auf Nachlassgegenstände gehabt, denn er habe erst mit dem Schreiben des Amtsgerichts vom 26.09.2007 von dem handschriftlichen Testament des Erblassers Kenntnis erlangt. 7 Ein Rechtsanwalt habe ihm mit Schriftsatz vom 08.02.2012 mitgeteilt, dass M den ihr zugeflossenen Anteil am Nachlass des Erblassers in dem Zeitraum vom Oktober 2006 bis zum März 2011 verbraucht habe. Seither beziehe sie Grundsicherung nach dem Sozialhilferecht. Eine Steuerberaterin habe ihm mit Schreiben vom 25.01.2017 mitgeteilt, dass M mittellos sei. Ihm sei auch nicht bekannt gewesen, dass M und S im November 2013 aufgrund eines Pflichtteilsanspruchs weitere Geldbeträge erhalten hätten. Es müsse davon ausgegangen werden, dass M und S sämtliche aufgrund des Pflichtteilsanspruchs erlangten Werte bis spätestens 2015 vollständig verbraucht hätten. 8 Er habe sich etwa 9 ½ Jahre lang in gerichtlichen Verfahren darum bemüht, den M und S erteilten Erbschein für unwirksam erklären zu lassen. Er habe vergeblich versucht, M und S zur Erteilung einer Auskunft über den Nachlass aufzufordern. Die ins Ausland zu der ihm einzig bekannten Adresse der S gesendeten Schreiben habe er Ende Januar 2017 als unzustellbar zurückerhalten. In Anbetracht der zu erwartenden Kosten und der geringen Erfolgsaussichten habe er von der Beauftragung eines ausländischen Rechtsanwalts zur Durchsetzung seiner Ansprüche Abstand genommen. 9 Das FA wies den Einspruch gegen den Erbschaftsteuerbescheid am 24.10.2019 zurück. Dagegen richtete sich die Klage vor dem Finanzgericht (FG) Düsseldorf. Das FG wies die Beteiligten darauf hin, dass die Klage, soweit mit ihr die Verpflichtung zu einer abweichenden Festsetzung aus Billigkeitsgründen begehrt werde, nach § 45 Abs. 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO) als außergerichtlicher Rechtsbehelf zu behandeln sei. Das FA erließ im laufenden Klageverfahren am 05.05.2021 eine Einspruchsentscheidung, mit der der Einspruch gegen die Ablehnung einer abweichenden Festsetzung aus Billigkeitsgründen als unbegründet zurückgewiesen wurde. Der Kläger machte die Einspruchsentscheidung zum Gegenstand des Verfahrens. 10 Das FG wies die im Hauptantrag auf Aufhebung des Erbschaftsteuerbescheids gerichtete Klage als unbegründet zurück. Auf den Hilfsantrag hin verpflichtete es das FA,
1 Satz 1 AO auf 0 € festzusetzen. Es vertrat die Auffassung, dass der Kläger aufgrund seines Erwerbs von Todes wegen nicht bereichert gewesen sei, weil er keine Vermögenswerte aus dem Nachlass erhalten habe. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2022, 946 veröffentlicht. 11 Das FA rügt mit der Revision die fehlerhafte Anwendung des § 163 AO durch das FG. Für eine abweichende Steuerfestsetzung nach § 163 Abs. 1 Satz 1 AO sei eine umfassende Prüfung aller Umstände erforderlich. Dazu gehöre auch die Frage, ob einem Steuerpflichtigen, der eine vom Gesetz abweichende Regelung begehrt, zivilrechtlich werthaltige und durchsetzbare Herausgabe- beziehungsweise Ersatzansprüche zustünden, deren erfolgreiche Durchsetzung einer abweichenden Steuerfestsetzung entgegenstünden. 12 Das FA beantragt, die Vorentscheidung insoweit aufzuheben, als das FG das FA verpflichtet hat,
13 Der Kläger beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen. 14 Er trägt vor, das FG habe ausdrücklich festgestellt, dass er aufgrund des Erwerbs von Todes wegen nicht im Sinne des § 10 Abs. 1 Satz 1 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG) bereichert sei. Damit habe es zugleich festgestellt, dass die vom FA behaupteten potentiell werthaltigen zivilrechtlichen Herausgabeansprüche im hier maßgeblichen Zeitpunkt nicht mehr werthaltig gewesen seien und eine erfolgreiche Durchsetzung nicht mehr möglich gewesen sei. Das FA behaupte erstmalig mit seiner Revision, dass ihm, dem Kläger, zivilrechtlich werthaltige und mit Erfolg durchsetzbare Herausgabe- beziehungsweise Ersatzansprüche gegen die Erbschaftsbesitzerinnen zugestanden hätten und er es schuldhaft unterlassen habe, diese durchzusetzen. Dies entbehre jeglicher Grundlage. Der Kläger habe die vom FA für erforderlich angesehenen und ihm zumutbaren Maßnahmen veranlasst, indem er die beiden Erbschaftsbesitzerinnen mit Schreiben vom 20.12.2016 zur Auskunftserteilung aufgefordert habe. Aus der Unzustellbarkeit der Schreiben in A habe sich für den Kläger die Notwendigkeit der Anschriftenermittlung in A ergeben, die aber gescheitert sei. Eine Beauftragung eines Rechtsanwalts in A wäre mit einer hohen Vorschusszahlung verbunden gewesen, die er mangels eigener Liquidität nur mit Fremdmitteln hätte finanzieren können. 15 Selbst im Fall einer im Ergebnis erfolgreichen Adressenermittlung hätte er zur Realisierung seiner Ansprüche gegen die Erbschaftsbesitzerinnen klagen müssen. Da zwischen Deutschland und A kein bilaterales Abkommen über die gegenseitige Anerkennung und Vollstreckung gerichtlicher Entscheidungen existiere, hätte ihm die Durchsetzung seiner Ansprüche vor einem deutschen Gericht im Ergebnis kaum weitergeholfen, sodass ihm vernünftigerweise nur die Prozessführung in A verblieben wäre. In Anbetracht dessen, dass beide Erbschaftsbesitzerinnen mittellos gewesen seien und sämtliche Vermögenswerte, die sie als vermeintliche Erbinnen erlangt hatten, verbraucht hätten, habe er von einer weiteren Verfolgung seiner Ansprüche abgesehen. Entgegen der Ansicht des FA handele es sich hierbei keinesfalls um Mutmaßungen, sondern um belastbare Erkenntnisse, die bereits im Einspruchsverfahren substantiiert dargelegt worden seien. II. 16 Die Revision ist begründet. Sie führt nach § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG. Zutreffend ist das FG zwar davon ausgegangen, dass auch eine festgesetzte Erbschaftsteuer nach § 163 Abs. 1 Satz 1 AO aus sachlichen Billigkeitsgründen niedriger oder auf 0 € festgesetzt werden kann. Das FG hat jedoch bisher keine Feststellungen dazu getroffen, ob dem Kläger werthaltige Ersatzansprüche gegen die unrechtmäßigen Erbinnen zustanden und ob es ihm zumutbar war, diese durchzusetzen. Dies war --anders als vom FG angenommen-- nicht unstreitig. 17 1. Eine festgesetzte Erbschaftsteuer kann unter besonderen Voraussetzungen ausnahmsweise nach § 163 Abs. 1 Satz 1 AO aus sachlichen Billigkeitsgründen niedriger oder auf 0 € festgesetzt werden. 18
KI-Erklärung auf Basis des amtlichen Gesetzestextes. Orientierend, ersetzt keine Rechtsberatung.