4 Afs 166/2024 — Nejvyšší správní soud

4 Afs 166/2024- 82 - text  4 Afs 166/2024-87 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Mgr. Aleše Roztočila a soudců JUDr. Štěpána Výborného a JUDr. Tomáše Herce v právní věci žalobkyně: ARCHAPLAN s. r. o., sídlem Bratří Štefanů 973/63a, Hradec Králové, zastoupena Mgr. Jakubem Šotníkem, advokátem, sídlem Šikulova 190/17, Brno, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, sídlem Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 25. 7. 2023, č. j. 25141/23/520010421711070, o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 18. 7. 2024, č. j. 31 Af 21/202372, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žádný z účastníků řízení nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Finanční úřad pro Královéhradecký kraj (dále též „správce daně“) dodatečným platebním výměrem ze dne 3. 6. 2022, č. j. 1264467/22/270152521608988, stanovil žalobkyni k přímé úhradě daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti ve výši 1 028 375 Kč. Správce daně dospěl k závěru, že činnost fakturovaná společníky žalobkyně (Ing. Vaněčkem a Ing. Dohnalem; dále též „společníci“) úzce souvisela a do značné míry se překrývala s její činností, takže se jednalo o činnost, která má povahu práce pro společnost. Žalobkyně však příjmy vyplacené společníkům nepodřadila pod příjmy ze závislé činnosti a nepostupovala v souladu s § 38h a § 38ha zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. [2] Žalobou napadeným rozhodnutím žalovaný zamítl odvolání žalobkyně a dodatečný platební výměr potvrdil. [3] Žalobu proti rozhodnutí žalovaného zamítl Krajský soud v Hradci Králové (dále jen „krajský soud“) nyní napadeným rozsudkem. [4] Krajský soud přisvědčil žalovanému, že všechny žalobkyní uskutečňované projektové a inženýrské činnosti jsou v rámci generálních dodávek úzce propojeny, přičemž společníci plnili část předmětu těchto zakázek. Jednalo se tak výhradně o podíl společníků na fungování žalobkyně, nikoli o vyvíjení jejich vlastní podnikatelské činnosti. Vázanou živností „projektová činnost ve výstavbě“ disponuje jak žalobkyně, tak i oba společníci. Společníci uvedenou činnost vykonávali osobně, bez vlastních zaměstnanců. Ing. Vaněček za rok 2018 vyfakturoval žalobkyni 99,4 % z celkových plnění, která poskytl jako osoba podnikající na základě živnostenského zákona, Ing. Dohnal za stejné období pro žalobkyni fakturoval 78 % z celkových příjmů z podnikání. I tato skutečnost nasvědčuje těsné provázanosti činnosti společníků se žalobkyní. Krajský soud podotkl, že také z pojistné smlouvy uzavřené žalobkyní vyplývá, že za činnost autorizovaných osob (společníků) zodpovídala žalobkyně. [5] Krajský soud nepovažoval za relevantní, zda společníci svou činnost vykonávali zcela nezávisle, naopak poukázal na § 15c odst. 2 zákona č. 360/1992 Sb., o výkonu povolání autorizovaných architektů a o výkonu povolání autorizovaných inženýrů a techniků činných ve výstavbě (autorizační zákon), dle něhož autorizované osoby, které jsou společníky společnosti, vykonávají činnost jménem společnosti a na její účet. Žalobkyně vystupuje jako jediný dodavatel plnění zahrnujícího i činnosti společníků. Krajský soud zopakoval, že na daňových dokladech byl uveden předmět činnosti – projektové práce a rovněž společníci fakturovali žalobkyni práce souhrnně označené jako projektové činnosti. Stejné vyplývá také ze smluv o dílo uzavřených mezi žalobkyní a zákazníky. S výše uvedeným se nevylučuje závěr, že činnost společníků pro žalobkyni a činnost žalobkyně se doplňovaly, neboť se jednalo o činnosti, které spolu úzce souvisely a na sebe navazovaly. [6] Tvrzení společníků, že vykonávali činnost nezávisle a samostatně na žalobkyni, nemohly prokázat navržené důkazní prostředky. Posouzení právních otázek, včetně hodnocení důkazů, náleží správci daně, resp. žalovanému. Česká komora autorizovaných inženýrů a techniků činných ve výstavbě (dále jen „ČKAIT“), ani jmenovaní odběratelé žalobkyně nejsou orgánem, který by byl nadán pravomocí hodnotit činnost žalobkyně, resp. jejích společníků a následně posuzovat, zda příjmy vyplácené žalobkyní jejím společníkům byly příjmy dle § 6 odst. 1 písm. b) bod 2. zákona o daních z příjmů nebo dle § 7 zákona o daních z příjmů. II. Podání účastníků řízení [7] Proti rozsudku krajského soudu podala žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) kasační stížnost. [8] Stěžovatelka nesouhlasí se závěrem žalovaného a krajského soudu, že posuzovaná činnost jejích společníků měla povahu práce pro společnost. [9] Stěžovatelka zdůrazňuje, že podstatou její práce je projektová činnost ve výstavbě a svým klientům zajišťuje tzv. generální dodávku pro investora, která zahrnuje také nadstandartní činnosti, které lze připodobnit k činnosti „správce stavby“. Tyto činnosti pro stěžovatelku zajištovali v kontrolovaných letech pouze společníci, a to fakticky přímo pro zahraniční investory. Služby nezajišťovali jako společníci stěžovatelky, ale primárně jako třetí nezávislé osoby. Také legislativní odbor ČKAIT či společnost Arcadis Czech Republic s.r.o. potvrdily, že aktivita společníků není projektovou činností. Žalovaný ani krajský soud výkon nadstandardní činnosti ze strany obou společníků nijak nezpochybnili. Zajištění jejich služeb přes stěžovatelku představovalo zjednodušení fakturačního toku pro investora. [10] Krajský soud nesprávně aplikoval jím citovanou judikaturu na činnost stěžovatelky a společníků. Cílem zákona o daních z příjmů je ukotvit daňový režim odměny za činnost společníka pro společnost ve smyslu obchodněprávního vztahu, tj. upravit daňový režim odměny za činnosti, které společník vykonává právě proto, že je společníkem konkrétní společnosti. Skutečnost, že společník vykonává obdobnou či stejnou činnost jako zaměstnanci společnosti, nemá mít samo o sobě dopad do oblasti zdanění. Jakákoli činnost pro společnost slouží k dosažení zisku, fungování a prosperitě společnosti (včetně např. úklidu, interní administrativní činnosti atd.). Soudní judikatura je ke společníkům přísnější než v případě tzv. švarcsystému u „zaměstnanců“, protože v případě posouzení činnosti „zaměstnance“ z pohledu švarcsystému se nikdy nezkoumá znak příbuzné činnosti. Stěžovatelka požaduje předložení věci rozšířenému senátu. [11] Stěžovatelka opakuje, že nadstandartní činnosti poskytované společníky se nijak nepřekrývají s její činností a není pro ně potřeba její autorizace. Krajský soud nezohlednil, že společníci zajišťovali pro stěžovatelku zejména i) činnosti zajištění výběrového řízení pro klienta a (ii) controllingu stavby (nadstandardní kontrolní činnost spojená s realizací stavby), přičemž Standardy služeb inženýrů, techniků a architektů ČKAIT neobsahují činnost zajištění výběrových řízení. Žalovaný ani krajský soud by neměli vykládat pojmy či definice v oblasti stavebního práva a měli by se v této souvislosti obrátit na legislativněprávní odbor ČKAIT či na stavební úřad. Žalovaný měl postupovat podle § 99 daňového řádu. [12] Stěžovatelka opakuje, že jako svou běžnou činnost vykonává projektovou činnost ve výstavbě, přičemž společníci fakticky vystupovali jako nezávislí subdodavatelé nadstandardních služeb. Skutečnost, že stěžovatelka nabízí zajištění komplexní dodávky a služby (v praxi zejména z důvodu zvýšení konkurenceschopnosti) neznamená, že všechny tyto činnosti představují její běžnou činnost. Nikdo jejich činnost neúkoluje, neřídí a nekontroluje, oba nesou odpovědnost za případné pochybení vůči stěžovatelce. Nadto účast společníků na stěžovatelce je pouze 10 %. Oba tak vykonávají svou činnost jako nezávislí podnikatelé. Není správný ani závěr krajského soudu o tom, že činnost pana Vaněčka byla omezena pouze na činnost pro stěžovatelku. Ing. Vaněček konal také pro společnost GrafikPlan s.r.o. a Ing. Dohnal pro společnost DOMEČEKHK s.r.o. Stěžovatelka k argumentaci krajského soudu dodává, že musela být pojištěna na pokrytí případných škod způsobených činností vlastních zaměstnanců i jiných autorizovaných osob (třetích subdodavatelů). Tato skutečnost nemá na hodnocenou věc žádný vliv. [13] Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že se ztotožňuje s posouzením věci krajským soudem. Z charakteru činností společníků vyplývá, že je ekonomicky i věcně provázána s činností stěžovatelky. Lze mít za to, že se jednalo výhradně o podíl společníků na fungování stěžovatelky, nikoli o vyvíjení jejich vlastní podnikatelské činnosti. Společníci byli klíčoví pro získání zakázek od zahraničních zákazníků, touto svou činností se společníci objektivně podíleli na podnikání společnosti a získávání příjmu. Příjmy společníků za práci pro stěžovatelku byly důvodně vyhodnoceny jako příjmy dle § 6 odst. 1 písm. b) bod 2. zákona o daních z příjmů. Rovněž míra fakturace mezi společníky a stěžovatelkou vypovídá o těsné provázanosti jejich činnosti. Podle žalovaného tedy převažoval korporačněprávní vztah společníků ke stěžovatelce. [14] Stěžovatelka v replice