BFH VII R 13/23

STRE202620021 ECLI:DE:BFH:2025:U.141025.VIIR13.23.0 BFH

1. Senat 20251014 VII R 13/23 Urteil § 17 Abs 2 S 3 KaffeeStG 2009 vom 30.03.2021, § 17 Abs 2 S 1 KaffeeStG 2009 vom 30.03.2021, § 26 KaffeeStV, § 854 BGB, §§ 854ff BGB vorgehend FG München,
2. Mai 2023, Az: 14 K 981/22, Urteil DEU Bundesrepublik Deutschland Zum Besitz im Kaffeesteuerrecht Im Fall der Durchfuhr von Röstkaffee durch das Steuergebiet hält derjenige den Kaffee in Besitz und wird Steuerschuldner nach § 17 Abs. 2 Satz 3 des Kaffeesteuergesetzes in der bis 31.10.2022 geltenden Fassung, der die unmittelbare Sachherrschaft über den Kaffee ausübt. Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Finanzgerichts München vom 25.05.2023 - 14 K 981/22 wird als unbegründet zurückgewiesen. Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen. I. 1 Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) transportierte im Auftrag der Firma E in Rumänien im zollrechtlich freien Verkehr befindlichen Röstkaffee von Rumänien zum Lager des Käufers im Königreich der Niederlande (Niederlande). 2 Am 27.08.2021 wurde der Kaffee in Rumänien an die Klägerin übergeben. Der Fahrer des in Rumänien zugelassenen Lkw wurde am 31.08.2021 in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) auf dem Weg in die Niederlande vom Beklagten und Revisionskläger (Hauptzollamt --HZA--) kontrolliert. Dabei wurde festgestellt, dass die Durchfuhr der geladenen … kg Röstkaffee nicht beim zuständigen Hauptzollamt angemeldet worden war. Nach Gestattung der Weiterfahrt wurde der Kaffee in die Niederlande verbracht und an den Abnehmer übergeben. 3 Mit Bescheid vom 13.09.2021 setzte das HZA für … kg Röstkaffee Kaffeesteuer in Höhe von … € gegenüber der Klägerin als Frachtführerin und gesamtschuldnerisch neben der E fest. Das Einspruchsverfahren blieb erfolglos. 4 Das Finanzgericht (FG) urteilte, die Klägerin sei nicht Steuerschuldnerin. Sie sei weder Versenderin gewesen noch habe sie den Kaffee in Besitz gehalten. Der Geschäftsführer der Klägerin habe während der Durchfuhr durch Deutschland keine Möglichkeit gehabt, selbst unmittelbar auf die Ladung zuzugreifen. Der Besitz des Fahrers sei der Klägerin nicht zuzurechnen. 5 Das HZA führt zur Begründung seiner Revision aus, ein In-Besitz-Halten nach dem gewöhnlichen Sprachgebrauch bedeute nicht zwingend physischen Besitz. Eine derartige Einschränkung habe der Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) nicht vorgenommen. Für eine über den physischen Besitz hinausgehende weitergehende Auslegung des Besitzbegriffes spreche schon der Wortlaut des Art. 33 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. Art. 33 Abs. 3 der --im Streitfall noch geltenden-- Richtlinie 2008/118/EG des Rates vom 16.12.2008 über das allgemeine Verbrauchsteuersystem und zur Aufhebung der Richtlinie 92/12/EWG (Amtsblatt der Europäischen Union --ABlEU-- 2009, Nr. L 9, 12) --Verbrauchsteuersystemrichtlinie (VStSystRL)--, weil dort davon ausgegangen werde, dass sogar juristische Personen Besitz im verbrauchsteuerrechtlichen Sinne haben könnten. Die Eingrenzung der Zurechnung des Besitzes insbesondere auf den Geschäftsführer entspreche nicht der weitergehenden Rechtsprechung des EuGH. Im Streitfall habe der Fahrer die unmittelbare Sachherrschaft als Beauftragter für die Klägerin ausgeübt. Der Fahrer sei zusammen mit der Klägerin Gesamtschuldner, da er den Kaffee zu gewerblichen Zwecken in Besitz gehalten habe. Es entspreche dem Sinn und Zweck der harmonisierten Verbrauchsteuern, wenn der Besitz aller Organe und sonstigen (fest) angestellten Beschäftigten den Besitz der juristischen Person begründeten. Zudem werde in aller Regel auf allen Papieren wie Handelsrechnungen, Frachtpapieren et cetera die juristische Person als Partei auftreten und nicht beispielsweise ein angestellter Lkw-Fahrer. Soweit der Besitz der Klägerin nicht durch den physischen Besitz des Fahrers begründet sei, werde bei sachgerechter Auslegung der Normen der Besitz für sie durch ihre Organe, insbesondere den Geschäftsführer, begründet. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) sei neben dem Besitzdiener auch der Besitzherr als Gesamtschuldner in Betracht zu ziehen. Es treffe auch nicht zu, dass der nationale Gesetzgeber nur den Versender, aber nicht den, der die Lieferung vornehme (Spediteur), als Steuerschuldner definiere, und nicht wie der Unionsgesetzgeber alle an der Beförderung der verbrauchsteuerpflichtigen Waren Beteiligten. 6 Das HZA beantragt sinngemäß, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen. 7 Die Klägerin beantragt sinngemäß, die Revision zurückzuweisen. 8 Zur Begründung führt sie aus, dass Kaffee nicht zu den von der Verbrauchsteuersystemrichtlinie erfassten Waren gehöre und sich die harmonisierte Verbrauchsteuer daher nicht auf Kaffee beziehe. Darüber hinaus sei der Bestimmungsort der Kaffeesendung nicht Deutschland gewesen, sondern die Niederlande, weshalb der Kaffee nicht in Deutschland in Verkehr gebracht worden sei. Das EuGH-Urteil Commissioners for Her Majesty's Revenue and Customs (Unschuldiger Ausführender) vom 10.06.2021 - C-279/19 (EU:C:2021:473) sei im vorliegenden Fall nicht anwendbar. Der Spediteur gehöre nicht zum Kreis der Kaffeesteuerpflichtigen. Der Verwalter ihres Unternehmens sei auch nicht an einer rechtswidrigen Handlung beteiligt gewesen. Ferner habe sie keine Verfügungsbefugnis oder Kontrolle über die beförderten Güter gehabt. Der Beförderer habe keine Verpflichtung, das Verwaltungsdokument nach Art. 21 Abs. 2 VStSystRL von dem Versender zu verlangen. Sie könne außerdem nicht den Zeitpunkt und den Weg des Transports des Kaffees bestimmen. Verantwortlich für die Nichtabgabe der Erklärung sei daher der Versender der Ware. 9 Die Beteiligten haben auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet. II. 10 Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Die Vorentscheidung entspricht Bundesrecht (§ 118 Abs. 1 Satz 1 FGO). Die Klägerin ist nicht Schuldnerin der Kaffeesteuer. 11 Der Senat entscheidet gemäß § 121 Satz 1, § 90 Abs. 2 FGO mit Zustimmung der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung. 12
3. Gemäß § 1 Abs. 1 Satz 1 des Kaffeesteuergesetzes in der im Streitfall geltenden Fassung (KaffeeStG) unterliegt Kaffee im Steuergebiet, das heißt in Deutschland ohne das Gebiet von Büsingen und ohne die Insel Helgoland (§ 1 Abs. 1 Satz 2 KaffeeStG), der Kaffeesteuer. Röstkaffee ist gemäß § 1 Abs. 2 Satz 1 KaffeeStG Kaffee in diesem Sinne. Röstkaffee ist nach § 1 Abs. 3 i.V.m. Abs. 6 KaffeeStG gerösteter Kaffee, auch entkoffeiniert, aus Pos. 0901 der Kombinierten Nomenklatur in der am 01.01.2002 geltenden Fassung. 13
4. Die Voraussetzungen für die Entstehung der Kaffeesteuer in Fällen der Durchfuhr von Kaffee durch das Steuergebiet und die diesbezügliche Steuerschuldnerschaft sind in § 17 Abs. 2 KaffeeStG geregelt. 14 Gelangt Kaffee aus dem zollrechtlich freien Verkehr eines anderen Mitgliedstaats zu gewerblichen Zwecken anders als in den in § 17 Abs. 1 KaffeeStG genannten Fällen in das Steuergebiet, entsteht gemäß § 17 Abs. 2 KaffeeStG die Steuer dadurch, dass der Kaffee erstmals im Steuergebiet in Besitz gehalten oder verwendet wird. Dies gilt nicht, wenn der in Besitz gehaltene Kaffee nicht für das Steuergebiet bestimmt ist und unter Berücksichtigung des § 17 Abs. 4 Satz 2 KaffeeStG durch das Steuergebiet befördert wird (§ 17 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 KaffeeStG). Demnach hat, wer Kaffee nach § 17 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 KaffeeStG durch das Steuergebiet durchführen will, dies dem Hauptzollamt Stuttgart vor der Durchfuhr anzuzeigen (§ 26 der Kaffeesteuerverordnung --KaffeeStV--). Die Anzeige ist vom Beförderer abzugeben. 15 Somit entsteht im Fall der Durchfuhr von Kaffee durch das Steuergebiet die Kaffeesteuer, wenn die vorherige Anzeige an das Hauptzollamt Stuttgart nicht abgegeben wurde. 16
5. In einem solchen Fall ist Steuerschuldner, wer den Kaffee versendet, in Besitz hält oder verwendet (§ 17 Abs. 2 Satz 3 KaffeeStG). Für das zur Bestimmung der Steuerschuldnerschaft --im Streitfall allein (s. nachfolgend unter II.4.)-- in Betracht kommende Merkmal des In-Besitz-Haltens ist darauf abzustellen, wer die unmittelbare Sachherrschaft über den Kaffee ausübt. Das ergibt sich aus folgenden Überlegungen: 17 a) Der Wortlaut des § 17 Abs. 2 Satz 1 KaffeeStG unterscheidet ebenso wie § 17 Abs. 2 Satz 3 KaffeeStG nicht zwischen unmittelbarem und mittelbarem Besitz, hier wird vielmehr ohne Differenzierung von "Besitz" gesprochen. Der Besitz wird lediglich von der Verwendung von Kaffee unterschieden. Weiterhin ergibt sich aus dem Zusammenhang mit § 17 Abs. 1 KaffeeStG, dass unter Besitz im Sinne von § 17 Abs. 2 KaffeeStG nicht die Inempfangnahme von Kaffee gemeint sein kann, weil dieser Fall unter § 17 Abs. 1 KaffeeStG fällt. Auch das Eigentum oder eine davon möglicherweise abweichende wirtschaftliche Zuordnung nach § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 der Abgabenordnung (vgl. dazu BFH-Urteile vom 14.04.2022 - IV R 32/19, BFHE 275, 543, BStBl II 2022, 832, Rz 31 ff., und vom 28.05.2015 - IV R 3/13, Rz 19 ff.) ist nach dem Wortlaut von § 17 Abs. 2 KaffeeStG bei der Bestimmung des Besitzes nicht von Bedeutung. 18 b) Die zivilrechtliche Unterscheidung zwischen unmittelbarem und mittelbarem Besitz ist auf das Kaffeesteuerrecht nicht übertragbar. 19 aa) Gemäß § 854 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) wird der Besitz durch die Erlangung der tatsächlichen Gewalt über die Sache erworben (unmittelbarer Besitz). Übt jemand die tatsächliche Gewalt über eine Sache für einen anderen in dessen Haushalt oder Erwerbsgeschäft oder in einem ähnlichen Verhältnis aus, vermöge dessen er den sich auf die Sache beziehenden Weisungen des anderen Folge zu leisten hat, so ist gemäß § 855 BGB nur der andere Besitzer (Besitzdiener). Besitzt jemand eine Sache als Nießbraucher, Pfandgläubiger, Pächter, Mieter, Verwahrer oder in einem ähnlichen Verhältnis, vermöge dessen er einem anderen gegenüber auf Zeit zum Besitz berechtigt oder verpflichtet ist, so ist gemäß § 868 BGB auch der andere Besitzer (mittelbarer Besitz). 20 bb) Dieses zivilrechtliche Begriffsverständnis wird jedoch im Kaffeesteuergesetz und insbesondere in § 17 Abs. 2 Satz 1 und 3 KaffeeStG nicht in Bezug genommen. Zudem hat der Gesetzgeber in § 17 Abs. 2 Satz 1 und Satz 3 KaffeeStG eine vom Zivilrecht abweichende Formulierung gewählt, nämlich "in Besitz gehalten (…) wird" beziehungsweise "in Besitz hält" und nicht --wie in § 854 BGB-- Erwerb des Besitzes. Auch auf ein etwaiges Vertragsverhältnis, durch das gemäß § 868 BGB der Besitz gemittelt werden könnte, wird in § 17 Abs. 2 Satz 1 oder Satz 3 KaffeeStG nicht abgestellt. 21 Im Fall des Besitzdieners kommt hinzu, dass diese zivilrechtliche Konstruktion geschaffen wurde, um der arbeitsteiligen Organisation der Gesellschaft Rechnung zu tragen und die Besitzschutzansprüche demjenigen zukommen zu lassen, der in erster Linie Interesse an dem Gegenstand hat. Die Fälle, in denen jemand die tatsächliche Sachherrschaft offensichtlich nur im Dienste eines anderen ausübt und somit nach der Verkehrsanschauung nicht den Status eines Besitzers genießen sollte, sollten aus dem Besitztatbestand ausgegliedert werden. Daher sollten auch dem Besitzherrn die Ansprüche aus §§ 861 und 862 BGB zustehen (vgl. Staudinger/Gutzeit