des Erbbaurechtsvertrages waren die Erbbauberechtigten befugt, auf dem Erbbaugrundstück gewerbliche Gebäude mit Nebengebäuden zu errichten. Zur Veräußerung des Erbbaurechts und zur Belastung für andere Zwecke als Bauzwecke über den Grundstückswert hinaus bedurften die Erbbauberechtigten der vorherigen Zustimmung des Grundstückseigentümers (§ 10 des Erbbaurechtsvertrages). Der Grundstückseigentümer gewährte den jeweiligen Erbbauberechtigten ein Vorkaufsrecht an dem Grundstück (§ 18 des Erbbaurechtsvertrages). Durch § 20 des Erbbaurechtsvertrages verpflichteten sich auch die Erbbauberechtigten, ihren jeweiligen Rechtsnachfolgern sämtliche Verpflichtungen und Bestimmungen dieses Vertrages aufzuerlegen und sie entsprechend zu verpflichten. Wegen der Einzelheiten der getroffenen Vereinbarungen wird auf den Erbbaurechtsvertrag vom 18.05.1972 sowie dessen Änderungen vom 21.02.1973 und 27.03.1973 Bezug genommen. Die erbbauberechtigte N1 GmbH & Co KG hat 1972/1973 auf dem Grundstück einen Neubau (Ausstellungs- und Lagerräume) mit einer Nutzfläche von 4.930,36 m2 sowie einer Wohnfläche von 269,47 m2 errichtet; wegen der Einzelheiten der Baumaßnahme wird auf den Bauantrag vom 30.10.1971 - eingegangen am 21.11.1972 - sowie den Bauschein vom 12.06.1973 Bezug genommen. Das im Grundbuch von G Blatt 16572 eingetragene Gesamterbbaurecht ist 1979 aufgeteilt worden. Dadurch ist u.a. das im Grundbuch von G Blatt 16830 verzeichnete Einzelerbbaurecht an dem Grundstück G4 (Liegenschaftsbuch 10447) mit einer Größe von 15.761 m2 und der Bezeichnung C-Straße 57 in G entstanden, als dessen Erbbauberechtigte
Teilung zunächst die N1 GmbH & Co KG und
deren Firmenänderung die N2 GmbH & Co KG, jeweils in G, im Erbbaugrundbuch eingetragen worden ist; wegen der Einzelheiten wird auf den Auszug des (Erbbau-) Grundbuchs von G Blatt 16830 vom 21.08.1995 Bezug genommen. 2. a) Durch Vereinbarung vom 23.11.1988 - Nr. 217 der Urkundenrolle 1988 des Notars C2 - verkaufte und übertrug die N2 GmbH & Co KG das Erbbaurecht an dem Grundstück G4 zum Kaufpreis von (3.500.000 DM + 490.000 DM Umsatzsteuer =) 3.990.000 DM auf die damalige Ehefrau des Klägers, Frau H3.
des Kaufvertrages wies der Notar darauf hin, dass die Umschreibung des Erbbaurechts im Grundbuch auch von der Genehmigung der Grundstückseigentümer abhänge; zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses waren als Eigentümer I1 zu ½ Anteil sowie dessen Kinder I2, I3, I4, I5 und I6 zu jeweils 1/10 Anteil im Grundbuch eingetragen; I1 ist im Jahr 2000 verstorben. H3 ist am 29.03.1989 als Erbbauberechtigte im Erbbaugrundbuch eingetragen worden.
Ferner übernahm der Kl. alle öffentlichen und privaten Lasten, die mit dem Grundbesitz verbunden waren, auch soweit Rückstände bestehen sollten. Der Kl. übernahm zugleich alle in Abteilung II und III des Grundbuchs bzw. Erbbaugrundbuchs eingetragenen Verbindlichkeiten und verpflichtete sich, seine damalige Ehefrau von einer Haftung im Außenverhältnis vollständig freizustellen (§ 3 der Vereinbarung). Der Kl. verpflichtete sich zudem, an seine damalige Ehefrau im Hinblick auf die Übertragung des Grundbesitzes einen Betrag von 2.300.000 DM zu zahlen (§ 4 der Vereinbarung). Zur Absicherung des daneben bestehenden, aus der Trennungsvereinbarung resultierenden Zugewinnausgleichsanspruchs seiner damaligen Ehefrau i.H.v. 2.700.000 DM wurden schließlich Grundschulden an beiden übertragenen Grundstücken bestellt. Wegen der im Übrigen getroffenen Vereinbarungen wird auf den Übertragungsvertrag vom 15.07.1992 Bezug genommen. Die Vormerkung zur Sicherung des Anspruchs des Kl. auf Übertragung des Erbbaurechts wurde am 07.08.1992 im Erbbaugrundbuch von G Blatt 16830 eingetragen. Unter Einbeziehung der übernommenen Verbindlichkeiten betrugen die Anschaffungskosten des Kl. für das Erbbaurecht insgesamt (5.180.000 DM + Umsatzsteuer i.H. von 725.000 DM =) 5.905.000 DM. H3 hat dem Kl. diesen Betrag mit Rechnung vom 31.08.1994 berechnet. 4. a) Die H4 KG hatte seit 1980 auf dem Erbbaugrundstück C-Str. 57 in G ein Möbelhaus betrieben. Anfang Juni 1992 traf der Kl. den Entschluss, den Betrieb des Möbelhauses in G einzustellen. Im Einzelnen lag dem folgende Entwicklung zu Grunde: Der für das Grundstück maßgebliche, seit August 1973 rechtsverbindliche Bebauungsplan Nr. 65 und die
folgenden Änderungs-Bebauungspläne Nr. 65/1 bis 65/5 sahen für großflächige Einzelhandelsbetriebe Beschränkungen zum einen hinsichtlich des Warensortiments als auch hinsichtlich der Geschossfläche (zunächst höchstens 1.500 m2, ab 1988 höchstens 1.200 m2) vor; zum anderen waren danach Verkaufsflächen nur im Erdgeschoss zulässig. Bereits Ende 1988/Anfang 1989 hatte die H4 KG eine Bauvoranfrage für eine Baumaßnahme gestellt, durch die ein Teil des Geschäftshauses abgebrochen und die Errichtung eines dreigeschossigen Geschäftshauses erfolgen sollte; die Gesamtfläche sollte hierdurch auf 14.075 m2 erweitert werden. Diese Bauvoranfrage hatte die Stadt G am 14.03.1989 abgelehnt. Der hiergegen eingelegte Widerspruch blieb erfolglos. Einen weiteren Antrag auf Erteilung eines Vorbescheids hatte die H4 KG am 04.04.1991 gestellt. Durch die danach beabsichtigte Baumaßnahme (Abbruch und Neubau bzw. Erweiterung des Möbelhauses) sollten die auf drei Geschossen untergebrachten Verkaufs- und Lagerflächen auf circa 22.000 m2 erweitert werden. Auch diesen Antrag lehnte die Stadt G wegen der am 15.09.1989 beschlossenen Veränderungssperre durch Bescheid vom 19.07.1991 ab; der hiergegen eingelegte Widerspruch blieb gleichfalls erfolglos.
dem der Kl. mit dem Rückzug des Möbelhauses aus G gedroht hatte, fanden in der Zeit von Dezember 1991 bis Mitte Mai 1992 amtsinterne Erörterungen sowie Besprechungen zwischen Vertretern der Stadt G und dem Kl. als Vertreter der H4 KG statt, in denen die Stadt G erfolglos eine für beide Seiten vertretbare Lösung zu erarbeiten versuchte. Anfang Juni 1992 teilte der Kl. der Presse, seinen Stammkunden und der Stadt G mit, dass er das Möbelhaus in der C-Straße 57 in G aufgebe und die Erweiterungsabsichten nicht weiter verfolge. b) Bereits am 16.07.1992, d.h. einen Tag
Abschluss des Kaufvertrages mit seiner Ehefrau über das Erbbaurecht, schloss der Kl. mit der C3 GmbH & Co. KG in O bei M über das Erbbaugrundstück einen privatschriftlichen Mietvertrag. Hierdurch vermietete der Kl. das Grundstück einschließlich der aufstehenden Baulichkeiten, Außenanlagen und Stellplätze an die C3 GmbH & Co. KG zum Zwecke des Betriebs eines Bau- und Gartenmarktes.
des Vertrages war die Mieterin berechtigt, bauliche Veränderungen und Erweiterungen vorzunehmen, insbesondere auch neue Baulichkeiten auf dem Grundstück zu erstellen. Über den Mietbeginn wollten die Parteien
des Mietvertrages unter Berücksichtigung des Baugenehmigungsverfahrens eine gesonderte Vereinbarung treffen. Die Mietzeit wurde mit 15 Jahren vereinbart, gerechnet ab dem 1. des Monats, der auf die Eröffnung des Bau- und Gartenmarktes folge. Ferner räumte der Kl. der Mieterin das Recht zur Verlängerung des Mietvertrages um drei mal fünf Jahre ein.
des Mietvertrages sollte der Mietzins für das gesamte Mietobjekt monatlich 83.111,60 DM (= 997.339,20 DM p.a.) zuzüglich Mehrwertsteuer betragen. Für den Fall der Beendigung des Mietverhältnisses wurde in § 11 des Mietvertrages vereinbart, dass die von der Mieterin geschaffenen Baulichkeiten und Veränderungen auf dem Grundstück verbleiben und in das Eigentum des Kl. übergehen; hierfür sollte der Kl. pauschal eine Entschädigung in Höhe des zweifachen Monatsmietzinses, höchstens des Verkehrswertes zahlen. In § 16 des Mietvertrags räumte der Kl. der Mieterin ein im Grundbuch einzutragendes dingliches Vorkaufsrecht an dem Erbbaurecht für alle Verkaufsfälle ein. Die Parteien erklärten ferner, sie seien sich darüber einig, dass die von der Mieterin für die Änderung und Erweiterung der Baulichkeiten sowie die Neuanlage der Außenanlagen aufgewendeten Baukosten bis zur Höhe von 2.500.000 DM als verlorener Baukostenzuschuss einzustufen seien (§ 17 des Mietvertrages). Der Kl. verpflichtete sich zudem, zur weiteren Sicherung dieser von der Mieterin getätigten Investitionen die Eintragung einer Grundschuld von 2.500.000 DM im Grundbuch zu bewilligen. Schließlich wurde der Mieterin ein Rücktrittsrecht eingeräumt u.a. für den Fall, dass die für die Nutzung des Objektes als Bau- und Gartenmarkt erforderlichen Genehmigungen nicht bestandskräftig erteilt seien. Wegen der getroffenen Vereinbarungen im Einzelnen wird auf den Mietvertrag vom 16.07.1992 Bezug genommen. c) Zeitgleich mit dem Abschluss des Mietvertrags am 16.07.1992 machte der Kl. der C3 GmbH & Co. KG ein notariell beurkundetes Angebot zum Kauf des Erbbaurechts zu einem Kaufpreis von 8.600.000 DM zuzüglich Mehrwertsteuer - Nr. 354 der Urkundenrolle 1992 des Notars R -. Das Angebot war befristet bis zum 01.08.1995 und bis zum Fristablauf unwiderruflich. Es enthielt andererseits die Einschränkung, die C3 GmbH & Co. KG dürfe das Angebot nicht vor dem 30.09.1994 annehmen. Das Angebot enthielt den Hinweis darauf, dass zur Veräußerung des Erbbaurechts sowie zu seiner Belastung die Zustimmung der Grundstückseigentümer erforderlich sei.
des Angebots sollte die Käuferin in die Erbbaurechtsverträge mit den Eigentümern eintreten. In Abschnitt II räumte der Kl. der Käuferin ein Vorkaufsrecht an dem Erbbaurecht ein. Er bewilligte in Abschnitt III des Angebots zugleich, zur Sicherung des Anspruchs der Käuferin auf Verschaffung des Eigentums eine Vormerkung im Erbbaugrundbuch einzutragen, behielt sich jedoch die vorrangige Eintragung von Grundpfandrechten bis zur Höhe von 9.500.000 DM vor. Die Vormerkung ist am 22.06.1993, das Vorkaufsrecht am 07.07.1993 -
Umfirmierung der Mieterin - zugunsten der C3 AG im Grundbuch eingetragen worden. d) Mit Erklärung vom 20.07.1995 - Nr. 1290 der Urkundenrolle 1995 des Notars S - nahm die C3 AG als Rechtsnachfolgerin der C3 GmbH & Co. KG das Kaufangebot des Kl. vom 16.07.1992 an. Die C3 AG ist sodann zeitnah als Erbbauberechtigte im Grundbuch eingetragen worden.
Angaben des Kl. ist eine Anrechnung des gezahlten Mietzinses auf den vereinbarten Kaufpreis nicht erfolgt. 5. Neben dem Erwerb und der Veräußerung des Erbbaurechts an dem Grundstück in G war der Kl. unmittelbar oder mittelbar an folgenden Grundstücksgeschäften beteiligt:
ihres Gesellschaftsvertrags der An- und Verkauf von Grundstücken, deren Bebauung und Vermietung sowie alle artverwandten Geschäfte. Am 10.03.1995 nahm die H8 GmbH & Co. KG ein Angebot des Herrn P1 zum Kauf dreier in der Gemarkung E, Flur 17 belegener Grundstücke (G14 - 33.419 m2 -, G15 - 51.548 m2 - und G16 - 10.301 m2 -) in der Größe von insgesamt 95.178 m2 zum Kaufpreis von (100 DM/m2, d.h.) 9.517.800 DM an. Mit notariellem Kaufvertrag vom 31.05.1995 verkaufte die H8 GmbH & Co. KG, die das gesamte Baugebiet als Vorhaben- und Erschließungsträger erschlossen hat, einen Teil der Fläche in der Größe von 28.138 m² zum Kaufpreis von 7.878.640 DM zuzüglich Grunderwerbsteuer und 15 % USt an die D1 GmbH. II.
1 Abgabenordnung (AO) unter dem Vorbehalt der
prüfung ergangener ESt-Bescheid 1994 vom 21.12.1995,
2 AO unter Aufrechterhaltung des Vorbehalts der
prüfung geändert durch ESt-Bescheid vom 12.02.1996, vom 12.03.1996, 03.04.1996, 03.07.1996, 20.08.1996, 12.03.1997 und 20.03.1997 sowie
1 AO unter dem Vorbehalt der
prüfung ergangener ESt-Bescheid 1995 vom 28.06.1996,
2 AO unter Aufrechterhaltung des Vorbehalts der
prüfung geändert durch ESt-Bescheid vom 13.08.1996 und vom 24.03.1997 -. 3. 1998/1999 führte das Finanzamt für Großbetriebsprüfung E1 bei dem Kl. eine Außenprüfung für den Zeitraum 1993 bis 1997 durch. Der Prüfer gelangte zu dem Ergebnis, dass der Kl. Einkünfte aus gewerblichem Grundstückshandel erzielt habe. Hierfür waren
Tz. 10 des Betriebsprüfungsberichts vom 13.11.1999 folgende Überlegungen maßgebend: Gegenstand des Unternehmens der H8 GmbH & Co. KG sei der An- und Verkauf von Grundstücken sowie deren Bebauung und Vermietung. Diese KG sei eine Grundstücksgesellschaft, die sich zu 100 % im Eigentum des Kl. befinde. Die Grundstücksveräußerung durch die KG sei daher in die Prüfung der Drei-Objekt-Grenze einzubeziehen. Die Veräußerung des Erbbaurechts an dem Grundstück in G an die C3 GmbH & Co. KG sei im Jahr 1995 erfolgt. Auch der Erwerb und die Veräußerung des Grundstücks G6 in F im Jahr 1992 bzw. 1993, der Erwerb der verschiedenen Grundstücke in F mit einer Größe von insgesamt 34.046 m² in den Jahren 1992 und 1993 sowie deren Veräußerung im Jahr 1996 an die H7 GmbH & Co. KG bei gleichzeitiger Verpflichtung zur Errichtung eines Baumarktes seien in die Betrachtung einzubeziehen. Die Zeitspanne zwischen Anschaffung und Veräußerung habe in allen Fällen weniger als fünf Jahre betragen, so dass ein enger zeitlicher Zusammenhang zwischen Erwerb und Veräußerung bestehe. Die Drei-Objekt-Grenze sei überschritten worden. Der Kl. habe den gewerblichen Grundstückshandel mit Erwerb des Erbbaurechts in G im Jahr 1992 begonnen. Für die Jahre 1993 bis 1995 werde der Gewinn
G) durch Schätzung ermittelt. Da die zur Veräußerung bestimmten Grundstücke zum Umlaufvermögen gehörten, sei die Berücksichtigung von AfA-Beträgen nicht möglich. Die bisher als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung berücksichtigen Überschüsse seien den Einkünften aus Gewerbebetrieb zuzuordnen. Für das Streitjahr 1994 ergebe sich somit ein Gewinn von 681.400 DM und für das Streitjahr 1995 (Jahr der Veräußerung des Erbbaurechts an die C3 GmbH & Co. KG) von 3.387.700 DM. Wegen der genauen Ermittlung des Gewinns wird auf die Anlage 1 zum Betriebsprüfungsbericht vom 13.11.1999 sowie deren Korrektur Bezug genommen. 4. Der Beklagte (Bekl.) folgte dem Ergebnis der Prüfung und erließ entsprechende ESt-Änderungsbescheide für die Streitjahre; den Vorbehalt der
prüfung hob er jeweils auf -
2 geänderter ESt-Bescheid 1994 vom 03.03.2000,
1 Satz 1 Nr. 1 AO geändert durch Bescheid vom 08.05.2000 und den Bescheid vom 24.05.2000;
2 geänderter ESt-Bescheid 1995 vom 03.03.2000,
1 Satz 1 Nr. 1 AO geändert durch Bescheid vom 24.05.2000 -. 5. Mit dem gegen die geänderten ESt-Bescheide vom 03.03.2000 eingelegten Einspruch vom 14.03.2000 bestritt der Kl., das Erbbaurecht an dem Grundstück in G in Veräußerungsabsicht erworben zu haben. Der Erwerb sei Bestandteil der Gesamtauseinandersetzung im Rahmen der Vereinbarung der Gütertrennung mit seiner damaligen Ehefrau gewesen, mit der die Rechtsfolgen des Getrenntlebens und die Folgen der Ehescheidung hätten geregelt werden sollen. Die Annahme einer Veräußerungsabsicht werde auch dadurch widerlegt, dass das Erbbaurecht zur Absicherung von Zugewinnausgleichansprüchen mit Grundschulden über insgesamt 3,2 Millionen DM belegt worden sei. Sie werde auch durch den unmittelbar
dem Erwerb des Erbbaurechts erfolgten Abschluss eines langfristigen Mietvertrages mit der C3 GmbH & Co KG widerlegt. Schließlich seien
der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) Grundstücke, die ohne Gewinnerzielungsabsicht übertragen würden, bei Anwendung der Drei-Objekt-Grenze nicht einzubeziehen. Das Grundstück G6 sei daher nicht zu berücksichtigen. Der Kl. habe dieses Grundstück zu dem Preis, zu dem er es selbst erworben habe, an die H6 GmbH & Co. KG weiterveräußert. 6. Der Bekl. hielt daraufhin an der Rechtsauffassung, die Drei-Objekt-Grenze sei überschritten worden, nicht mehr fest. Er vertrat jedoch weiter die Ansicht, es lägen die Voraussetzungen eines gewerblichen Grundstückshandels vor, und wies die Einsprüche,
dem die angefochtenen Bescheide während des Einspruchsverfahrens wegen anderer Fragen geändert worden waren, als unbegründet zurück - Einspruchsentscheidung (EE) vom 19.03 2001 -. Der Kl. habe im Hinblick auf die Veräußerung der Grundstücke (mit Ausnahme des ohne Gewinn an die H6 GmbH & Co. KG verkauften Grundstücks) Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt. Er sei selbständig tätig geworden, habe sich am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligt, mit Gewinnerzielungsabsicht und auch
haltig gehandelt. Zudem sei keine private Vermögensverwaltung anzunehmen. Zwar sei die Drei-Objekt-Grenze nicht überschritten. Mit der Veräußerung der Grundstücke an die H7 GmbH & Co. KG und der gleichzeitigen Verpflichtung zur Errichtung eines Baumarktes sei der Kl. jedoch als Generalunternehmer gewerblich tätig geworden. Die Errichtung eines gewerblich genutzten Großobjektes zum Zwecke der Veräußerung entspreche dem Bild des produzierenden Unternehmers. Der Kl. habe diese gewerbliche Tätigkeit mit dem Erwerb und der Erschließung der verschiedenen Parzellen in den Jahren 1992 und 1993 begonnen. Der Erwerb und die Veräußerung des Erbbaurechts an dem Grundstück in G falle zeitlich mit dem Erwerb, der Erschließung und der Veräußerung der Grundstücke in F zusammen. Da der Kl. dem späteren Erwerber unmittelbar
Erwerb des Erbbaurechts ein unwiderrufliches Verkaufsangebot unterbreitet habe, sei davon auszugehen, dass es ihm nicht auf die Fruchtziehung durch Vermögensverwaltung, sondern auf die Umschichtung der Vermögenswerte angekommen sei. Auch der gescheiterte Erbbaurechtsvertrag mit der W1 Liegenschaft- und Zentralverwaltungs-KG widerlege diese Vermutung nicht. Der Umfang eines gewerblichen Grundstückshandels werde durch den veräußerten Grundbesitz bestimmt.
1 Handelsgesetzbuch (HGB) seien die von einem Kaufmann vorgenommenen Rechtsgeschäfte als zum Betrieb seines Handelsgewerbes gehörig anzusehen. Im Zeitpunkt der Veräußerung des Erbbaurechts an dem Grundstück in G sei der Kl. bereits gewerblicher Grundstückshändler gewesen. Die Veräußerung des Erbbaurechts sei daher dem Betrieb "Gewerblicher Grundstückshandel" zuzuordnen. Zudem sei zu berücksichtigen, dass der Kl. bereits bei Erwerb des Erbbaurechts an dem Grundstück in G am 15.07.1992 die Absicht gehabt habe, das Erbbaurecht zu veräußern. Denn er habe einen Tag später zugleich mit dem Abschluss des Mietvertrages dem Mieter gegenüber ein unwiderrufliches Verkaufsangebot abgegeben. Es widerspreche jeglicher Lebenserfahrung, dass die Veräußerungsabsicht innerhalb eines Tages entstanden sein solle. Die Gründe für den Erwerb des Erbbaurechts seien unbeachtlich. Dass das Erbbaurecht belastet und ein langfristiger Mietvertrag abgeschlossen worden sei, zwinge nicht zu der Annahme, dass der Kl. bei Erwerb keine Veräußerungsabsicht gehabt habe. Ein langfristiger Mietvertrag sei bei dem Verkauf eines Baumarkts nicht hinderlich, weil der Erwerber unter Berücksichtigung des Mietvertrags die Rendite seiner Investition exakt berechnen könne. 7. Zur Begründung seiner hiergegen erhobenen Klage macht der Kl. geltend, die Drei-Objekt-Grenze sei, wie auch der Bekl. einräume, nicht überschritten. Auch die Auffassung des Bekl., wegen der Veräußerung der Grundstücke in F an die H7 GmbH & Co. KG im Dezember 1996 seien sämtliche Grundstückstransaktionen dem gewerblichen Grundstückshandel zuzuordnen, sei unzutreffend. Selbst wenn man davon ausgehe, dass der durch die Veräußerung und die Bebauung des Areals in F erzielte Erlös als Gewinn aus gewerblichem Grundstückshandel zu qualifizieren sei, wirke dies nicht auf die private Vermögensumschichtung in den Vorjahren zurück. Der Kl. bestreitet, dass im Zeitpunkt des Erwerbs der einzelnen Grundstücke eine bedingte Veräußerungsabsicht bestanden habe. Das Erbbaurecht an dem Grundstück in G habe der Kl. im Rahmen einer rechtlichen und wirtschaftlichen Gesamtauseinandersetzung zwischen ihm und seiner damaligen Ehefrau erworben. Ziel sei es gewesen zu verhindern, dass seine damalige Ehefrau Zugewinnausgleichsansprüche im Rahmen eines Scheidungsverfahrens geltend mache und andere Vermögenswerte im Wege der Zwangsvollstreckung verwerten lasse. Der Kl. habe sich wegen der damit verbundenen finanziellen
teile auf die in den beiden Verträgen enthaltenen Regelungen eingelassen. Zudem spreche auch der Umstand, dass er mit der C3 GmbH & Co. KG einen langfristigen Mietvertrag abgeschlossen habe, gegen eine bedingte Veräußerungsabsicht im Zeitpunkt des Erwerbs. Dem entspreche, dass der Kl. zu Beginn der Verhandlungen mit der Firma C3 ausschließlich über den Abschluss eines Untermiet- bzw. Mietvertrages verhandelt habe. Erst später sei von Seiten der Firma C3 der Wunsch geäußert worden, ein einseitig bindendes Kaufangebot des Kl. zu erhalten. Denn es sei Politik der C3 GmbH & Co KG, die Märkte entweder auf eigenem Grundbesitz zu errichten oder aber in Mietverträgen die Möglichkeit zu erhalten, angemietete Flächen zu einem späteren Zeitpunkt zu erwerben. Daran, dass der Kl. das Erbbaurecht ursprünglich nicht habe veräußern wollen, ändere auch der Umstand nichts, dass der Kl. der C3 GmbH & Co. KG ein Angebot zum Kauf des Grundstücks unterbreitet habe. Er habe nicht wissen können, ob die C3 GmbH & Co. KG das Angebot annehme.
Abgabe des Angebots habe er keine Möglichkeiten mehr gehabt, den Grundbesitz anderweitig zu veräußern. Das Argument des Bekl., die langfristige Vermietung stehe einem Verkauf nicht entgegen, weil der Erwerber die Rendite seiner Investition exakt berechnen könne, sei daher unzutreffend. Zu berücksichtigen sei auch, dass langfristige Mietverträge mit der C3 GmbH & Co. KG üblicherweise mit der Abgabe eines Verkaufsangebots verbunden seien und/oder ein Vorkaufsrecht vereinbart werde. Die C3 GmbH & Co. KG sichere hierdurch ihre Rechtsposition. Sinn des Angebots sei es daher letztlich gewesen, Mieteinnahmen aus dem Objekt zu erzielen. Der Kl. vertritt zudem die Auffassung, im Fall des Verkaufs nur eines einzigen Grundstücks sei selbst bei einem Erwerb in unbedingter Veräußerungsabsicht das Tatbestandsmerkmal der
haltigkeit und damit ein gewerblicher Grundstückshandel nur in besonderen Ausnahmefällen gegeben. Im vorliegenden Fall sei weder eine
haltigkeit gegeben noch der Bereich der bloßen Vermögensverwaltung überschritten noch eine Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr gegeben; denn der Kl. habe das Erbbaurecht ausschließlich der C3 GmbH & Co KG zum Kauf angeboten. Hinsichtlich der Veräußerung der Teilfläche durch die H8 GmbH & Co. KG sei zwar zutreffend, dass die Veräußerung von Grundbesitz durch eine Personengesellschaft, an der ein Einzelner wesentlich beteiligt sei, bei Ermittlung der Drei-Objekt-Grenze einzubeziehen sei. Die Drei-Objekt-Grenze sei jedoch unstreitig nicht überschritten worden. Zu berücksichtigen sei darüber hinaus, dass die H8 GmbH & Co. KG nicht das gesamte erworbene Grundstück, sondern lediglich eine Teilfläche von weniger als 30 % der Gesamtfläche veräußert habe und es Ziel dieser Veräußerung gewesen sei, die eigene Geschäftstätigkeit zu stützen und die Vermietungs- und Verwertungsmöglichkeit für das verbliebene Grundstück zu stärken. In dem Kaufvertrag zwischen der H8 GmbH & Co. KG und der D1 GmbH sei dementsprechend ein gegenseitiges Wettbewerbsverbot vereinbart worden. Ziel sei im Ergebnis eine wechselseitige Stärkung des eigenen Sortimentbereichs durch den ergänzenden Sortimentbereich des Vertragspartners gewesen. Hilfsweise trägt der Kl. vor, der Bekl. habe bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinns Anschaffungskosten des Erbbaurechts nur mit 5.115.250 DM berücksichtigt. Tatsächlich hätten diese jedoch 5.180.000 DM betragen. Die Kürzung durch den Bekl. beruhe darauf, dass für das nicht streitgegenständliche Jahr 1992 Absetzungen für Abnutzung in Höhe von 64.750 DM berücksichtigt worden seien. Der Veräußerungsgewinn sei daher zumindest um 64.750 DM zu mindern. Darüber hinaus sei bei Annahme eines gewerblichen Grundstückshandels auf den Veräußerungsgewinn § 34 EStG anzuwenden. Der Kl. beantragt, die Einkommensteuerbescheide 1994 und 1995, jeweils vom 24.05.2000, und die Einspruchsentscheidung vom 19.03.2001 dahingehend zu ändern, dass anstelle der bisher angesetzten 681.400 DM
G ist eine selbstständige
haltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, Gewerbebetrieb, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist. Darüber hinaus darf es sich bei der Betätigung nicht um private Vermögensverwaltung handeln.
haltige Betätigung des Kl.. Eine Tätigkeit ist
haltig, wenn sie von der Absicht getragen ist, sie zu wiederholen und daraus eine ständige Erwerbsquelle zu machen, und wenn sie sich objektiv als gewerblich darstellt (BFH Urteil vom 10.12.1998 III R 61/97 , BStBl II 1999, 390 , 397; Urteil vom 07.10.2004 IV R 27/03 , BStBl II 2005, 164 ). Die Wiederholungsabsicht des Kl. ergibt sich zur Überzeugung des Senats daraus, dass der Kl. in zeitlichem und sachlichem Zusammenhang (vgl. dazu BFH Urteil vom 15.03.2005 X R 51/03 , BFH/NV 2005, 1532 m.w.N.) mit der Veräußerung des Erbbaurechts an dem in G belegenen Grundstück weitere Grundstücksgeschäfte durchgeführt hat (zur
haltigkeit bei Veräußerung von zwei Objekten vgl. BFH Urteil vom 18.09.2002 X R 108/96 , BFH/NV 2003, 455 ; Urteil vom 18.09.2002 X R 5/00 , BStBl II 2003, 286 ; Urteil vom 15.07.2004 III R 37/02 , BStBl II 2004, 950 ). Zum einen hat die H8 GmbH & Co KG am 10.03.1995 das Angebot des P1 zum Kauf dreier Grundstücke in der Größe von insgesamt 95.178 m2 angenommen, die Grundstücke als Vorhaben- und Erschließungsträger erschlossen und einen Teil der erworbenen Flächen in der Größe von 28.138 m2 durch Kaufvertrag vom 31.05.1995 mit Gewinn an die D1 GmbH veräußert. Diese gewerbliche Tätigkeit der H8 GmbH & Co KG ist bei der Beurteilung der eigenen Tätigkeit des Kl. einzubeziehen (vgl. BFH Beschluss vom 03.07.2002 XI R 31/99 , BFH/NV 2002, 1559 ; Beschluss vom 10.04.2003 X B 109/02 , BFH/NV 2003, 1082 ). Denn der Kl. ist an dieser KG als einziger Kommanditist beteiligt; er ist darüber hinaus der einzige Anteilseigner der Komplementär-GmbH. Die Berücksichtigung der Tätigkeit der H8 GmbH & Co KG im Rahmen der Qualifizierung der Betätigung des Kl. scheitert, entgegen der Auffassung des Kl., nicht daran, dass die KG nur einen Teil der erworbenen Gesamtfläche an die D1 GmbH weiterveräußert habe und es Ziel der Veräußerung gewesen sei, die eigene Geschäftstätigkeit zu stützen. Darüber hinaus hat der Kl. in den Jahren 1992 und 1993 in F (U) von verschiedenen Erwerbern sechs Grundstücke mit einer Fläche von insgesamt ca. 34.046 m2 zum Kaufpreis von insgesamt ca. 916.280 DM erworben, auf seine Kosten die Erschließungsanlagen erstellt und die Grundstücke mit notariellem Vertrag vom 21.12.1996 an die H7 GmbH & Co KG veräußert. Zugleich hat sich der Kl. gegenüber der Erwerberin verpflichtet, auf der veräußerten Fläche einen Q3 Bau- und Heimwerkermarkt schlüsselfertig zu errichten. Von dem vereinbarten Gesamtkaufpreis von netto 10.900.000 DM sollten 3.000.000 DM auf den Grund und Boden und 7.900.000 DM auf die zu errichtenden Baulichkeiten und Anlagen entfallen. Dass diese Tätigkeit
den Grundsätzen der Rechtsprechung des BFH (BFH Beschluss vom 10.12.2001 GrS 1/98 , BStBl II 2002, 291 ) schon isoliert betrachtet zu Einkünften des Kl. aus Gewerbebetrieb führt, ist zwischen den Beteiligten nicht streitig. Diese Tätigkeit ist jedoch, entgegen der Auffassung des Kl., auch für die rechtliche Beurteilung der Veräußerung des Erbbaurechts an dem Grundstück des Kl. in G zu berücksichtigen. Dem steht
Auffassung des Senats nicht entgegen, dass der Kl. zunächst an einem Teil von ca. 20.000 m2 der 1992 und 1993 erworbenen Grundstückflächen der W1 Liegenschaft- und Zentralverwaltung - KG durch notarielle Vereinbarung vom 12.05.1994 ein Erbbaurecht bestellt hat. Dies schließt die Qualifizierung der späteren Veräußerung der gesamten Fläche von ca. 34.000 m2 an die H7 GmbH & Co KG als gewerbliche Tätigkeit ebenso wenig aus wie deren zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit der Veräußerung des Erbbaurechts an dem Grundstück in G. Denn zumindest die Teilfläche von mehr als ca. 14.000 m2, an der der Kl. der W1 Liegenschaft- und Zentralverwaltungs- KG kein entgeltliches Erbbaurecht bestellt hat, hat der Kl. in zeitlichem Zusammenhang mit der Anschaffung an einen Dritten veräußert. Der Senat kann dabei unerörtert lassen, ob die H7 GmbH & Co KG ihrerseits die von dem Kl. erworbenen Grundstücke in zeitlichem Zusammenhang mit dem Erwerb ganz oder teilweise im Rahmen eines gewerblichen Grundstückshandels weiter veräußert hat und ob der Vorgang bei der Gesamtbeurteilung der eigenen Tätigkeit des auch an dieser KG beteiligten Kl. einzubeziehen wäre. Gleiches gilt im Hinblick auf die von der H6 GmbH & Co KG unmittelbar von dritten Personen erworbenen angrenzenden Flächen in einer Größe von 98.219 m2. 4. Entgegen der Auffassung des Kl. handelt es sich bei der Anschaffung und Veräußerung des Erbbaurechts an dem Grundstück in G auch um eine Betätigung, die über eine private Vermögensverwaltung hinausgeht.
ständiger Rechtsprechung des BFH (BFH Beschluss vom 03.07.1995 GrS 1/93 , BStBl II 1995, 617 ), der der Senat folgt, wird die Grenze von der privaten Vermögensverwaltung zum Gewerbebetrieb überschritten, wenn
dem Gesamtbild der Betätigung und unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung die Ausnutzung substantieller Vermögenswerte durch Umschichtung gegenüber der Nutzung von Grundbesitz im Sinne einer Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten (z.B. durch Selbstnutzung oder Vermietung) entscheidend in der Vordergrund tritt.
der zur Konkretisierung dieser Unterscheidung vom VIII. Senat des BFH (BFH Urteil vom 09.12.1986 VIII R 317/82 , BStBl II 1988, 244 ) entwickelten Drei-Objekt-Grenze kann von einem gewerblichen Grundstückshandel ausgegangen werden, wenn innerhalb eines engen zeitlichen Zusammenhangs - in der Regel fünf Jahre - zwischen Anschaffung bzw. Errichtung und Verkauf mindestens vier Objekte veräußert werden. Als Objekt i.S.d. Drei-Objekt-Grenze kommt auch ein Erbbaurecht in Betracht (BFH Beschluss vom 03.07.2002 XI R 31/99 , BFH/NV 2002, 1559 ). Dagegen liegt danach kein gewerblicher Grundstückshandel vor, sofern weniger als vier Objekte veräußert werden. Die Zahl der Objekte und der zeitliche Abstand der maßgeblichen Tätigkeiten haben allerdings für die Beurteilung, ob eine gewerbliche Betätigung gegeben ist oder nicht, nur eine indizielle Bedeutung. Diese äußerlich erkennbaren Merkmale sind als Beweisanzeichen gerechtfertigt, weil die innere Tatsache der von Anfang an bestehenden Veräußerungsabsicht oft nicht zweifelsfrei feststellbar ist. Auf diese Indizienmerkmale kommt es hingegen dann nicht an, wenn sich bereits aus anderen - ganz besonderen - Umständen zweifelsfrei eine von Anfang an bestehende oder eine fehlende Veräußerungsabsicht ergibt (BFH Beschluss vom 10.12.2001 GrS 1/98 , BStBl. II 2002, 291 ; Urteil vom 16.05.2002 III R 9/98 , DStR 2002, 1262 ; Urteil vom 13.08.2002 VIII R 14/99 , DStR 2002, 1707 ; Urteil vom 27.11.2002 X R 53/01 , BFH/NV 2003, 1291 ; Beschluss vom 15.12.2004 X B 48/04 , BFH/NV 2005, 698 ; Urteil vom 15.03.2005 X R 39/03 , BFHE 209, 320 ; Urteil vom 28.04.2005 IV R 17/04 , BStBl II 2005, 606 ). Dementsprechend können auch bei einer Veräußerung von weniger als vier Objekten besondere Umstände auf eine gewerbliche Betätigung schließen lassen (BFH Beschluss vom 10.12.2001 GrS 1/98 , BStBl. II 2002, 291 ). So kann beispielsweise auf eine gewerbliche Betätigung geschlossen werden, wenn das in zeitlichem Zusammenhang mit der Bebauung und Veräußerung erworbene Grundstück schon vor seiner Bebauung verkauft worden ist oder wenn ein solches Grundstück von vornherein auf Rechnung oder
den Wünschen des Erwerbers bebaut wird (BFH Beschluss vom 10.12.2001 GrS 1/98 , a.a.O. Rz. 39).
Anschaffung des Erbbaurechts hergestellt, sondern das bereits an einem bebauten Grundstück bestehende Erbbaurecht erworben und veräußert hat. Denn
Auffassung des BFH (BFH Beschluss vom 10.12.2001 GrS 1/98 , BStBl II 2002, 291 ; Beschluss vom 16.07.2003 X B 7/03 , BFH/NV 2003, 1423 ; Urteil vom 15.03.2005 X R 51/03 , BFH/NV 2005, 1532 ), der der Senat folgt, erfordern weder das gesetzliche Tatbestandsmerkmal der
haltigkeit noch das ungeschriebene negative Tatbestandsmerkmal "keine Vermögensverwaltung" eine unterschiedliche Auslegung danach, ob es um den bloßen Handel mit Grundstücken (Durchhandelsfälle) oder um eine grundstücksbezogene Wertschöpfung durch Bebauung geht. ff) Die Veräußerungsabsicht des Kl. hat auch von Anfang an, d.h. bereits zum Zeitpunkt der Anschaffung des Erbbaurechts durch den mit seiner damaligen Ehefrau abgeschlossenen Vertrag vom 15.07.1992 bestanden. Anhaltspunkte dafür, dass sich die Absicht des Kl. hinsichtlich der Verwendung des Grundstücks in dem Zeitraum zwischen der Anschaffung des Erbbaurechts am 15.07.1992 und der nur einen Tag später, am 16.07.1992, erfolgten notariellen Beurkundung des Angebots zum Kauf des Erbbaurechts geändert haben könnte, sind weder vorgetragen worden noch sonst erkennbar. Ein Absichtswechsel ist umso weniger wahrscheinlich, je kürzer die Zeit zwischen Erwerb und Veräußerung war (BFH Beschluss vom 12.08.2004 XI B 150/02 , BFH/NV 2005, 197 ). II. Der Bekl. hat, entgegen der hilfsweise vorgetragenen Auffassung des Kl., die für den Veranlagungszeitraum 1995 in Höhe von 3.389.700 DM ermittelten Einkünfte aus Gewerbebetrieb nicht um den Betrag - der im Veranlagungszeitraum 1992 berücksichtigten Absetzungen für Abnutzung - in Höhe von 64.750 DM zu hoch angesetzt. Denn der Bekl. hat bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinns den Veräußerungserlös von 8.600.000 DM zurecht um die Anschaffungskosten des Erbbaurechts, gekürzt um die für den Veranlagungszeitraum 1992 vom Kl. in Anspruch genommenen Absetzungen für Abnutzung, vermindert. Der Kl. hat zwar im Rahmen seiner ESt-Erklärung für den Veranlagungszeitraum 1992 (bis 1995) die Einkünfte aus der Vermietung des Gebäudegrundstücks C-Straße 57 in G zu Unrecht als solche aus Vermietung und Verpachtung im Sinne des § 21 EStG behandelt und dem zufolge Absetzungen für Abnutzung zeitanteilig in Höhe von 64.750 DM als Werbungskosten berücksichtigt. Der Bekl. hat folglich bei der bestandskräftigen ESt-Veranlagung des Kl. die Absetzungen für Abnutzung zu Unrecht berücksichtigt. Gleichwohl ist der für die Ermittlung des Veräußerungsgewinns zu Grunde zu legende Buchwert des Erbbaurechts unter Berücksichtigung der zu Unrecht geltend gemachten Absetzungen für Abnutzung zu ermitteln. Von dieser Rechtsauffassung ist offenbar auch der BFH (BFH Urteil vom 07.03.1996 IV R 2/92 , BStBl II 1996, 369 ) ausgegangen. Es bedarf darüber hinaus keiner Entscheidung, ob der Bekl. die Einkünfte des Kl. in den Streitjahren aus der Einräumung des Erbbaurechts an den sechs Grundstücken in F zugunsten der W1 Liegenschaft- und Zentralverwaltungs- KG zurecht als solche aus Gewerbebetrieb qualifiziert hat. Denn der Kl. wäre durch eine unzutreffende Berücksichtigung einer gewinnmindernden Gewerbesteuerrückstellung bei Ermittlung dieser Einkünfte nicht beschwert. III. Der Gewinn des Kl. aus der Veräußerung des Erbbaurechts an dem Grundstück C-Straße 57 in G ist nicht tarifbegünstigt. Zum einen hat der Kl. mit der Veräußerung dieses Erbbaurechts seinen Gewerbebetrieb nicht aufgegeben; denn er hat auch weiter als Einzelunternehmer Grundstücksgeschäfte getätigt. Darüber hinaus steht die Veräußerung von Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens ungeachtet eines zeitlichen Zusammenfallens mit der Betriebsaufgabe nicht in dem erforderlichen wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Betriebsaufgabe (BFH Urteil vom 23.01.2003 IV R 75/00 , BStBl II 2003, 467 ; Beschluss vom 01.03.2005 X B 148/04 , n.v.; Schmidt EStG § 15 Rz. 78 m.w.N.). IV. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO). Gründe für eine Zulassung der Revision (§ 115 Abs. 2 FGO) sind nicht gegeben. Permalink: https://openjur.de/u/111773.html ( https://oj.is/111773 ) Verweise Volltext Zitate 38 Zitiert 0 Referenzen 0 Themenverwandt Schlagworte Impressum Datenschutz Nutzungsbedingungen openJur e.V. Spenden English
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