Tenor 1. Der Haftungsbescheid vom 26.08.1997 in Form der Einspruchs- scheidung vom 28.04.1998 wid aufgehoben. Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte. 2. Die Revision wird zugelassen. Tatbestand

, Kommentar zur AO und FGO, Stand Nov. 2001, § 102 FGO Tz. 4 ff und 9 ff m.w.N.; von Groll in Gräber, Kommentar zur FGO, § 102 Rn. 14) war der Haftungsbescheid vom

1. August 1997 in Form der Einspruchsentscheidung vom
2. April 1998 aufzuheben. Gem. § 191 Abs. 1 S. 1 AO kann durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden, wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet. Die Inanspruchnahme des Haftenden steht im pflichtgemäßen Entschließungs- und Auswahlermessen der Finanzbehörde (Tipke/

, § 191 AO, Rn. 36). Gem. § 5 AO hat die Finanzbehörde ihr Ermessen entsprechend dem Zweck der Ermächtigung auszuüben und die gesetzlichen Grenzen des Ermessens einzuhalten. Ein Ermessensfehlgebrauch in Form der so genannten Ermessensunterschreitung liegt vor, wenn die Finanzbehörde bei der Ermessensausübung nicht alle gebotenen Erwägungen anstellt und keine Ermessensreduzierung auf Null vorliegt (Tipke/

§ 5AO Tz.

40). Das Entschließungsermessen räumt der Finanzbehörde die Befugnis ein, über die Inanspruchnahme eines Haftungsschuldners dem Grunde nach zu befinden, sie hat aber auch darüber zu entscheiden, ob sie diesen nur für einen Teilbetrag der Summe, für die er gesetzlich haftet, in Anspruch nimmt (BFH vom 8.11.1988, VII R 78/85 , BStBl. II 1989, 118

, § 5 AO Tz. 14, § 191 AO Tz. 40). Ein Auswahlermessen der Finanzbehörde besteht, wenn eine von mehreren Rechtsfolgen zu setzen ist und der Entschluss über die Auswahl der Einzelnen zugelassenen Rechtsfolgen ihr überlassen ist, wie die Auswahl unter mehreren Haftenden als Gesamtschuldner gem. § 44 AO (BFH vom 25. Juli 1991, V R 89/88 , BStBl. II 1992, 3 ; Tipke/

, § 5 AO Tz. 14).

1. a)Bei der Ausübung des Entschließungsermessens hat der Bekl. nicht alle Umstände gewürdigt, die nach Auffassung des erkennenden Senats in die Erwägungen mit einzubeziehen waren. Im Haftungsbescheid vom 26. August 1997 und in der Einspruchsentscheidung vom 28. April 1998 führt der Bekl. im Wesentlichen aus, warum er den Kl. als Gehilfen der Steuerhinterziehung des C************** ansieht und deshalb in Haftung nimmt. Zu der Nichtbeanstandung der Rechnungslegung der F-KG durch den Betriebsprüfer führt er aus, dies könne vielerlei Gründe haben. Diese Erwägungen im Rahmen des Entschließungsermessen reichen nicht aus.
2. aa)Eine Ermessensreduzierung auf Null wegen einer Zusage, keinen Haftungsbescheid zu erlassen, war nicht gegeben, da die Beweisaufnahme ergeben hat, dass eine solche Zusage weder gegeben wurde, noch in Aussicht gestellt worden ist. Da der Bekl. seine Zuschätzungen allein auf Grund des von der F-KG über Barverkaufsrechnungen bezogenen Wareneinsatzes vornahm, kommt grundsätzlich auch eine Haftung des Kl. für die sich aus den Zuschätzungen ergebenden Mehrsteuern in Betracht.
3. bb)Keine Bedenken bestehen dagegen, dass der Bekl. den Kl. dem Grunde nach als Haftenden in Anspruch nimmt, da dieser an der Steuerhinterziehung des C************** teilgenommen hat. Insoweit besteht nach der ständigen Rechtsprechung des BFH eine Ermessensvorprägung dahin, dass ein Gehilfe in der Regel als Haftender in Anspruch zu nehmen ist. Nähere Darlegungen im Haftungsbescheid sind daher nicht unbedingt erforderlich (vergl. BFH vom 5. März 1998, VII B 36/97 , BFH/NV 1998,1325 ; vom 26. Februar 1991, VII R 3/90 , BFH/NV 1991, 504 ; vom 12.04.1983, VII R 3/80 , DStR 1983, 454). Da gegen C************** auch nicht weiter vollstreckt werden kann, weil er sich an einem unbekannten Ort im Ausland aufhält, war der Bekl. auch nicht mehr gehalten, sich wegen der Befriedigung seiner Forderungen zunächst an diesen zu halten.
4. cc)Hinsichtlich der Höhe der Haftung fehlen jedoch Ausführungen des Bekl., warum er eine Haftung in voller Höhe der noch offenen Einkommensteuer 1992 für ermessensgerecht hält. Bei der Ausübung des Entschließungsermessens ist der Grad der Pflichtverletzung und das Maß des Verschuldens zu berücksichtigen (Tipke/

§ 191Tz.

40; BFH vom 05.03.1998, VII B 36/97 , a.a.O.). Es ist ebenfalls zu berücksichtigen, in welcher Höhe letztlich ein Steuerschaden entstanden ist. Ist dieser geringer als die Höhe der Steuerhinterziehung, ist dies bei der Ermessensausübung für eine Haftungsinanspruchnahme zu berücksichtigen (BFH vom 8. November 1988, VII R 78/85 , a.a.O.

§ 71Tz.

1 m.w.N.). Die Begründung des Haftungsbescheids muss die die Entscheidung der Finanzbehörde tragenden Gründe erkennen lassen, floskelhafte Wendungen und vorgefertigt erscheinende Formulierungen genügen nicht (BFH vom 18.09.1981, VI R 44/77 , a.a.O.). Im Rahmen der Ermessensausübung war das Vorbringen des Kl. zu berücksichtigen, anlässlich der Bp bei der F-KG hätte der Betriebsprüfer die Praxis des Rechnungssplittings bemerkt, aber keinen Hinweis erteilt, darin könne eine Beihilfe zu einer Steuerhinterziehung liegen. Zwar hat der Betriebsprüfer, wie unter 1.

1. c)dargelegt, keinen Vertrauenstatbestand dahin geschaffen, eine Beihilfe zu Steuerhinterziehungen der Kunden liege nicht vor. Dennoch hätte ein Hinweis des Prüfers Auswirkungen auf die Höhe der Schuld haben können, für die der Kl. in Haftung genommen wurde. Die Wendung, die Nichtbeanstandung der Rechnungslegung durch den Prüfer könne vielerlei Gründe haben, genügt nicht den Anforderungen an eine Ermessensausübung. Denn der Bekl. darf seine Ermessensausübung nicht mit floskelhaften Wendungen und vorgefertigten Argumenten begründen. Diese vom Bekl. verwandte Formulierung erweckt einen floskelhaften Eindruck und lässt nicht erkennen, ob und wie der Bekl. sich mit diesem Vorbringen des Kl. auseinander gesetzt hat. Der Bekl. hat nicht bestritten, dass die Praxis des Rechnungssplittings zumindest von dem Betriebsprüfer der im Dezember 1991 und im August 1992 durchgeführten BP bemerkt worden ist. Er hat zu diesem, vom Kl. weiter substantiierten, Vorbringen nicht vertiefend Stellung genommen, sondern sich auf die genannte pauschale Äußerung beschränkt. Der Senat schließt daraus, dass der Bekl. dem Vorbringen des Kl. zum tatsächlichen Geschehen folgt. Da jedoch auf Seiten der für die F-KG handelnden Personen der Eindruck entstehen konnte, das Rechnungssplitting sei jedenfalls auf der Ebene der F-KG und damit auch für die für die F-KG handelnden Personen steuerlich korrekt, weil ein Betriebsprüfer das Rechnungssplitting bemerkt, aber im Ergebnis nicht beanstandet und nicht auf eine mögliche Beihilfe zu einer Steuerhinterziehung hingewiesen hat, war eine vertiefende Auseinandersetzung mit diesem Vorbringen notwendig. Denn die für die F-KG Handelnden konnten eine besondere Sach- und Rechtskunde des Betriebsprüfers unterstellen. Auch der Kl. durfte darauf vertrauen, dass der Betriebsprüfer als mit der Prüfung betrauter Amtsträger in dem von ihm zu prüfenden Bereich besondere Kenntnisse hatte. Die Betriebsprüfung fand im Dezember 1991 und im August 1992 statt. Wäre ein Hinweis, in dem Rechnungssplitting könne möglicherweise eine Beihilfe zur Steuerhinterziehung liegen, zu den genannten Zeitpunkten erfolgt, und wäre im Dezember 1991 bzw. im August 1992 diese Praxis beendet worden, und nunmehr Rechnungen erteilt worden, die den Anforderungen des § 144 AO und § 14 Abs. 1 UStG entsprachen, hätten sich ebenfalls Auswirkungen auf Höhe der Haftung des Kl. für die Einkommensteuerschuld 1992 des C************** ergeben. Denn selbst wenn C************** weiter den Wareneinkauf und die Umsätze verkürzt hätte, hätte der Kl. wegen der nunmehr ordnungsgemäßen Rechnungen nicht mehr in Anspruch genommen werden können. Obwohl kein Vertrauenstatbestand durch den Betriebsprüfer geschaffen wurde, hatte der Bekl. das durch den fehlenden Hinweis auf eine mögliche Beihilfe zur Steuerhinterziehung unter Umständen erzeugte "Gefühl der Sicherheit" vor weiteren Maßnahmen der Finanzbehörden im Rahmen der Ausübung des Entschließungsermessens zur Höhe der Haftungsinanspruchnahme zu würdigen. Ebenfalls war in die Abwägung zur Höhe der Inanspruchnahme des Kl. einzubeziehen, dass der Kl. als Geschäftsführer auch der J-GmbH die meiste Zeit in deren Räumlichkeiten in H****** verbrachte und daher wegen seiner räumlichen Abwesenheit unter Umständen eine geringere Haftungshöhe im Verhältnis zu dem weiteren - für den Vertrieb und damit auch für die Annahme der Bestellungen zuerst verantwortlichen - Geschäftsführer N****** O** gerechtfertigt war. Weiter ist der Bekl. nicht auf das Vorbringen des Kl., er sei in 1992 schwer erkrankt gewesen, eingegangen. Es ist zwar fraglich, ob dieser Gesichtspunkt Auswirkungen auf die Höhe der Haftung haben kann, da der Kl. für das Prinzip der geteilten Bestellungen und des Rechnungssplittings verantwortlich ist, er war jedoch zu würdigen. Der Bekl. ist in seinen Ermessenserwägungen nicht darauf eingegangen, dass zwar bei C************** die Vorsteuer aus den Barverkaufsrechnungen der F-KG nicht zum Abzug zugelassen wurde, aber die F-KG diese Umsatzsteuer im Rahmen ihrer Umsatzsteuervoranmeldungen und -erklärungen erklärt und abgeführt hat. Gem. § 15 Abs. 1 UStG kann ein Unternehmer u.a. die Vorsteuerbeträge abziehen, die in Rechnungen i.S.d. § 14 UStG für Lieferungen für sein Unternehmen gesondert ausgewiesen sind. Gem. § 14 Abs. 1 Nr. 2 UStG muss eine Rechnung neben weiteren Angaben den Namen und die Anschrift des Leistungsempfängers enthalten. Diesen Anforderungen genügten jedenfalls die im Zeitraum der Steuerfahndungsprüfung 1988 bis November 1993 ausgestellte Rechnungen nicht. Die ab Dezember 1993 ausgestellten Rechnungen enthielten die Bezeichnung "China-Restaurant P**********". Ob diese Bezeichnung des Leistungsempfängers für einen Vorsteuerabzug ausreicht, lässt der Senat dahinstehen. Der BFH hat mehrfach entschieden, dass auch bei der Inhaftungnahme nach § 71 AO auf die Höhe des entstandenen Steuerschadens abzustellen ist und die Haftung für USt entfällt, wenn die geschuldete USt zu berichtigen ist (vgl. BFH vom 26.08.1992, VIII R 50/91 , BStBl. II 1993, 8 ; vom 25.07.1989, VII R 54/98 , BStBl. II 1990, 284 und vom 02.04.1981, V R 39/79 , BStBl. II 1981, 627 ). Zwar haftet der Kl. nicht wegen USt, dennoch musste der Bekl. bei der Ausübung des Entschließungsermessens folgende Überlegungen berücksichtigen. Die durch Barverkaufsrechnungen abgewickelten Lieferungen wiesen die auf die Lieferung entfallende Umsatzsteuer offen aus. Die F-KG hat auch die Umsätze auf Grund von Barverkaufsrechnungen in die Buchführung übernommen. Auch die von C************** vereinnahmte Umsatzsteuer wurde ordnungsgemäß verbucht und in den Umsatzsteuervoranmeldungen und -erklärungen der F-KG berücksichtigt. Ein Steuerschaden ist daher in Höhe der bei C***************nicht abgezogenen Vorsteuer nicht entstanden. Es war nach Auffassung des erkennenden Senats im Rahmen der Ermessenserwägungen zu berücksichtigen, dass der C************** zumindest nach einem entsprechenden Hinweis der Steuerfahndungsprüfer oder des Bekl. von der F-KG berichtigte Rechnungen hätte anfordern können, und so u.U. den Vorsteuerabzug zu einem späteren Zeitpunkt erlangt hätte. Zwar wurde der Kl. für ESt 1992 des C************** in Haftung genommen, nicht für USt- Schulden. Es können sich jedoch dadurch Auswirkungen auf die Höhe der noch offenen Einkommensteuerschuld für 1992 des C************** ergeben, dass die auf die Umsatzsteuerschulden des C************** gezahlten oder verbuchten Beträge bei einer um die nicht abgezogene Vorsteuer niedrigeren USt-Schuld die Einkommensteuerschuld 1992, für die der Kl. in Haftung genommen wurde, gemindert hätte. Wäre die USt-Schuld des C************** um die Vorsteuerbeträge verringert festgesetzt worden, hätte der Bekl. die auf diese Beträge verbuchten Gelder - ggfls. durch Aufrechnung gem. § 226 Abs. 1 AO - zur (teilweisen) Tilgung der noch offenen Einkommensteuer 1992 verwenden können. Da die Haftung nach § 71 AO den Zweck hat, den eingetretenen Steuerschaden zu verringern oder zu beseitigen, kann nicht allein auf die Höhe der Steuerhinterziehung des Haupttäters abgestellt werden. Im Rahmen der Ermessensausübung ist auch auf die Höhe des tatsächlichen Steuerschadens einzugehen. Würde bei der Inhaftungnahme des Kl. allein auf die Höhe der Steuerhinterziehungen des C************** abgestellt, bekäme die Inhaftungnahme auch den Charakter einer Strafmaßnahme. Eine solche stellt aber die Haftung nach § 71 AO nicht dar. Es hätten sich auch Auswirkungen auf die Höhe der Einkommensteuerschuld 1992 des C************** ergeben. Denn der Bekl. erhielt von C************** eine freiwillige Zahlung von 200.000 DM sowie Ratenzahlungen von 5.000 DM monatlich bis zur Betriebsaufgabe durch C**************. Zumindest weitere 221.000 DM konnten im Vollstreckungswege beigetrieben werden. Auf Grund der erheblichen Höhe der in Folge der Steuerfahndungsprüfung bei dem C************** gezahlten bzw. vollstreckten Beträge war nach Auffassung des erkennenden Senats für die Haftungsinanspruchnahme des Kl. erforderlich, in die Ermessenserwägung mit einzubeziehen, ob bei einer Berücksichtigung der bei C************** nicht abgezogenen Vorsteuern eine geringere Einkommensteuerschuld für 1992 verblieben wäre. Ergänzend weist der Senat darauf hin, dass nach seiner Auffassung bei der Ausübung des Entschließungsermessens zur Höhe der Inanspruchnahme die Relation des durch die Beihilfe des Kl. entstandenen Steuerschadens zu dem Grad des Verschuldens des Kl. zu würdigen war. Anderenfalls droht eine Verletzung des Gebotes der Verhältnismäßigkeit, welches auch für den Erlass eines Haftungsbescheids gilt (vergl. Boeker in Hübschmann/Hepp/Spitaler, (H/H/Sp) Kommentar zur AO und FGO, § 191 Rz. 31), durch welchen ein Eingriff in das durch Art. 14 Grundgesetz geschützte Eigentum erfolgt (vergl. dazu Birk in H/H/Sp § 5 AO Rz. 163). Der BFH hat in seinem Urteil vom 26.02.1991 ( VII R 3/90 , a.a.O.) entschieden, dass eine Ermessensvorprägung auch der Höhe nach für die Inhaftungnahme eines Gehilfen nach § 71 AO gegeben sei. Diese Folge aus dem Schadensersatzcharakter der Norm. Begrenzt werde die Haftung des Gehilfen durch seinen Vorsatz, da er nur für den Steuerschaden in Anspruch genommen werden könne, der von seinem Tatvorsatz umfasst sei. Auf den Grad des Verschuldens komme es nicht an. Die für die Höhe der Strafzumessung nach § 46 StGB zu würdigende Schuld des Gehilfen und die weiteren in § 46 StGB genannten Tatbestandsmerkmale seien für die Höhe der Inanspruchnahme nicht heranzuziehen, da die Haftung nach § 71 AO Schadensersatzcharakter habe, nicht aber Strafcharakter. Auch sei für die Höhe der Inhaftungnahme nicht erheblich, ob der Gehilfe in der Lage sei, die Haftungssumme zu zahlen. Der Senat hat Zweifel, ob diesen Ausführungen auch im vorliegenden Fall uneingeschränkt gefolgt werden kann. Denn der Kl. war als (mittelbarer) Geschäftsführer der F-KG relativ weit von der Tathandlung des C************** und auch der anderen Kunden der F-KG entfernt und er hatte nur bedingten Vorsatz. Zwar folgt der erkennende Senat dem BFH darin, dass § 71 AO keinen Strafcharakter habe. Er ist aber nicht der Auffassung, daraus könne abgeleitet werden, die Höhe der Schuld und die Tatnähe des Gehilfen hätten keine Auswirkungen auf die Höhe der Haftungsinanspruchnahme. Es darf nicht verkannt werden, dass die Haftungsinanspruchnahme vom Grad der Eingriffsintensität weit über eine aus der Beihilfehandlung folgende strafrechtliche Sanktion hinausgehen kann. Dies verdeutlicht sich im vorliegenden Fall. Das gegen den Kl. eingeleitete Strafverfahren wurden gegen eine Geldbuße von 150.000 DM eingestellt. Gleichzeitig wird er von mehreren Finanzämtern über eine Gesamtsumme, welche die Geldbuße um ein Mehrfaches übersteigt, in Haftung genommen. Es ist nicht auszuschließen, dass die Inhaftungnahme des Kl. für die Steuerschulden der Kunden der F-KG zum Verlust seiner wirtschaftlichen Existenz führt. Damit ist evident, dass die Eingriffsintensität der gesamten Haftungsinanspruchnahmen erheblich über der der strafrechtlichen Sanktion liegt. In dem dem Urteil des BFH vom 26.02.1991 ( VII R 3/90 , a.a.O.) zu Grunde liegenden Sachverhalt bestand zwischen den dortigen Kl. und dem Täter eine persönliche (verwandtschaftliche) Beziehung und eine relativ genaue Kenntnis des von dem Haupttäter bezweckten wirtschaftlichen Erfolgs. Auf Grund der verwandtschaftlichen Beziehung zum Haupttäter war Motiv der Gehilfen, dem Haupttäter bei der Erreichung des vom diesem erstrebten Erfolgs behilflich zu sein. Eine solche Motivlage kann dem Kl. nicht unterstellt werden. Sein Motiv war der wirtschaftliche Erfolg der F-KG, an dem er als Gesellschafter und Geschäftsführer der Komplementär-GmbH unmittelbar partizipierte. Der Senat ist der Auffassung, dass in Fällen wie diesem, in dem keine persönliche Nähebeziehung zwischen dem Gehilfen und dem Täter besteht, der Gehilfe die Tat des Haupttäters nur billigend in Kauf nimmt und seine Schuld im Verhältnis zu der des Haupttäters erheblich geringer ist, die geringere Schuld und die Tatferne des Gehilfen im Rahmen der Ausübung des Entschließungsermessens zur Höhe der Inanspruchnahme zu berücksichtigen sind. Ein "Automatismus" dahin, dass die Beihilfehandlung die Ermessensausübung auch zur Höhe der Inanspruchnahme vorprägt, hält der Senat nicht für sachgerecht. Fälle der vorliegenden Art, in denen ein Gehilfe potentiell für eine Vielzahl von Steuerschuldnern haftet, sind eher selten und kommen regelmäßig auf Grund von Steuerfahndungsmaßnahmen zu Tage. Nach Auffassung des Senats hatte der BFH bei der Auslegung des § 71 i.V.m. § 191 Abs. 1 S. 1 AO eine solche Fallkonstellationen nicht vor Augen, diese sind erst in der jüngsten Zeit bekannt geworden. Eine Auslegung der Haftung nach § 71 i.V.m. § 191 Abs. 1 S. 1 AO dahin, dass eine Ermessensvorprägung dahin bestehe, den Gehilfen in voller Höhe der nicht beitreibbaren Steuerrückstände des Haupttäters in Anspruch zu nehmen, zielt eher auf die Beihilfehandlung zu der oder den Taten eines Haupttäters, nicht aber auf Beihilfen zu eine Vielzahl von möglichen Haupttätern ab. Einer solchen Auslegung liegt auch eine engere Definition des Vorsatzbegriffs zu Grunde, welchen der BFH ausdrücklich als haftungsbegrenzendes Kriterium nennt. Nach Auffassung des Senats ist im Ergebnis die erweiterte Definition des Vorsatzbegriffs zu berücksichtigen. Auch dieser Umstand spricht gegen eine Ermessensvorprägung der Inhaftungnahme auch der Höhe nach bei Beihilfehandlungen in Fällen der hier vorliegenden Art. Für die Höhe der Inanspruchnahme des Gehilfen ist nach Auffassung des Senats im vorliegende Fall der vom Kl. erzielte wirtschaftliche Vorteil aus der Beihilfehandlung als ein weiterer Maßstab im Rahmen der pflichtgemäßen Ermessensausübung heranzuziehen. Denn es kam dem Kl. nicht auf die Verwirklichung der Haupttat an, er bezweckte nur den Erfolg des von ihm geleiteten Unternehmens. Dabei braucht die Finanzbehörde den wirtschaftlichen Erfolg nicht bis ins Einzelne zu ermitteln. Ausreichend ist nach Auffassung des Senats, dass die gesamten Vermögensvorteile, die der Gehilfe aus der Tat erlangt hat, überschlägig ermittelt werden, beispielsweise anhand des kalkulatorischen Rohgewinnaufschlags, der in dem durch "Schwarzeinkäufe" der Kunden erzielten Umsatz der F-KG enthalten war. Den Gehilfen trifft diesbezüglich eine erhöhte Darlegungslast, deren Nichterfüllung zu seine Lasten berücksichtigt werden kann. Sind - wie im vorliegenden Fall - mehrere Finanzämter für den Erlass von Haftungsbescheiden zuständig, ist durch geeignete Maßnahmen dafür Sorge zu tragen, dass die ungefähre Gesamtsumme der Inhaftungnahme überwacht wird. Der Senat verkennt nicht, dass es sich dabei um erhöhten Aufwand für die Finanzbehörden handelt, der aber mit vertretbarem Einsatz erbracht werden kann. Die vom Senat angestellten Erwägungen sind auch schon im Rahmen der Ermessensausübung zur Höhe der Inanspruchnahme zu berücksichtigen, nicht erst in einem späteren Billigkeitsverfahren, da dem Bekl. insoweit Ermessen eingeräumt ist und es sich nicht, wie bei der Steuerfestsetzung, um eine gebundene Entscheidung handelt.
2. b)Schließlich hat der Bekl. im Rahmen der Ausübung seines Auswahlermessens keine Feststellungen dazu getroffen, ob der weitere Geschäftsführer der F**** ************GmbH, der Komplementärin der F-KG, D*********, vom Rechnungssplitting wusste und ggfls. ebenfalls in Haftung zu nehmen war. Haben mehrere Personen den Haftungstatbestand erfüllt, müssen die Ermessensgründe mitgeteilt werden, die zur Auswahl des Inanspruchgenommenen geführt haben (BFH vom 24.11.1987, VII R 82/87, BFH/NV 1988, 206 ). Der Bekl. hat zum Auswahlermessen nur ausgeführt, dass der C***************nicht weiter in Anspruch genommen werden kann, weil sein Aufenthalt nicht ermittelt werden kann und N****** O** ebenfalls in gleicher Höhe in Anspruch genommen worden sei. In Bezug auf die Genannten reichen diese Ausführungen nach Überzeugung des erkennenden Senats aus. Es fehlen aber Feststellungen des Bekl. dazu, inwieweit der weitere Geschäftsführer der F*****************GmbH, D*********, von der geteilten Bestellung und dem Rechnungssplitting Kenntnis hatte. Gleichfalls fehlen Erwägungen und Ausführungen dazu inwieweit eine Haftungsinanspruchnahme des D**********in Betracht zu ziehen ist. Auch insoweit hat der Bekl. das ihm eingeräumte Ermessen unterschritten. Da der Senat gem. § 102 FGO nicht sein Ermessen an die Stelle der Ermessenserwägungen des Bekl. setzen konnte, und der Bekl. auch im Klageverfahren die fehlende Ermessensausübung nicht nachholen konnte (§ 102 FGO wurde erst durch Art. 11 des Gesetzes vom 20. Dezember 2001 (BGBl. I 2001, 3794