Tenor Der Bescheid über die gesonderte Feststellung nach § 18 Abs. 1-3 AStG für das Wirtschaftsjahr 2007/Feststellungsjahr 2008 vom 16. Oktober 2014 wird dahingehend geändert, dass die Feststellungen

§ 18ASt

G erfolgt. Zwar wäre dies aufgrund der Höhe des festgestellten Betrages denkbar, da im Streitjahr die ebenfalls in diesem Bescheid festgestellten passiven Einkünfte i.H.v. xxx € der Hinzurechnungsbesteuerung beim Kläger unterlegen haben. Aber zum einen spricht der Wortlaut der Feststellung "Summe der Steuerbefreiungen" gegen eine Feststellung dieses Inhalts, und zum anderen folgt aus der (unterbliebenen) Feststellung in Zeile 59 des Bescheides "Summe der verbleibenden Beträge", dass der der Hinzurechnung unterliegende Betrag iHv xxx € tatsächlich für eine Steuerbefreiung "verbraucht" worden ist bzw. eine Verrechnung mit Gewinnausschüttungen erfolgt ist, und nicht nur ein theoretisch für eine Steuerbefreiung zur Verfügung stehender Betrag, der der Hinzurechnungsbesteuerung im Veranlagungszeitraum 2008 unterlegen hat, festgestellt worden ist. Noch deutlicher ergibt sich der Feststellungsinhalt des vordruckmäßigen Bescheides aus den - zwar hier nicht streitigen - aber ebenfalls angefochtenen Feststellungsbescheiden der Vorjahre, in denen der Hinzurechnungsbesteuerung unterliegenden Beträge aus früheren Jahren zur Verrechnung zur Verfügung gestanden haben: So wurden im Feststellungsbescheid 2006 (in Steuerakte des FA) passive, der Hinzurechnungsbesteuerung unterliegende Einkünfte iHv xxx € festgestellt (Zeile 55 des Bescheides). Diese stünden nach § 3 Nr. 41 Satz 2 EStG für eine Steuerbefreiung zur Verfügung. In Zeile 57 ("Summe der Steuerbefreiungen nach § 3 Nr. 41a EStG") wird jedoch ein Betrag iHv xxx € festgestellt, was der Höhe der vom FA angenommenen verdeckten Gewinnausschüttung entspricht. Die verbleibenden Hinzurechnungsbeträge in Zeile 59 werden dann auch folgerichtig mit xxx € festgestellt, was einen "Verbrauch" bzw. eine Verrechnung im Streitjahr iHv xxx € bedeutet. Diese Auslegung entspricht auch der Anweisung der Finanzverwaltung. Denn gemäß Schreiben des BMF vom 14. Mai 2004 "Grundsätze zur Anwendung des Außensteuergesetzes", BStBl I Sondernummer 1/2004, S. 3 sind nach Tz. 18.1.2.3 "die nach § 3 Nr. 41 EStG steuerfreien Beträge und die Summe der verbleibenden Hinzurechnungsbeträge" festzustellen. Schließlich ist auch aus der "Anlage zur gesonderten Feststellung nach § 18 Abs. 1-3 AStG zur Ermittlung verbleibenden Hinzurechnungsbetrages für Zwecke des § 3 Nr. 41 EStG", erkennbar, dass der im Streitjahr für eine Steuerbefreiung zur Verfügung stehende Hinzurechnungsbetrag auch für die Steuerbefreiung verbraucht wurde. Es handelt sich bei beiden Zeilen des Feststellungsbescheides auch nicht nur um eine nachrichtliche Mitteilung ohne Bindungswirkung. Dies ergibt sich zum einen bereits aus der eindeutigen Überschrift "A. Feststellungen", unter denen die beiden Zeilen unter Punkt "V." enthalten sind und zum anderen aus dem Vergleich mit der "Anlage zur gesonderten Feststellung nach § 18 Abs. 1-3 AStG zur Ermittlung verbleibenden Hinzurechnungsbetrages für Zwecke des § 3 Nr. 41 EStG", in der die nachrichtlichen Mitteilungen zu dieser Norm enthalten sind - nämlich die Aufteilung des zur Verfügung stehenden Hinzurechnungsbetrages auf das Streitjahr und die letzten 7 Jahre sowie dessen Verbrauch im Streitjahr - ebenfalls verteilt auf das Streitjahr und die letzten 7 Jahre. 2. Zu dieser Feststellung war das FA jedoch nicht berechtigt. Es fehlt an einer gesetzlichen Ermächtigungsgrundlage.

1. a)Besteuerungsgrundlagen werden nur dann gesondert festgestellt, wenn dies in der AO oder in Einzelsteuergesetzen bestimmt ist (§ 179 Abs. 1 AO). Die mit der Durchführung eines Feststellungsverfahrens verbundene Durchbrechung des Grundsatzes der Einheit des Steuerfestsetzungsverfahrens steht demgemäß zum einen unter dem Vorbehalt des Gesetzes, der selbst durch Zweckmäßigkeitserwägungen nicht ersetzt werden kann, und zum anderen ist nach § 182 Abs. 1 Satz 1 AO der Umfang der Bindungswirkung hierauf beschränkt (st. Rspr. vgl. BFH- Beschluss vom 4. August 2006 VIII B 239/05 , BFH/NV 2006, 2228 m.w.N.)
2. b)Nach § 18 Abs. 1 Satz 1 AStG werden nur die Besteuerungsgrundlagen für die Anwendung der §§ 7 bis 14 und § 3 Nr. 41 EStG gesondert festgestellt. (Steuerfreie) verdeckte Gewinnausschüttungen sind hiervon nicht erfasst.
3. aa)Im Streitfall handelt es sich um einen sog. Zurechnungsbescheid für eine nachgeschaltete Zwischengesellschaft nach § 14 AStG (zur Unterscheidung zwischen Hinzurechnungs- und Zurechnungsbescheid siehe BFH-Urteil vom 18. Juli 2001 I R 62/00 , BStBl II 2002, 334 ), für die das Gesetz grundsätzlich eine gesonderte Feststellung der Besteuerungsgrundlagen anordnet; dies jedoch nicht ausnahmslos. Nach § 7 AStG sind unter bestimmten, im AStG näher bezeichneten Voraussetzungen bestimmte (sog. passive) Einkünfte einer ausländischen Gesellschaft dem in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtigen Anteilseigner zuzurechnen. Die betreffenden Einkünfte sind bei dem unbeschränkt Steuerpflichtigen mit demjenigen Betrag anzusetzen, der sich nach Abzug von Steuern ergibt, die die ausländische Gesellschaft von den Einkünften oder von dem den Einkünften zugrunde liegenden Vermögen gezahlt hat (§ 10 Abs. 1 Satz 1 AStG). Vorstehendes gilt nach § 14 Abs. 1 AStG sinngemäß, wenn ein Inländer Gesellschafter einer ausländischen Gesellschaft ist, die ihrerseits unter den Voraussetzungen des § 7 AStG an einer weiteren ausländischen Gesellschaft (Untergesellschaft) beteiligt ist. In diesem Fall sind die Einkünfte der Untergesellschaft der an ihr beteiligten ausländischen Gesellschaft (Obergesellschaft) zuzurechnen - jedoch unter Vorbehalt von im Gesetz geregelten Ausnahmen (BFH-Urteil in BStBl II 2002, 334 zur Rechtslage vor Einführung des Halbeinkünfteverfahrens). Eine solche gesetzlich geregelte Ausnahme liegt nach § 14 Abs. 1 Satz 1 AStG vor, wenn nachgewiesen ist, dass es sich bei den Einkünften der Untergesellschaft um Einkünfte im Sinne des § 8 Abs. 1 Nr. 8 bis 10 handelt (aktive Einkünfte). § 8 Abs. 1 Nr. 8 AStG nimmt Gewinnausschüttungen, die von Kapitalgesellschaften stammen, von der Hinzurechnungsbesteuerung und damit auch von der gesonderten Feststellung der Besteuerungsgrundlagen nach § 14 AStG aus. Dies gilt sowohl für offene als auch für verdeckte Gewinnausschüttungen (vgl. BFH-Beschluss vom 4. August 2006 VIII B 239/05 , BFH/NV 2006, 2228 ; Vogt in Blümich, § 8 AStG Rz. 92, BT-Drs. 14/6882 , 67 und auch BMF-Schreiben vom 14. Mai 2004 Grundsätze zur Anwendung des Außensteuergesetzes, BStBl I Sondernummer 1/2004, S. 3 Tz. 18.1.2.8).
4. bb)Der Feststellungsbescheid nach § 18 AStG ist hinsichtlich der in ihm enthaltenen Feststellungen Grundlagenbescheid i.S.v. § 182 Abs. 1 Satz 1 AO und damit bindend, soweit die in den Feststellungsbescheiden getroffenen Feststellungen für diese Folgebescheide von Bedeutung sind. Im Fall des § 14 AStG ist die gesonderte Feststellung des hier angefochtenen Zurechnungsbescheides bindend für den Hinzurechnungsbescheid (vgl. BFH-Urteil vom 18. Juli 2001 I R 62/00 , BStBl II 2002, 334 ). Die darin getroffenen Feststellungen sind dann wiederum bindend für den Einkommensteuerbescheid des Klägers.
5. c)Auch aus § 18 Abs. 1 Satz 1 iVm § 3 Nr. 41 EStG folgt keine Ermächtigung des FA, - wie im Streitfall geschehen - eine steuerfreie Gewinnausschüttung der M festzustellen.
6. aa)Zwar ordnet § 18 Abs. 1 Satz 1 AStG an, dass die Besteuerungsgrundlagen für die Anwendung des § 3 Nr. 41 EStG gesondert festgestellt werden. Nach § 3 Nr. 41 Satz 1 Buchst. a EStG sind Gewinnausschüttungen steuerfrei, soweit für das Kalenderjahr oder Wirtschaftsjahr, in dem sie bezogen werden, oder für die vorangegangenen sieben Kalenderjahre oder Wirtschaftsjahre aus einer Beteiligung an derselben ausländischen Gesellschaft Hinzurechnungsbeträge (§ 10 Absatz 2 AStG) der Einkommensteuer unterlegen haben, § 11 Absatz 1 und 2 AStG in der Fassung des Artikels 12 des Gesetzes vom 21. Dezember 1993 ( BGBl. I S. 2310 ) nicht anzuwenden war, und der Steuerpflichtige dies nachweist. Die Prüfung, ob Hinzurechnungsbeträge der Einkommensteuer unterlegen haben, erfolgt nach § 3 Nr. 41 Satz 2 EStG im Rahmen

§ 18ASt

G. bb) Der Senat legt beide Bestimmungen dahingehend aus, dass aufgrund der Konkretisierung in § 3 Nr. 41 Satz 2 EStG nur die dort genannten Besteuerungsgrundlagen gesondert festzustellen sind, d.h. die Feststellung, ob Hinzurechnungsbeträge im jeweiligen Feststellungszeitraum der Einkommensteuer unterlegen haben (entgegen BMF-Schreiben vom 14. Mai 2004 Grundsätze zur Anwendung des Außensteuergesetzes, BStBl I, Sondernummer 1/2004, S. 3 Tz. 18.1.2.; ebenso: von Beckerath in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff § 3 Nr. 41 EStG Rz. B41/142; Menck in: Blümich, § 10 AStG Rz. 21h und wohl auch Hendricks/Schönfeld in Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld § 18 AStG Rz. 151; a.A. wohl Intemann in: Litzmann/Bitt/Pust, § 3 Nr. 41 EStG, Rz. 25).

§ 18des Außensteuergesetzes". Durch den Verweis des § 18 Abs. 1 Satz 1 ASt

G auf diese Formulierung ergibt sich, dass lediglich die Besteuerungsgrundlage "Hinzurechnungsbeträge, die der Einkommensteuer unterlegen haben" gesondert festzustellen ist.

§ 18des Außensteuergesetzes".

Als Begründung wird angeführt, dass in der Praxis bei der Umsetzung erhebliche Schwierigkeiten erwartet würden. Die Ermittlung und Festsetzung des Hinzurechnungsbetrages sei in den meisten Bundesländern zentralisiert auf bestimmte Finanzämter, wohingegen im Fall der Dividendenausschüttung die örtlichen Wohnsitzfinanzämter prüfen müssten, ob und inwieweit ein Teil der Dividende bereits als Hinzurechnungsbetrag versteuert worden und daher freizustellen sei. Um die damit verbundenen Schwierigkeiten zu vermeiden, solle die Prüfung der Voraussetzungen des § 3 Nr. 41 EStG durch das zentral zuständige Finanzamt im Rahmen der Feststellung nach § 18 AStG erfolgen (BR-DRs. 638/01 S. 1f. der Stellungnahme vom 27. September 2001). In der Beschlussempfehlung des Finanzausschusses ist dann die zum Gesetz gewordene Formulierung des S. 2 enthalten, wonach nur die Prüfung, ob Hinzurechnungsbeträge der Einkommensteuer unterlegen haben, im Rahmen

§ 18ASt

G erfolgt (BT-DRs. 14/7343 S. 8). In der Begründung des Finanzausschusses ist als Begründung unverändert die Begründung des Bundesrates enthalten ( BT-Drs. 14/7344 S. 6 ). Sowohl aus der abgeänderten, begrenzenden Formulierung des S. 2 aus auch aus der Begründung zu dessen Einfügung ist ersichtlich, dass der Gesetzgeber die praktischen Schwierigkeiten bei der Prüfung der erfolgten Hinzurechnungsbesteuerung der Dividenden gesehen hat und deswegen nur diesen Teil in das Feststellungsverfahren verlagern wollte.