FG Nürnberg, Urteil vom 26. September 2012 - Az. 5 K 494/11

Tenor 1. Die Klage wird abgewiesen. 2. Die Kosten des Verfahrens hat der Kläger zu tragen. Tatbestand Streitig ist, ob der Kläger Verluste aus der Vermietung seiner Eigentumswohnung in der Y-Straße in P geltend machen kann, insbesondere ob er die Wohnung an seinen Sohn mit der Absicht Einkünfte zu erzielen vermietet hat. Der Kläger ist Steuerberater und Wirtschaftsprüfer. Seine Kanzlei betreibt er selbständig als Einzelunternehmer in M. Er ist an mehreren gewerblichen Unternehmungen beteiligt, verfügt über inländisches und ausländisches Kapitalvermögen und besitzt umfangreiches Immobilienvermögen. In den Streitjahren war er verheiratet und lebte mit seiner Ehefrau nicht dauernd getrennt. Er hat drei Kinder, A (geboren 1984), C (geboren 1986) und E (geboren 1992), die in den Streitjahren in der Familienwohnung in der Z-Straße in P gemeldet waren. Der Kläger erwarb am 01.04.2006 eine Eigentumswohnung (Wohnfläche 125 qm, Anteil Grund und Boden 195

1. qm)mit vier Zimmern, Küche, Bad, Kellerraum und Garage einschließlich Inventar in der Y-Straße in P zu einem Kaufpreis von 237.000 €, die er nach der Anschaffung renovierte (Kosten insg. 18.687 €). Kaufpreis und Renovierungskosten finanzierte er in vollem Umfang durch einen Kredit der K-Bank M in Höhe von 250.000 €, der durch die Verpfändung eines Wertpapierdepots gesichert wurde. Die Wohnung vermietete er ab 01.07.2006 mit schriftlichem Vertrag (Siegel-Muster-Formular) vom 25.06.2006 an seinen Sohn C zu einem monatlichen Nettomietpreis von 732 € zuzüglich einer monatlichen Nebenkostenpauschale von 300 €. Die vereinbarte Brutto-Miete entsprach 84% der ortsüblichen Mieten. C ist von Beruf Bürokaufmann und war damals als Angestellter tätig. Er hatte seit September 2004 zusammen mit seiner Freundin in einer Wohnung in der X-Straße in P gewohnt, wo er bis 01.11.2007 gemeldet war. Die Mietzahlungen des Sohnes für die Y-Straße gingen regelmäßig ab August 2006 monatlich in Höhe von 1.030 € aufgrund Dauerauftrags auf dem Mietkonto des Klägers ein, letztmals für September 2007. Wegen nicht gestatteter Untervermietung und wegen erheblicher Verunreinigung der Wohnung mahnte der Kläger seinen Sohn schriftlich am 15.09.2007 ab. Im November 2007 beendete der Sohn das Mietverhältnis ohne Kündigungsfristen einzuhalten und zog in die W-Straße in P. Eine Nebenkostenabrechnung über die Zeit des Mietverhältnisses mit seinem Sohn erstellte der Kläger nicht. Nach weiteren Renovierungsarbeiten bezog der Kläger die Wohnung Ende Dezember 2007 selbst und gab wegen Differenzen mit seiner Ehefrau die gemeinsame Familienwohnung auf. Der Kläger reichte die Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2006 am 28.01.2008 beim Finanzamt ein, in der er die getrennte Veranlagung beantragte. Neben anderen, nicht streitigen Besteuerungsgrundlagen gab er auch einen Überschuss der Werbungskosten über die Summe der Einnahmen für die Eigentumswohnung Y-Straße in P in Höhe von 29.113 € an. Die Summe der Einnahmen für fünf Monate über insgesamt 5.150 €, die Ausgaben von insgesamt 29.176,94 € und die Abschreibungen von insgesamt 5.085,29 € gliederte er in einer Anlage, auf die verwiesen wird, gesondert auf. Das Finanzamt folgte den Angaben in der Erklärung und berechnete ein zu versteuerndes Einkommen von 99.684 €. Die Einkommensteuer setzte es mit dem Bescheid vom 28.03.2008 in Höhe von 35.254 € unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 Abs. 1 AO) fest. Das Finanzamt änderte die Steuerfestsetzung mehrmals (Bescheide vom 09.04.2008, 13.06.2008, 07.07.2008) und setzte schließlich die Einkommensteuer mit Bescheid vom 16.07.2008 in Höhe von 120.247 € fest; der Vorbehalt der Nachprüfung blieb jeweils bestehen. Die Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2007 gab der Kläger am 02.06.2009 beim Finanzamt ab und beantragte wiederum die getrennte Veranlagung. Für die Vermietung der Eigentumswohnung Y-Straße in P gab er Mieteinnahmen von 12.360 €, Ausgaben von insgesamt 16.931,96 € und Abschreibungen von insgesamt 7.053,44 € an, die er in einer Anlage gesondert auflistete. Den Angaben des Klägers folgend setzte das Finanzamt in dem Bescheid vom 01.09.2009 die Einkommensteuer in Höhe von 19.348 € unter dem Vorbehalt der Nachprüfung fest, wobei es ein zu versteuerndes Einkommen von 61.394 € zugrunde legte. Mit dem Bescheid vom 19.03.2009 ordnete das Finanzamt eine steuerliche Außenprüfung nach § 193 Abs. 1 AO gegenüber dem Kläger an, die sich auch auf die Einkommensteuer für 2006 erstreckte. Mit der Prüfung wurde am 14.04.2009 begonnen. Neben hier nicht weiter streitigen Feststellungen beanstandeten die Prüfer die erklärten Verluste aus der Vermietung der Eigentumswohnung in der Y-Straße in P. Sie vertraten die Auffassung, der Kläger habe von Anfang an beabsichtigt, die Wohnung selbst zu nutzen. Die Vermietung an den Sohn sei nur aufgrund dessen vorangegangener Kündigung seiner bisherigen Wohnung erfolgt. Die Vermietung an eine andere, fremde Person sei nicht beabsichtigt gewesen, entsprechende Nachweise seien nicht erbracht worden. Die Wohnung sei nach den Wünschen des Klägers renoviert und eingerichtet worden. Es habe somit an einer auf Dauer angelegten Einkunftserzielungsabsicht gefehlt. Wegen der Feststellungen im Einzelnen wird auf den Bericht vom 26.11.2009, dort Tz. 1.7.d und auf die Anlage 6 verwiesen. Das Finanzamt folgte den im Bp-Bericht dargestellten Feststellungen und änderte die Steuerfestsetzung für 2006. In dem Bescheid vom 15.02.2010 legte es ein zu versteuerndes Einkommen von 336.981 € zugrunde, setzte die Einkommensteuer nun in Höhe von 134.897 € fest und hob den Vorbehalt der Nachprüfung auf. Bereits mit Bescheid vom 09.12.2009 hatte das Finanzamt die Einkommensteuerfestsetzung für 2007 nach § 164 Abs. 2 AO geändert und die Einkommensteuer in Höhe von 25.596 € bei einem zu versteuernden Einkommen von 76.321 € festgesetzt. In den Erläuterungen zum Änderungsbescheid wies es auf die Feststellungen der Betriebsprüfung zum Objekt Y-Straße hin und berücksichtigte die erklärten Verluste nicht mehr, weil keine Einkunftserzielungsabsicht bestanden habe. Gegen die Änderungsbescheide erhob der Kläger jeweils fristgerecht Einsprüche, mit denen er die Anerkennung der Verluste aus dem Vermietungsobjekt Y-Straße weiter verfolgte. Während der Einspruchsverfahren änderte das Finanzamt die Einkommensteuerfestsetzung für 2007 mit den Bescheiden vom 23.02.2010 und vom 21.01.2011, in dem die Einkommensteuer in Höhe von 21.279 € festgesetzt wurde (zu versteuerndes Einkommen von 81.651 €). Die Änderungsbescheide wurden gemäß § 365 Abs. 3 AO zum Gegenstand des Einspruchsverfahrens. Mit den Bescheiden vom jeweils 15.03.2011 wies das Finanzamt die Einsprüche als unbegründet zurück. Der Kläger hat fristgerecht Klage erhoben und beantragt, den Einkommensteuerbescheid für 2006 vom 15.02.2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 15.03.2011 und den Einkommensteuerbescheid für 2007 vom 21.01.2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 15.03.2011 dahin zu ändern, dass bei der Einkommensteuerfestsetzung für 2006 und für 2007 die jeweils erklärten Verluste aus der Vermietung der Eigentumswohnung Y-Straße berücksichtigt werden und zwar für 2006 in Höhe von 29.113 € und für 2007 in Höhe von 11.626 €. Zur Begründung der Klage trägt er folgende Gesichtspunkte vor: Er habe die Eigentumswohnung in der Y-Straße am 01. April 2006 erworben und zur Finanzierung des Kaufpreises und der notwendigen Renovierungsarbeiten ein Darlehen von 250.000 € aufgenommen. Die Renovierungsarbeiten seien notwendig gewesen, um das Objekt als Mietwohnung präsentier- und vermietbar zu machen. Die Rechnungen für die Renovierungen seien von den Handwerkern an die Adresse der Baustelle, also an die Y-Straße gerichtet und ihm bei Besichtigung oder Abnahme der Arbeiten übergeben worden, so wie es in vielen Renovierungs- und Sanierungsfällen üblich sei. Bereits zu dieser Zeit habe sein Sohn nach einer Wohnung gesucht, weil dieser sich von seiner damaligen Freundin getrennt habe und aus deren gemeinsamen Mietwohnung ausgezogen sei. Am 25.06.2006 habe er dann mit seinem Sohn einen schriftlichen Mietvertrag abgeschlossen und einen monatlichen Mietzins von 732 € zuzüglich einer Betriebskostenpauschale von 300 € pro Monat vereinbart. Die Pauschalierung sei nicht unüblich und in dem verwendeten Mietvertragsformular sogar vorgesehen gewesen. Eine Kaution oder andere Sicherheiten seien nicht vereinbart worden, weil für die Zahlung der Mieten die Mutter des Mieters, also seine Ehefrau, wie sie es auch hinsichtlich früherer und späterer Wohnungsmieten des Sohnes getan habe, eingestanden sei. Der Mietvertrag mit dem Sohn sei auf unbestimmte Zeit und nicht nur zur vorübergehenden Nutzung geschlossen worden. Das für ihn selbst als Vermieter bestimmte Vertragsexemplar habe er nicht unterschrieben, weil dies nicht erforderlich gewesen und im Rechtsverkehr unter Fremden ein typischer Vorgang sei. Er selbst, der Kläger, habe in dem streitigen Zeitraum niemals in der Y-Straße gewohnt, sondern er habe sich zu Hause in der Familienwohnung aufgehalten. Insbesondere habe er die Wohnung in der Y-Straße nicht zusammen mit seinem Sohn genutzt. Aufgrund der gegebenen objektiven Umstände der tatsächlichen zeitnahen Vermietung nach Anschaffung und Renovierung der Wohnung habe er seine Vermietungsabsicht eindeutig nachgewiesen. Es sei keines Falls eine kurzfristige oder nur vorübergehende Vermietung an den Sohn beabsichtigt gewesen. Sein Sohn habe aber im Verlauf der Mietzeit ohne Rücksprache mit ihm dauerhaft eine weitere Person in die Mietwohnung mit aufgenommen und seinen Hund in der Wohnung nicht ordentlich gehalten. Die Mieter hätten weder auf die Sauberkeit der Mieträume noch auf die Belange der Hausgemeinschaft in der Y-Straße gebührend Rücksicht genommen, sodass es in der Folgezeit zu erheblichen Störungen der Hausgemeinschaft und zu Verunreinigungen der Wohnung gekommen sei. Deshalb habe er seinen Sohn im September 2007 schriftlich abgemahnt, jedoch keine Kündigung ausgesprochen. Sein Sohn selbst habe die Wohnung kurzfristig gekündigt und sei im November 2007 ausgezogen, wohl weil er sich aufgrund der Abmahnungen in seiner persönlichen Freiheit beeinträchtigt gefühlt habe. Aufgrund seiner Meinungsverschiedenheiten mit seinem Sohn habe sich sein Verhältnis zu seiner Ehefrau, wie es bereits in früheren Jahren schon der Fall gewesen sei, wiederum verschlechtert. Da seine Ehefrau als Mutter auf der Seite des Sohnes gestanden habe, sei das Verhältnis derart eskaliert, dass er, der Kläger, sich zum Jahresende 2007 gezwungen gesehen habe, aus der gemeinsamen Familienwohnung auszuziehen. Er sei dann in die zu diesem Zeitpunkt freie Wohnung in der Y-Straße eingezogen und nutze diese seither zu eigenen Wohnzecken. Diese Geschehensabläufe seien aber weder geplant noch voraussehbar gewesen. Er selbst habe weder die Beendigung des Mietverhältnisses noch die Selbstnutzung der Eigentumswohnung gewollt. Vielmehr habe sich diese Situation unerwartet und familiär gesehen völlig unerfreulicherweise gegen Jahresende 2007 so ergeben. Wegen des Sachvortrags des Klägers wird auf den Vortrag in der mündlichen Verhandlung sowie auf die Klageschrift vom 25.07.2011, auf die Stellungnahme vom 05.10.2011 und auf die Einspruchsbegründung vom 18.03.2010 verwiesen. Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen. Zur Begründung nimmt es Bezug auf seine Ausführungen in den Einspruchsentscheidungen und trägt ergänzend Folgendes vor: Der Kläger habe die Eigentumswohnung im April 2006 erworben, um eine Rückzugsmöglichkeit aufgrund seiner Eheprobleme zu haben. Er habe die Wohnung aufwendig renovieren lassen und sie anschließend an seinen Sohn vermietet, die Wohnung aber nicht auch fremden Dritten angeboten. Den Mietvertrag mit dem Sohn habe der Kläger selbst nicht unterschrieben. Der Sohn sei zu keiner Zeit in der Y-Straße mit Wohnanschrift gemeldet gewesen. Nach dem Auszug des Sohnes habe der Kläger weder Vermietungsanzeigen geschaltet, noch einen Makler beauftragt. Aufgrund der vom Kläger geschilderten familiären Verhältnisse habe er von vornherein geplant, die Wohnung zur Eigennutzung zu erwerben. Er habe sie dann auch ab 2008 selbst genutzt. Der enge zeitliche Zusammenhang zwischen dem Erwerb und der Selbstnutzung der Wohnung spreche gegen eine auf Dauer angelegte Vermietungstätigkeit. In diesem kurzen Zeitraum seien auch nur Verluste angefallen. Eine Einkunftserzielungsabsicht sei daher weder erkennbar noch nachgewiesen. Gerade die Vermietung an den Sohn spreche auch für den Vorbehalt der Eigennutzung. Er sei ständig über die Zustände in der Wohnung informiert gewesen und er habe sämtliche Handwerkerrechnungen an die Adresse Y-Straße richten lassen. Auch dies spreche gegen eine Vermietung, wie sie üblicherweise gegenüber fremden Dritten erfolge. Unter diesen Umständen sei davon auszugehen, dass der Mietvertrag lediglich aus steuerlichen Gründen abgeschlossen worden sei. Gründe Die Klage hat keinen Erfolg. Der Kläger hat nicht zur Überzeugung des Senats nachgewiesen, dass er von Anfang an eine auf Dauer gerichtete Vermietung seiner Eigentumswohnung in der Y-Straße beabsichtigt hatte. 1. Zunächst ist darauf hinzuweisen, dass der schriftliche Mietvertrag vom 25.06.2006, den der Kläger mit seinem Sohn über die Nutzung der Wohnung in der Y-Straße geschlossen hat, den Grundsätzen genügt, die die Rechtsprechung zur steuerlichen Anerkennung von Verträgen unter nahen Angehörigen aufgestellt hat.
2. a)Danach ist die steuerrechtliche Anerkennung von Vertragsverhältnissen zwischen nahen Angehörigen u.a. davon abhängig, dass die Verträge bürgerlich-​rechtlich wirksam vereinbart worden sind und sowohl die Gestaltung als auch die tatsächliche Durchführung des Vereinbarten dem zwischen Fremden Üblichen entsprechen. Maßgebliche Beweisanzeichen (Indizien) bei der im Rahmen einer Gesamtbetrachtung zu treffenden Entscheidung, ob die streitigen Aufwendungen in einem sachlichen Zusammenhang mit der Erzielung von Einkünften stehen oder dem nicht steuerbaren privaten Bereich zugehörig sind (vgl. § 12 EStG), bilden insbesondere die Beachtung der zivilrechtlichen Formerfordernisse bei Vertragsabschluss und die Kriterien des Fremdvergleiches. Jedenfalls die Hauptpflichten der Vertragsparteien müssen klar und eindeutig vereinbart worden sein und entsprechend dem Vereinbarten durchgeführt werden. Nicht in die Gesamtwürdigung einzubeziehen ist die fehlende Schriftform des Mietverhältnisses, da diese für die zivilrechtliche Wirksamkeit unerheblich ist (BFH- Urteil vom 31.07.2007 IX R 8/07 , BFH/NV 2008, 350 mit Nachweisen zur Rechtsprechung).
3. b)Nach diesen Grundsätzen genügt der Mietvertrag, den der Kläger mit seinem Sohn abgeschlossen hat, im Wesentlichen den steuerlichen Anforderungen zur Anerkennung von Verträgen mit nahen Angehörigen. Die in dem formalisierten schriftlichen Mietvertrag aufgeführten Verpflichtungen sind auch bei einer Vermietung an Fremde üblich. Die Höhe der vereinbarten Mietzahlung beträgt nahezu den für die Lage der Mietwohnung üblichen Mietwert und die Mietzahlungen sind tatsächlich geleistet worden. Dass der Kläger die Zahlung der Miete für den Monat Juli 2006 nicht nachgewiesen hat, dass eine Abrechnung der Nebenkosten nicht erfolgt ist und die Differenz von 2 € monatlich zwischen vereinbarter und tatsächlich überwiesener Miete hält der Senat zwar für Umstände, die bei Mietverträgen zwischen fremden Dritten üblicherweise nicht hingenommen werden. Sie sind im Streitfall aber nicht als so gewichtig einzuschätzen, dass dem Mietverhältnis insgesamt die steuerliche Anerkennung zu versagen wäre. Insbesondere die fehlende Unterschrift auf der Vertragsausfertigung, die der Kläger innehatte und die er dem Finanzamt vorgelegt hat, führt nicht zu einer Unwirksamkeit des Mietverhältnisses. Denn ein gültiges Mietverhältnis bedarf der Schriftform nicht und auch mündliche Abreden über Zahlungstermine der Mietzinsen und deren Höhe sind zivilrechtlich zu berücksichtigen. 2. Zwar liegt somit ein wirksamer, auf unbestimmte Dauer gerichteter Mietvertrag vor. Dieser Vertrag bewirkte im Streitfall aber nicht, dass der Kläger eine Vermietung mit steuerlich zu berücksichtigenden Einkünften angestrebt hat. Denn er hat nicht zur Überzeugung des Senats nachgewiesen, auf die Dauer des Mietverhältnisses gesehen einen Überschuss der Einnahmen gegenüber den anfallenden Ausgaben aus dem Mietverhältnis erzielen zu wollen.
4. a)Bei der Ermittlung des Einkommens für die Einkommensteuer sind nur solche positiven oder negativen Einkünfte anzusetzen, die unter die Einkünfte des § 2 Abs. 1 Nr. 1 bis 7 EStG fallen. Kennzeichnend für diese Einkunftsarten ist es, dass die ihnen zugrunde liegenden Tätigkeiten oder Vermögensnutzungen der Erzielung positiver Einkünfte dienen. Bezogen auf die Einkunftsart Vermietung und Verpachtung (§ 21 EStG) folgt hieraus, dass eine Vermietungstätigkeit nur dann dieser Einkunftsart zuzurechnen ist, wenn der Vermieter die Absicht hat, auf die Dauer der Vermögensnutzung einen Totalüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu erwirtschaften. Diese Überschusserzielungsabsicht kann auch erst nachträglich einsetzen und wieder wegfallen (BFH-Urteil vom 06.11.2001 IX R 97/00 , BStBl. II 2002, 726 m.w.N d. Rspr; vgl. auch Kulosa in Schmidt, EStG-Kommentar, 31. Aufl. 2012, Rz. 12).
5. b)Nach dem Regelungszweck des § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG (in der für die Streitjahre gütigen Fassung) ist nur bei einer auf Dauer angelegten Vermietungstätigkeit grundsätzlich davon auszugehen, dass der Steuerpflichtige beabsichtigt, letztlich einen Einnahmeüberschuss zu erwirtschaften, selbst wenn sich über längere Zeiträume Werbungskostenüberschüsse ergeben. Auf Dauer angelegt ist eine Vermietungstätigkeit grundsätzlich dann, wenn sie nach den bei Beginn der Vermietung ersichtlichen Umständen keiner Befristung unterliegt. Für die Prüfung der Einkunftserzielungsabsicht ist daher eine in die Zukunft gerichtete und langfristige Beurteilung erforderlich. Unter diesen Umständen wird eine Fremdvermietung regelmäßig in der Absicht ausgeübt, ein positives Gesamtergebnis zu erzielen. Eine Vermietungstätigkeit, die in den Anlaufjahren zu Werbungskostenüberschüssen führt, ist daher nicht schon deshalb als ohne Einkünfteerzielungsabsicht ausgeübt zu beurteilen, weil nach objektiver betriebswirtschaftlicher Beurteilung die Vermietung in naher Zukunft nicht zur Einkünfteerzielung geeignet erscheint. Danach kann eine steuerlich unbeachtliche Vermietung aus privater Neigung ("Liebhaberei") bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nur in Ausnahmefällen angenommen werden, etwa weil aufgrund besonderer Umstände der Beweis des ersten Anscheins oder Beweisanzeichen (Indizien) gegen das Vorliegen einer Überschußerzielungsabsicht sprechen (vgl. BFH-Urteile vom 29.03.2007 IX R 7/06 , BFH/NV 2007, 1847 und vom 30.09.1997 IX R 80/94 , BStBl II 1998, 771 jeweils mit weiteren Nachweisen der Rechtsprechung).
6. c)Diese Grundsätze gelten auch dann, wenn der Steuerpflichtige den Entschluss, auf Dauer zu vermieten, zwar endgültig gefasst hat, er jedoch nach dem Beginn seiner Vermietungstätigkeit aufgrund eines neu gefassten Entschlusses die Vermietung wieder aufgibt und z.B. das bisher vermietete Grundstück veräußert. Denn bei der Beurteilung, ob er mit Einkünfteerzielungsabsicht gehandelt hat, ist auch in diesem Fall von einer zunächst auf Dauer angelegten Vermietungstätigkeit auszugehen. Dass die tatsächliche Nutzungsdauer aufgrund neuer, gegebenenfalls von seinem Willen unabhängiger Umstände kürzer wurde, darf dem Steuerpflichtigen nicht zum Nachteil gereichen, wenn er bei deren Beginn die Absicht einer längerfristigen Vermietung nachgewiesen hat (BFH-Urteil vom 09.07.2003 IX R 47/99 , BStBl. II 2003, 580 ).
7. d)Allerdings kann sich ein Beweisanzeichen für das Fehlen einer Einkünfteerzielungsabsicht daraus ergeben, dass der Steuerpflichtige nach Anschaffung eines Vermietungsobjekts und dem Beginn der Vermietungstätigkeit innerhalb eines kurzen Zeitraums die Vermietungstätigkeit wieder aufgibt, etwa durch die Veräußerung der Immobilie, und er innerhalb dieser Zeit insgesamt nur einen Werbungskostenüberschuss erzielt. Je kürzer der Abstand zwischen der Anschaffung und Vermietung des Objekts und der nachfolgenden Aufgabe der Vermietung ist, umso mehr spricht dies gegen eine auf Dauer angelegte Vermietungstätigkeit (vgl. BFH-Urteil vom 09.07.2003 IX R 47/99 , a.a.O.).
8. e)Die objektive Beweislast (Feststellungslast) für das Vorliegen der Einkünfteerzielungsabsicht trägt jedenfalls im Zweifel der Steuerpflichtige (ständige Rspr. vgl. BFH-Urteil vom 09.07.2003 IX R 102/00 , BStBl. II 2003, 940 ). Er kann das gegen die Einkünfteerzielungsabsicht sprechende Beweisanzeichen erschüttern, indem er Umstände darlegt und nachweist, die dafür sprechen, dass er den Entschluss zur Aufgabe der Vermietungstätigkeit erst nachträglich gefasst hat. So ist es unschädlich, wenn er sich die Veräußerung des erworbenen Grundstücks allgemein für den Fall vorbehält, dass die Änderung äußerer Umstände und Bedingungen ihn dazu zwingen (vgl. BFH-Urteil vom 09.07.2003 IX R 47/99 , a.a.O. mit Nachweisen der Rspr.). Ebenso sind Aufwendungen für eine Wohnung, die nach vorheriger auf Dauer angelegter Vermietung leer steht, jedenfalls als Werbungskosten abziehbar, solange der Steuerpflichtige den Entschluss zur Einkünfteerzielung im Zusammenhang mit dem Leerstand der Wohnung nicht endgültig aufgegeben hat und er sich ernsthaft und nachhaltig um eine Vermietung bemüht, selbst wenn er das Vermietungsobjekt daneben, z.B. wegen der Schwierigkeiten einer Vermietung, auch zum Erwerb anbietet (vgl. BFH-Urteil vom 09.07.2003 IX R 102/00 , a.a.O.).
9. f)Diesen Grundsätzen folgt im Wesentlichen auch die Finanzverwaltung (vgl. BMF-Schreiben vom 08.10.2004, BStBl. I 2004, 933, ESt-Handbuch Anh. 30 II) und schließt aus einer Eigennutzung einer Wohnung durch den Steuerpflichtigen innerhalb von fünf Jahren seit deren Anschaffung und zunächst erfolgter Fremdvermietung auf ein Beweisanzeichen, das gegen die Einkunftserzielungsabsicht und eine auf Dauer angelegte Vermietungstätigkeit spricht, wenn innerhalb der Zeit der Fremdvermietung nur ein Werbungskostenüberschuss erzielt wurde (vgl. Beispiel in Tz. 7 des BMF-Schreiben vom 08.10.2004, a.a.O.). 3. Nach diesen Grundsätzen kann ein Werbungskostenüberschuss im Sinne einer für die Einkommensbesteuerung maßgeblichen Vermietung einer Wohnung dann nicht berücksichtigt werden, wenn sich ein Steuerpflichtiger von Anfang an die Möglichkeit offen hält, die Wohnung auch selbst zu beziehen und er die Eigennutzung in kurzer Zeit nach dem Erwerb der Wohnung auch verwirklicht.
10. a)So liegt es im Streitfall. Der Kläger hat eine auf Dauer angelegte Vermietungsabsicht im Zeitpunkt der Anschaffung der Wohnung nicht nachgewiesen. Die im April 2006 erworbene Eigentumswohnung hat der Kläger in der Folgezeit renovieren und instand setzen lassen. Dabei haben ihn offensichtlich eigene Vorstellungen geleitet, er hat den Renovierungsfortschritt selbst überwacht und sich die Rechnungen dort in der Y-Straße übergeben lassen. Hinweise darauf, dass der Kläger bei der Renovierung Anregungen eines möglichen fremden Mieters oder seines Sohnes berücksichtigt hätte, ergeben sich weder aus den vorgelegten Rechnungen noch aus sonstigen Unterlagen. Auch die Umstände der Fremdfinanzierung lassen nicht auf eine zunächst gefasste Absicht zur langfristigen Fremdvermietung schließen. Auf Grund seiner Vermögensverhältnisse war es dem Kläger ohne weiteres möglich, den Kaufpreis und die Kosten der Instandsetzung durch einen für ihn wirtschaftlich günstigen Kredit in vollem Umfang aufzubringen. Nachweise gegenüber seiner Finanzierungsbank, wie er den Kredit zurückführen könne und wolle, etwa durch die zu erwartenden Mieteinnahmen, waren offensichtlich nicht erforderlich. Jedenfalls hat der Kläger auch nach Aufforderung des Vorsitzenden Richters keine Unterlage oder sonstigen Beweismittel beigebracht, die einen Anhalt dafür geben könnten, dass er bereits im Zeitpunkt des Erwerbs der Wohnung deren Fremdvermietung ins Auge gefasst hätte.
11. b)Zwar hat der Kläger zeitnah zur Anschaffung und zur Renovierung der Wohnung einen schriftlichen Mietvertrag mit seinem Sohn über die Nutzung der Wohnung auf unbestimmte Dauer abgeschlossen. Doch wurde in dem Mustervertrag keine ausdrückliche Regelung über die Kündigungsfristen vereinbart; die dafür vorgesehenen Textstellen in Nr. 1a bzw. Nr. 1b des Vertrages sind nicht angekreuzt. Somit war dem Kläger nach den gesetzlichen Regelungen eine Kündigung nur möglich, wenn er ein berechtigtes Interesse an der Beendigung des Mietverhältnisses geltend machen konnte (vgl. § 573 BGB) und mit einer Frist bei Kündigung spätestens am dritten Werktag eines Kalendermonats zum Ablauf des übernächsten Monats (vgl. § 573c Abs. 1 Satz 1 BGB). Unter diesen Voraussetzungen erlaubt aber das Mietrecht gerade bei Eigenbedarf des Vermieters regelmäßig eine kurzfristige Beendigung des Mietverhältnisses (vgl. § 573 Abs. 2 Nr. 2 BGB). Auf den Streitfall bezogen konnte daher allein das Mietverhältnis mit dem Sohn entgegen der Auffassung des Klägers nicht den vollen Beweis dafür erbringen, dass er bereits bei Erwerb der Wohnung bzw. im Zeitpunkt der Mietvereinbarung die eindeutige Absicht gehabt habe, die Eigentumswohnung auf lange Dauer zur Erzielung steuerlich beachtlicher Einkünfte zu verwenden. Bei Würdigung dieser Umstände geht der Senat davon aus, dass sich der Kläger im Zeitpunkt des Eigentumerwerbs im April 2006 und auch noch zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses am 25.06.2006 die Möglichkeit offengehalten hat, die Wohnung auch selbst zu bewohnen.
12. c)Da die Prüfung der Einkünfteerzielungsabsicht auch bei Vermietungseinkünften eine in die Zukunft gerichtete langfristige Beurteilung der Verhältnisse erforderlich macht (vgl. BFH-Urteile vom 29.03.2007 IX R 7/06 , a.a.O. und vom 30.09.1997 IX R 80/94 , a.a.O.), sind zur Bewertung der Umstände des Streitfalles zudem die Ereignisse zu würdigen, die zur Aufgabe der Fremdvermietung geführt haben. Zu berücksichtigen ist dabei die relativ kurze Zeitspanne von 18 Monaten zwischen dem Beginn der Fremdvermietung im Juli 2006 und der endgültigen Eigennutzung der Wohnung ab Ende Dezember 2007. Dieser kurze zeitliche Abstand zwischen der Anschaffung bzw. der Vermietung des Objekts und der nachfolgenden Aufgabe der Vermietungstätigkeit spricht als gewichtiges Beweisanzeichen gegen eine auf Dauer angelegte Einkünfteerzielungsabsicht (vgl. BFH-Urteil vom 09.07.2003 IX R 47/99 , a.a.O. und Bespiel in Tz. 7 des BMF-Schreiben vom 08.10.2004, a.a.O.). Zudem ist ganz offensichtlich, dass in der Kürze dieser Zeit selbst bei einem ortsüblichen Mietzins ein Totalüberschuss aus der Vermietung nicht zu erzielen war. Diese Umstände, insbesondere die zeitnahe eigene Nutzung, sprechen entscheidend gegen einen unbedingten Willen des Klägers zur langfristigen Fremdvermietung und damit gegen eine Einkünfteerzielungsabsicht.
13. d)Der Einwand des Klägers, er habe die Ereignisse im familiären Bereich nicht voraussehen können, sie seien äußerst unerfreulich gewesen, zudem habe nicht er, sondern sein Sohn das Mietverhältnis aufgegeben, spricht zwar für die ernsthafte Absicht des Klägers, eine wirtschaftlich tragfähige Vermietung im Streitzeitraum aufrecht zu erhalten. Solche von seinem Willen unabhängigen Umstände allein dürfen nicht zu seinem Nachteil gewertet werden. Dieser Grundsatz gilt aber erst dann, wenn die Absicht einer längerfristigen Vermietung bereits nachgewiesen wurde (vgl. BFH-Urteil vom 09.07.2003 IX R 47/99 , a.a.O.). Dieser Nachweis einer von Anfang an unbedingten langfristigen Fremdvermietung ist dem Kläger aber im Streitfall gerade nicht gelungen.
14. e)Auch die Reaktionen des Klägers auf den Auszug seines Sohnes zeigen, dass er eine Absicht zur Vermietung nicht ernsthaft in Erwägung gezogen hatte. Nach den nun aufgrund vertragswidriger Nutzung erforderlichen Ausbesserungsarbeiten hat der Kläger seine Wohnung selbst bezogen. Eine Ausgleichszahlung hat er weder von seinem Sohn noch von dessen Freund und Untermieter eingefordert. Es finden sich zudem keine Anhaltspunkte für eine weiter bestehende zumindest bedingte Absicht zur Fremdvermietung. Der Kläger hat weder Angebotsanzeigen veranlasst noch einen Immobilienmakler beauftragt, um die wirtschaftlichen Möglichkeiten einer Vermietung abklären zu können. Ein solches Verhalten hätte aber nahegelegen, wenn es dem Kläger nur daran gelegen gewesen wäre, das Objekt Y-Straße als eine Ertrag bringende Vermögensanlage zu erwerben. Gerade seine guten Vermögensverhältnisse hätten es dem Kläger erlaubt, auch unter Berücksichtigung der unvorhergesehenen und unerfreulichen familiären Umstände zunächst die weiteren Entwicklungen aus der Distanz, eventuell bei einem vorübergehenden Hotelaufenthalt, abzuwarten und sich erst dann nach einer Immobilie seines Geschmackes umzusehen und diese nach seinen Bedürfnissen einzurichten. Demgegenüber hat der Kläger die Wohnung in der Y-Straße, die ihm offensichtlich gut zusagte, rasch selbst bezogen und als dauernden Aufenthalt beibehalten.
15. f)Unter Berücksichtigung all dieser Umstände kommt daher der Senat bei einer Gesamtbetrachtung zu dem Schluss, dass sich der Kläger bereits bei der Anschaffung seiner Wohnung in der Y-Straße von der Vorstellung hat leiten lassen, diese in absehbarer Zeit auch selbst zu beziehen. Dieses Vorhaben hat der Kläger bei der nächsten Gelegenheit in die Tat umgesetzt, ohne eine weitere Fremdvermietung in Betracht zu ziehen. Da der Kläger also seine Absicht zur langfristigen Vermietung, mithin eine steuerlich maßgebliche Einkünfteerzielungsabsicht nicht nachweisen konnte, musste die Klage ohne Erfolg bleiben. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Danach hat der Kläger als der unterliegende Beteiligte die Kosten des Verfahrens zu tragen. Permalink: http://openjur.de/u/590081.html Kommentare