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CETATEXT000007543771 J4XLX2006X03X000000400506 CETAT texte/juri/admin/CETA/TEXT/00/00/07/54/37/CETATEXT000007543771.xml Texte Cour administrative d'appel de Nantes, 1ère Chambre, du 29 mars 2006, 04NT00506, inédit au recueil Lebon 2006-03-29 Cour administrative d'appel de Nantes 04NT00506 Satisfaction partielle 1ERE CHAMBRE autres C M. LEMAI BONDIGUEL M. Sébastien DEGOMMIER M. LALAUZE Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 29 avril 2004, présentée pour la SARL THOT, dont le siège est ..., par Me Bondiguel, avocat au barreau de Rennes ; la société THOT demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 9902335 en date du 7 novembre 2003 par lequel le Tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'exercice 1994, et à la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 1994 au 31 janvier 1996 ; 2°) de prononcer les décharges demandées ; 3°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 3 000 euros, outre le coût des timbres fiscaux déposés devant le tribunal administratif, au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative ; ……………………………………………………………………………………………………... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 8 mars 2006 : - le rapport de M. Degommier, rapporteur ; - les observations de Me X..., substituant Me Bondiguel, avocat de la société THOT ; - et les conclusions de M. Lalauze, commissaire du gouvernement ; Sur l'impôt sur les sociétés : En ce qui concerne le report des déficits : Considérant qu'aux termes du I de l'article 209 du code général des impôts relatif à la détermination de la base de l'impôt sur les sociétés : “I. (…) en cas de déficit subi pendant un exercice, ce déficit est considéré comme une charge de l'exercice suivant et déduit du bénéfice réalisé pendant ledit exercice. Si ce bénéfice n'est pas suffisant pour que la déduction puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté successivement sur les exercices suivants jusqu'au cinquième exercice qui suit l'exercice déficitaire” ; qu'aux termes de l'article 221 du même code, dans sa rédaction issue de l'article 8 de la loi n° 85-1403 du 30 décembre 1985 : “

1. Le changement de l'objet social ou de l'activité réelle d'une société emporte cessation d'entreprise” ; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que la mise en oeuvre du droit au report déficitaire est subordonnée notamment à la condition qu'une société n'ait pas subi, dans son activité, des transformations telles qu'elle n'est plus, en réalité, la même ; Considérant que la SARL THOT, qui exploitait à Carquefou (Loire Atlantique) un fonds de commerce d'hôtel restaurant sous l'enseigne “Altea”, qu'elle avait acquis en 1989, au sein d'un immeuble mis à sa disposition par voie de crédit-bail, a procédé à la levée de l'option d'achat de l'immeuble le 16 mars 1994 après acceptation du crédit-bailleur le 30 décem-bre 1993 ; qu'il résulte de l'instruction, qu'à la suite de l'entrée dans son capital à compter du 16 mars 1994, de nouveaux associés, l'activité d'hôtellerie et de restauration a été interrompue à la fin du mois de juin 1994, et que le logiciel de réservation hôtelière, le mobilier de restauration et un véhicule de service ont été mis au rebut et n'ont plus figuré à l'actif du bilan de la société ; que la SARL THOT a procédé à des travaux de rénovation des chambres, transformées en studios équipés, opération qui a conduit à la division de l'immeuble en 80 lots régis par un règlement de copropriété établi le 31 août 1994 ; que la société a cédé entre juillet 1994 et décembre 1995 l'ensemble de ces lots ; qu'à l'issue de l'opération, l'immeuble a été ainsi transformé en résidence hôtelière portant l'enseigne “Philéas”, la SARL THOT ayant reçu mandat de gérer la location des studios vendus ; qu'à titre de rémunération de ce mandat, la société perçoit une redevance de 10 % des loyers perçus ; Considérant que par cette opération, la société THOT a abandonné son activité d'hôtellerie-restauration pour se livrer à une activité consistant à gérer la location de studios d'une résidence hôtelière ; que sa clientèle, composée d'investisseurs, diffère radicalement de celle d'un hôtel-restaurant ; qu'ainsi la SARL THOT doit être regardée comme ayant subi, dans son activité, des transformations telles qu'elle n'est plus, en réalité, la même ; qu'elle ne pouvait par suite, en application des dispositions précitées, prétendre au report des déficits subis au titre des exercices antérieurs à 1994 ; En ce qui concerne les amortissements : Considérant qu'il ressort du jugement contesté que les premiers juges ont omis de statuer sur le moyen tiré, par la SARL THOT, de ce que l'immeuble qu'elle a acquis le 16 mars 1994 constituait une immobilisation amortissable, dont la cession a la nature d'une plus-value ; qu'en omettant de statuer sur ce moyen qui n'était pas inopérant, les premiers juges ont commis une irrégularité ; qu'il y a lieu dès lors d'annuler le jugement en tant qu'il a statué sur les impositions correspondant à la réintégration des amortissements et de statuer sur ces impositions par la voie de l'évocation ; Considérant que l'administration a refusé d'admettre en déduction des résultats imposables de l'année 1994 les amortissements pratiqués par la société sur l'immeuble qu'elle a acquis le 16 mars 1994, au motif que cet immeuble en attente de revente constituait un stock et non un élément de son actif immobilisé ; Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : “
2. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant notamment : (…) 2° Les amortissements réellement effectués par les entreprises dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation…” ; qu'il résulte de ces dispositions qu'un bien ne saurait donner lieu à amortissement que s'il constitue un élément de l'actif immobilisé de l'entreprise ; Considérant qu'il est constant que la société a poursuivi l'activité d'hôtellerie restauration jusqu'à la fin du mois de juin 1994 ; que jusqu'à cette date, l'immeuble qu'elle a acquis constitue donc, contrairement à ce que soutient l'administration, un élément de son actif immobilisé, pouvant donner lieu à amortissement ; qu'en revanche, à compter du 1er juillet 1994, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, la SARL THOT a changé d'activité en procédant à la vente par lots des studios de l'immeuble qu'elle possède, puis en assurant la gestion locative des studios vendus ; que dès lors que les studios sont destinés à la vente, ils constituent un stock de l'entreprise et non plus un élément de son actif immobilisé ; que si la SARL THOT soutient qu'en vertu des dispositions de l'article 239 sexies C, elle était autorisée à amortir l'immeuble qu'elle avait acquis le 16 mars 1994 après avoir levé l'option du contrat de crédit-bail, et qu'en vertu de l'article 39 duodecies A du code général des impôts, dans sa version alors applicable, la plus-value réalisée à l'occasion de la vente ultérieure d'un bien acquis à l'échéance d'un contrat de crédit-bail, la plus-value réalisée est considérée comme une plus-value à court terme, elle ne peut toutefois utilement se prévaloir de ces dispositions, dès lors qu'elles ne sont applicables qu'à la cession d'éléments de l'actif immobilisé ; que pour les mêmes raisons, la SARL THOT ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L.80 A du livre des procédures fiscales, des dispositions de l'instruction du 15 juin 1991 selon laquelle la cession d'un bien acquis en crédit-bail est soumise au régime des plus-values professionnelles ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SARL THOT est seulement fondée à demander la décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés afférents à la remise en cause des dotations d'amortissement portant sur la période expirant le 30 juin 1994 ; Sur la taxe sur la valeur ajoutée : En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge : Considérant qu'aux termes de l'article 257 du code général des impôts : “Sont également soumises à la taxe sur la valeur ajoutée : ... 6° Les opérations qui portent sur des immeubles... et dont les résultats doivent être compris dans les bases de l'impôt sur le revenu au titre des bénéfices industriels ou commerciaux...” ; qu'aux termes du I de l'article 35 du même code : “Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : 1° Personnes qui, habituellement, achètent en leur nom, en vue de les revendre, des immeubles…” ; Considérant que les opérations portant sur des immeubles visées par le 6° précité de l'article 257 du code général des impôts s'entendent uniquement de celles dont le profit, lorsqu'elles sont réalisées par une personne physique, est, pour l'application de l'impôt sur le revenu, assimilé à un bénéfice industriel ou commercial ; que la cession d'un immeuble, acquis en vue de sa revente, entre dans le champ d'application dudit 6° de l'article 257 ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la levée de l'option d'achat de l'immeuble demandée par la SARL THOT a été acceptée par le crédit-bailleur le 30 décembre 1993, à une date où le capital de la société était détenu par les anciens associés ; que si la société a vendu la plus grande partie de l'immeuble sous forme de lots, elle a gardé la propriété de parties communes ; qu'elle a conservé la gestion locative des studios vendus dans le cadre d'un mandat de gestion conclu avec tous les acquéreurs ; que par suite il n'est pas établi que la SARL THOT a acquis l'immeuble, lors de la levée d'option d'achat, avec l'intention de le revendre, au sens des dispositions précitées du I de l'article 35 du code général des impôts ; qu'en l'absence d'une intention spéculative établie, la société ne peut être regardée comme ayant exercé, à compter de l'année 1994, une activité de marchand de biens ; qu'il suit de là que l'administration ne pouvait légalement, sur le fondement des dispositions précitées, assigner à la SARL THOT le complément de taxe sur la valeur ajoutée litigieux ; En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée sur la vente du mobilier : Considérant que l'administration a procédé à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée sur la vente de biens mobiliers garnissant les studios vendus, au motif que la taxe serait exigible à la date du compromis de vente, et non à la date de l'encaissement du prix de la vente ; Considérant qu'aux termes de l'article 269 du code général des impôts : “
3. Le fait générateur de la taxe se produit : a) au moment où la livraison, l'achat au sens du 10° de l'article 257, l'acquisition intracommunautaire du bien ou la prestation de services est effectué ; (…)
4. La taxe est exigible : a) pour les livraisons et les achats visés au a du 1 (…), lors de la réalisation du fait générateur” ; que pour l'application de ces dispositions, la livraison d'un bien s'entend de sa délivrance, c'est-à-dire, en vertu de l'article 1604 du code civil, du transport de la chose vendue en la puissance et possession de l'acheteur ; que le compromis de vente produit au dossier stipule que l'acquéreur a la propriété et la jouissance du studio vendu, incluant donc son mobilier, lors de la signature de l'acte authentique ; qu'il n'est pas allégué que d'autres compromis de vente ont prévu des stipulations différentes sur ce point ; qu'ainsi la livraison du mobilier des studios doit être regardée comme intervenue, non pas à la date du compromis de vente, qui ne constitue qu'une promesse de vente et n'a pas pour effet d'opérer un transfert de propriété, mais à la date à laquelle a été signé l'acte authentique ; qu'il suit de là que c'est à tort que l'administration a procédé à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée à raison de la vente du mobilier des studios ; Sur les pénalités : Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa version alors applicable : “
5. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (…)” ; Considérant que pour établir, ainsi qu'elle en a la charge, la preuve de la mauvaise foi de la société, l'administration souligne que les nouveaux associés de la SARL THOT étant des professionnels de l'immobilier, la société ne pouvait ignorer qu'elle ne pouvait amortir des biens qui devaient être comptabilisés en stocks ; qu'elle estime également que la société a cherché à éluder l'impôt en imputant les déficits antérieurs générés par l'activité d'hôtellerie restauration, après avoir procédé à une réévaluation libre de son actif ; que la société THOT fait valoir toutefois, sans être contestée, qu'en cas de cessation d'activité, elle avait la faculté de reporter ses déficits sur la plus-value latente existant sur son immeuble ; que dans ces conditions, la volonté de la SARL THOT d'éluder l'impôt ne peut être regardée comme établie par l'administration ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède d'une part que la société THOT est seulement fondée à demander une réduction des rappels d'impôt sur les sociétés afférents au refus de déduction des amortissements, et d'autre part que la société THOT est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Nantes a rejeté l'intégralité du surplus de sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative : Considérant que dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu, en application de ces dispositions de condamner l'Etat à payer à la société THOT la somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : Le jugement du Tribunal administratif de Nantes en date du 7 novembre 2003 est annulé en tant qu'il a statué sur les impositions correspondant au redressement afférent au caractère amortissable de l'immeuble détenu par la SARL THOT. Article 2 : La base d'imposition de la SARL THOT à l'impôt sur les sociétés est réduite du montant des amortissements correspondant à la poursuite de l'exploitation hôtelière jusqu'au 30 juin
6. Article 3 : La SARL THOT est déchargée des compléments d'impôt sur les sociétés formant surtaxe en application de l'article
7. Article 4 : La SARL THOT est déchargée des majorations pour mauvaise foi dont ont été assortis les rappels d'impôt sur les sociétés. Article 5 : La SARL THOT est déchargée des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge. Article 6 : Le surplus de la demande de décharge du supplément d'impôt sur les sociétés résultant du refus de déduction des amortissements, et le surplus des conclusions de la requête sont rejetés. Article 7 : Le jugement du Tribunal administratif de Nantes est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 8 : L'Etat versera à la SARL THOT une somme de 1 500 euros (mille cinq cents euros) en application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative. Article 9 : Le présent arrêt sera notifié à la société THOT et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. 2 N° 04NT00506 1