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CETATEXT000018257386 CETAT texte/juri/admin/CETA/TEXT/00/00/18/25/73/CETATEXT000018257386.xml Texte Cour Administrative d'Appel de Nantes, 1ère Chambre, 01/10/2007, 04NT00220, Inédit au recueil Lebon 2007-10-01 Cour Administrative d'Appel de Nantes 04NT00220 1ère Chambre autres C M. GRANGE CHAUSSE M. Luc MARTIN M. HERVOUET Vu l'arrêt en date du 15 décembre 2005 par lequel la Cour a, avant de statuer sur la requête de la SA CATIMINI INTERNATIONAL et de la SA CATIMINI enregistrée sous le n° 04NT00220 et tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle la société CATIMINI INTERNATIONAL a été assujettie au titre de l'exercice clos en 1993, a saisi le Conseil d'Etat, en vertu de l'article L. 113-1 du code de justice administrative, de la question de savoir si les erreurs ou omissions qui sont de même nature et répétées d'exercice en exercice sont au nombre de celles visées par le deuxième alinéa du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts ; Vu l'avis en date du 17 mai 2006 n° 288511 rendu par le Conseil d'Etat sur la question susmentionnée ; …………………………………………………………………………………………………….. Vu les autres pièces du dossier ; Vu la Constitution, ensemble la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen du 26 août 1789 ; Vu la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, ensemble le premier protocole additionnel à cette convention ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu l'article 43 de la loi de finances rectificative pour 2004 n° 2004-1485 du 30 décembre 2004 ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 3 septembre 2007 : - le rapport de M. Martin, rapporteur ; - et les conclusions de M. Hervouet, commissaire du gouvernement ; Considérant que lorsque les bénéfices imposables d'un contribuable ont été déterminés en application des dispositions de l'article 38-2 du code général des impôts, les erreurs ou omissions qui entachent les écritures comptables retracées au bilan de clôture d'un exercice ou d'une année d'imposition et entraînent une sous-estimation ou une surestimation de l'actif net de l'entreprise peuvent, à l'initiative du contribuable qui les a involontairement commises, ou à celle de l'administration exerçant son droit de reprise, être réparées dans ce bilan ; que les mêmes erreurs ou omissions, s'il est établi qu'elles se retrouvent dans les écritures de bilan d'autres exercices, doivent y être symétriquement corrigées, dès lors qu'elles ne revêtent pas, pour le contribuable qui les invoque, un caractère délibéré et alors même que tout ou partie de ces exercices seraient couverts par la prescription prévue, notamment, aux articles L. 168 et L. 169 du livre des procédures fiscales ; Considérant, cependant, que l'article 43 de la loi de finances rectificative pour 2004 du 30 décembre 2004 dispose que : “I. Le code général des impôts est ainsi modifié : 1°) Après le 4 de l'article 38, il est inséré un article 4 bis ainsi rédigé : 4 bis : Pour l'application des dispositions du 2, pour le calcul de la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, l'actif net d'ouverture du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux premier et deuxième alinéas de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, ne peut être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou une surestimation de celui-ci. Les dispositions du premier alinéa ne s'appliquent pas lorsque l'entreprise apporte la preuve que ces omissions ou erreurs sont intervenues plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit. Elles ne sont pas non plus applicables aux omissions ou erreurs qui résultent de dotations aux amortissements excessives au regard des usages mentionnées au 2° du 1 de l'article 39 déduites sur des exercices prescrits ou de la déduction au cours d'exercices prescrits de charges qui auraient dû venir en augmentation de l'actif immobilisé. Les corrections des omissions ou erreurs mentionnées aux deuxième et troisième alinéas restent sans influence sur le résultat imposable lorsqu'elles affectent l'actif du bilan” ; qu'en outre, aux termes du IV du même article : “Sous réserve des décisions de justice passées en force de chose jugée et de l'application des deuxième, troisième et quatrième alinéas du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts, les impositions établies avant le 1er janvier 2005 (…) sont réputées régulières en tant qu'elles seraient contestées par le moyen tiré de ce que le contribuable avait la faculté de demander la correction des écritures du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit. Toutefois, ces impositions ne peuvent être assorties que des intérêts de retard” ; qu'il résulte de ces dernières dispositions que le principe d'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit, tel que défini par le premier alinéa du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts, est applicable, sous réserve des décisions de justice passées en force de chose jugée, aux impositions établies avant le 1er janvier 2005, sauf si le contribuable est en droit de se prévaloir d'au moins une des exceptions à l'application dudit principe prévues par les deuxième, troisième et quatrième alinéas du 4 bis de l'article 38 ; Considérant, en premier lieu, que l'article 6-1 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ne peut être utilement invoqué devant le juge de l'impôt, qui ne statue pas en matière pénale et ne tranche pas des contestations sur des droits et obligations à caractère civil, quand bien même il fait application d'une législation ayant pour effet de priver rétroactivement le contribuable de la possibilité d'obtenir la décharge de l'imposition ; qu'ainsi, le moyen tiré de ce que les dispositions précitées du IV de l'article 43 de la loi de finances rectificative pour 2004 méconnaîtraient les stipulations de l'article 6-1 de la convention doit être écarté comme inopérant ; Considérant, en deuxième lieu, que la SA CATIMINI INTERNATIONAL fait valoir que la décision du 7 juillet 2004 par laquelle le Conseil d'Etat a procédé à un revirement de sa jurisprudence sur l'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit a fait naître à son profit une espérance légitime d'obtenir la décharge de l'imposition contestée ; que s'estimant ainsi détentrice d'une créance sur l'Etat ayant le caractère d'un bien au sens de l'article 1er du premier protocole additionnel à la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, elle soutient que les dispositions précitées du IV de l'article 43 en vertu desquelles sont réputées régulières rétroactivement les impositions établies avant le 1er janvier 2005 en tant qu'elles seraient contestées par le moyen tiré de ce que le contribuable avait la faculté de demander la correction des écritures du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit, dès lors qu'elles s'appliquent aux instances en cours, ont porté à sa créance une atteinte qui, en l'absence de motifs d'intérêt général susceptible de la justifier, serait contraire aux stipulations dudit article 1er ; Considérant que l'article 1er du premier protocole additionnel stipule que “toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d'utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international. Les dispositions précédentes ne portent pas atteinte au droit que possèdent les Etats de mettre en vigueur les lois qu'ils jugent nécessaires pour réglementer l'usage des biens conformément à l'intérêt général ou pour assurer le paiement des impôts ou d'autres contributions ou des amendes” ; qu'une créance ne peut constituer un bien au sens de ces stipulations qu'à la condition d'être suffisamment établie pour être exigible ; que si le revirement de jurisprudence opéré par le Conseil d'Etat dans sa décision du 7 juillet 2004 susmentionnée a eu pour effet d'autoriser en principe les contribuables à demander la correction symétrique des bilans à raison d'erreurs ou d'omissions involontairement commises entachant les écritures comptables retracées au bilan de clôture d'un exercice, sans que puisse leur être opposé le caractère intangible du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit, il ne les a pas dispensés de l'obligation de justifier, sous le contrôle du juge de l'impôt, du bien-fondé de la correction sollicitée ; Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SA CATIMINI INTERNATIONAL, pour demander la correction du bilan d'ouverture de l'exercice clos le 30 novembre 1993 de la SA CATIMINI du montant des frais de conception et de création de collections de vêtements susceptibles d'être intégrés dans les stocks n'a produit, à cet effet, aucun document comptable permettant à la Cour d'apprécier le bien-fondé de cette demande et, par suite, de déterminer dans quelle mesure elle pouvait prétendre à une décharge, même partielle, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 1993 ; qu'ainsi, en admettant que cette décharge d'imposition pût équivaloir à une créance sur l'Etat, cette créance n'était, avant l'entrée en vigueur des dispositions du IV de l'article 43 de la loi de finances rectificative pour 2004, ni certaine, ni exigible, de telle sorte qu'elle ne pouvait être regardée comme constituant un “bien” au sens des stipulations précitées de l'article 1er du premier protocole ; que, par suite, la SA CATIMINI INTERNATIONAL n'est, en tout état de cause, pas fondée à soutenir que lesdites dispositions auraient méconnu le respect dû à ses biens en vertu de l'article 1er du premier protocole, alors même qu'elle avait engagé une action en justice avant leur entrée en vigueur ; Considérant, en troisième lieu, que si la SA CATIMINI INTERNATIONAL soutient que le dispositif de validation rétroactive prévu par le IV de l'article 43 porterait atteinte aux principes d'égalité des citoyens devant la loi et devant l'impôt et serait ainsi contraire à l'article 2 de la constitution de 1958 ainsi qu'à l'article 6 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789 à laquelle renvoie le préambule de la constitution, il n'appartient pas au juge administratif de contrôler la conformité des lois à la constitution ni d'apprécier si une disposition législative serait contraire à un principe général du droit ; Considérant, en quatrième lieu, qu'en vertu du deuxième alinéa du 4 bis précité de l'article 38 du code général des impôts, une erreur ou omission affectant l'évaluation d'un élément quelconque du bilan d'un des exercices non prescrits peut, si elle a été commise au cours d'un exercice clos plus de sept ans avant l'ouverture du premier des exercices non prescrits, être corrigée de manière symétrique dans les bilans de clôture et d'ouverture des exercices non prescrits, y compris dans le bilan d'ouverture du premier d'entre eux ; qu'en revanche, la circonstance qu'une méthode erronée a été appliquée pour la première fois lors d'un exercice clos depuis plus de sept ans, puis de manière constante d'exercice en exercice, faussant à chaque fois l'évaluation d'un même poste de bilan, selon un principe identique, mais pour des montants variant en fonction de la composition effective de ce poste, ne suffit pas à justifier que la correction de la valeur de ce poste au cours d'un des exercices non prescrits puisse être effectuée également dans le bilan d'ouverture du premier de ces exercices ; qu'il ne pourrait en aller autrement que si et dans la mesure où les éléments individualisés du poste concerné dans ce bilan d'ouverture, parce qu'ils avaient également figuré dans le bilan de clôture d'un des exercices clos depuis plus de sept ans, ont affecté l'évaluation de ce bilan d'ouverture d'une erreur “intervenue” au cours de l'un de ces exercices clos depuis plus de sept ans ; qu'ainsi, dans le cas où une méthode erronée constamment utilisée depuis un des exercices clos depuis plus de sept ans conduit à la sous-évaluation systématique du stock de marchandises, le droit à correction symétrique du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit ouvert par le deuxième alinéa susmentionné ne pourrait s'appliquer que pour rehausser l'évaluation de celle des marchandises qui auraient été physiquement conservées dans le stock depuis l'un des exercices clos depuis plus de sept ans ; Considérant que si la société requérante établit que la SA CATIMINI a, de bonne foi, constamment omis de prendre en compte ses frais de collection dans l'évaluation de ses stocks depuis plus de sept ans avant le 1er décembre 1992, date d'ouverture du premier exercice non prescrit, elle n'apporte pas la preuve de ce que cette omission affecterait des marchandises conservées dans le stock depuis un exercice clos depuis plus de sept ans ; que, dès lors, la société requérante n'est pas fondée à se prévaloir des dispositions du deuxième alinéa du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts dans les prévisions desquelles elle n'entre pas ; Considérant qu'il suit de là que le moyen tiré par la SA CATIMINI INTERNATIONAL de ce que les écritures du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit de la SA CATIMINI devaient être corrigées est devenu inopérant en application des dispositions précitées du IV de l'article 43 de la loi susvisée du 30 décembre 2004 ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il y ait lieu d'ordonner l'expertise sollicitée, que la SA CATIMINI INTERNATIONAL n'est pas fondée à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, soit condamné à payer à la SA CATIMINI INTERNATIONAL la somme que celle-ci demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SA CATIMINI INTERNATIONAL est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SA FINANCIERE ZANNIER, à la SA CATIMINI et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique. N° 04NT00220 2 1