7 Afs 72/2008 — Nejvyšší správní soud

7 Afs 72/2008- 97 - text č. j. 7 Afs 72/2008 - 99 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Elišky Cihlářové a soudců JUDr. Karla Šimky a JUDr. Jaroslava Hubáčka v právní věci žalobce: LICHNA TRADE CZ, s. r. o., se sídlem Vršavec 1848, Frýdek - Místek, zastoupen JUDr. Petrem Holubem, advokátem se sídlem Jugoslávská 1809/23, Nový Jičín, proti žalovanému: Finanční ředitelství v Ostravě, se sídlem Na Jízdárně 3, Ostrava – Moravská Ostrava a Přívoz, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne 12. 3. 2008, č. j. 22 Ca 220/2006 – 69, t a k t o : Rozsudek Krajského soudu v Ostravě ze dne 12. 3. 2008, č. j. 22 Ca 220/2006 – 69, s e z r u š u j e a věc s e v r a c í tomuto soudu k dalšímu řízení. O d ů v o d n ě n í : Krajský soud v Ostravě rozsudkem ze dne 12. 3. 2008, č. j. 22 Ca 220/2006 - 69, zamítl žalobu podanou žalobcem (dále jen „stěžovatel“) proti rozhodnutím Finančního ředitelství v Ostravě (dále jen „finanční ředitelství“) ze dne 27. 4. 2006, č. j. 12023/1102/2005, č. j. 6178/110/2006 a č. j. 6177/110/2006, jimiž bylo zamítnuto odvolání stěžovatele proti rozhodnutím Finančního úřadu ve Frýdku - Místku ze dne 27. 5. 2005, č. j. 99057/05/362913/0342, č. j. 99060/05/362913/0342 a č. j. 99062/05/362913/0349, o vyměření daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a funkčních požitků za zdaňovací období roku 2001, 2002 a 2003. Krajský soud v odůvodnění napadeného rozsudku uvedl, že neshledal důvodnou žalobní námitku nesprávného právního posouzení smluvních vztahů. Podle krajského soudu finanční ředitelství neopírá své rozhodnutí o to, že účastník právního vztahu nemá oprávnění podnikat a že cizinci nesplnili případnou registrační povinnost, ale toto uvádí pouze jako podpůrnou argumentaci pro svou úvahu o povaze simulovaného právního úkonu, bez níž však jeho závěr obstojí, neboť je založen na právním posouzení vztahu stěžovatele a obou fyzických osob, které vychází z posouzení obsahu smluv o dílo a faktického výkonu činnosti podloženého evidencí docházky a fakturací odpracovaných hodin. Závěr správních orgánů obou stupňů o smlouvách o dílo jako simulovaných právních úkonech považoval krajský soud za správný, a to s ohledem na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 2. 2005, č. j. 2 Afs 62/2004 - 70, publ. pod č. 572/2005 Sb. NSS. Podle názoru krajského soudu lze v činnosti obou fyzických osob shledat soustavnost, a to v měsíční pravidelnosti a v tom, že vždy pracovaly přibližně 15 kalendářních dnů bez přerušení včetně víkendů a podle počtu vykázaných pracovních hodin jejich směny přesahovaly osmihodinovou pracovní dobu. O nahodilosti jejich práce proto nelze hovořit, neboť ze stěžovatelem předložených měsíčních výkazů práce obou fyzických osob vyplývá, že u stěžovatele takto pracovaly nepřetržitě po dobu minimálně 2 let. Z uvedeného nelze dovodit, že by vykonávaly práce sezónní, závislé na počasí nebo na jednorázových zakázkách stěžovatele. Ani další žalobní námitku, že oba cizinci měli splněnou daňovou povinnost, neboť za ně stěžovatel platil zajištění daně podle ust. § 38e zákona č. 586/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o daních z příjmů“), neshledal krajský soud důvodnou. Bylo-li v dané věci prokázáno, že právní vztah stěžovatele a obou cizinců byl obdobný zaměstnaneckému poměru, bylo na místě, aby stěžovatel jako plátce daně prováděl srážky záloh podle ust. § 38h zákona o daních z příjmů. Pokud místo toho zajišťoval daň podle ust. § 38e zákona o daních z příjmů, byť v dobré víře, že tak činí podle zákona, je toto plnění z hlediska daňové povinnosti právně irelevantní. Rovněž jako nedůvodnou posoudil krajský soud další žalobní námitku, že finanční ředitelství neplatnost smluv a obcházení zákona opírá pouze o domněnky a že přitom neuneslo důkazní břemeno. Správce daně zpochybnil obsah smluv o dílo vyhodnocením listinných důkazů předložených stěžovatelem, tj. evidencí docházky a fakturací provedených prací. Tím dostál povinnosti stanované v ust. § 31 odst. 8 zákona č. 337/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“). Krajský soud neshledal důvodnými ani žalobní námitky týkající se tvrzených procesních pochybení správce daně. V rozhodnutí finančního ředitelství je výslovně uvedeno, které důkazy byly předloženy stěžovatelem a které byly opatřeny v daňovém řízení, rozhodnutí obsahuje vyhodnocení podstatných důkazů, tedy těch, na nichž finanční ředitelství staví své právní závěry. Tyto důkazy je také nutno považovat za důkazní prostředky osvědčené. Nelze uznat za důvodnou ani námitku, že nebylo zahájeno důkazní řízení, neboť povinnost takového procesního postupu ze zákona o správě daní a poplatků nevyplývá. V posuzované věci proběhla daňová kontrola, jejíž průběh je upraven v ust. § 16 zákona o správě daní a poplatků, která je svou povahou založena na dokazování. Nelze souhlasit ani s námitkou, že v napadených rozhodnutích nelze nalézt vyhodnocení důkazů. Rozhodnutí obsahují výslovné uvedení důkazů, které byly podkladem úvah správních orgánů obou stupňů. Žalobní námitkou vznesenou stěžovatelem v replice předložené u ústního jednání, že došlo k prekluzi práva na vyměření daně, se krajský soud nezabýval, neboť tato byla vznesena až po uplynutí zákonné lhůty podle ust. § 72 odst. 1 s. ř. s. Proti tomuto rozsudku podal stěžovatel v zákonné lhůtě kasační stížnost, v níž namítal, že krajský soud nesprávně posoudil právní otázku, zda bylo právem finančního ředitelství posoudit perfektní smlouvu o dílo jako simulovaný právní úkon. Takový závěr ve skutečnosti učinit není možno, jelikož účelem smlouvy o dílo nebylo obcházet jakékoli zákonné předpisy, ale naopak respektovat chtěnou nezávislost smluvních partnerů, kteří nikdy o závislou spolupráci, tedy pracovní poměr, nestáli. Tito vždy usilovali o větší míru své právní volnosti při spolupráci se stěžovatelem a o vztah rovný s rovným, čemuž zcela odporuje vztah pracovněprávní. Stěžovatelem byly řádně odváděny zálohy na daň a závěry krajského soudu jsou založeny na úvahách, které se opírají o jednotlivosti a marginálie vytržené z kontextu. Z hlediska časového rozsahu práce je zřejmé, že malý podnikatel, který nemá zaměstnance, má velmi podobný fond pracovní doby, respektive fond své podnikatelské činnosti, kterou má k dispozici zaměstnanec. Dokazování vedené v daňovém řízení bylo navíc podle stěžovatele vedeno v rozporu s předpisy upravujícími daňové řízení. Stěžovatel nebyl zejména upozorněn na sumu důkazů, na základě níž bude rozhodováno, neboť důkazní řízení nebylo řádně zahájeno a ani zpráva o daňové kontrole neobsahovala soupis důkazních prostředků, které se podařilo shromáždit. Stěžovatel znovu uvedl, že řádně zajišťoval odvod daní za oba pracovníky a daňové povinnosti tak byly řádně plněny po řadu let a je nepochopitelné, proč stejná důkazní situace byla náhle po daňové kontrole posouzena zcela opačně, aniž by k tomu byly relevantní důkazy shromážděny. Krajský soud rovněž nesprávně nepřihlédl k námitce prekluze práva na vyměření daně podle § 47 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků. Z výše uvedených důvodů stěžovatel navrhl rozsudek krajského soudu zrušit a vrátit mu věc k dalšímu řízení. Nejvyšší správní soud přezkoumal kasační stížností napadený rozsudek krajského soudu v souladu s ustanovením § 109 odst. 2, 3 s. ř. s. v rozsahu a z důvodů uplatněných v kasační stížnosti, přičemž neshledal vady uvedené v odst. 3 tohoto ustanovení, k nimž by musel přihlížet z úřední povinnosti. Z obsahu správního spisu vyplynulo, že stěžovatel uzavřel s J. L. smlouvu o dílo č. 13/2001, jejímž předmětem bylo provedení zámečnických a kovoobráběčských prací J. L. jako zhotovitelem na pracovišti stěžovatele, s pracovními prostředky objednatele, na jeho strojích a zařízeních. Ve smlouvě se stěžovatel zavázal poskytnout zhotoviteli ochranné pomůcky a hygienické potřeby s tím, že pracovní výkon zhotovitele bude sledován stěžovatelem, který zajistí řádné vedení evidence odpracované doby. Za přidělení práce zhotoviteli, řízení jejího průběhu a její převzetí v požadovaném množství a kvalitě odpovídal vedoucí střediska stěžovatele. Cena za provedené práce činila 200 Kč za každou vykázanou odpracovanou hodinu s měsíční fakturací. Smlouva o dílo byla uzavřena na dobu jednoho roku a později byla prodloužena dodatkem ke smlouvě na dobu neurčitou. Stejným způsobem byla uzavřena smlouva o dílo č. 14/2001 s P. L. Odlišná byla pouze cena za provedené práce, která činila 110 Kč za každou vykázanou odpracovanou hodinu. Součástí správního spisu jsou faktury vystavené oběma zhotoviteli, a to vždy za kalendářní měsíc. Podle stěžovatelem předložené evidence docházky obou zhotovitelů vyplývá, že v jednotlivých kalendářních měsících pracovali vždy souvisle po dobu průměrně 15-ti kalendářních dnů, včetně sobot a nedělí. Ve zprávě o daňové kontrole správce daně uvedl, že na základě provedeného dokazování