8 Afs 120/2024 — Nejvyšší správní soud

8 Afs 120/2024- 56 - text  8 Afs 120/2024-59 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Jitky Zavřelové a soudců Jana Kratochvíla a Petra Mikeše ve věci žalobkyně: Philip Morris ČR a. s., se sídlem Vítězná 1, Kutná Hora, zastoupená JUDr. Ing. Hanou Skalickou, Ph.D., BA, advokátkou se sídlem Staroměstské náměstí 10, Mladá Boleslav, proti žalovanému: Generální ředitelství cel, se sídlem Budějovická 7, Praha 4, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 15. 9. 2023, čj. 15799-3/2023-900000-314, o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Praze ze dne 28. 3. 2024, čj. 51 Af 12/2023-68, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení. III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Nejvyšší správní soud se v tomto rozsudku zabýval důsledky chybného údaje o přepravovaném množství tabáku na elektronickém průvodním dokladu pro dopravu výrobků podléhajících spotřební dani v režimu podmíněného osvobození od daně (e-Ad). Nejvyšší správní soud se ztotožnil s názorem žalovaného a krajského soudu, že množství tabáku přepravovaného nad rámec množství uvedeného v e-Ad přestalo být v režimu podmíněného osvobození od spotřební daně a žalobkyně tak měla za tento tabák uhradit spotřební daň. [2] Žalobkyně podniká v oblasti výroby a zpracování tabáku a tabákových výrobků. Dne 24. 10. 2019 zahájila dopravu vybraných výrobku (tabáku a cigaret) v režimu podmíněného osvobození od spotřební daně z daňového skladu v Pardubicích do daňového skladu v Itálii. Pro tuto dopravu vyplnila elektronický průvodní doklad (e-AD) ve smyslu § 26 zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních. V něm deklarovala dopravu 201,6 kg tabáku ke kouření a 8 320 000 ks cigaret. Doprava těchto vybraných výrobků proběhla v zapečetěném nákladovém prostoru kamionu. Dne 28. 10. 2019 byly výrobky přijaty v daňovém skladu v Itálii. [3] Žalobkyně následně Celnímu úřadu pro Středočeský kraj v oznámení o nesrovnalosti ze dne 12. 11. 2019 sdělila, že pochybila při vyplňování e-AD, neboť do něj nezahrnula 115,2 kg tabáku ke kouření. Tento tabák uvedla pouze na příslušné faktuře a dodacím listu. Žalobkyně také složila finanční prostředky na bankovní záruku ke dni uskutečnění přepravy ve výši pokrývající rizika spojená s přepravou skutečně přepravovaného zboží, tedy celkem 201,6 + 115,2 kg tabáku. Z tohoto množství byla také odvedena spotřební daň v Itálii. [4] Celní úřad však z nedeklarovaného množství tabáku (115,2 kg) žalobkyni doměřil dodatečnými platebními výměry spotřební daň ve výši 257 588 Kč a penále ve výši 51 518 Kč. [5] Proti těmto rozhodnutím celního úřadu podala žalobkyně odvolání, která žalovaný zamítl. Žalovaný nesporoval, že se vybrané výrobky umístěné v daňovém skladu v Pardubicích nacházely v režimu podmíněného osvobození od daně ve smyslu § 19 odst. 1 písm. a) zákona o spotřebních daních. Dle e-AD však bylo pro dopravu v tomto režimu určeno pouze 201,6 kg tabáku ke kouření a 8 320 000 ks cigaret. Pakliže žalobkyně bez dalšího naskladnila do zapečetěného kamionu dalších 115,2 kg tabáku ke kouření, které nebyly v rozporu s § 26 odst. 1 zákona o spotřebních daních zahrnuty v e-AD, vyjmula tyto vybrané výrobky z režimu podmíněného osvobození od daně. Tím je podle § 3 písm. k) bodu 1 zákona o spotřebních daních uvedla do volného daňového oběhu. Za této situace vznikla žalobkyni jakožto plátci daně povinnost z tabáku ve stanovené lhůtě přiznat a zaplatit spotřební daň. Jelikož tak neučinila, byla jí daň doměřena. Z hlediska dopravy vybraných výrobků v režimu podmíněného osvobození od daně přitom není podle žalovaného podstatné, zda byl nezdaněný tabák uveden na příslušné faktuře či dodacím listu, ani zda částka složená žalobkyní na depozitním účtu pro zajištění daně pokrývala výši spotřební daně ze všech dopravovaných výrobků. [6] Krajský soud žalobu žalobkyně zamítl. Ztotožnil se s názory žalovaného. Dodal, že provedení dopravy zcela v souladu s e-AD nelze vnímat jako pouhý formalismus, nýbrž jako základní předpoklad pro zajištění toho, aby pohyb zboží v režimu podmíněného osvobození od daně byl pod stálým daňovým dohledem. Neobstojí proto tvrzení žalobkyně, že neuvedení vybraných výrobků v e-AD představuje pochybení toliko administrativní povahy, které lze zhojit tím, že je dopravovaný výrobek specifikován na dodacím listu, faktuře či přejímce. Tyto listiny jsou totiž pouze běžnými doklady užívanými v obchodním styku mezi odesílatelem a příjemcem zboží, které nemohou nahrazovat e-AD dostupný pro celní orgány v elektronického systému pro dopravu a sledování výrobků podléhajících spotřební dani (EMCS). [7] Krajský soud dále neshledal, že by existovala nějaká ustálená správní praxe, na základě které by žalobkyně mohla mít legitimní očekávání, že taková chyba v e-Ad bude tolerována a daň jí nebude doměřena. II. Obsah kasační stížnosti a vyjádření účastníků [8] Žalobkyně (stěžovatelka) se proti rozsudku krajského soudu bránila kasační stížností. Konkrétně vznesla následující dva okruhy kasačních námitek. [9] Za prvé závěr krajského soudu a žalovaného vede k absurdním a formalistickým důsledkům. Stěžovatelka trvá na tom, že šlo o pouhé administrativní pochybení. V e-Ad bylo pouze v důsledku lidské chyby vyplněno jiné množství přepravovaného tabáku. Stěžovatelka uváděla v souladu s původním názorem prvostupňového správce daně, že nedostatek na dokladu e-AD lze zhojit mj. tím, že údaje byly správně vyplněny na dodacím listu, faktuře, a rovněž na prohlášení italského příjemce. [10] Stěžovatelka dále poukazovala na judikaturu Nejvyššího správního soudu týkající se přepravy nafty. Podle ní nesprávné množství nafty na dokladu o dopravě není vadou, která by způsobila, že doklad o dopravě jakoby nebyl a stěžovatelka by naftu dopravovala bez dokladu. I v tomto případě tak lze dovodit, že uvedení nesprávného množství dopravovaných výrobků na dokladu e-AD za situace, kdy správné množství je na dodacím listu i faktuře, není vadou, která by způsobila, že doklad e-AD jakoby nebyl a stěžovatelka dopravovala zboží bez dokladu. Ne každé pochybení v údajích na dokladu jej činí neúčinným. Podstatné je zohlednit povahu chyby. Z dodacích listů a přiložených faktur jednoznačně vyplývá, že dopravovány do Itálie byly právě výrobky, z nichž správce daně doměřuje českou spotřební daň, přestože tyto nikdy nebyly uvedeny do volného daňového oběhu v ČR. [11] Krajský soud pochybil i pokud uvedl, že provedení dopravy zcela v souladu s e-AD nelze vnímat jako pouhý formalismus, nýbrž jako základní předpoklad pro zajištění toho, aby pohyb zboží v režimu podmíněného osvobození od daně byl pod stálým daňovým dohledem. Neobstojí proto tvrzení žalobkyně, že neuvedení vybraných výrobků v e-AD představuje pochybení toliko administrativní povahy, které lze zhojit tím, že je dopravovaný výrobek specifikován na dodacím listu, faktuře či přejímce. Tento závěr soudu podle stěžovatelky není správný, neboť stěžovatelka v posuzovaném případě vyplnila doklad e-AD, který byl zaveden do systému EMCS. Tedy celní orgány byly informovány o této dopravě a měly tedy i možnost tuto dopravu zkontrolovat. Pokud by se tak stalo, zjistily by, že zboží v kamionu přepravované odpovídá údajům na dodacím listu, a že na dokladu e-AD je překlep. Výše spotřební daně z celého dopravovaného množství navíc byla zajištěna, a vzhledem k výši bankovní záruky složené stěžovatelkou, byla zajištěna i výše spotřební daně ze zboží, které na dokladu e-AD nebylo uvedeno. Po ukončení přepravy v Itálii byla navíc nesrovnalost na dokladu e-AD stěžovatelkou nahlášena a byla odvedena italská spotřební daň ze skutečně dopraveného množství výrobků, které se shodovalo s údaji na dalších listinách – faktura, dodací list, potvrzení italského příjemce zboží. [12] Za druhé, stěžovatelka namítá, že krajský soud chybně odmítl i argumenty o legitimním očekávání stěžovatelky. Legitimním očekáváním stěžovatelky z důvodu správní praxe celních úřadů bylo, že obdobné chyby v e-Ad nepovedou k žádnému negativnímu důsledku pro daňový subjekt. Stěžovatelka uvedla dva případy z minulosti, kdy celní úřad postupoval v případě chyby v dopravovaném množství na dokladu e-AD tak, že nedoměřil spotřební daň, ani nezahájil přestupkové řízení. [13] Žalovaný navrhl, aby Nejvyšší správní soud kasační stížnost jako nedůvodnou zamítl. Měl za to, že rozsudek krajského soudu je správný a netrpí žádnou vadou. Žalovaný trval na tom, že nešlo o prosté administrativní pochybení. Část tabáku, za který byla stěžovatelce doměřena daň, byla přepravována bez e-Ad jako jediného relevantního dokladu pro určení, zda šlo stále o zboží v režimu podmíněného osvobození od daně. III. Posouzení Nejvyšším správním soudem [14] Předmětem sporu v nyní posuzované věci je, jaké důsledky má chybně vyplněný e-Ad na setrvání výrobků v režimu podmíněného osvobození od daně, respektive na povinnost zaplatit spotřební daň. Skutkové okolnosti případu nejso