10 Afs 94/2024 — Nejvyšší správní soud

10 Afs 94/2024- 38 - text  10 Afs 94/2024 - 43 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Michaely Bejčkové a soudců Faisala Husseiniho a Ondřeje Mrákoty v právní věci žalobkyně: STIM, spol. s r.o., Paseka 334, zast. advokátem Mgr. Alexandrem Klimešem, Ve Vinicích 553/17, Mělník, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 6. 9. 2023, čj. 30123/23/510041453711335, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě – pobočky v Olomouci ze dne 9. 4. 2024, čj. 65 Af 34/202343, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Dne 31. 12. 2021 podala žalobkyně u Finančního úřadu pro Olomoucký kraj (dále správce daně) dodatečná daňová přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období leden až prosinec 2012, včetně průvodních sdělení, v nichž uplatnila opravu výše daně dle § 43 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty. Učinila tak na základě opravných daňových dokladů vystavených pro své odběratele, společnosti EUROCORP s.r.o., PROZNAK Praha, s.r.o., TRINEX CZ s.r.o. a Glass Atelier Morava, s.r.o. Jelikož opravu daně uplatnila po uplynutí zákonem stanovené lhůty, dožadovala se žalobkyně jejího prolomení, a to s odkazem na rozsudek Soudního dvora EU (SDEU) ze dne 8. 5. 2019 ve věci C712/17, EN.SA. Srl. [2] Správce daně poté dospěl k závěru, že žalobkyně neprokázala splnění podmínek pro prolomení lhůty pro provedení opravy vyplývajících z judikatury SDEU, což dle něj znamená, že oprava daně byla uplatněna po uplynutí lhůty ve smyslu § 43 odst. 4 zákona o dani z přidané hodnoty. Proto správce daně řízení zahájená podáním dodatečných přiznání k DPH za zdaňovací období leden až prosinec 2012 zastavil rozhodnutím ze dne 17. 2. 2022 dle § 106 odst. 1 písm. e) zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád. [3] Proti tomuto rozhodnutí o zastavení řízení podala žalobkyně odvolání, o němž žalovaný rozhodl dne 8. 6. 2022. Tímto rozhodnutím zamítl odvolání a potvrdil rozhodnutí správce daně, a to ve věci řízení zahájených podáním dodatečných přiznání k DPH za zdaňovací období květen až prosinec 2012. V části, ve které byla dle § 106 odst. 1 písm. e) daňového řádu zastavena řízení zahájená podáním dodatečných přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období leden až duben 2012, pak žalovaný písemností ze dne 15. 6. 2022 odvolání vrátil správci daně k bezodkladnému vydání rozhodnutí dle § 111 odst. 6 daňového řádu z důvodu uplynutí lhůty pro stanovení daně za zdaňovací období leden až duben 2012, neboť uplynutí lhůty pro stanovení daně v odvolacím řízení zjistil správce daně. Správce daně předložil své stanovisko společně s odvoláním žalobkyně a spisem žalovanému dne 16. 5. 2022, tedy v době, kdy již dle jeho názoru uplynula lhůta pro stanovení daně za zdaňovací období leden až březen 2012 a ke stanovení daně za zdaňovací období duben 2012 zbývalo méně než 10 dní, což už by nemuselo postačovat ani k samotnému úkonu vydání a doručení rozhodnutí. Správce daně také postupoval dle pokynu žalovaného a o části týkající se zdaňovacích období leden až duben 2012 rozhodl dne 27. 6. 2022 tak, že dle § 111 odst. 6 daňového řádu rozhodnutí o zastavení řízení ve specifikované části zrušil a odvolací řízení zastavil. [4] Žalobkyně i toto rozhodnutí o zastavení řízení napadla odvoláním, které žalovaný posoudil jako nedůvodné, a proto jej rozhodnutím ze dne 6. 9. 2023 zamítl a rozhodnutí správce daně potvrdil. Právě rozhodnutí ze dne 6. 9. 2023 napadla žalobkyně správní žalobou, kterou krajský soud zamítl rozsudkem ze dne 9. 4. 2024. [5] Krajský soud vyšel z toho, že ve věci uplynula objektivní prekluzivní lhůta pro stanovení daně podle § 148 odst. 5 daňového řádu. Za takové situace již nebylo možné daň doměřit a správce daně postupoval správně, pokud ve vztahu ke zdaňovacím obdobím leden až duben 2012 řízení zastavil podle § 111 odst. 6 daňového řádu. Uplynutí desetileté lhůty pro stanovení daně znamená, že stanovit daň není možné ani v částce vyšší, ani v částce nižší oproti původní dani. Krajský soud se zabýval smyslem prekluzivních lhůt a v souvislosti s tím považoval za nepřiléhavý odkaz žalobkyně na nález Ústavního soudu ze dne 10. 3. 2011, sp. zn. I. ÚS 3244/09, ze kterého má dle žalobkyně plynout, že v důsledku uplynutí lhůty dle § 148 odst. 5 je nutné daň považovat za vyměřenou ve výši, v jaké ji daňový subjekt (dodatečně) přiznal. Podle krajského soudu totiž daný nález nelze aplikovat na daňový řád, neboť jeho závěry se vztahují k předcházejícímu zákonu č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (ZSDP). K tomu se podle krajského soudu ostatně již vyjádřil NSS. Navíc se Ústavní soud vyslovil k situaci, kdy se správce daně ve vytýkacím řízení dopustil výrazných průtahů. O tom však nyní nelze hovořit. Správce daně postupoval včasně. Nadto žalobkyně podala dodatečná daňová přiznání na samém sklonku desetileté prekluzivní lhůty. S jejich podáním tedy sama bezdůvodně otálela. Je sice pravda, že judikatura NSS je ve vztahu k účinkům nálezu sp. zn. I. ÚS 3244/09 nejednotná, a touto problematikou se proto zaobírá rozšířený senát NSS, avšak ani to není s ohledem na konkrétní okolnosti věci rozhodné. Argumentace žalobkyně by nadto vedla k absurdnímu závěru, že podání dodatečného daňového přiznání na samém konci lhůty podle § 148 odst. 5 daňového řádu by znamenalo, že správce daně by musel akceptovat i zcela smyšlené údaje daňového subjektu a podle nich vyměřit daň. Navíc prodloužení lhůty dle § 148 odst. 5 daňového řádu nepřichází v úvahu ani na základě § 148 odst. 2 písm. a) daňového řádu, jak to žalobkyně navrhuje. Ve zbytku se pak krajský soud věnoval souvislostem případu s věcí vedenou u něj pod sp. zn. 60 Af 26/2022, která se týká zbývajících zdaňovacích období roku 2012 (květen až prosinec), u nichž žalobkyně podala dodatečná daňová přiznání. II. Shrnutí argumentů kasační stížnosti a vyjádření žalovaného Kasační stížnost [6] Proti rozsudku krajského soudu podala žalobkyně (dále stěžovatelka) kasační stížnost. V ní uvedla, že se krajský soud mýlí, pokud souhlasí s právním názorem žalovaného, že po uplynutí desetileté objektivní lhůty pro vyměření daně dle § 148 odst. 5 daňového řádu již nelze daň vyměřit či doměřit a řízení o vyměření či doměření daně je třeba zastavit. [7] S takovým závěrem stěžovatelka souhlasí pouze tehdy, jdeli o vyměření či doměření daně v neprospěch daňových subjektů. Účelem zavedení prekluzivních lhůt pro vyměření daně bylo stimulovat správce daně k včasnému výkonu jeho práv a povinností a z hlediska právní jistoty daňových subjektů pak nastolit situaci, kdy po uplynutí lhůt zanikají i povinnosti daňových subjektů, které, zejména pokud jde o povinnost prokazovat, jsou po uplynutí delší doby vždy spjaty s určitými problémy. O tom nakonec hovořil i krajský soud. Stěžovatelka však nesouhlasí s tím, že by se mohl uplatnit stejný postup v případě, že k uplynutí desetileté objektivní lhůty dojde za situace, že není rozhodnuto o dodatečném daňovém přiznání podaném daňovým subjektem. Umožňujíli totiž daňové zákony daňovým subjektům podat dodatečná daňová přiznání, nemohou tytéž zákony znemožňovat, aby daň byla následně řádně vyměřena (doměřena), a to ani z důvodu uplynutí prekluzivní lhůty k vyměření daně. To by bylo v rozporu s legitimním očekáváním daňových subjektů a v rozporu s právní jistotou, kterou zaručuje čl. 1 odst. 1 Ústavy. Stěžovatelka tak namítá, že § 148 odst. 5 daňového řádu vyložil krajský soud (a také daňové orgány) ústavně nekonformním způsobem. [8] Podle názoru stěžovatelky tedy nestihneli správce daně pravomocně vyměřit daň v prekluzivní lhůtě, ač tak učinit mohl, je nutné považovat daň za vyměřenou ve výši, v jaké ji daňový subjekt přiznal. Správce daně o podaných dodatečných platebních výměrech na DPH za zdaňovací období leden 2012 až duben 2012 rozhodl; přitom stěžovatelce nesdělil, že tato dodatečná přiznání nemohl řádně prověřit. Správce daně, resp. žalovaný, tedy měl stěžovatelce sdělit, že DPH za tato zdaňovací období byla vyměřena ve výši, v jaké ji stěžovatelka přiznala svými dodatečnými daňovými přiznáními ze dne 31. 12. 2021. Jiný postup je ústavně nekonformní, a tedy nezákonný. Krajský soud pak měl z důvodu nesprávného a nezákonného postupu žalovaného napadené rozhodnutí žalovaného zrušit a věc mu vrátit k dalšímu řízení. [9] Krajský soud jako následek jiného postupu finančních orgánů nastiňuje, že se daňovým subjektům vyplatí podat dodatečné daňové přiznání (obsahující třeba i smyšlené údaje) na samém sklonku desetileté prekluzivní lhůty. S ohledem na uplynutí prekluzivní lhůty by tak nebylo možné správnost údajů v něm uvedených prověřit a správce daně by byl při aplikaci názoru vysloveného v nálezu sp. zn. I. ÚS 3244/09 povinen akceptovat i smyšlené údaje daňového subjektu a vyměřit daň podle nich. Takový důsledek považuje krajský soud z