StG verstoße gegen den allgemeinen Gleichheitsgrundsatz des Artikel 3 Abs. 1 GG, denn die Regelung werde den verfassungsrechtlichen Anforderungen an eine folgerichtige Umsetzung steuerrechtlicher Belastungsentscheidung nicht gerecht. Die Norm weiche, jedenfalls bezogen auf den Streitfall, von dem nach dem Nettoprinzip maßgeblichen Veranlassungsprinzip ab. Verfassungsrechtlich hinreichende sachliche Gründe für diese Abweichung ergäben sich weder aus dem vom Gesetzgeber verfolgten Zweck der Einnahmevermehrung noch im Rahmen gesetzgeberischer Typisierungsbefugnisse unter dem Aspekt des Ausschlusses der Relevanz von betrieblichen Finanzierungseffekten im Rahmen der Gewerbesteuer.
StG unterscheide nicht danach, ob und inwieweit die angemieteten bzw. gepachteten Immobilien unmittelbar zur eigenbetrieblichen Nutzung verwendet würden oder ob sie zu Wohnzwecken weiter vermietet werden. Demzufolge bleibe unberücksichtigt, dass die Mietaufwendungen im Zusammenhang mit der Anmietung zum Zwecke der Weitervermietung betriebswirtschaftlich praktisch Wareneinsatz darstellten. Die Mietflächen würden von der Klägerin Dritten zur Nutzung überlassen. Eine eigenbetriebliche Nutzung zu anderen Zwecken, etwa zum Zwecke der Produktion oder Ähnlichem finde nicht statt. Die Entscheidung, die weitervermieteten Flächen nicht käuflich zu erwerben, sondern sie anzumieten, sei also im Falle der Klägerin keine im wesentlichen vom Finanzierungsgesichtspunkt getriebene operative Entscheidung, sondern bilde ein kennzeichnendes Merkmal ihres Unternehmenszwecks. Die Regelung des § 8 Nr. 1 e GewStG enthalte daher, bezogen auf den Streitfall, eine singuläre Abweichung von dem nach dem ertragssteuerrechtlichen Nettoprinzip für die Abgrenzung gewerblicher Aufwendungen maßgeblichen Veranlassungsprinzip. Nicht das nach dem Nettoprinzip entscheidende Ergebnis von Bestimmung und Bewertung der gewerblichen Gründe und Ziele der Aufwendungen, sondern ausschließlich der unterstellte Finanzierungszweck der Entscheidung zur Anmietung entscheide über die Hinzurechnung. Die Regelung des § 8 Nr. 1 e GewStG genüge somit nicht den verfassungsrechtlichen Anforderungen an typisierende Regelungen. Sie sei weder nach der gesetzgeberischen Zielsetzung noch nach dem objektiven Regelungsgehalt das Ergebnis eines Typisierungsvorgangs. Der Gesetzgeber habe nicht von seiner Typisierungsbefugnis Gebrauch gemacht, sondern sich von Erwägungen leiten lassen, die mit einer zulässigen Typisierung in keinem erkennbaren Zusammenhang stünden. Nach alledem sei klar, dass entweder die Rechtsauffassung der Klägerin auf der Grundlage einer zurückhaltenden Auslegung von § 8 Nr. 1 e GewStG in vollem Umfang begründet sei oder das Verfahren gemäß Artikel 100 Abs. 1 Satz 1 GG auszusetzen sei und die Frage der Verfassungswidrigkeit von § 8 Nr. 1 e GewStG dem Bundesverfassungsgericht zur Entscheidung vorzulegen sei. Insbesondere habe das BVerfG selbst zuletzt noch einmal hervorgehoben, dass auch die Vereinbarkeit der Gewerbesteuer mit dem Gleichheitssatz von ihrer konkreten Ausgestaltung und von ihrer Einbindung in das System der anderen einkunftsbezogenen Steuern abhänge (vgl. Beschluss vom 15.01.2008, 1 BvL 2/04 ). In den vergangenen Jahren habe sich der Charakter der Gewerbesteuer sehr stark gewandelt. Durch die praktische Eliminierung der Gewerbekapitalsteuer lege der Gesetzgeber nunmehr der Gewerbesteuer die im Gewerbeertrag ausgedrückte wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Gewerbesteuerobjekts, also des Gewerbebetriebs, zugrunde. Damit handele es sich aber bei der Gewerbesteuer letztlich um eine Ertragsteuer, die den Nettoertrag als Besteuerungsgröße zugrunde lege. Damit könne die zu besteuernde Leistungsfähigkeit nicht mehr an einem fiktiven Soll-Ertrag orientiert werden, sondern müsse am Ist-Ertrag bemessen werden. Eine fortbestehende Besteuerung der Vermögenssubstanz im Rahmen der Gewerbesteuer führe daher zu einer Verletzung der Artikel 3 Abs. 1, 12 Abs. 1 und 14 Abs. 1 GG. Die Klägerin beantragt, den angefochtenen Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag für 2008 vom 28.01.2010 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 05.03.2010 aufzuheben, hilfsweise das Verfahren auszusetzen und die Frage der Verfassungswidrigkeit des § 8 Nr. 1 e GewStG nach Artikel 100 Abs. 1 GG dem Bundesverfassungsgericht vorzulegen. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Zur Begründung verweist er im Wesentlichen auf die Ausführungen in seiner Einspruchsentscheidung vom 05.03.
StG rechnet dem als Ausgangsgröße dienenden Gewinn nach § 7 Satz 1 GewStG, der nach den Regeln des Einkommensteuergesetzes oder des Körperschaftsteuergesetzes für den Gewerbebetrieb ermittelt worden ist, bestimmte Entgelte für fremdes Geld- oder Sachkapital zu, die zuvor bei der Gewinnermittlung abgezogen worden sind. Auf diese Weise sollen möglichst sämtliche Finanzierungsaufwendungen für fremdes Betriebskapital der Gewerbesteuer unterworfen werden. Ausweislich der Gesetzesbegründung soll der Nettoertrag der Miet- und Pachtzinsen (der sogenannte "Finanzierungsanteil"), der im Betrieb erwirtschaftet wurde, bei diesem zumindest teilweise der Gewerbesteuer unterliegen (vgl. Bundestags-Drucksache 16/4841, S. 80 ). Der Finanzierungsanteil der Miet- und Pachtzinsen soll mithin den objektivierten Gewerbeertrag nicht vermindern. Der Umstand, dass die K Mietservice GmbH die angemieteten Immobilien nicht für die eigene Leistungserstellung nutzt, so wie dies bei einem Produktions-, Handels-, oder Dienstleistungsbetrieb üblich wäre, sondern dritten Personen im Wege einer Weitervermietung zur Verfügung stellt, ist jedoch kein Ausnahmesachverhalt, der eine spezifische oder unterschiedliche Behandlung der K Mietservice GmbH rechtfertigen oder gar erfordern würde. Denn auch durch diese Verhaltensweise am Markt werden die weitervermieteten Wohnimmobilien nicht zu Umlaufvermögen. Umlaufvermögen ist vielmehr dadurch gekennzeichnet, dass es zum Verbrauch oder zur sofortigen Veräußerung und gerade nicht zu einem dauernden Einsatz im Betrieb bestimmt ist. Ganz im Gegenteil sind die von der K Mietservice GmbH angemieteten Wohnimmobilien zum dauernden Einsatz im Geschäftsbetrieb der K Mietservice GmbH bestimmt, sie stellen gerade den wesentlichen und grundlegenden Unternehmensgegenstand dar, mit dem die K Mietservice GmbH ihren Gewerbeertrag erzielt. Die K Mietservice GmbH als Unternehmen, das selbst über keine eigenen unbeweglichen Wirtschaftsgüter verfügt, sondern diese anmietet und sodann weiter vermietet, ist vielmehr mit einem Immobilienunternehmen zu vergleichen, das die betreffenden Immobilien selbst errichtet oder erworben hat und sodann weiter vermietet. Der einzige Unterschied zwischen diesen beiden branchengleichen Unternehmenstypen besteht in ihrer strukturellen Ausgestaltung was den Einsatz von Eigen- und Fremdkapital anbelangt. Während nämlich das Vergleichsunternehmen auf der Basis eines breit angelegten Eigenkapitals die betreffenden Wohnimmobilien selbst zu Eigentum erworben hat und ohne weitergehende Mietzinsaufwendungen vermieten kann, muss sich die K Mietservice GmbH erst unter erhebliche Fremdkapitaleinsatz, nämlich durch Anmietung der betreffenden Immobilien, in die Lage versetzen, mit diesen Immobilien im Wege der Weitervermietung den identischen Gewerbeertrag zu erzielen. Diese Situation wird von der Hinzurechnungsvorschrift des § 8 Nr. 1 e GewStG - zuvor § 8 Nr. 7 GewStG a.F. - aufgegriffen, als der Aufwand für den erheblichen Fremdkapitaleinsatz in Gestalt der Mietzinsaufwendungen wenigsten teilweise wieder dem gewerbesteuerlichen Ertrag hinzugerechnet wird. Der Senat vermag daher nicht zu erkennen, dass die Hinzurechnung der Mietzinsaufwendungen nach Maßgabe des § 8 Nr. 1 e GewStG bei der K Mietservice GmbH nicht dem Sinn und Zweck dieser Vorschrift entspräche. Der von der K Mietservice GmbH betriebene Fremdkapitaleinsatz vermindert vielmehr den ertragsteuerlich ermittelten Gewinn und verfälscht daher den Ausweis ihrer objektivierten Gewerbeertragskraft. Da diese objektivierte gewerbesteuerliche Ertragskraft der K Mietservice GmbH aber derjenigen eines Immobilienunternehmens, das vergleichbare Wohnimmobilien zu einem entsprechenden Mietpreis vermietet, dafür jedoch eigene und nicht angemietete Immobilien einsetzt, nicht substantiell nachsteht, hat eine zumindest teilweise Hinzurechnung des Mietzinsaufwandes zu erfolgen, damit diese übereinstimmende objektivierte gewerbesteuerliche Ertragskraft auch in der Gewerbesteuer zu einer zumindest angenäherten Belastung führt. II. Die von der Klägerin im Übrigen erhobenen verfassungsrechtlichen Bedenken gegen die Regelung des § 8 Nr. 1 e GewStG sind nach Auffassung des Senats ebenfalls nicht durchgreifend, sodass auch eine Vorlage des Verfahrens an das Bundesverfassungsgericht nach Artikel 100 Abs. GG nicht in Betracht kommt. 1. So vermag der Senat in der Anwendung des § 8 Nr. 1 e GewStG und der damit verbundenen Hinzurechnung der Miet- und Pachtzinsen im gesetzlich vorgesehenen Umfang im Streitfall keinen Verstoß gegen Artikel 14 Abs. 1 GG und die dort verankerte Eigentumsgarantie zu erkennen.
StG ordnet der Sache nach an, dass bestimmte Beträge, die nach dem Einkommensteuergesetz oder dem Körperschaftsteuergesetz zur Ermittlung des Gewinns aus Gewerbebetrieb abgezogen worden sind, bei der Ermittlung des Gewerbeertrags wieder hinzugerechnet werden. Die Vorschrift enthält somit in gewerbesteuerrechtlicher Hinsicht unter den dort genannten weiteren Voraussetzungen Abzugsverbote. Diese sind lediglich gesetzestechnisch als Hinzurechnung zum Gewinn ausgestaltet. Als Begründung und Rechtfertigung für diese Abzugsverbote wird der Objektsteuercharakter der Gewerbesteuer hervorgehoben. Charakteristisch für den Typus der Objektsteuer ist, dass Gegenstände (Sachen, Rechte oder Gesamtheiten von ihnen) und nicht Personen besteuert werden und dass die Besteuerungsgrundlagen an Merkmale des Besteuerungsgegenstandes z. B. an dessen Größe, Wert oder Ertrag anknüpfen und nicht daran, welche Auswirkungen der Besteuerungsgegenstand für die an ihm rechtlich oder wirtschaftlich beteiligten Personen hat. Die Gewerbesteuer entspricht dem Typus einer Objektsteuer, weil sie den Gewerbebetrieb als solchen besteuert und nicht dessen Inhaber. Derjenige, für dessen Rechnung der Gewerbebetrieb betrieben wird und den das Gewerbesteuergesetz als Unternehmer bezeichnet, ist lediglich der Schuldner der Gewerbesteuer. Die Abzugsverbote des § 8 GewStG beruhen auf den Objektsteuercharakter der Gewerbesteuer, da sie dazu dienen, die an das Merkmal Ertragskraft des Gewerbebetriebs anknüpfende Besteuerungsgrundlage zu ermitteln. Die Abzugsverbote erhöhen daher die Besteuerungsgrundlage um diejenigen Beträge, die zwar durch den Betrieb erwirtschaftet worden sind, die aber der nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes oder des Körperschaftsteuergesetzes ermittelte Gewinn aus Gewerbebetrieb nicht als Teil des vom Betrieb erwirtschafteten Ertrags ausweist (so die Rechtslage zusammenfassend Hofmeister in Blümich, a.a.O. § 8 Rn. 21 ff. und Güroff in Glanegger/Güroff, a.a.O., § 8 Rn. 1). Die wirtschaftliche Bedeutung der Hinzurechnung liegt in der Erhöhung der Gewerbesteuerbelastung der von ihnen betroffenen Betriebe. Dabei sind insbesondere die Abzugsverbote nach § 8 Nr. 1 Buchst. a, d, e und f GewStG von erheblicher wirtschaftlicher Bedeutung. Sie wirken sich für diejenigen Betriebe als schwerwiegende Belastung aus, die mit hohem Fremdkapitaleinsatz arbeiten und nur geringe Gewinne oder Verluste erzielen. Bei diesen Betrieben können die Abzugsverbote zur Substanzbesteuerung führen. Hiergegen bestehen allerdings nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts keine verfassungsrechtlichen Bedenken, da es sich insoweit um eine zwangsläufige Folge des Realsteuercharakters der Gewerbesteuer handelt. Insbesondere in Fällen, in denen kein ausreichender Gewinn erzielt wird, um die Gewerbesteuer daraus zu zahlen, oder in denen gar ein Verlust erzielt wird, muss die sich aus der Hinzurechnung ergebende Gewerbesteuer aus der Substanz gezahlt werden. Das Bundesverfassungsgericht hat insoweit jedoch darauf hingewiesen, dass eine solche Substanzbesteuerung durch das verfassungsrechtlich nicht zu beanstandende Objektsteuerprinzip hinreichend gerechtfertigt sei. Es entspreche dem Wesen der Gewerbesteuer als einer Objektsteuer, dass der Betrieb als solcher, losgelöst von der Beziehung zu einem bestimmten Rechtsträger, von der Steuer erfasst werde. Deshalb habe der Gesetzgeber auf die objektive Wirtschaftskraft, die wirtschaftliche Ertragsfähigkeit abgestellt, wie sie durch den erzielten Ertrag und die Mittel, die zur Erzielung dieses Ertrags eingesetzt werden, repräsentiert wird. Sollen aber das im Gewerbebetrieb arbeitende Kapital und der aus dem Gewerbebetrieb erzielte Ertrag erfasst werden, so erscheint es als systemgerecht, wenn auch das Fremdkapital und die auf das Fremdkapital entfallenden Nutzungen dem Betriebsvermögen bzw. dem Betriebsertrag zugerechnet werden (vgl. BVerfG-Beschlüsse vom 13.05.1969 1 BvR 25/65 , BStBl II 1969, 424 und vom 29.08.1974 1 BvR 67/73 , HFR 1974, 498 ). Auf der Grundlage des Objektsteuerprinzips als Fundamentalprinzip des Gewerbesteuerrechts werde der Gewerbebetrieb selbst als Steuerobjekt ohne Rücksicht auf die persönlichen Verhältnisse der Beteiligten und ihre persönlichen Beziehungen zum Steuerobjekt erfasst. Insbesondere werde dabei nicht auf die persönliche Leistungsfähigkeit der Betriebsinhaber abgestellt (vgl. BVerfG-Beschluss vom 25.10.1977 1 BvR 15/75 , BStBl II 1978, 125 ). Auch der Bundesfinanzhof hat im Urteil vom 05.07.1973 ( IV R 215/71 , BStBl II 1973, 739 ) festgestellt, dass die Hinzurechnungen auch dann nicht gegen die Eigentumsgarantie des Artikel 14 Abs. 1 Satz 1 GG verstießen, wenn der Gewerbebetrieb keine oder nur geringe Gewinne erziele. Hieraus ist ersichtlich, dass es gerade dem System und der Struktur der Gewerbesteuer entspricht, dass im Hinblick auf die Erfassung der objektivierten Ertragskraft des betreffenden Betriebes die Besteuerung sich dann zu einer Substanzbesteuerung auswachsen kann, wenn ein Betrieb mit hohem Fremdkapitaleinsatz oder mit in erheblichem Umfang gemieteten oder gepachteten Wirtschaftsgütern arbeitet. Diesem Strukturprinzip der Gewerbesteuer entspricht es, dass auch ein gewinnschwaches Unternehmen oder ein solches, das mit Verlust arbeitet, je nachdem mit einer hohen Gewerbesteuerzahlung belastet werden kann. Aber auch diese Folge der Substanzbesteuerung kann nicht verfassungsrechtlich beanstandet werden. Angesichts des insoweit allein maßgeblichen Objektsteuerprinzips und des Zugriffs der Gewerbesteuer allein auf den objektivierten Gewerbeertrag ohne Rücksicht auf die Leistungsfähigkeit des Betriebsinhabers kann die Klägerin nicht mit dem Argument durchdringen, im Streitfall entfalte eine Gewerbesteuerbelastung von ca. 71,5 % im Verhältnis zum handelsrechtlichen Jahresüberschuss eine erdrosselnde und damit die Eigentumsgarantie verletzende Wirkung. Denn die für das Einkommensteuerrecht maßgeblichen Grundsätze, dogmatischen Rechtfertigungen und verfassungsrechtlichen Begrenzungen hinsichtlich des Umfangs des Besteuerungszugriffs, wie sie insbesondere in den Prinzipien der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit, des objektiven und subjektiven Nettoprinzips sowie dem Übermaßverbot zum Ausdruck kommen, haben für das Gewerbesteuerecht so keine Aussagekraft. Der Zugriff auf den objektivierten Gewerbeertrag gestattet vielmehr auch dann einen gewerbesteuerlichen Zugriff, wenn der Betrieb nach den ertragsteuerlichen Gewinnermittlungsvorschriften gar keinen Gewinn erzielt hat, oder sogar einen Verlust. Insbesondere in Anbetracht der Tatsache, dass es im Streitfall überhaupt nicht zu einer Substanzbesteuerung kommt, da die Gewerbesteuerbelastung nicht den tatsächlich erzielten handelsrechtlichen Überschuss erreicht oder gar übersteigt, sind die gegen die Rechtmäßigkeit des angegriffenen Gewerbesteuermessbescheides erhobenen Bedenken nicht durchgreifend. Denn ein Verstoß der Gewerbesteuerbelastung gegen Artikel 14 Abs. 1 GG kann nur dann gegeben sein, wenn die sich hieraus ergebende Geldleistungspflicht nach Struktur und gesetzessystematischen Zusammenhang den Steuerpflichtigen übermäßig belastet und sein Vermögen grundlegend beeinträchtigt. In Anbetracht dieser Strukturprinzipien der Gewerbesteuer, die nicht die Leistungsfähigkeit des Betriebsinhabers besteuern will sondern die objektivierte Ertragskraft des Betriebes als solchen, können Begrifflichkeiten wie die der Erdrosselungssteuer oder des Übermaßes jedenfalls nicht in Betracht kommen, da diese Rechtsgrundsätze an die unmittelbaren Ertragssteuern anknüpfen, die die Leistungsfähigkeitssteigerung des betreffenden Steuerpflichtigen als Bezugspunkt und Bemessungsgrundlage für die festzusetzende Steuer haben. Der Hinweis der Klägerin auf die im Streitfall eintretende Gewerbesteuerbelastung ihrer Organgesellschaft mit 71 % des handelsrechtlichen Jahresüberschusses hat daher für die Frage der Rechtmäßigkeit und insbesondere Verfassungsmäßigkeit dieser Belastung im Hinblick auf die Eigentumsgarantie des Art. 14 Abs. 1 GG keine Aussagekraft. Insbesondere vermag der Senat auch nicht zu erkennen, dass sich aus der von der Klägerin angeführten neueren Entscheidung des BVerfG vom 15.01.2008 ( 1 BvL 2/04 , DStRE 2008, 1003 ), in der es den Fortbestand der historisch entwickelten äqivalenztheoretischen Erwägungen als allgemeinen Ausgangspunkt für die innere Rechtfertigung der Gewerbesteuer anerkennt, insoweit etwas Gegenteiliges ergeben könnte.
KI-Erklärung auf Basis des amtlichen Gesetzestextes. Orientierend, ersetzt keine Rechtsberatung.