2 Afs 148/2006 — Nejvyšší správní soud

29 Af 20/2011- 56 - text - 12 - pokračování 29 Af 20/2011 [OBRÁZEK] 29Af 20/2011-56 ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Krajský soud v Brně rozhodl v senátě složeném z předsedkyně senátu JUDr. Zuzany Bystřické a soudců JUDr. Tomáše Foltase, Ph.D., a Mgr. Petra Pospíšila, v právní věci žalobce FIN LINEA s.r.o., se sídlem v Brně, Cejl 58/82, IČ 25208233, zast. Mgr. Filipem Maříkem, advokátem se sídlem v Plzni, Mikulášská tř. 9, proti žalovanému Odvolacímu finančnímu ředitelství, se sídlem v Brně, Masarykova 31, o žalobě proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně ze dne 21.12.2010, č.j. 18400/10-1200-706012, t a k t o : I. Žaloba s e z a m í t á . II. Žalobce n e m á právo na náhradu nákladů řízení. III. Žalovanému s e n e p ř i z n á v á náhrada nákladů řízení. Odůvodnění: V souvislosti s nabytím účinnosti zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky, došlo k 1. 1. 2013 k reorganizaci daňové správy. Zanikl dosavadní žalovaný – Finanční ředitelství v Brně a místo něj bylo zřízeno Odvolací finanční ředitelství s působností na celém území České republiky, které bude ve věci dále vystupovat místo původního žalovaného. Výraz „žalovaný“ označuje v tomto rozsudku jak původní, tak nástupnický orgán finanční správy, záleží na kontextu dané věty. I. Vymezení věci [1] Včas podanou žalobou se žalobce domáhá zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 21. 12. 2010, č.j. 18400/10-1200-706012 , kterým Finanční ředitelství v Brně zamítlo jeho odvolání proti Dodatečnému platebnímu výměru na daňovou ztrátu z příjmů právnických osob č.j. 117563/10/288914708006 ze dne 19.4.2010, vydanému Finančním úřadem Brno I, kterým byla žalobci za zdaňovací období od 01.01.2007 do 31.12.2007 dodatečně zvýšena daňová ztráta z příjmů právnických osob o částku 3.268.685,- Kč . II. Obsah napadeného rozhodnutí [2] V odůvodnění napadeného rozhodnutí žalovaný shrnul skutkový stav a posoudil uplatněné odvolací námitky. K námitce žalobce, že správce daně nerespektoval procesní postupy ukončení daňové kontroly uvedl, že dle jeho názoru správce postupoval v souladu s platnými zákony, především dle ust. § 16 zákona č. 337/92 Sb., o správě daní a poplatků. (dále jen ZSDP). Žalobce byl s kontrolním zjištěním seznámen dne 28.1.2010 ( protokol o ústním jednání č.j. 21412/10/28893700724), písemně se vyjádřil dne 10.2.2010. Správce daně své stanovisko k jednotlivým bodům vyjádření uvedl ve zprávě o daňové kontrole (str. 6 a 7). Tato zpráva byla se žalobcem jako s daňovým subjektem řádně projednána dne 1.4.2010 protokolem o ústním jednání č.j. 86218/10/288932700724. Do uvedeného protokolu se žalobce vyjádřil ke dvěma bodům zprávy a současně uvedl, že nemá žádné návrhy a námitky, proto není jasné na jaké otázky a návrhy správce daně nereagoval. [3] Dále se žalovaný s ohledem na vznesené odvolací námitky zabýval posouzením správnosti zvýšení základu daně o částku 7.812,- Kč z důvodů nedoložení rozdílu mezi výší úroků stanovenou mezi spojenými osobami dle dvou uzavřených smluv o půjčce a výší obvyklého úroku z půjčky stanovenou v ust. § 23 odst. 7 zák. č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, (dále jen ZDP), tj. 140% diskontní úrokové sazby ČNB. Správce daně vycházel ze dvou předložených smluv o půjčce, na základě kterých poskytla jednatelka žalobce žalobci jako daňovému subjektu 2 x 400.000‚- Kč se sjednaným úrokem ve výši 6% p.a. V obou případech byly půjčky splaceny dle sjednaných podmínek za 91 dnů. Úroky činily z každé smlouvy 6.000 Kč a takto byly i zaúčtovány. Správce daně ve svém rozhodnutí konstatoval, že 140% diskontní úrokové sazby ČNB, platné v době podpisu obou smluv (platná sazba ČNB 1,5 %) činí 2,1 %. U obou půjček byla poskytnuta částka 400.000,- Kč na dobu 91 dnů, proto úrok ve výši 140 % diskontní úrokové sazby činil 2.094,- Kč. Celkově u dvou půjček představoval daňově účinný úrok částku ve výši 4.188,- Kč. Rozdíl oproti uplatněné částce úroků 12.000,- Kč byl 7.812,- Kč. [4] Dále se žalovaný v napadeném rozhodnutí zabýval námitkami ve vztahu k výkladu § 23 odst. 7 ZDP. Dle názoru žalobce z citovaného ustanovení vyplývá, že záměrem zákonodárce bylo primárně stanovit ceny mezi spřízněnými osobami v obvyklé výši. Teprve tehdy, pokud nelze odchylku od běžné ceny uspokojivě doložit, nastupuje pro případ výše úroků fikce obvyklé ceny ve výši 140 % diskontní sazby ČNB. Výše úroků v předmětné věci byla stanovena právě s ohledem na obvyklou výši úroků obvyklou z místě a čase. Jako důkazní prostředek v této věci navrhl žalobce, aby správní orgány zjistily úrokové sazby úvěrů poskytovaných bankovními subjekty podnikatelským subjektům. [5] V odvolání žalobce jako konkrétní důkazní prostředek navrhl referenční úrokové sazby ČNB, kde např. průměrná 3 měsíční úroková sazba PRIBOR pro rok 2007 je 3,09 % p.a., přičemž komerční úvěry se poskytují běžně zvýšené o 2 - 4 %. Sjednaná sazba 6 % p.a. tak byla obvyklou tržní sazbou. Žalovaný k tomu konstatoval, že žalobce uvedl jako důkazní prostředek úrokové sazby sjednávané u komerčních úvěrů. Uplatnil však daňové úroky sjednávané u půjček, které jsou řešeny v občanském zákoníku v § 657 a násl., naproti tomu smlouva o úvěru je řešena v § 497 a násl. obchodního zákoníku. Smlouva o půjčce a smlouva o úvěru jsou rozdílné instituty. Běžný úrok z půjčky je zcela jednoznačně stanoven v § 23 odst. 7 ZDP, v případě úroků z úvěrů žádné jednoznačné stanovení obvyklého úroku není, závisí na mnoha veličinách. [6] Žalovaný dále konstatoval, že ve smyslu ustanovení § 50 odst. 3 ZSDP byla v průběhu odvolacího řízení žalobci zaslána výzva k dokazování, aby u úroků, které byly sjednány mezi spojenými osobami, uspokojivě doložil zjištěný rozdíl ve výši 7.812,- Kč ve smyslu ust. § 23 odst. 7 ZDP. Žalobce rozdíl nedoložil, pouze uvedl, že není nadán pravomocemi správce daně a nemůže vyzývat banky ke sdělení údajů potřebných pro daňové řízení. Své povinnosti splnil tvrzením. Dle jeho názoru v daném případě podle ustanovení § 31 odst. 8 písm. b) ZSDP stíhá důkazní břemeno správce daně. [7] S tímto názorem žalovaný vyslovil nesouhlas. Žalobcem navržené důkazní prostředky se týkají komerčních úvěrů, které jsou odlišným typem než smlouvy o půjčce, proto byl žalobce vyzván k doložení zjištěného rozdílu mezi sjednaným úrokem ve výši 6 % a obvyklým úrokem ve smyslu ust. § 23 odst. 7 ZDP tj. ve výši 140 % diskontní úrokové sazby ČNB jakýmikoli důkazními prostředky, nikoli pouze vlastním tvrzením. Tyto důkazní prostředky nedoložil. [8] Dále žalovaný zdůraznil, že v daňovém řízení leží důkazní břemeno prioritně na daňovém subjektu, neboť ve smyslu ustanovení § 31 odst. ZSDP prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván (k tomu viz např. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 6.3.2007, č.j. 2 Afs 148/2006-54 či ze dne 5. 5.2007, č. j. 2 Afs 177/2006 - 61). [9] Žalovaný se ztotožnil se závěry správce daně, že žalobce neunesl důkazní břemeno a neprokázal oprávněnost uplatnění úroků ve výši sjednané v předmětných smlouvách o půjčkách. Uzavřel, že správce daně postupoval v souladu s příslušnými právními předpisy, pokud v dodatečném platebním výměru č.j. 117563/10/288914708006 ze dne 14.04.2010 snížil dodatečně vyměřenou daňovou ztrátu o částku nedoloženého rozdílů úroků z půjčky ve výši 7.812,- Kč III. Shrnutí argumentů obsažených v žalobě [10] Žalobce namítl, že napadené rozhodnutí bylo vydáno v rozporu se zákonnými podmínkami a v řízení předcházejícím jeho vydání došlo k porušení jeho práv. Nesouhlasí s odůvodněním rozhodnutí, má za to, že nedošlo k faktickému projednání zprávy o daňové kontrole. Jak vyplývá z ustanovení § 16 odst. 8 ZSDP má správce daně povinnost provést před podpisem zprávy z daňové kontroly její projednání, tedy dle konstantní judikatury reagovat v dialogu na otázky a návrhy daňového subjektu a vyjádřit se k těmto. Žalobce poukázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 20.3. 2007, č.j. 8 Afs 118/2005 - 53 , dle kterého: „Projednání zprávy o daňové kontrole znamená, že správce daně zaznamená všechna vyjádření návrhy a námitky daňového subjektu k jejímu obsahu a své stanovisko k nim, popřípadě výsledky doplněného dokazování. Opačný výklad citovaných ustanovení by byl v rozporu s ústavně zaručeným právem zakotveným v čl. 38 odst. 2 Listiny“. V rámci ústního jednání dne 1.4.2010 však k faktickému projednávání se správcem daně nedošlo, neboť ten na žádný návrh či dotaz nereagoval. Argumentace žalovaného, že vyjádření žalobce do protokolu č.j. 86218/10/288932700724 neobsahovalo žádné nové skutečnosti ani nové důkazní návrhy, nemůže takový postup zhojit. [11] Žalobce rovněž nesouhlasí s názorem žalovaného, že uspokojivě nedolož