MINISTERSVO FINANCÍ
Odb. 47
Čj. 47/26467/2006/473
Referent: Ing. Marta Dřevíkovská, tel. 257044278
Ing. Radek Dvořák, tel. 257044408
Ing. Hana Větrovská, tel. 257044282
V Praze dne 3.3.2006
POKYN D-298
k jednotnému postupu při uplatňování některých ustanovení zákona č. 215/2005 Sb.
o registračních pokladnách a o změně některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů, a při
uplatňování slev na daních z příjmů dle ustanovení § 35 odst. 6, 7 a 8 zákona č. 586/1992 Sb.,
o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, v souvislosti s pořízením registrační
pokladny nebo technickým zhodnocením používané pokladny v souladu se zákonem č.
215/2005 Sb., o registračních pokladnách a o změně některých zákonů, ve znění pozdějších
předpisů.
Od 1.7.2005 platí zákon č. 215/2005 Sb., o registračních pokladnách a o změně
některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o registračních
pokladnách“), který stanovuje pro vymezený okruh podnikatelů, tj. fyzických a právnických
osob provozujících maloobchod nebo hostinskou činnost na základě živnostenského
oprávnění, pro zajištění evidence plateb v souladu s tímto zákonem nejpozději od 1.1.2007
zavedení registračních pokladen s fiskální pamětí. V praxi to znamená buď pořízení nové
certifikované registrační pokladny, nebo technické zhodnocení dosud používané pokladny ke
splnění podmínek stanovených citovaným zákonem. Ministerstvo financí s cílem zajistit
jednotný postup při aplikaci zákona o registračních pokladnách a ustanovení § 35 odst. 6,7 a 8
zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon
o daních z příjmů“) vydává tento Pokyn.
1) Uplatňování slevy na dani z titulu pořízení registrační pokladny a jejího následného
uvedení do provozu - ustanovení § 35 zákona o daních z příjmů
Z titulu pořízení registrační pokladny a jejího uvedení do provozu byla zákonem č.
545/2005 Sb., kterým se mění zákon o daních z příjmů, schválena sleva na dani z příjmů.
S účinností od zdaňovacího období, které započalo v r. 2005, umožňuje ustanovení
§ 35 odst. 6,7 a 8 zákona o daních z příjmů, fyzickým i právnickým osobám, které jsou
povinny podle § 1 zákona o registračních pokladnách (dále jen „povinné subjekty“)
zaznamenávat jednotlivé platby prostřednictvím pokladny, uplatnit slevy na daních z příjmů.
V případě pořízení registrační pokladny odpovídající zákonu o registračních
pokladnách se poplatníkům uvedeným v ustanovení § 2 a § 17 zákona o daních z příjmů, kteří
jsou zároveň povinnými subjekty, daň z příjmů dle ustanovení § 35 odst. 6 zákona o daních
z příjmů sníží o polovinu pořizovací ceny registrační pokladny, maximálně však o částku
8000 Kč na jednu pokladnu, a to za zdaňovací období, ve kterém byla pokladna pořízena, a za
předpokladu, že do 30. června 2006 bude zahájen její provoz podle ustanovení § 9 zákona
o registračních pokladnách. Slevu na dani lze uplatnit jen při prvním zahájení provozu
registrační pokladny.
V případě technického zhodnocení dosud užívané pokladny, které bude ke splnění
podmínek stanovených zákonem o registračních pokladnách provedeno do 31.12.2006, se
povinnému subjektu snižuje daň z příjmů dle ustanovení § 35 odst. 7 zákona o daních
z příjmů o 30% hodnoty technického zhodnocení, maximálně však o částku 4 000 Kč na
jednu pokladnu. Slevu lze uplatnit za zdaňovací období, ve kterém bylo technické
zhodnocení dokončeno.
Technickým zhodnocením se rozumí výdaje na dodatečnou úpravu dosud používané
pokladny pro splnění podmínek stanovených zákonem o registračních pokladnách. Jedná se
o rozšíření technických a funkčních vlastností dosud používané pokladny dodatečnou
úpravou, která musí být provedena certifikovaným postupem pro daný typ pokladny (§ 5 a § 7
zákona o registračních pokladnách). Tato úprava musí být schválena Ministerstvem financí na
základě návrhu na certifikaci postupu úpravy pokladny podaném výrobcem nebo dovozcem
pokladny.
Nelze-li výši slevy uplatnit v roce, kdy nárok na ni vznikl, z důvodu, že poplatník
vykázal daňovou ztrátu nebo daň nižší než je sleva, lze slevu nebo její zbývající část dle
ustanovení § 35 odst. 8 zákona o daních z příjmů uplatnit v nejbližším zdaňovacím období, ve
kterém poplatník vykáže daň, nejvýše však ve třech zdaňovacích obdobích bezprostředně
následujících po zdaňovacím období, ve kterém nárok na slevu vznikl.
Při posuzování nároku na slevu je vždy rozhodující, zda zákonné předpoklady pro
uplatnění slevy byly dodrženy či nikoliv.
Jestliže povinný subjekt, jehož zdaňovacím obdobím je kalendářní rok, pořídil
registrační pokladnu v roce 2005 a v neprodloužené lhůtě pro podání přiznání k dani z příjmů
(tj. do 31.3.2006) na pokladně provoz nezahájil, může si v řádném přiznání k dani z příjmů za
rok 2005 slevu na dani uplatnit. Pokud by však povinný subjekt na této pokladně provoz
do 30.6.2006 nezahájil, nárok na slevu, kterou si již uplatnil, mu nevznikl. V takovém případě
má povinnost v souladu s ustanovením § 41 odst. 1 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní
a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“), podat
dodatečné daňové přiznání na daňovou povinnost vyšší, a to do konce měsíce následujícího
po tomto zjištění.
Nebude-li dodatečné daňové přiznání podáno ve stanovené lhůtě, správce daně daň
dodatečně vyměří a v souladu s ustanovením § 63 odst. 2 a 3 zákona o správě daní a poplatků
stanoví penále.
Za situace, kdy povinný subjekt, jehož zdaňovacím obdobím je kalendářní rok, pořídil
registrační pokladnu v roce 2005 a podává přiznání k dani z příjmů v prodloužené lhůtě, tedy
do 30.6.2006 (jde o poplatníka, který má povinnost mít účetní závěrku ověřenu auditorem
nebo jehož přiznání zpracovává a předkládá daňový poradce) nebo do 30.9.2006, příp.
do 31.10.2006 (na základě prodloužené lhůty správcem daně), jsou mu již známy skutečnosti
rozhodné pro uplatnění slevy na dani. Obdobně jsou známy tyto skutečnosti i povinnému
subjektu – právnické osobě, jejíž zdaňovací období končí nejdříve dnem 31.3.2006 a podává
přiznání k dani z příjmů v neprodloužené i v prodloužené lhůtě. Pokud na registrační
pokladně do 30.6.2006 provoz nezahájil, nemá nárok si v přiznání k dani z příjmů slevu
uplatnit.
2
Pokud povinný subjekt, jehož zdaňovacím obdobím je kalendářní rok, pořídil
registrační pokladnu v období od 1.1.2006 do 30.6.2006 a k datu 30.6.2006 zahájil provoz dle
ustanovení § 9 zákona o registračních pokladnách, uplatní slevu na dani v řádném přiznání
k dani z příjmů za zdaňovací období 2006. Pro povinné subjekty, jejichž zdaňovacím
obdobím je hospodářský rok, je pro uplatnění slevy na dani rozhodující zahájení provozu
registrační pokladny v souladu s ustanovením § 9 zákona o registračních pokladnách do
30.6.2006.
Na registrační pokladny pořízené po 1.7.2006 se sleva nevztahuje.
Výše slevy na dani je odvozována od pořizovací ceny majetku. Ocenění majetku je
vymezeno § 25 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen
„zákon o účetnictví“), a sice tak, že hmotný majetek (kromě zásob a hmotného majetku
pořízeného vlastní činností) se oceňuje pořizovacími cenami. Stejně tak zásoby (s výjimkou
zásob vytvořených vlastní činností) se oceňují pořizovacími cenami.
Pořizovací cenou se ve smyslu § 25 odst. 4 zákona o účetnictví rozumí cena, za kterou
byl majetek pořízen a náklady spojené s jeho pořízením.
Pokud pořizovaná registrační pokladna má hodnotu vyšší než 40 tis. Kč, jedná se
podle zákona o daních z příjmů o hmotný majetek odpisovaný. Odpisování pořízené
registrační pokladny nemá vliv na uplatnění slevy na dani. Náklady spojené s pořízením, tj.
např. doprava, montáž, event. clo v případě dovozu pokladny, jsou součástí pořizovací ceny.
Další náklady provozního charakteru (kupř. zaškolení pracovníků, poplatky za uzavření
servisní smlouvy, pořízení servisní knihy) pořizovací cenu neovlivňují. Příkladné vymezení
nákladů souvisejících a nesouvisejících s pořízením dlouhodobého hmotného majetku je
uvedeno v § 47 vyhlášky č. 500/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů.
V případě dodatečné úpravy již dříve používané registrační pokladny vzniká nárok na
slevu na dani pouze za předpokladu, že se jedná o technické zhodnocení ve smyslu § 33
zákona o daních z příjmů, tedy o výdaje na rekonstrukci nebo modernizaci majetku, pokud
převýšily u jednotlivého majetku v úhrnu za zdaňovací období částku 40 tis. Kč. Technickým
zhodnocením jsou i uvedené výdaje nepřesahující stanovenou částku, které poplatník na
základě svého rozhodnutí neuplatnil jako jednorázový výdaj podle § 24 odst. 2 písm. zb)
zákona o daních z příjmů. Přitom rekonstrukcí se pro účely zákona o daních z příjmů rozumí
zásahy do majetku, které mají za následek změnu jeho účelu nebo technických parametrů.
Modernizací se rozumí rozšíření vybavenosti a použitelnosti majetku.
Pokud daňový subjekt provede na majetku rekonstrukci či modernizací v hodnotě
nepřesahující částku 40 tis. Kč, může se rozhodnout, že tyto náklady na úpravu uplatní jako
jednorázový výdaj nebo formou účetních odpisů. V takovém případě již nemůže uplatnit slevu
na dani. Pokud by se rozhodl podle § 33 odst. 1 poslední věty považovat úpravy za technické
zhodnocení, bude je zahrnovat do nákladů prostřednictvím daňových odpisů, a může si
v takovém případě slevu na dani dle § 35 odst. 7 zákona o daních z příjmů, uplatnit.
Při daňovém odpisu technického zhodnocení vzniklého dodatečnou úpravou dosud
používané pokladny pro splnění podmínek stanovených zákonem o registračních pokladnách
mohou nastat např. následující varianty:
V případě, že vstupní cena pokladny, která je technicky zhodnocována dodatečnou
úpravou, je vyšší než 40.000,- Kč, je samotná pokladna zatříděna do odpisové skupiny 1 (dle
ustanovení § 30 zákona o daních z příjmů a jeho přílohy č. 1 ), kód „Standardní klasifikace
produkce“ 30.0 Kancelářské stroje a počítače. Technickým zhodnocením formou dodatečné
úpravy je v tomto případě zvýšena vstupní cena pokladny v odpisové skupině 1 a dále se
3
v odpisování pokračuje ze zvýšené vstupní ceny (u zrychleného odpisování ze zvýšené
zůstatkové ceny).
Uplatnění slevy na dani z příjmů dle ustanovení § 35 odst. 7 zákona o daních z příjmů
v případě, že vstupní cena pokladny, která je technicky zhodnocována dodatečnou úpravou,
je nižší než 40.000,- Kč, je možné pouze v případě, že hodnota technického zhodnocení bude
odpisovaným hmotným majetkem podle zákona o daních z příjmů (§ 26 odst. 3 písm. a)
Technické zhodnocení pokladny dodatečnou úpravou bude zatříděno do odpisové skupiny 1
tak, jak by byla zatříděna pokladna, kdyby byla hmotným majetkem.
Uplatnění slevy na dani není ze zákona podmíněno zaplacením registrační pokladny,
resp. jejího technického zhodnocení.
Při pořizování nové registrační pokladny je třeba dbát na to, aby pokladna odpovídala
zákonu o registračních pokladnách. Seznam certifikovaných registračních pokladen je uveden
na webových stránkách České daňové správy http://cds.mfcr.cz/. V této souvislosti se
doporučuje, aby si pořizovatel pokladny zkontroloval, zda je součástí dokumentace pokladny
kopie rozhodnutí Ministerstva financí o její certifikaci a prohlášení jejího výrobce nebo
dovozce, že pořizovaná registrační pokladna je shodná s certifikovaným typem.
2) Předmět a rozsah plnění - ustanovení § 3 odst. 5 písm.f) zákona o registračních
pokladnách
Náležitosti pokladního bloku, které musí pokladní blok nejméně obsahovat, jsou
vymezeny v ustanovení § 3 odst. 5 zákona o registračních pokladnách. Je třeba posuzovat je
v souvislosti s pojmem „rozsah a předmět plnění“ uvedeném pod písm.f) citovaného
ustanovení. Plněním se pro účely tohoto zákona rozumí prodej zboží nebo poskytnutí
hostinské činnosti.
Z obsahu vymezeného pojmu „rozsah a předmět plnění“ by mělo být, zejména pro
orientaci a kontrolu zákazníkem, zřejmé, a to slovním uvedením, co bylo ve skutečnosti
předmětem jím provedené platby.
Cílem zákona o registračních pokladnách vyplývajícím z předmětu jeho úpravy
(ustanovení § 1) je zajištění evidence příjmů souvisejících s hotovostními platbami pro účely
správného a úplného zjištění a stanovení daňových povinností při výkonu správy daní.
Povinný subjekt, který je plátcem DPH, musí mimo jiné dle ustanovení § 3 odst. 6
zákona o registračních pokladnách používat pokladnu, která umožňuje nejméně rozlišení
plateb za zdanitelná plnění podléhající příslušným sazbám DPH, za plnění osvobozená od
DPH nebo za plnění, která nejsou předmětem DPH.
Dalším cílem tohoto zákona k výkonu správy daní, je uchování této evidence ve
fiskální paměti, jakož i na kopiích pokladních bloků, po dobu možnosti daň vyměřit nebo
dodatečně vyměřit.
Z pohledu zákona o registračních pokladnách není nezbytně nutné podrobné členění
na jednotlivé druhy zboží. Rozdílný postup bude zřejmě u povinného subjektu, který běžně
používá čárkový kód zboží, jiný u subjektu, který je plátcem DPH a chce, aby jeho pokladna
tiskla přímo daňové doklady s náležitostmi odpovídajícími příslušným ustanovením zákona č.
235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o dani
z přidané hodnoty“). Pokud má být pokladní blok u plátců DPH současně daňovým
dokladem, musí jeho náležitosti obsahovat náležitosti daňového dokladu dle § 28 zákona
4
o dani z přidané hodnoty. Jinak bude třeba k pokladnímu bloku vystavit ještě zvlášť daňový
doklad.
Zcela odlišná situace bude v malé prodejně, která je např. provozována družstvem,
které je plátcem DPH, ale rozsah vydávaných daňových dokladů je nepatrný, popřípadě
nulový. Tento „drobný“ povinný subjekt zřejmě bude ve své pokladně rozlišovat zboží pod
vyšším společným pojmem, např. ovoce, nikoliv jablka nebo hrušky, pečivo, nikoliv chléb
nebo rohlík, a cena tudíž nebude tištěna automaticky ve vazbě na název zboží, ale vkládána
ručně, takže např. zelenina bude mít podle ten den prodávaného sortimentu např. 5
jednotkových cen, které jsou uvedeny jako další z náležitostí pokladního bloku.
Rozsah a předmět plnění podle § 3 odst. 5 písm. f) citovaného zákona např. na
potraviny 19 %, potraviny 5 %, nepotraviny 19 %, nepotraviny 5 % a obaly 0 %, je pro účely
evidence samotné výše hotovostních plateb rozlišení velmi obecné. Ve specifických
podmínkách nejmenších provozoven takové rozlišení lze akceptovat. Tato evidence však
může vzbudit určité pochybnosti správce daně o vedení dalších evidencí, např. při dokazování
výše nákladových položek souvisejících se sortimentem následně prodaného zboží.
Podrobnější rozlišení prodaného zboží zásadním způsobem by nemělo příliš zatížit ani
ty nejmenší provozovny, neboť takové rozlišení umožní certifikovaná pokladna bez většího
zatížení obslužného personálu. Sortimentním rozlišením provedeného nákupu se rovněž zvýší
i možnost lepší orientace zákazníka a jeho kontrola provedeného nákupu zboží včetně
uskutečněné platby.
Pokud je daňový subjekt ve smyslu zákona o registračních pokladnách současně
povinným subjektem, je povinen evidovat platby v hotovosti prostřednictvím registrační
pokladny. Nicméně povinnost evidence prostřednictvím pokladny nenahrazuje povinnost
daňového subjektu prokázat další skutečnosti, které předmětem této evidence nejsou, ale jsou
nezbytné pro stanovení jeho daňové povinnosti. Daňový subjekt je rovněž při hotovostních
platbách povinen dodržovat ostatní právní normy (např. zákon o účetnictví včetně příslušných
prováděcích vyhlášek, zákon o dani z přidané hodnoty). Dokazování v daňovém řízení
provádí správce daně podle ustanovení § 31 zákona o správě daní a poplatků. V rámci
daňového řízení je daňový subjekt povinen prokázat své příjmy včetně příjmů hotovostních.
Daňový subjekt je tedy např. v rámci daňové kontroly nebo místního šetření povinen prokázat
průkazným, i neformálním, ale hodnověrným způsobem své hotovostní příjmy.
3) Zahájení provozu registrační pokladny - ustanovení § 9 zákona o registračních
pokladnách
Zahájením provozu registrační pokladny se rozumí zahájení evidence plateb dle
ustanovení § 1 a § 2 písm.k) na této registrační pokladně po splnění podmínek daných
ustanovením § 9 zákona o registračních pokladnách. To znamená, že povinný subjekt místně
příslušnému finančnímu úřadu předloží:
-
vyplněnou servisní knihu,
-
doklad o nabytí pokladny, kde je uveden výrobce a výrobní číslo,
-
doklad s údaji o certifikaci typu pokladny,
-
prohlášení výrobce nebo dovozce o shodě dodávané pokladny s certifikovaným
typem,
5
-
případně potvrzení servisního střediska o dodatečné úpravě pokladny
certifikovaným postupem, kterou lze provést pouze po dobu stanovenou
Ministerstvem financí v rozhodnutí o udělení certifikace.
Po ověření předložených dokladů pověřený pracovník FÚ přidělí daňový kód
pokladny, který vyznačí do servisní knihy, zápis potvrdí vlastnoručním podpisem a připojí
otisk úředního razítka se státním znakem.
Po přidělení daňového kódu pokladny požádá povinný subjekt servisní středisko, se
kterým má uzavřenou smlouvu o zajištění servisu registrační pokladny, o její fyzické uvedení
do provozu. Servisní středisko pak vloží do fiskální paměti údaje dle § 8 odst. 2 písm.a)
zákona o registračních pokladnách, dále zajistí, aby stejné údaje byly vloženy i do provozní
paměti, přiloží technickou uzávěru a provedené úkony zaznamená do servisní knihy. Tímto
nejsou dotčeny povinnosti uložené zákonem o účetnictví (zejména ustanovení § 11 odst. 2,
§ 12 odst. 2, § 13 odst. 2 písm. b) a zákonem o daních z příjmů (ustanovení § 7b). Provoz
registrační pokladny je zahájen a od té chvíle vede povinný subjekt na této pokladně evidenci
plateb, které zákon o registračních pokladnách vymezuje v § 2 písm. k).
Ing. Jan Knížek
vrchní ředitel skupiny 051
6