5 Afs 335/2021 — Nejvyšší správní soud

5 Afs 335/2021- 29 - text  5 Afs 335/2021 - 34 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Lenky Matyášové a soudců JUDr. Viktora Kučery a JUDr. Lukáše Hloucha v právní věci žalobce: BARDWEL s.r.o., se sídlem Národní obrany 823/37, Praha 6, zast. JUDr. Tomášem Zagarem, advokátem, se sídlem 28. října 767/12, Praha 1, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 16. 9. 2021, č. j. 6 Af 17/201944, takto: I. Kasační stížnost s e z a m í t á. II. Žalovanému s e náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti n e p ř i z n á v á. Odůvodnění: [1] Kasační stížností se žalobce (dále „stěžovatel“) domáhá zrušení shora označeného rozsudku Městského soudu v Praze (dále „městský soud“), kterým byla zamítnuta žaloba stěžovatele proti rozhodnutí žalovaného ze dne 8. 2. 2019, č. j. 4938/19/530021441704561, kterým byla zamítnuta odvolání stěžovatele proti dodatečným platebním výměrům vydaným Finančním úřadem pro hlavní město Prahu a tato rozhodnutí byla potvrzena. Dodatečnými platebními výměry ze dne 12. 7. 2017 a 31. 7. 2017 byla stěžovateli doměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období leden 2015 až prosinec 2015 ve výši 1.718.489 Kč. [2] Stěžovatel realizoval v roce 2015 prodej pozemků v lokalitě Doksy 26, které nabyl v roce 2011. V daňových přiznáních v roce 2015 zahrnul prodej těchto pozemků do ř. 50 – plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně v celkové výši 30.419.250 Kč a zároveň tuto částku uvedl v ř. 51 jako hodnotu plnění nezapočítávaných do výpočtu koeficientu dle § 76 odst. 3 zákona č. 235/2004 Sb. o dani z přidané hodnoty, neboť posoudil prodej pozemků jako prodej dlouhodobého majetku, který využíval pro svou ekonomickou činnost a který se dle § 76 odst. 4 písm. a) zákona o dani z přidané hodnoty do výpočtu koeficientu nezahrnuje. Správce daně dospěl v průběhu daňových kontrol k závěru, že se v případě předmětných pozemků nejednalo o prodej dlouhodobého majetku, který stěžovatel využíval pro svou ekonomickou činnost, ale o prodej zboží, který měl být do výpočtu koeficientu zahrnut a nárok na odpočet daně z některých přijatých plnění měl být z důvodu jejich použití jak pro plnění s nárokem na odpočet daně, tak pro plnění osvobozená bez nároku na odpočet daně, zkrácen. Výsledkem daňové kontroly byla změna celkového nároku na odpočet daně ve výši 2.848.503 Kč na povinnost zaplatit daň ve výši 1.721.670 Kč. [3] V žalobě stěžovatel namítal, že žalovaný nesprávně posoudil otázku, zda předmětné pozemky bylo možné považovat ve smyslu § 76 odst. 4 písm. a) zákona o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů za dlouhodobý hmotný majetek používaný stěžovatelem pro jeho ekonomickou činnost, který se nezahrnuje do výpočtu koeficientu dle § 76 odst. 3 zákona o dani z přidané hodnoty, nebo zda tyto pozemky pořídil za účelem jejich dalšího prodeje, a proto jejich prodej představoval prodej zboží, který měl být do výpočtu koeficientu zahrnut. Namítal, že v daňovém řízení prokázal, že předmětné pozemky aktivně využíval (a využívá) ke své podnikatelské činnosti a že se tak nejedná jen o artikl určený k prodeji. [4] V žalobě stěžovatel rovněž poukázal na to, že rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 5. 2011, č. j. 8 Afs 60/201063, který sloužil jako primární argumentační zdroj žalovaného, se vztahoval k odlišnému legislativnímu stavu zákona o dani z přidané hodnoty, v době rozhodování správce daně u zmíněného rozsudku (rok 2004) zákon neobsahoval definici dlouhodobého majetku. Dále namítal, že žalovaný nemůže použít rozsudek Soudního dvora Evropské unie ve věci C98/07, Nordania Finans a BG Factoring pro výklad pojmu dlouhodobý majetek uvedený v § 76 odst. 4 písm. a) zákona o dani z přidané hodnoty, protože by si tím vynucoval po daňovém subjektu přímý účinek směrnice, a to je v případě směrnice ve vztahu k jednotlivcům vyloučené. Zatímco Směrnice 2006/112/ES o společném systému daně z přidané hodnoty (dále „Směrnice o DPH“) pracuje s pojmem investiční majetek, zákon o dani z přidané hodnoty pracuje s pojmem dlouhodobý hmotný majetek. Tyto pojmy však dle stěžovatele nelze ztotožnit, jak učinil žalovaný. Pokud by byla připuštěna nejednoznačnost výkladu v této věci, tak se stěžovatel dovolával zásady in dubio mitius. [5] Městský soud námitku stěžovatele ohledně nesprávného posouzení charakteru předmětných pozemků neshledal důvodnou. Úvodem předeslal, že neshledal žádného důvodu odchýlit se od závěrů, které vyslovil ve svém rozsudku ze dne 29. 4. 2010, č. j. 6 Ca 6/200729, jenž byl potvrzen rozsudkem NSS ze dne 31. 10. 2011, č. j. 8 Afs 60/201063, který vzal žalovaný za právní základ daného případu a jehož aplikaci na nyní projednávanou věc stěžovatel rozporuje. Městský soud dospěl k závěru, že skutkově i právně se jedná o obdobné případy. Městský soud odkázal na relevantní právní úpravu stran způsobu výpočtu odpočtu daně, resp. jeho krácení pomocí koeficientu, z níž vyplývá, že do výpočtu koeficientu se nezapočítává prodej dlouhodobého majetku, který plátce používal pro svou ekonomickou činnost; dále odkázal na § 5 odst. 2 zákona o dani z přidané hodnoty, který definuje, co se rozumí ekonomickou činností pro účely zákona o dani z přidané hodnoty. Pro nyní projednávaný případ to dle městského soudu znamená, že do výpočtu koeficientu by nebyl zahrnut  a koeficient by tedy nijak neovlivnil  pouze takový prodej pozemků, které jsou dlouhodobým majetkem plátce a jež plátce současně používal pro svou ekonomickou činnost. Z toho vyplývá, že představovalli prodej předmětných pozemků prodej zboží, bylo třeba je zahrnout do výpočtu koeficientu. [6] Městský soud konstatoval, že pojem dlouhodobého majetku není v zákoně o dani z přidané hodnoty přímo definován; podle § 4 odst. 4 písm. d) bod 3 zákona se dlouhodobým majetkem rozumí obchodní majetek, který je pozemkem, který je dlouhodobým hmotným majetkem podle právních předpisů upravujících účetnictví; v § 19 odst. 8 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví je uvedeno, že „pro účely tohoto zákona se majetek a závazky člení na dlouhodobé a krátkodobé. Dlouhodobým se rozumí takový majetek a závazky, kde doba použitelnosti, popřípadě sjednaná doba splatnosti při vzniku účetního případu je delší než 1 rok, ostatní majetek a závazky jsou považovány za krátkodobé. Pro účely vykazování v účetní závěrce se aktiva mohou členit na stálá a oběžná. Pokud s ohledem na charakter majetku a závazků objektivně nelze použít uvedená hlediska členění, je rozhodující záměr účetní jednotky projevený při jejich pořízení.“ Městský soud doplnil, že definice dlouhodobého hmotného majetku je dále uvedena v prováděcí vyhlášce k zákonu o účetnictví č. 500/2002 Sb.; podle § 7 odst. 1 této vyhlášky jsou dlouhodobým hmotným majetkem pozemky bez ohledu na výši ocenění, pokud však nejsou z účetního hlediska zbožím. Zbožím jsou naopak podle účetního předpisu ty pozemky, které účetní jednotka, jejímž předmětem je nákup a prodej nemovitostí, nakupuje za účelem prodeje a sama je nepoužívá, nepronajímá a neprovádí na nich technické zhodnocení (§ 9 odst. 5 této vyhlášky); pojem zboží je dále definován v § 4 odst. 2 zákona o dani z přidané hodnoty. Městský soud konstatoval, že žalovaný sice v napadeném rozhodnutí výslovně uvedl, že „pojem dlouhodobý majetek není v ZDPH definován,“ (bod [27] napadeného rozhodnutí), čehož se dovolával stěžovatel v žalobě, nicméně žalovaný následně k definici dlouhodobého majetku odkázal na § 4 odst. 4 písm. d) bod 3 zákona o dani z přidané hodnoty, zákon o účetnictví a vyhlášku č. 500/2002 Sb., tedy na stejné předpisy, na které odkazoval stěžovatel; v tomto směru tedy městský soud neshledal rozpor mezi stranami sporu, neboť obě vycházely ze stejných právních předpisů, jen si je jiným způsobem vyložily. [7] Městský soud konstatoval, že ve shodě s žalovaným posoudil ekonomickou činnost stěžovatele jako činnost developerskou s tím, že stěžovatel nakupoval pozemky se záměrem jejich přeměny na jednotlivé stavební parcely a se záměrem jejich následného prodeje; i přesto, že o nich tedy účtoval jako o dlouhodobém majetku, tak nemohlo dojít k prodeji dlouhodobého majetku, ale k prodeji zboží. Dle městského soudu totiž stěžovatel nepředložil žádné relevantní důkazy, které by najisto prokázaly jeho tvrzení o tom, že prodej pozemků byl prodejem hmotného majetku, resp. které by zpochybnily závěry daňových orgánů, že v případě pozemků se jednalo o prodej zboží. Tento závěr daňových orgánů má dle soudu oporu v provedeném dokazování. Městský soud rovněž poznamenal, že sám stěžovatel na počátku řízení sdělil, že je developerem a je jím prováděna developerská činnost; ačkoliv náplň této činnosti není právně vymezena, obecně ji dle městského soudu lze chápat jako investiční činnost ve stavebnictví zabývající se rozvojem a zhodnocením území: obvykle od fáze vyhledání