1. Der Wegfall der Investitionsabsicht vor Ablauf der Investitionsfrist hat zur Folge, dass die Gewinnminderung durch den Investitionsabzugsbetrag rückgängig zu machen ist. 2. Die aus diesem Grund fes

§ 7gAbs. 3 Satz 4 ESt

G i.d.F.

Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes vom

1. Juni 2013 nach § 233a Abs. 2a AO zu verzinsen. Tatbestand I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte zu
2. (Klägerin) unterhält in der Rechtsform einer GmbH & Co. KG einen Zimmerei- und Dachdeckerbetrieb. Der Kläger und Revisionsbeklagte zu
3. (Kläger) ist als einziger Kommanditist allein am Vermögen der Klägerin beteiligt. Mit der Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb 2007 machte die Klägerin für das dem Kalenderjahr entsprechende Wirtschaftsjahr 2007 Investitionsabzugsbeträge nach § 7g Abs. 1

Einkommensteuergesetzes i.d.F.

Unternehmensteuerreformgesetzes (UntStRefG) 2008 vom 14. August 2007 (BGBl I 2007, 1912) --EStG-- geltend. U.a. beanspruchte die Klägerin einen Investitionsabzugsbetrag von 6.400 EUR für die Anschaffung von Schiebetoren (geplant für 2009) und von 14.000 EUR für die Anschaffung eines Kastenwagens (geplant für 2010). Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) gab dem Antrag statt und berücksichtigte die Investitionsabzugsbeträge bei Erlass

Feststellungsbescheids

1. Mit der am
2. Juni 2010 abgegebenen Feststellungserklärung 2009 legte die Klägerin eine Anlage zur Bilanz auf den
3. Dezember 2009 vor, in der die beiden genannten Investitionsabzugsbeträge "nach § 7g Abs. 2 EStG" aufgelöst wurden. Das FA erließ daraufhin am
4. August 2010 einen nach § 7g Abs. 3 EStG geänderten Gewinnfeststellungsbescheid 2007, mit dem der Gewinn um 20.400 EUR erhöht wurde. Hiergegen erhob die Klägerin Einspruch mit der Begründung, Rechtsgrundlage für den Bescheid müsse § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 der Abgabenordnung (AO) sein. Dies habe zur Folge, dass von den Gesellschaftern zu leistende Nachzahlungen nach § 233a Abs. 2a AO erst ab dem
5. Monat nach Eintritt

zur Änderung führenden Ereignisses zu verzinsen seien. Das FA wies den Einspruch zurück. Unter Berufung auf das Schreiben

Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 8. Mai 2009 IV C 6 - S 2139 - b/07/10002 - 2009/0294464 (BStBl I 2009, 633, Rn 72) vertrat es die Auffassung, es liege kein rückwirkendes Ereignis i.S.

§ 175Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO vor. Der Bescheid sei nach § 7g Abs. 3 ESt

G bzw. auf Antrag nach § 172 Abs. 1 Nr. 2 AO geändert worden. Der Zinslauf richte sich nach § 233a Abs. 2 AO. Die dagegen von der Klägerin und dem Kläger erhobene Klage, mit der die ergänzende Feststellung begehrt wurde, dass die Änderung auf einem rückwirkenden Ereignis beruht, hatte Erfolg. Das Urteil

Finanzgerichts (FG) ist in Deutsches Steuerrecht (DStR) 2011, 1563 abgedruckt. Das FA beantragt, das Urteil

FG aufzuheben und die Klage abzuweisen. Die Kläger beantragen, die Revision als unbegründet zurückzuweisen. Gründe II. Die Revision ist begründet, soweit sie die Klage

Klägers betrifft. Sie führt insoweit zur Aufhebung der Vorentscheidung und Abweisung der Klage als unzulässig (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat den Kläger zu Unrecht als klagebefugt angesehen. 1. Der Bundesfinanzhof (BFH) hat die Sachurteilsvoraussetzungen von Amts wegen zu prüfen. Er hat

halb im Revisionsverfahren auch ohne Rüge eines Beteiligten die Klagebefugnis sämtlicher Kläger zu untersuchen.

1. Grundsätzlich ist nach § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO die Personengesellschaft als Prozessstandschafterin der Gesellschafter, an die sich die gesonderte Feststellung inhaltlich richtet (§ 179 Abs. 2 Satz 2 AO), zur Erhebung der Klage gegen den Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Einkünfte gemäß § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO befugt. Die Klagebefugnis erfasst nicht nur die Feststellung der gemeinschaftlich erzielten Einkünfte selbst, sondern alle mit den Einkünften im Zusammenhang stehenden anderen Besteuerungsgrundlagen, die in Verbindung mit den Einkünften gesondert und einheitlich festgestellt werden (vgl. BFH-Urteil vom
2. September 2011 IV R 8/09 , BFHE 235, 287 , BStBl II 2012, 183 , zum Anteil am Gewerbesteuermessbetrag). Eine solche im Zusammenhang mit den Einkünften stehende Besteuerungsgrundlage ist auch die Feststellung, dass ein geänderter Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Einkünfte auf einem rückwirkenden Ereignis beruht (s. dazu nachstehend unter III.2.a).
3. Neben der Gesellschaft ist nach § 48 Abs. 1 Nr. 5 FGO auch der Gesellschafter selbst zur Erhebung der Klage befugt, soweit es sich um eine Frage handelt, die ihn persönlich angeht. Dass die Einkommensteuer auf einen festgestellten Gewinnanteil gegenüber dem Gesellschafter persönlich festgesetzt wird und von ihm zu tragen ist, macht die Feststellung der Einkünfte und

auf den Gesellschafter entfallenden Anteils an den Einkünften noch nicht zu einer Frage, die den Gesellschafter i.S.

§ 48Abs.

1 Nr. 5 FGO persönlich angeht. Anderenfalls wären immer alle Gesellschafter auch persönlich neben der Gesellschaft klagebefugt, was eine Klagebefugnis der Gesellschaft nach § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO überflüssig machen und damit dem Zweck der Regelung, die Klagebefugnis der Gesellschafter einzuschränken, entgegenstehen würde (vgl. BFH-Urteil vom 3. Februar 2010 IV R 45/07 , BFHE 228, 312 , BStBl II 2010, 689 ). Ist nun die Steuerschuldnerschaft

Gesellschafters kein Grund, ihm eine persönliche Klagebefugnis gegen den Gewinnfeststellungsbescheid zuzumessen, kann es sich mit der Verzinsung der Steuerschuld aufgrund eines nicht mit der Person

Gesellschafters selbst im Zusammenhang stehenden Umstands nicht anders verhalten. Im Streitfall ist der Beginn der Verzinsung davon abhängig, ob die Aufgabe der Investitionsabsicht durch die Gesellschaft selbst ein rückwirkendes Ereignis i.S.

§ 233aAbs.

2a AO ist. Für alle an den Einkünften beteiligten Personen würde insoweit derselbe Beginn der Verzinsung gelten. III. Die Revision ist unbegründet, soweit sie die Klage der Klägerin betrifft, und war

halb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO). Das FG hat zutreffend entschieden, dass der angefochtene Bescheid auf einem rückwirkenden Ereignis i.S.

§ 233aAbs.

2a AO beruht, und das FA

halb verpflichtet, diese Besteuerungsgrundlage im Zusammenhang mit den gemeinschaftlich erzielten Einkünften gesondert und einheitlich festzustellen. 1. Das Begehren der Klägerin richtet sich darauf, den Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen um die Feststellung zu ergänzen, dass die Änderung

Bescheids auf einem rückwirkenden Ereignis i.S.

§ 233aAbs.

2a AO beruht. Dies ist dahin auszulegen, dass der Erlass eines Ergänzungsbescheids nach § 179 Abs. 3 AO verlangt wird. Nach § 179 Abs. 3 AO ist eine in einem Feststellungsbescheid unterbliebene notwendige Feststellung in einem Ergänzungsbescheid nachzuholen. Ergänzt werden können nur solche Feststellungen, deren Fehlen den Feststellungsbescheid nicht wegen Unbestimmtheit rechtswidrig macht. Ein Feststellungsbescheid ist nämlich nicht

halb rechtswidrig, weil in ihm notwendige Feststellungen unterblieben sind, soweit er hierdurch nicht inhaltlich unbestimmt wird (BFH-Urteil vom 14. Oktober 1987 I R 381/83 , BFH/NV 1989, 141 ). Ein Feststellungsbescheid kann demzufolge nicht mit dem Antrag auf Ergänzung erfolgreich angefochten werden. Die Ergänzung ist vielmehr nur durch Antrag auf Erlass eines Ergänzungsbescheids i.S.

§ 179Abs.

3 AO geltend zu machen. Im Zweifel ist ein Rechtsbehelf, mit dem eine Ergänzung

Feststellungsbescheids geltend gemacht wird, in einen Antrag auf Erlass eines Ergänzungsbescheids umzudeuten (Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 179 AO Rz 355). 2. Der geänderte Gewinnfeststellungsbescheid hätte eine Feststellung darüber enthalten müssen, dass die Änderung auf einem rückwirkenden Ereignis beruht. Den Erlass eines Ergänzungsbescheids mit dieser Feststellung hat das FA zu Unrecht abgelehnt. a) Nach § 179 Abs. 2 Satz 2, § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO werden die einkommensteuerpflichtigen und körperschaftsteuerpflichtigen Einkünfte und mit ihnen im Zusammenhang stehende andere Besteuerungsgrundlagen gesondert und einheitlich festgestellt, wenn an den Einkünften mehrere Personen beteiligt und die Einkünfte diesen Personen steuerlich zuzurechnen sind. Zu den mit den Einkünften in Zusammenhang stehenden Besteuerungsgrundlagen gehört auch die Feststellung, ob die Änderung eines Gewinnfeststellungsbescheids auf einem rückwirkenden Ereignis i.S. von § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO und damit zugleich auch auf einem rückwirkenden Ereignis i.S. von § 233a Abs. 2a AO beruht. Die Entscheidung darüber ist

halb im Feststellungsverfahren zu treffen (BFH-Urteil vom 19. März 2009 IV R 20/08 , BFHE 225, 292 , BStBl II 2010, 528 ). b) Die Änderung

Gewinnfeststellungsbescheids 2007 für die Klägerin beruht auf einem rückwirkenden Ereignis i.S.

§ 233aAbs.

2a AO. aa) Führt die Festsetzung der Einkommensteuer zu einem Unterschiedsbetrag --resultierend aus der festgesetzten Steuer, vermindert um die anzurechnenden Steuerabzugsbeträge, um die anzurechnende Körperschaftsteuer und um die bis zum Beginn

Zinslaufs festgesetzten Vorauszahlungen (§ 233a Abs. 3 Satz 1 AO)--, ist dieser unabhängig davon, zu wessen Gunsten er ausfällt, nach § 233a Abs. 1 Satz 1 AO zu verzinsen. Der Zinslauf beginnt grundsätzlich 15 Monate nach Ablauf

Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist (§ 233a Abs. 2 Satz 1 AO). Soweit die Steuerfestsetzung auf der Berücksichtigung eines rückwirkenden Ereignisses (§ 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 2 AO) beruht, beginnt der Zinslauf abweichend hiervon 15 Monate nach Ablauf

Kalenderjahres, in dem das rückwirkende Ereignis eingetreten ist (§ 233a Abs. 2a AO). bb) Der Anwendungsbereich

§ 233aAbs. 2a AO ist im Streitfall eröffnet. Die Regelung wird insoweit nicht durch § 7g ESt

G verdrängt. Der Zinslauf ergibt sich

halb bei Änderungen nach § 7g EStG aus § 233a Abs. 2a AO, soweit diese Vorschrift nicht ausdrücklich gemäß § 7g Abs. 4 Satz 4 EStG ausgeschlossen ist (gleicher Ansicht im Ergebnis Bartone in Korn, § 7g EStG n.F. Rz 100; Groß, Steuern und Bilanzen --StuB-- 2009, 214, 215; Kratzsch, Gestaltende Steuerberatung 2009, 288, 295; ders. in Frotscher, EStG, Freiburg 2011, § 7g Rz 71; Kulosa, DStR 2008, 131, 134; Schmidt/Kulosa, EStG,

1. Aufl., § 7g Rz 30; Lambrecht in Kirchhof, EStG,
2. Aufl., § 7g Rz 37; Lehr, Neue Wirtschaftsbriefe --NWB--, Beratung aktuell 2007, 4141; B. Meyer in Herrmann/Heuer/Raupach, § 7g EStG Rz 116; Meyer/Ball, Finanz-Rundschau --FR-- 2009, 641, 647; Ott, StuB 2008, 247, 248; Peetz, Deutsche Steuer-Zeitung --DStZ-- 2008, 680, 689; Weßling, Betriebs-Berater 2010, 1450; ders., DStR 2011, 1645; anderer Ansicht BMF-Schreiben in BStBl I 2009, 633, Rn 72; Bergan/Martin, DStR 2011, 1546; Blümich/ Brandis, § 7g EStG Rz 66; Grune, Aktuelles Steuerrecht --AktStR-- 2008, 1, 14; Hottmann, DStR 2009, 1236, 1241; Kaligin in Lademann, EStG, § 7g n.F. Rz 35; Moritz, AktStR 2009, 337, 357; Pitzke, NWB Fach 3, 14671, 14680; ders., NWB 2009, 2063, 2072; Roland in Bordewin/Brandt, § 7g EStG n.F. Rz 36; Rosarius, DStZ 2009, 463, 470; Wendt, FR 2008, 598, 602).

Anlagevermögens unter dort näher bestimmten Voraussetzungen gewinnmindernd in Anspruch genommen werden. Vorausgesetzt wird insbesondere, dass der Steuerpflichtige beabsichtigt, das begünstigte Wirtschaftsgut in den dem Wirtschaftsjahr folgenden drei Wirtschaftsjahren anzuschaffen oder herzustellen (§ 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 Buchst. a EStG). Im Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung ist der in Anspruch genommene Abzugsbetrag bis zur Höhe von 40 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten dem Gewinn hinzuzurechnen (§ 7g Abs. 2 Satz 1 EStG). Soweit der Investitionsabzugsbetrag nicht bis zum Ende

Investitionszeitraums hinzugerechnet wurde, ist der gewinnmindernde Abzug rückgängig zu machen. Der betreffende Steuer- oder Feststellungsbescheid ist auch dann zu ändern, wenn er bestandskräftig ist (§ 7g Abs. 3 EStG). Zu der Frage, ob und von welchem Zeitpunkt an die sich im Fall der Änderung nach § 7g Abs. 3 EStG aufgrund

geänderten Bescheids ergebende Steuernachzahlung zu verzinsen ist, enthält das EStG in seiner für das Streitjahr geltenden Fassung keine Regelung. § 7g Abs. 3 Satz 4 EStG i.d.F.

Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes (AmtshilfeRLUmsG) vom 26. Juni 2013 (BGBl I 2013, 1809), der jetzt ausdrücklich die Anwendung

§ 233aAbs. 2a AO ausschließt, ist erst im Jahr 2013 in Kraft getreten (Art. 31 Abs. 1 Amtshilfe

RLUmsG) und hat

halb für die Entscheidung

Streitfalls keine Bedeutung.

Investitionsabzugsbetrags nachträglich rückgängig zu machen ist. Wird das Wirtschaftsgut nach der Investition nicht entsprechend den Vorgaben

§ 7gAbs. 4 Satz 1 ESt

G genutzt, muss der Abzug

Investitionsabzugsbetrags rückgängig gemacht werden. Dies geschieht ebenfalls durch rückwirkende Änderung

betreffenden und ggf. bestandskräftigen Steuer- oder Feststellungsbescheids (§ 7g Abs. 4 Sätze 2 und 3 EStG). Für diesen Fall bestimmt § 7g Abs. 4 Satz 4 EStG, dass § 233a Abs. 2a AO nicht anzuwenden ist.

Investitionsabzugsbetrags zu ändern sind, verzichtet, gäbe es keinen Anlass, § 233a Abs. 2a AO nicht anzuwenden, sofern seine Voraussetzungen erfüllt sind.

Gesetzgebers nicht festgestellt werden, ließe sich eine Verdrängung

§ 233aAbs.

2a AO aber ebenfalls nicht begründen. Dies wäre nur im Wege einer analogen Anwendung

§ 7gAbs. 4 Satz 4 ESt

G möglich. Voraussetzung dafür wäre eine planwidrige Regelungslücke, die nur dann vorläge, wenn umgekehrt festgestellt werden könnte, dass die Übernahme der Regelung aus § 7g Abs. 4 Satz 4 EStG z.B. in § 7g Abs. 3 EStG versehentlich unterblieben ist. Dafür gibt es keine Anhaltspunkte. Vielmehr spricht die Schaffung einer umfassenden Neuregelung dafür, dass die nur an einer Stelle ausdrücklich geregelte Suspendierung

§ 233aAbs.

2a AO auch auf diesen Fall begrenzt bleiben sollte. Die Parallelität der Korrekturvorschriften in § 7g Abs. 3 und Abs. 4 EStG war dem Gesetzgeber bewusst, wie der Begründung

Entwurfs

UntStRefG 2008 entnommen werden kann (BTDrucks 16/4841, S. 53). Zu § 7g Abs. 3 EStG heißt es dort, als Folge der Korrektur der Veranlagung könne sich "eine Verzinsung der daraus resultierenden Steuernachforderungen gemäß § 233a AO ergeben". Demgegenüber lautet die Begründung zu § 7g Abs. 4 Satz 4 EStG: "Die Rückgängigmachung der Anwendung

§ 7gAbs.

1 und 2 löst nach Satz 4 keinen abweichenden Zinslauf im Sinne

§ 233aAbs.

2a AO aus." Im Gesetzgebungsverfahren wurde der Entwurf

§ 7gAbs. 4 ESt

G unverändert übernommen; der Entwurf

§ 7gAbs. 3 ESt

G wurde auf Vorschlag

Finanzausschusses

Deutschen Bundestags nur insoweit geändert, als die Investitionsfrist nun drei statt zwei Jahre beträgt (BTDrucks 16/5452, S. 14). Anhaltspunkte dafür, dass der Gesetzgeber den Grund für die Änderung

Bescheids nach § 7g Abs. 3 EStG im Unterschied zu § 7g Abs. 4 EStG nicht als rückwirkendes Ereignis beurteilt haben könnte, sind vor diesem Hintergrund nicht ersichtlich (anderer Ansicht Bergan/ Martin, DStR 2011, 1546, 1547; Blümich/Brandis, § 7g EStG Rz 66; BMF-Schreiben in BStBl I 2009, 633, Rn 72 a.E.). cc) Die Voraussetzungen

§ 233aAbs. 2a AO sind im Streitfall erfüllt.

Sachverhalts rückwirkende steuerliche Bedeutung zukommt, bestimmt sich im Anwendungsbereich

§ 233aAbs.

2a AO ebenso wie bei § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO allein nach dem jeweils einschlägigen materiellen Recht (BFH-Urteil vom 18. Mai 1999 I R 60/98 , BFHE 188, 542 , BStBl II 1999, 634 , unter Bezugnahme auf den Beschluss

Großen Senats

BFH vom 19. Juli 1993 GrS 2/92 , BFHE 172, 66 , BStBl II 1993, 897 ). Aufgrund welcher verfahrensrechtlichen Norm eine rückwirkende steuerliche Berücksichtigung

nachträglich eingetretenen Ereignisses möglich ist, hat für die Anwendung

§ 233aAbs. 2a AO danach keine Bedeutung.

Investitionsabzugsbetrags und vor Ablauf der Investitionsfrist

§ 7gAbs. 1 Satz 2 Nr. 2 Buchst. a ESt

G lässt die Voraussetzungen für den Investitionsabzugsbetrag entfallen. Diese knüpfen an das Bestehen der Investitionsabsicht während der gesamten Investitionsfrist an. Haben die Voraussetzungen im Abzugsjahr vorgelegen und fallen diese später weg, hat dies zur Folge, dass der Abzug im Jahr der Gewinnminderung nachträglich unzulässig wird und rückgängig zu machen ist. Eine Gewinnerhöhung im Jahr

Wegfalls der Voraussetzungen für den Investitionsabzugsbetrag sieht § 7g EStG nicht vor. Vielmehr regelt die Vorschrift, dass sowohl im Fall

Ausbleibens der Investition (§ 7g Abs. 3 EStG) als auch im Fall

Nichteinhaltens der Nutzungs- und Verbleibensvoraussetzungen nach der Investition (§ 7g Abs. 4 EStG) der Abzug im Jahr der Gewinnminderung rückgängig zu machen ist. Demgemäß muss auch im Fall

Wegfalls der Investitionsabsicht die Gewinnminderung im Jahr

Abzugs rückgängig gemacht werden. Der Wegfall der Investitionsabsicht hat damit materielle Rückwirkung auf das Jahr der Gewinnminderung. c) Das FG hat das FA danach zu Recht verpflichtet, die Feststellung nachzuholen, dass die Änderung auf einem rückwirkenden Ereignis beruht. Die Revision

FA war

halb zurückzuweisen. Permalink: http://openjur.de/u/643886.html Kommentare