Tenor Der Einkommensteuerbescheid 2003 vom 16.03.2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 23.04.2010 wird dahingehend geändert, dass weitere Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständi

§ 173Rz.

7 m.w.N.). Eine Tatsache kann sowohl in einem positiven Zustand, beispielsweise dem Abfluss von Zahlungsmitteln, als auch im Fehlen einer Eigenschaft oder Nichteintritt eines Vorgangs, wie etwa einer fehlenden Vereinbarung, bestehen (PK/

§ 173Rz.

7). Beweismittel sind alle Erkenntnismittel, die geeignet sind, das Vorliegen oder Nichtvorliegen von Tatsachen zu beweisen, wie beispielsweise Urkunden, Auskünfte (PK/Koenig § 173 Rz. 34). Die Tatsachen und Beweismittel müssen außerdem nachträglich bekannt geworden und nicht erst nachträglich entstanden oder erstellt worden sein, weil nachträglich entstandene Beweismittel keine Änderung nach § 173 AO rechtfertigen (PK/

§ 173Rz.

42f m.w.N.). Nachträglich bekannt im Sinne des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO werden Tatsachen oder Beweismittel, wenn sie nach dem Zeitpunkt, in dem die Willensbildung über die Steuerfestsetzung abgeschlossen ist, bekannt werden (st. Rspr. BFH-Urteil vom 28. April 1998, IX R 49/96 , BFHE 185, 370 , BStBl II 1998, 458 ).

1. bb)Im Einklang damit steht der Grundsatz von Treu und Glauben einer Änderung nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO dann entgegen, wenn dem FA Tatsachen aufgrund einer Verletzung seiner Ermittlungspflichten unbekannt geblieben sind, der Steuerpflichtige seinerseits aber die ihm obliegenden Mitwirkungspflichten in zumutbarer Weise erfüllt hat. Voraussetzung dafür, dass der Steuerpflichtige die ihn treffende Mitwirkungspflicht erfüllt hat, ist insbesondere, dass er die Steuererklärungspflicht nach §§ 90 , 149 ff. AO in zumutbarem Umfang erfüllt hat. Der steuerlich relevante Sachverhalt muss hierbei richtig, vollständig und deutlich dem Finanzamt zur Prüfung unterbreitet worden sein (vgl. BFH-Beschluss vom 13.11.2007 VI B 160/06 , BFH/NV 2008, 341 m.w.N.). Der Umfang dieser Mitwirkungspflichten richtet sich gemäß § 90 Abs. 1 Satz 3 AO nach den Umständen des Einzelfalles. So ist eine Ermittlungspflichtverletzung des Finanzamtes bei der Änderung eines Steuerbescheids nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO unbeachtlich, wenn der Steuerpflichtige den Sachverhalt ganz bewusst falsch darlegt und bei dem Finanzamt einen Irrtum über einen tatsächlichen Geschehensablauf hervorruft (vgl. BFH-Urteil vom 20.04.2004 IX R 39/01 , BStBl. II 2004, 1072 m.w.N.). Liegt sowohl eine Verletzung der Ermittlungspflicht des Finanzamtes als auch eine Verletzung der Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen vor, so sind die beiderseitigen Pflichtverletzungen grundsätzlich gegeneinander abzuwägen. In der Regel trifft in diesem Fall die Verantwortlichkeit den Steuerpflichtigen, so dass der Steuerbescheid geändert werden kann, es sei denn, der Verstoß gegen die Ermittlungspflicht überwiegt deutlich den Verstoß gegen die Mitwirkungspflicht (vgl. BFH-Beschluss vom 28.02.2008 IV B 53/07 , BFH/NV 2008, 924 m.w.N.). Die an die Ermittlungen der Finanzbehörde nach § 88 AO zu stellenden Anforderungen sind nicht allgemein festzulegen. Die Finanzbehörde verletzt ihre Amtsermittlungspflicht dann, wenn sie offenkundigen Zweifelsfragen oder Unklarheiten nicht nachgeht und Ermittlungsmöglichkeiten nicht nutzt, deren Ergiebigkeit sich ihr hätten aufdrängen müssen (vgl. BFH-Urteile vom 12.07.2001 VII R 68/00 , BStBl II 2002, 44 und vom 28.06.2006 XI R 58/05 , BStBl II 2006, 835 ; Beschluss vom 22.08.2007 VIII B 220/06 - juris -). Bei der Bestimmung und Begrenzung der Ermittlungspflicht des Finanzamts kommt es wesentlich auf die Angaben des Steuerpflichtigen an. Grundsätzlich darf die Finanzbehörde nämlich davon ausgehen, dass der steuerlich erhebliche Sachverhalt richtig, vollständig und deutlich angegeben worden ist. Sie muss den Angaben des Steuerpflichtigen nicht mit Misstrauen begegnen. Werden Steuererklärungen abgegeben, so muss sie aber eventuellen Unklarheiten und Zweifelsfragen nachgehen, die sich aus der Erklärung oder den dazu eingereichten Unterlagen aufdrängen.
2. b)Dies vorangestellt, kommt eine Änderung des ursprünglich gegenüber den Klägern ergangenen Steuerbescheides nicht in Betracht.
3. aa)Dem Beklagten war es verwehrt, sich auf das Vorliegen einer etwaig nachträglich bekannt gewordenen Tatsache bzw. eines Beweismittels zu berufen. Insbesondere steht der Änderungsbefugnis des Beklagten der Grundsatz von Treu und Glauben entgegen. Zwar war die im vorliegenden Zusammenhang als Tatsache/Beweismittel in Betracht kommende Auskunft des Bundeszentralamtes für Steuern mit der rechtlichen Schlussfolgerung, dass es sich bei der A Ltd. wahrscheinlich um eine Domizilgesellschaft handelt, dem Beklagten im Zeitpunkt des Erlasses des ursprünglichen Einkommensteuerbescheides für das Streitjahr nicht bekannt; der Beklagte hätte aber bei ordnungsgemäßer Erfüllung der behördlichen Ermittlungspflicht bereits für das Streitjahr und nicht erst im Zusammenhang mit der Veranlagung 2005 eine entsprechende Anfrage an das BZSt stellen können und müssen. Im Streitfall hat der Beklagte seine Ermittlungspflicht verletzt, indem er vor Erlass des Bescheids vom 08.08.2005 über die Aufhebung des V.d.N. den Sachverhalt im Hinblick auf die vom Kläger erklärten Werbungskosten zur Outplacementberatung nicht hinreichend von Amts wegen ermittelt hat. Dem Beklagten war aufgrund der Einkommensteuererklärung und den nachfolgenden Erörterungen bis zur Aufhebung des V.d.N. bekannt, dass die in Gibraltar ansässige A Ltd. für im Ausland erbrachte Personaldienstleistungen in Höhe von 75.000 € z.T. - nämlich in Höhe der 3. Teilleistung i.H.v. 25.000 € - bar in Spanien bezahlt worden war. Ferner war ihm bekannt, dass in einem späteren Veranlagungszeitraum im Falle eines erfolgreichen Abschlusses eines neuen Anstellungsverhältnisses voraussichtlich eine weitere "success fee" i.H.v. 30 % des neuen Gehaltes zu zahlen war. Hieraus mussten sich bereits bei der Veranlagung 2003 und nicht erst bei der Veranlagung 2005 ganz erhebliche Zweifel aufdrängen, ob die entsprechenden Zahlungen an die A Ltd. als abzugsfähige Werbungskosten bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit anerkannt werden konnten, oder ob nicht die Art der Dienstleistung, der Ort der Ansässigkeit des Vertragspartners, dessen Gesellschaftsform, die gewählten Zahlungsmodalitäten - fünfstellige Euro-Beträge bar im Ausland an nicht näher benannte Personen - und die Höhe der geltend gemachten Werbungskostenbeträge Anlass gaben, die Kläger - ggf. nach Einschaltung des BZSt - gemäß § 160 AO zur Benennung des tatsächlichen Zahlungsempfängers aufzufordern und den Werbungskosten-Abzug bei Nichterfüllung des Benennungsverlangens zu versagen. Der Beklagte hätte diese Zweifel und Unklarheiten spätestens vor Erlass des Bescheids über die Aufhebung des V.d.N. beseitigen müssen, indem er nach § 88 AO den Sachverhalt über die in der Steuererklärung und nachfolgend gemachten Angaben des Klägers hinaus durch nur ihm zur Verfügung stehende Ermittlungsmöglichkeiten - wie hier die Einschaltung des BZSt - ermittelte. Neue Tatsachen und Beweismittel, die die Erforderlichkeit eines solchen Vorgehens erstmals im Unterschied zu dem bisherigen Informationsstand des Beklagten erkennen ließen, haben sich nach der Aufhebung des V.d.N. nicht ergeben. Der Kläger kann sich auch auf Treu und Glauben berufen, da er entgegen der Auffassung des Beklagten seinerseits seinen Mitwirkungspflichten - auch unter Berücksichtigung des § 90 Abs. 2 AO - voll genügt hat. Eine Verletzung der Mitwirkungspflichten auf Seiten des Klägers ist nicht zu erkennen. Der Kläger hat alle ihm bekannten und notwendigen Angaben zum Sachverhalt "Outplacementberatung" gemacht und sämtliche ihm zur Verfügung stehenden Unterlagen eingereicht und damit die mehrfachen Anfragen des Beklagten umfassend beantwortet. Er hat umfassende, erläuternde Angaben zu den gezahlten Beträgen an die A Ltd. gemacht, die vollständig und aus seiner Sicht zutreffend waren. Auch musste der Kläger vorab ohne Anlass keine weiteren Recherchen zur A Ltd. anstellen. Zuzugestehen ist dem Beklagten, dass der Kläger nicht auf die fehlenden Geschäftsräume und Kontaktmöglichkeiten in Gibraltar hingewiesen hat. Allerdings hat der Kläger glaubhaft und nachvollziehbar dargelegt, dass er diese Erkenntnisse erst durch den Beklagten nach Offenbarung der Mitteilung des BZSt gewonnen hat. Anhaltspunkte dafür, dass der Kläger bewusst ihm bekannte Tatsachen zur Identität der A Ltd. verschwiegen hat, bestehen nicht. Auch sind keinerlei Umstände erkennbar, die beim Kläger Zweifel an der A Ltd. hätten aufkommen lassen müssen. Die von der A Ltd. aufgrund des geschlossenen Vertrages geschuldeten Leistungen wurden vollumfänglich erbracht und lieferten als Resultat eine neue Geschäftsführeranstellung des Klägers. Bei dieser Sachlage musste der Kläger keine weiteren Nachforschungen anstellen. Auch ergibt sich weder aus dem EStG noch aus der AO eine Verpflichtung zur unaufgeforderten Vorlage weiterer Angaben zum Geschäftspartner oder zur umfassenden Recherche ohne Anlass. Zur Auskunft und zur Beibringung von Unterlagen ist der Steuerpflichtige - abgesehen von den rechnerischen Grundlagen der Gewinnermittlung (§ 150 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 AO i.V.m. § 25 Abs. 3 EStG, §§ 56 , 60 EStDV) - nach § 93 , 97 AO nur verpflichtet, wenn das Finanzamt dies ausdrücklich von ihm in Erfüllung seiner behördlichen Amtsermittlungspflicht verlangt (vgl. FG Düsseldorf, EFG 1999, 260 und FG Köln, EFG 2001, 1016 ). Das ist im Streitfall bis zur Aufhebung des V.d.N. nicht geschehen. Damit hat der Kläger die ihm nach § 150 AO obliegende Steuererklärungspflicht und seine aus § 90 Abs. 1 und Abs. 2 AO folgende Mitwirkungspflicht bei der Sachverhaltsfeststellung in vollem Umfang erfüllt. Hiervon ging offensichtlich auch der Beklagte aus, denn er hat - nach Vorlage sämtlicher dem Kläger vorliegenden Unterlagen betreffend die A Ltd. - den zuvor gesetzten V.d.N. aufgehoben. In dieses Bild fügt sich auch stimmig ein, dass erst die Nachforschungen des BZSt und nicht etwa vom Kläger verschwiegene, unterdrückte oder falsch dargestellte Tatsachen zu dem vom Beklagten erlassenen Benennungsverlangen führten. Die Darstellungen zum Sachverhalt seitens des Klägers haben sich dagegen nie geändert noch wurden sie inhaltlich entscheidend ergänzt.
4. bb)Ob die durch das BZSt gewonnenen Erkenntnisse, dass es sich bei der A Ltd. um eine Domizilgesellschaft handelt/handeln könnte eine neue Tatsache oder zumindest ein neues Beweismittel darstellen, ist vor diesem Hintergrund nicht mehr entscheidungserheblich. Lediglich ergänzend merkt der Senat an, dass die Kläger insoweit zu Recht darauf hinweisen, dass es sich hierbei zunächst lediglich um Schlussfolgerungen des BZSt handelt. Auch Vermutungen, Verdachtsmomente und Wahrscheinlichkeiten sind noch keine Tatsachen. Eine Tatsache besteht vielmehr erst, wenn über einen Lebensvorgang hinreichende Gewissheit herrscht (Loose in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 173 AO Rz. 3 a. E.; BFH-Urteil vom 6. 12. 1994 IX R 11/91 , BFHE 176, 221 , BStBl II 1995, 192 ; zur Reduktion der Gewissheit bei Vorliegen von Hilfstatsachen und Mitwirkungspflichtverletzungen vgl. BFH-Urteil vom 23. 3. 2011 X R 44/09 , BFHE 233, 297 , BStBl II 2011, 884 ; Hoffmann, EFG 2010, 100). Ob das Schreiben des BZSt deshalb möglicherweise als neues Beweismittel anzusehen ist, weil sich erst aufgrund der durch das BZSt angestellten Nachforschungen ergab, dass die A Ltd. über keine feststellbaren eigenen Geschäftsräume verfügt hat und auch in keinen örtlichen Telefon- und Branchenverzeichnissen von Gibraltar eingetragen war, so dass ggf. erst diese Feststellungen die Voraussetzungen für ein ermessensgerechtes Benennungsverlangen gemäß § 160 AO schafften, musste der Senat angesichts des festgestellten Verstoßes gegen Treu und Glauben allerdings nicht mehr entscheiden.
5. cc)Auf die Frage, ob auch die Nichtbeantwortung des Benennungsverlangens eine neue Tatsache darstellt, kommt es damit ebenfalls nicht mehr entscheidend an. Die Revision war gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zur Rechtsfortbildung im Hinblick auf die von dem Beklagten aufgeworfene Frage des Umfangs der Pflichtenkreise von Steuerpflichtigen und FA bei zu einem Benennungsverlangen gemäß § 160 AO Anlass gebenden Auslandssachverhalt zuzulassen. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. § 709 ZPO. Permalink: https://openjur.de/u/668902.html ( https://oj.is/668902 ) Volltext Druckansicht PDF Download Zitate 21 Zitiert 2 Referenzen 0 Schlagworte Problem melden Impressum Datenschutz Nutzungsbedingungen Über openJur English openJur e.V.