5 Afs 124/2014 — Nejvyšší správní soud

29 Af 23/2015- 33 - text 8 pokračování 29 Af 23/2015 29 Af 23/2015-33 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Krajský soud v Brně rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Zuzany Bystřické a soudců Mgr. Petra Pospíšila a JUDr. Faisala Husseiniho, Ph.D., v právní věci žalobce: AGRO BOSKOVŠTEJN s. r. o., se sídlem Boskovštejn 6, proti žalovanému Odvolacímu finančnímu ředitelství, se sídlem Brno, Masarykova 427/31, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 27. 1. 2015, č. j. 1784/15/5200-20445-701328, t a k t o : I. Rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 27. 1. 2015, č. j. 1784/15/5200-20445-701328, s e z r u š u j e a věc s e v r a c í k dalšímu řízení žalovanému. II. Žalovaný j e p o v i n e n zaplatit žalobci na náhradě nákladů řízení částku 3 042 Kč do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Dne 2. 8. 2013 zahájil Finanční úřad pro Jihomoravský kraj (dále též „správce daně“) u žalobce daňovou kontrolu, a to mimo jiné též daně z přidané hodnoty (dále též „DPH“) za zdaňovací období III. a IV. čtvrtletí roku 2011. Jak plyne ze zprávy o daňové kontrole, v průběhu kontroly správce daně zjistil, že žalobce v průběhu roku 2011 prováděl práce a služby spojené s odbahněním Hlubovského rybníka (v katastru obce Boskovštejn), vytěžením bahna a aplikací bahna na pole. Celkové náklady s tím spojené činily 1 221 532,50 Kč. K datu 31. 12. 2011 však žalobce v majetku žádný rybník neevidoval a nevlastnil. Dle žalobce měla být s vlastníkem rybníka uzavřena ústní dohoda o vytěžení rybníka s tím, že náklady na vytěžení a odvoz zeminy a bahna ponese žalobce, jenž vytěžené bahno použije jako organické hnojivo na pole. Veškerý substrát byl rozvezen na pole a rozhrnut. Akce probíhala ve dvou etapách: 1. vytěžení bahna, a 2. rozvoz a rozhrnutí bahna na poli. Z předložených faktur se první etapy týkaly práce a služby v částce 598 780 Kč a nárok na odpočet DPH na vstupu ve výši 119 756 Kč. Žalobce neúčtoval o přefakturaci služeb vztahujících se k první etapě prací ve výnosech. Dle správce daně však měl služby související s vytěžením bahna přefakturovat vlastníkovi rybníka; zároveň nebyla přiznána a odvedena příslušná daň na výstupu. Vzhledem k tomu, že celá akce byla ukončena v měsíci listopadu 2011, měla být částka DPH přiznána a odvedena v období IV. čtvrtletí roku 2011. Zbývající část nákladů vztahující se k druhé etapě (rozvoz a rozhrnutí bahna na poli) ve výši 622 752,50 Kč správce daně akceptoval jako žalobcovy oprávněné náklady týkající se jeho předmětu podnikání. Tyto tudíž přefakturovány být neměly a nárok na DPH na vstupu byl uplatněn správně. [2] V návaznosti na citovanou zprávu o daňové kontrole ze dne 30. 10. 2013, č. j. 3282632/13/3020-05402-700314, správce daně dne 1. 11. 2013 vydal dodatečný platební výměr č. j. 3559139/13/3020-24804-708406, jímž žalobci doměřil DPH za IV. čtvrtletí roku 2011 ve výši 125 167 Kč (a to na základě i jiných shledaných skutečností, jež však žalobce neučinil předmětem soudního přezkumu), a současně mu sdělil povinnost uhradit penále ve výši 25 033 Kč. [3] Na základě podaného odvolání správce daně doplnil řízení, přičemž shledal, že v rámci daňové kontroly pochybil. Na základě nového posouzení věci dospěl k závěru, že se jednalo o ucelenou akci, jejímž investorem byl pouze vlastník rybník MUDr. M. H. Do základu daně tedy měly být zahrnuty všechny (tedy i ty původně správcem daně akceptované) náklady související s opravou, údržbou a vyvezením sedimentů z rybníka. Správce daně tak ve stanovisku k odvolání ze dne 10. 4. 2014 navrhl odvolacímu orgánu (žalovanému), aby zvýšil doměřený základ daně o částku 622 753 Kč (na částku 1 221 533 Kč) a DPH na výstupu o částku 124 551 Kč (na částku 244 307 Kč). [4] Žalovaný následně přípisem ze dne 19. 5. 2014 uložil správci daně další doplnění odvolacího řízení. Tak správce daně učinil, přičemž v přípisu ze dne 25. 9. 2014 setrval na svém závěru prezentovaném ve stanovisku k odvolání ze dne 10. 4. 2014. [5] Posléze žalovaný dne 27. 1. 2015 rozhodl o odvolání, a to rozhodnutím č. j. 1784/15/5200-20445-701328. Přestože výrok rozhodnutí o odvolání není zcela jednoznačný a plně srozumitelný, lze z něj dovodit (zde je též do jisté míry relevantní, že žalobce v tomto směru v žalobě ničeho nenamítal), že žalovaný doměřenou DPH za zdaňovací období IV. čtvrtletí roku 2011 snížil na částku 9 731 Kč a současně snížil též penále na částku 1 946 Kč. [6] V odůvodnění rozhodnutí žalovaný zejména uvedl, že žalobce neunesl důkazní břemeno ve vztahu k prokázání použití přijatých zdanitelných plnění pro účely uskutečňování zdanitelných plnění dle § 72 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty. Vlastník rybníka měl povinnost vytěžit a uložit sedimenty na pozemky společnosti AGRODRUŽSTVO JEVIŠOVICE na vlastní náklady již v době, kdy žalobce ještě ani neexistoval. Přijatá zdanitelná plnění, která se týkala vytěžení sedimentu, jeho přeprava a rozhrnutí na pevně stanovených pozemcích nebyla ekonomickou činností žalobce. Přijaté služby příslušely majiteli rybníka. V daném případě nebyla uzavřena žádná smlouva o dílo, rovněž nebylo prokázáno, že stavební akce byla uskutečněna žalobcem. Na základě písemného souhlasu vlastníka pozemků sloužících k uložení sedimentu, a majitelem rybníka, nemohla být přenesena povinnost stavební akce vlastníka rybníka na žalobce. Žalobce tudíž neprokázal oprávněnost použití nakoupených služeb pro vlastní ekonomickou činnost ve vztahu k vlastnictví rybníka. [7] V daném případě se nejednalo o poskytnutí služby ve prospěch majitele rybníka dle § 14 zákona o DPH. Nebyla sepsána smlouva o dílo a žádné služby nebyly předány. Rovněž nebylo prokázáno přijetí úplaty ze strany vlastníka rybníka MUDr. H. Prvek úplaty je přitom jedním ze základních znaků prováděné ekonomické činnosti. Předmětem daně je pak právě poskytnutí služby za úplatu. Žalobce na sebe převzal závazek třetí osoby – vyčištění Hlubovského rybníka – přestože k tomu nebyl vyzván žádným orgánem, ani mu tyto úkony nebyly uloženy. Přijatá zdanitelná plnění tak nebyla použita pro žalobcovu ekonomickou činnost. [8] Jak bylo doloženo, sedimenty vytěžené z rybníka by byly v roce 2011 vyvezeny na předem určené pozemky i bez přičinění žalobce. Ten již před uzavřením ústní dohody s majitelem rybníka věděl, že na pozemky, na nichž hospodaří, vlastník rybníka nejpozději do 30. 11. 2011 vyveze vytěžené sedimenty. K úhradě nákladů spojených s odbahněním rybníka, likvidací vytěžených sedimentů, uvedením příjezdové cesty do původního stavu, úpravou břehu apod., se žalobce již s ohledem na existující pravomocná rozhodnutí zavázal v roce 2011 dodatečně a dobrovolně. Neexistuje žádný právní, ekonomický, logický nebo jiný důvod, pro nějž by měl náklady spojené s odbahněním cizího rybníka nést žalobce. Takovým důvodem není ani ústní dohoda s majitelem rybníka, který předtím neúspěšně žádal o poskytnutí dotace na tuto akci. Neposkytnutí dotace vlastníkovi rybníka nemůže být důvodem pro uplatnění nákladů spojených s odbahněním cizího rybníka a pro uplatnění odpočtu žalobcem, který nemá k rybníku právo vlastnické, nájemní, ani jiné užívací. Ústní dohoda uzavřená s vlastníkem rybníka neměla pro žalobce žádný konkrétní přínos. Naopak měla negativní dopady na jeho hospodaření spočívající v odčerpání peněžních prostředků na údržbu cizího majetku. Žalobce přitom neměl povinnost předmětné náklady vlastníkovi rybníka přefakturovat, protože se k jejich úhradě zavázal sám a zcela dobrovolně. [9] V průběhu daňového řízení nebylo prokázáno, že uzavřením dohody s vlastníkem rybníka žalobce realizoval svůj záměr získat na obhospodařované pozemky hnojivo. Z řízení vyplynulo, že vytěžení sedimentů a jejich rozvoz a rozhrnutí na poli bylo součástí jedné a téže stavební akce realizované vlastníkem rybníka. Žalobce byl pouhým uživatelem pozemků, na které byly uloženy sedimenty na základě pravomocného rozhodnutí. K úhradě příslušných plnění nebyl žalobce povinen, ani donucen nenadálými okolnostmi. Žalobce nebyl povinen uhradit investorovi náklady na danou akci (a to ani na rozvoz a rozhrnutí sedimentů na poli). Měl jen dohlédnout dodržení podmínek spojených s uložením sedimentů na zemědělské půdě. [10] Žalobce nedoložil, že sediment použil jako hnojivo. Žalobcem navržený důkaz zpracováním znaleckého posudku v této otázce by byl nadbytečný. Na základě žádosti vlastníka rybníka byl proveden rozbor sedimentu, ten však sloužil nikoli jako jeho hodnocení coby hnojiva, ale toliko jako podklad (spolu se souhlasem majitele pozemků) pro vydání rozhodnutí – souhlasu s uložením sedimentů na zemědělské pozemky. Žádným relevantním důkazem nebyl doložen rozbor půdy. Přestože k tomu byl vyzván, žalobce neprokázal, že vytěžené sedimenty mohly přinést stejný nebo obdobný účinek jako organické hnojivo. Sediment z vodních nádrží je obecně považován za odpad, lze jej však použít na zemědělském půdním fondu. Ani tak se ovšem nejedná o hnojivo. Případné zp