8 Afs 326/2019 — Nejvyšší správní soud

8 Afs 326/2019- 48 - text 8 Afs 326/2019-52 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy senátu Milana Podhrázkého a soudců Petra Mikeše a Jitky Zavřelové v právní věci žalobkyně: Philip Morris ČR a. s., sídlem Vítězná 1, Kutná Hora, zastoupená JUDr. Ing. Hanou Skalickou, Ph.D., BA, advokátkou se sídlem Pod Oborou 907, Kosmonosy, proti žalovanému: Celní úřad pro Středočeský kraj, se sídlem Washingtonova 11, Praha 1, o ochranu před nezákonným zásahem, o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Praze z 25. 10. 2019, čj. 55 Af 16/2019-78, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení. III. Žalovanému se náhrada nákladů řízení nepřiznává. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Žalobkyně se žalobou podanou ke Krajskému soudu v Praze domáhala vydání rozsudku, kterým by soud zakázal žalovanému pokračovat v daňové kontrole zahájené protokolem čj. 100771/11/2019-610000-52, ze dne 28. 3. 2019. Pokud by v průběhu řízení před soudem žalovaný daňovou kontrolu ukončil, žalobkyně navrhla, aby soud určil, že tato daňová kontrola představovala nezákonný zásah. [2] V žalobě připomněla, že jí byly z jejího skladu odcizeny tabákové výrobky. Žalovaný v návaznosti na zjištění orgánů činných v trestním řízení žalobkyni vyzval k podání daňového přiznání za období březen 2015 až leden 2017. Měl za to, že žalobkyně je povinna odvést spotřební daň i z výrobků, které jí byly odcizeny. Žalobkyně výzvu odmítla, neboť povinnost odvést spotřební daň podle ní stíhá pachatele, který výrobky odcizil (J. Ž.). Tomu byla daň doměřena platebním výměrem žalovaného ze dne 18. 4. 2018, čj. 76180/2018-610000-32.4 (potvrzeným rozhodnutím Generálního ředitelství cel ze dne 20. 12. 2018). Mezitím žalovaný u žalobkyně v lednu a únoru 2018 provedl dvě místní šetření zaměřená na kontrolu evidence dle § 37 zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních. Dne 28. 3. 2019 následně žalovaný u žalobkyně zahájil daňovou kontrolu, jejímž předmětem je spotřební daň z tabákových výrobků v souvislosti s krádežemi těchto výrobků s omezením právě na uvedené výrobky. Předmětem kontroly jsou tedy tytéž výrobky, za které již byla spotřební daň vyměřena. Zdaňovací období je sice u žalobkyně vymezeno od května 2015 do ledna 2017, zatímco u uvedeného pachatele jen jako květen 2017, je to však dáno tím, že ten je v pozici skladovatele, u něhož se výrobky našly v květnu 2017. Žalobkyně je výrobce a žalovaný vychází z dat výroby odcizovaných výrobků. Rozhodné podle něj je, kdy byl výrobek uveden do oběhu. Podle žalobkyně je principem spotřební daně hrazení daně pouze jednou. Jedná se tak ze strany žalovaného o šikanózní daňovou kontrolu, neboť jejím výsledkem nemůže být stanovení daně. Dochází též k porušování zásady přiměřenosti, protože žalovaný měl zvolit prostředky, které žalobkyni nezatěžují nadměrným způsobem. Žalovaný fakticky daňovou kontrolou prověřuje tytéž skutečnosti, které byly prověřovány shora zmíněnými šetřeními, to však již s ohledem na pravomocné vyměření daně jinému subjektu není na místě. [3] Krajský soud žalobu v záhlaví označeným rozsudkem zamítl. Otázka stanovení daně týkající se týchž výrobků jako u pachatele trestného činu je předčasná, neboť daňová kontrola dosud probíhá. Proti případnému stanovení daně je možné se následně bránit žalobou proti rozhodnutí, jímž byla daňová povinnost uložena. Žalobkyně dovozuje nezákonnost daňové kontroly pouze z možnosti, že již jednou někomu jinému vyměřená daň nemůže být stanovena jí. V obecné rovině krajský soud s danou konstrukcí souhlasil, doplnil však, že daňová kontrola byla zahájena na podkladě zjištění naznačujících, že u žalobkyně není řádným způsobem vedena evidence tabákových výrobků a dodržovány povinnosti provozovatele daňového skladu. Závažné nesrovnalosti byly zjištěny ve vztahu k výrobkům odcizeným a následně nalezeným u uvedeného pachatele. Samotné stanovení daně tomuto pachateli nemůže zabránit žalovanému v provádění kontroly toho, zda výrobky následně odcizené byly pro daňové účely řádně evidovány jako vyrobené tabákové výrobky. Cílem daňové kontroly je objasnění, zda nebyly odcizeny i jiné výrobky, což není vyloučeno s ohledem na pochybení zjištěná ve vedení evidence. Daňová kontrola tak může osvětlit, proč žalobkyně nezjistila ztrátu tabákových výrobků při měsíční inventarizaci, tedy zda správně vedla danou evidenci. Daňová kontrola sice byla zahájena pouze v rozsahu zajištěných tabákových výrobků, ovšem rozsah kontroly lze v jejím průběhu rozšířit i na další skutečnosti. [4] Krajský soud se neztotožnil ani s argumentací žalobkyně, podle níž daňovou kontrolou dochází k porušení zásady přiměřenosti a postačilo místní šetření. Nejedná se zde o opakovanou daňovou kontrolu a s ní spojenou opakovanou bezdůvodnou zátěž daňového subjektu. V projednávané věci se jedná o daňovou kontrolu navazující na podklady zjištěné mírnějšími procesními prostředky. Účelem místního šetření u žalobkyně bylo získání předběžných informací o způsobu evidence, a pokud žalovaný dovodil, že bude třeba podrobnější prověření zjištěných skutečností za účelem odstranění pochybností, zahájení daňové kontroly bylo zákonným postupem. V průběhu daňové kontroly ostatně neproběhly úkony, které by žalobkyni nadměrně zatěžovaly. V případě, že žalobkyni bude na podkladě daňové kontroly vyměřena daň, může se bránit v daňovém a následně soudním řízení. II. Obsah kasační stížnosti a vyjádření žalovaného [5] Rozsudek krajského soudu napadla žalobkyně (dále „stěžovatelka“) kasační stížností. Namítla, že krajský soud nesprávně zohlednil cíl daňové kontroly, jímž je stanovení spotřební daně za výrobky již jednou zdaněné. Je zřejmé, že daň nemůže být stanovena znovu. Není pochyb, že spotřební daň byla již vyměřena z týchž výrobků, jichž se týká daňová kontrola. Protože platební výměry na již jednou vyměřenou daň nemusí být po daňové kontrole vydány, byla by stěžovatelka zbavena možnosti soudní ochrany v situaci, kdyby se nemohla bránit samotné kontrole ale až jejímu výsledku. Není pravdou, že nebyly provedeny žádné pro stěžovatelku zatěžující úkony. Daňová kontrola zasahuje do vlastnického práva, osobní svobody, práva na podnikání a nadměrně stěžovatelku zatěžuje administrativně (například načítání CVS kódů všech zajištěných balení cigaret by trvalo přinejmenším několik týdnů). Všechny úkony v daňové kontrole jsou zcela zbytečné a v rozporu se zásadami správy daní. Již samotná možnost opakovaného stanovení daně způsobuje stav právní nejistoty, pročež je daňová kontrola nezákonná jako celek, nehledě na to, že nezákonná daňová kontrola znamená i zásah do soukromí, dobré pověsti i důvěryhodnosti stěžovatelky jako jednoho z nejvýznamnějších plátců daně v ČR. Stěžovatelka již v žalobě odkázala na judikaturu Nejvyššího správního soudu i Ústavního soudu, kterou však krajský soud považoval za nepřiléhavou. Stěžovatelka nebrání žalovanému v provádění kontroly správnosti evidence tabákových výrobků, dosud se tak vždy dělo místním šetřením. Bylo tedy legitimní očekávat, že pochybnosti o správnosti evidence mohou být odstraněny stejnou formou, nikoli formou, jejímž výsledkem může být pouze opakované zdanění. Případný postih pochybení ve vedení evidence lze uložit po provedeném místním šetření, jež je pro tyto účely dostatečné. Nelze přitom odhlédnout ani od specifik spotřební daně s tím, že za nesplnění určitých povinností daňových subjektů může správce daně zahájit přestupkové řízení. Žalovaný nadto během daňové kontroly požadoval po stěžovatelce provedení nezákonného úkonu spočívajícího ve výzvě k dostavení se do celního skladu (a to bez souhlasu soudce okresního soudu, ač je stále vedeno trestní řízení), čímž by došlo ke spáchání trestného činu. Ač tato skutečnost plyne z protokolu provedeného při jednání před krajským soudem k důkazu, krajský soud k jeho obsahu vůbec nepřihlédl. [6] Stěžovatelka dále poukázala na to, že krajský soud se svými úvahami k možnému rozšíření rozsahu daňové kontroly vyjadřuje k pouze hypotetickému stavu. Své závěry rovněž opírá o tvrzení žalovaného, jež jsou v rozporu se skutečností. Seznam odcizených výrobků není evidencí ve smyslu zákona, ale pouze vyčíslením škody pro účely trestního řízení. Žalovaný není oprávněn kontrolovat uvedený seznam, neboť ten není výrazem plnění jakékoli zákonem uložené povinnosti, byl ostatně získán nezákonným způsobem. [7] Žalovaný se ve vyjádření ke kasační stížnosti ztotožnil s rozsudkem krajského soudu. Výsledkem daňové kontroly nemůže být stanovení daňové povinnosti již jednou vyměřené, ale možné doměření daně za další výrobky neevidované v souladu se zákonem. Cílem kontroly je prověřit, zda nedošlo ke ztrátě i dalších výrobků, která by uložení uvedené daňové povinnosti odůvodňovala. Nelze tak daňovou kontrolu považovat jako celek za nezákonnou. Žádná práva stěžovatelky porušována nejsou. III. Posouzení kasační stížnosti Nejvyšším správním soudem [8] Nejvyšší správní soud kasač