7 Afs 148/2024 — Nejvyšší správní soud

7 Afs 148/2024- 57 - text  7 Afs 148/2024 - 60 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Tomáše Foltase, soudce Jana Kratochvíla a soudkyně Lenky Krupičkové ve věci žalobce: Český rozhlas, se sídlem Vinohradská 12, Praha 2, zastoupený JUDr. Janou Fuksovou, advokátkou se sídlem Pobřežní 1a, Praha 8, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 13. 6. 2024, čj. 6 Af 15/202385, takto: Rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 13. 6. 2024, čj. 6 Af 15/202385, se ruší a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Nejvyšší správní soud v tomto rozsudku potvrdil svou judikaturu ohledně přípustnosti použití tzv. výnosové metody pro účely výpočtu poměrného nároku na odpočet DPH v situaci, kdy Český rozhlas použil přijatá zdanitelná plnění jak v souvislosti se svojí ekonomickou činností, tak v souvislosti s činností, která DPH nepodléhá. Rozsudek městského soudu však zrušil pro částečnou nepřezkoumatelnost, neboť se městský soud nevypořádal s žalobními námitkami o správnosti aplikace této metody na konkrétní skutkové okolnosti. [2] V dané věci jde o doměření DPH za zdaňovací období leden až červen 2017 a vyměření DPH za prosinec 2017. Finanční úřad pro hl. m. Prahu žalobci doměřil daň za období leden až červen v reakci na rozhodnutí Soudního dvora EU ve věci Český rozhlas (rozsudek ze dne 22. 6. 2016, č. C11/15), že poskytování veřejné služby v oblasti veřejnoprávního vysílání není ekonomickou činností. Žalobci tak vzniká nárok na odpočet DPH na vstupu, avšak pouze v částečné výši. Nárok na odpočet daně vzniká pouze u přijatých zdanitelných plnění použitých v rámci ekonomické činnosti žalobce. Činnost žalobce financovaná rozhlasovými poplatky nezakládá nárok na odpočet daně. [3] Žalovaný platební výměry změnil z důvodu, že jinak vypočítal poměrný koeficient ve smyslu § 75 odst. 3 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty ve znění do 30. 6. 2017 (neníli dále uvedeno jinak, rozumí se „zákonem o DPH“ vždy tento zákon ve znění do 30. 6. 2017). Žalovaný nově považoval za ekonomickou činnost žalobce vysílání do zahraničí financované na základě smlouvy mezi žalobcem a Ministerstvem zahraničních věcí. Podle § 75 odst. 3 zákona o DPH se příslušná výše odpočtu daně v poměrné výši vypočte jako součin daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění, u kterého má plátce nárok na odpočet daně v poměrné výši, a poměrného koeficientu. Poměrný koeficient je podíl použití přijatého zdanitelného plnění pro účely svých uskutečněných plnění dle § 72 odst. 1 zákona o DPH. [4] Žalovaný poměrný koeficient stanovil na základě celkových výnosů žalobce. Žalovaný vycházel z účetnictví žalobce. Koeficient vypočítal jako podíl výnosů z podnikatelské činnosti v součtu s výnosy ze zahraničního vysílání na celkových výnosech, tedy včetně rozhlasových poplatků. Při výpočtu použil výnosy za období leden až červenec 2017. Takto vypočítaná výše koeficientu zaokrouhlená nahoru činila 6 %. Žalovaný doplnil, že pokud by při výpočtu vycházel z hodnot za celý rok 2017 zveřejněných ve výroční zprávě, tak by dospěl ke stejné výši koeficientu. Tímto nově vypočteným koeficientem žalovaný pokrátil přijatá plnění uvedená žalobcem v přiznáních k DPH za jednotlivá zdaňovací období. [5] K odvolacím námitkám žalovaný uvedl, že neshledal potřebu dalšího dokazování, které se týkalo žalobcem navrhovaných metod pro určení poměrného koeficientu, protože za nejvhodnější považuje metodu dle výnosů, která byla i aprobována judikaturou. Žalovaný dále vysvětlil, že metodu dle využití přijatých plnění nepovažuje za vhodnou a v souladu s judikaturou Soudního dvora EU. Metoda dle poměru nákladů na jednotlivé bloky vysílání také není vhodná, a to z důvodu rozporu s evropským právem. Rovněž se jedná o metodu vnesenou do zákonné úpravy novelou zákona č. 170/2017 Sb. účinnou od 1. 7. 2017. Žalobce tedy požadoval její retroaktivní aplikaci, což je nepřípustné. [6] V případě zdaňovacího období prosinec 2017 se žalobce domáhal narovnání odpočtu daně dle poměru skutečného využití vstupů podle § 75 odst. 5 zákona o DPH. Žalovaný však uvedl, že podle tohoto ustanovení se postupuje, pouze pokud v okamžiku uplatnění odpočtu DPH nelze stanovit výši poměrného koeficientu podle relevantních údajů. V případě žalobce však bylo možné vyjít ze struktury jeho výnosů v účetnictví. Nebylo tak třeba použít kvalifikovaný odhad. Navíc nelze při dorovnání v prosinci použít i na období leden až červen 2017 právní úpravu účinnou od 1. 7. 2017. [7] Žalobu proti rozhodnutí žalovaného Městský soud v Praze v záhlaví označeným rozsudkem zamítl. [8] Městský soud vyšel z existující prejudikatury správních soudů. Uvedl, že žalovaný řádně zdůvodnil, proč neakceptoval metody výpočtu poměrného koeficientu navržené žalobcem. Daňové orgány oprávněně využily metodu výpočtu poměrného koeficientu vycházející z výnosů žalobce. II. Obsah kasační stížnosti a vyjádření žalovaného [9] Žalobce (stěžovatel) se proti rozsudku městského soudu bránil kasační stížností. Kasační námitky rozdělil do následujících okruhů. 1) Městský soud a žalovaný chybně odmítli provést korekci poměrného koeficientu na konci roku 2017 při vyměřování daně za prosinec 2017. Městský soud se touto námitkou dostatečně nezabýval a jeho rozsudek je nepřezkoumatelný. 2) Žalovaný vypočítal chybně poměrný koeficient. Nedůvodně odmítl metody výpočtu navržené stěžovatelem a použil výnosovou metodu, která není správná. 3) Žalovaný výnosovou metodu aplikoval chybně. Při výpočtu daňového odpočtu zohlednil pouze ta plnění, která stěžovatel zahrnul do daňových přiznání. Tam však stěžovatel nezahrnul všechna přijatá plnění s ohledem na metodu výpočtu poměrného koeficientu, kterou zvolil. Městský soud se s touto argumentací opomenul vypořádat. 4) Žalovaný chybně neprovedl důkazní prostředky navržené stěžovatelem v odvolacím řízení ve vyjádření ze dne 9. 6. 2023. [10] Žalovaný navrhl kasační stížnost zamítnout. Měl za to, že rozhodnutí městského soudu je správné a přezkoumatelné. III. Posouzení Nejvyšším správním soudem III.1 Vyměření daně za prosinec 2017 [11] Stěžovatel se při podání daňového přiznání za prosinec 2017 dovolával opravy poměrného koeficientu podle § 75 odst. 5 zákona o DPH. Přitom měl za to, že vzhledem k tomu, že k této opravě dochází až v lednu 2018, tak by se měla aplikovat právní úprava účinná od 1. 7. 2017. Žalovaný, s čímž městský soud souhlasil, měl za to, že nejsou vůbec splněny podmínky pro aplikaci tohoto ustanovení. [12] Podle § 75 odst. 5 zákona o DPH ve znění účinném v roce 2017 (od 1. 7. 2017 došlo pouze k přečíslování odstavců) platilo: Nelzeli v okamžiku uplatnění odpočtu daně stanovit výši poměrného koeficientu podle skutečného podílu použití, stanoví ji plátce kvalifikovaným odhadem. Po skončení kalendářního roku, ve kterém po uskutečnění zdanitelného plnění plátce byl oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně a tento nárok uplatnil, plátce do hodnoty poměrného koeficientu zohlední skutečný podíl použití tohoto zdanitelného plnění pro své činnosti, které jsou předmětem daně a pro své ekonomické činnosti v příslušném roce. Odchylujeli se poměrný koeficient vypočtený podle skutečného použití od poměrného koeficientu stanoveného odhadem o více než 10 procentních bodů, výše uplatněného odpočtu daně se opraví. Jeli vypočtená částka opravy kladná, je plátce oprávněn výši uplatněného odpočtu daně opravit, jeli záporná, je plátce povinen výši uplatněného odpočtu daně opravit. Opravu plátce provede za poslední zdaňovací období kalendářního roku, ve kterém po uskutečnění zdanitelného plnění je oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně, jehož se oprava týká. [13] Nejvyšší správní soud souhlasí se žalovaným a městským soudem, že k aplikaci tohoto ustanovení nebyla splněna základní podmínka, že v okamžiku uplatnění odpočtu nebylo možno stanovit výši poměrného koeficientu a šlo učinit pouze kvalifikovaný odhad. Poměrný koeficient byl stanoven na základě výnosové metody. Daňové orgány vyšly z účetnictví stěžovatele. Z něj převzaly údaje o výnosech z podnikatelské činnosti, ze zahraničního vysílání a rozhlasových poplatků. Tyto údaje jsou zjistitelné z účetnictví stěžovatele za každý jednotlivý měsíc, za který podává daňové přiznání k DPH. [14] Se stěžovatelem lze souhlasit, že vypořádání této námitky městským soudem je velmi stručné. Městský soud pouze souhlasil s argumentací žalovaného, že nebyly splněny podmínky pro aplikaci § 75 odst. 5 zákona o DPH, neboť výši poměrného koeficientu lze stanovit na základě účetnictví stěžovatele. [15] Byť si lze představit podrobnější argumentaci ze strany městského soudu, nejde ještě v této části o rozsudek nepřezkoumatelný ve smyslu ustálené judikatury Nejvyššího správního soudu (viz zejména usnesení rozšířeného senátu NSS ze dne 19. 2. 2008, čj. 7 Afs 212/200676 a ze dne 5. 12. 2017, čj. 2 As 196/201