7 Afs 6/2006 — Nejvyšší správní soud

7 Afs 6/2006- 55 - text č. j. 7 Afs 6/2006 - 56 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Elišky Cihlářové a soudců Mgr. Davida Hipšra a JUDr. Jaroslava Hubáčka v právní věci stěžovatele JUDr. J. K., správce konkursní podstaty úpadce T. s. r. o. v likvidaci,zastoupeného JUDr. Ing. Vladimírem Nedvědem, advokátem se sídlem v Litoměřicích, Zítkova 9, za účasti Finančního ředitelství v Ústí nad Labem, se sídlem v Ústí nad Labem, Velká Hradební 61, v řízení o kasační stížnosti proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 29. 6. 2005, č. j. 15 Ca 96/2005  13, t a k t o : I. Kasační stížnost s e z a m í t á. II. Žádný z účastníků n e m á právo na náhradu nákladů. O d ů v o d n ě n í : Rozsudkem Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 29. 6. 2005 č. j. 15 Ca 96/2005 - 13, byla zamítnuta žaloba stěžovatele proti rozhodnutím Finančního ředitelství v Ústí nad Labem (dále jen „finanční ředitelství“) ze dne 1. 11. 1999 č. j. 104693/120/99, kterým byl změněn dodatečný platební výměr vydaný Finančním úřadem dne 23. 10. 1998 č. j. 37613/98/198970/0555, jímž byla úpadci dodatečně snížena daňová ztráta z příjmů právnických osob za rok 1993 o částku 594 538 793,18 Kč, a to tak, že podle ustanovení § 46 odst. 7 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“) byla dodatečně vyměřena daň z příjmů právnických osob za uvedené zdaňovací období ve výši 97 834 500 Kč. V odůvodnění tohoto rozsudku krajský soud zdůraznil, že stěžovatel v daňovém řízení neprokázal existenci předání listinných cenných papírů novým nabyvatelům, aby bylo možné tento obchodní případ účtovat a následně uplatnit jako daňový výdaj, ačkoli nesl důkazní břemeno. Proto se finanční ředitelství nemuselo zabývat dalšími částkami, které neuznal správce daně, neboť byl povinen přezkoumat prvostupňové rozhodnutí pouze v rozsahu požadovaném v odvolání. Finanční ředitelství bylo oprávněno hodnotit předmětný účetní případ po právní stránce odlišně a v této souvislosti i dokazování doplnit. Krajský soud uvedl, že ve výzvě ze dne 8. 9. 1999 finanční ředitelství pochybilo, pokud učinilo odkaz na ustanovení § 43 zákona o správě daní a poplatků, výzvu však bylo oprávněno vydat podle ustanovení § 50 odst. 3 věty druhé citovaného zákona. Z uložení povinnosti doložit vlastnictví k cenným papírům zřetelně vyplývá úmysl finančního ředitelství získat doklady prokazující, že se úpadce stal majitelem akcií a mohl s nimi disponovat. Krajský soud konstatoval, že do pořizovací ceny akcií byla nesprávně zahrnuta i částka 5 953 593 Kč představující souhrn položek, které neuznal správce daně ve zprávě o daňové kontrole, nicméně tato částka již podruhé do daňového základu započtena nebyla, proto uvedené pochybení nemělo žádný vliv na výši dodatečně vyměřené daňové povinnosti. Proti tomuto rozsudku podal stěžovatel v zákonné lhůtě kasační stížnost z důvodů uvedených v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ř. s. V kasační stížnosti namítal, že v odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru nenapadal posouzení částek, které se týkají výdajů na pořízení uvedených akcií (správce daně zvýšil výnosy, nikoli neuznal výdaje), a proto nemohl být finančním ředitelstvím vyzván k doplnění odvolání předložením důkazních prostředků. Bylo tak porušeno ustanovení § 50 odst. 3 věty první zákona o správě daní a poplatků. Správce daně totiž zvýšil výnosy z prodeje akcií, nikoli neuznal náklady na jejich pořízení. Je-li podkladem výzvy skutečnost, která není odvoláním napadána, je v rozporu s citovaným ustanovením, aby byl stěžovatel vyzván k jejímu prokázání a k doplnění odvolání. Podle názoru stěžovatele krajský soud rovněž nesprávně posoudil přiměřenost 15-ti denní lhůty. Závěr soudu o možnosti prodloužení lhůty nemá oporu v ustanovení § 43 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků. Skutečnost, že stěžovatel mohl požádat o prodloužení této lhůty za situace, kdy výzva nemá opravný prostředek ani odkladný účinek, je irelevantní. Vlastnictví k cenným papírům, k jehož prokázání byl stěžovatel výzvou ze dne 8. 9. 1999 vyzván, nelze prokázat žádným důkazem, neboť cenné papíry nejsou objektem vlastnického práva, a proto nemohou být ve vlastnictví, ale pouze v majetku. Z obsahu výzvy nemohl krajský soud dospět k závěru, že finanční ředitelství mělo úmysl uložit doložení dokladu prokazujícího, že úpadce se stal majitelem akcií. Důkazní prostředky tak měly být předloženy k neexistujícímu objektu vlastnického práva. Proto není správný závěr krajského soudu, že pokud stěžovatel nereagoval na předmětnou výzvu, neunesl důkazní břemeno. Dále stěžovatel namítal, že krajský soud nemohl dospět k závěru, že částka, která je nesprávně zahrnuta do částky pořizovací ceny akcií, nemá vliv na napadené rozhodnutí. Soudem stanovený postup výpočtu základu daně neodpovídá odůvodnění finančního ředitelství a je nad rámec přezkoumávaného rozhodnutí, neboť z rozhodnutí o odvolání je nepochybné, že finanční ředitelství v žádném případě nesčítalo částku 918 350 000 Kč s částkou 5 953 593,18 Kč, ale celou částku považovalo za pořizovací cenu akcií. Krajským soudem odůvodněný postup finančního ředitelství nemá oporu ve skutkovém zjištění. Podle názoru stěžovatele se finanční ředitelství nevypořádalo se všemi důvody uvedenými v odvolání, a to konkrétně s námitkou uvedenou pod bodem III. a IV. Jestliže právní předpis ukládá povinnost odvolacího orgánu vypořádat se s důvody obsaženými v odvolání, není správný názor soudu o tom, že finanční ředitelství nepochybilo, pokud se s ohledem na jiné právní hodnocení nezabývalo těmito odvolacími námitkami. Proto se stěžovatel domáhal zrušení napadeného rozsudku a vrácení věci krajskému soudu k dalšímu řízení. Finanční ředitelství ve vyjádření ke kasační stížnosti uvedlo, že v daňovém řízení bylo nutné prokázat, zda došlo k předání listinných cenných papírů znějících na majitele novým nabyvatelům, aby bylo možno tento obchodní případ účtovat a následně uplatnit jako daňový výdaj. Vzhledem k tomu, že to stěžovatel neučinil, byla částka uplatněná v nákladech v rozporu se zákonem č. 586/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o daních z příjmů“). Bylo nutné prověřit, kdy došlo k okamžiku nabytí předmětných akcií. Důkazní břemeno leželo na stěžovateli. Rozhodnutí správce daně bylo finančním ředitelstvím přezkoumáno v rozsahu požadovaném stěžovatelem, neboť odvolací orgán není vázán pouze návrhy stěžovatele a může rozhodnout i v jeho neprospěch. Z těchto důvodů navrhlo zamítnutí kasační stížnosti. Nejvyšší správní soud přezkoumal na základě kasační stížnosti napadený rozsudek v souladu s ustanovením § 109 odst. 2 a 3 s. ř. s., vázán rozsahem a důvody, které uplatnil stěžovatel v podané kasační stížnosti a přitom sám neshledal vady uvedené v odstavci 3, k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti. Ze správního spisu vyplynulo, že u společnosti T., s. r. o. v likvidaci byla provedena daňová kontrola mimo jiné daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 1993. Podle zprávy o daňové kontrole společnost T., s. r. o. ( ke dni 6. 3. 1995 byla v obchodním rejstříku zapsána změna názvu na T., s. r. o.) uzavřela dne 1. 9. 1993 smlouvu o umožnění přednostního úpisu akcií se společností C. P. G., a. s. a na základě této smlouvy se zavázala upsat celé navýšení základního jmění této společnosti upisovací listinou ve výši 999 000 000 Kč. Splacením celé jmenovité hodnoty akcií se stala vlastníkem akcií v počtu 499 500 kusů, z nichž každá měla nominální hodnotu 2000 Kč. Získané akcie nabízela k veřejnému prodeji, avšak smlouvy o prodeji akcií uzavírala ještě před nabytím vlastnického práva k těmto akciím. Právní účinky kupních smluv mohly nastat až 18. 11. 1993 a k tomuto dni mohla být převedena vlastnická práva k akciím. Do tohoto data je tržní hodnota akcií rovna jmenovité hodnotě, tj. částce 2000 Kč za jednu akcii. Akcie prodávala za cenu nižší než byla její tržní hodnota. Rozdíl v cenách nebyl doložen a pro daňové účely měla být použita tržní cena ze dne 18. 11. 1993, což je cena, za kterou je sama nabyla. Rozdíl mezi cenou, za kterou měly být akcie prodány a cenou, která měla být použita pro daňové účely, činil částku 588 585 200 Kč. Dodatečným platebním výměrem ze dne 23. 10. 1998 č. j. 37613/98/198970/0555 byla společnosti T., s. r. o. v likvidaci dodatečně snížena daňová ztráta z příjmů právnických osob za rok 1993 o částku 594 538 793,18 Kč. Proti dodatečnému platebnímu výměru podal daňový subjekt odvolání, v němž namítal, že v oblasti cenných papírů je považováno za samozřejmé, že prodávající, který se v rámci termínovaných obchodů zavazuje dodat cenné papíry, si je teprve v budoucnu opatří. Rovněž namítal, že tvrzení o tom, že nominální hodnota koresponduje tržní hodnotě akcií neodpovídá obsahu správního spisu. V rámci odvolacího řízení byla společnosti T., s. r. o. v likvidaci zaslána výzva ze dne 8. 9. 1