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CETATEXT000018257389 CETAT texte/juri/admin/CETA/TEXT/00/00/18/25/73/CETATEXT000018257389.xml Texte Cour Administrative d'Appel de Nantes, 1ère Chambre , 15/10/2007, 05NT00549, Inédit au recueil Lebon 2007-10-15 Cour Administrative d'Appel de Nantes 05NT00549 1ère Chambre autres C M. GRANGE LACROIX Mme Céline MICHEL M. HERVOUET Vu la requête, enregistrée le 7 avril 2005, présentée pour M. et Mme Olivier Y, demeurant ..., par Me Lacroix, avocat au barreau de Nantes ; M. et Mme Y demandent à la Cour : 1°) de réformer le jugement n° 00-2517 en date du 15 février 2005 par lequel le Tribunal administratif de Nantes ne leur a accordé qu'une décharge partielle des cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1994 et 1995 ; 2°) de leur accorder la décharge de l'imposition restant en litige ; 3°) de condamner l'Etat à leur verser une somme de 15 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ……………………………………………………………………………………………………... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 17 septembre 2007 : - le rapport de Mme Michel, rapporteur ; - et les conclusions de M. Hervouet, commissaire du gouvernement ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que le redressement en matière de bénéfices non commerciaux afférents à l'activité d'expert comptable de M. Y procède du refus de l'administration d'admettre en déduction des charges, correspondant à des prestations de sous-traitance comptable ou informatique, au motif que ces prestations présenteraient un caractère fictif ; que, pour établir ce redressement, l'administration n'a pas écarté comme lui étant inopposables les conventions verbales qui auraient été passées entre le cabinet d'expertise comptable de M. Y et ses sous-traitants en vue de la réalisation de ces prestations, ni remis en cause l'existence même des sociétés sous-traitantes auteurs des prestations mais s'est bornée à constater, comme elle était en droit de le faire, en se fondant sur les faits de l'espèce, que les moyens matériels et humains dont disposaient lesdites sociétés sous-traitantes ne leur permettaient pas de réaliser les prestations qu'elles avaient facturées ; que, par suite, M. et Mme Y ne sont pas fondés à soutenir qu'ils auraient fait l'objet de la procédure de répression des abus de droit prévue à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales sans bénéficier des garanties attachées à cette procédure ; Considérant, en second lieu, que l'EURL Invest'Immo, dont M. Y est l'unique associé, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 1993 au 30 septembre 1996 ; que les requérants soutiennent que le service aurait méconnu la garantie des contribuables régie par l'article L. 52 du livre des procédures fiscales, aux termes duquel : “Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : 1º Les entreprises (…) commerciales (…) dont le chiffre d'affaires ou le montant annuel des recettes brutes n'excède pas les limites prévues au I de l'article 302 septies A (…)” ; qu'il n'est pas contesté que, compte tenu du chiffre d'affaires de l'entreprise, le contribuable pouvait se prévaloir de la garantie instituée par ces dispositions ; Considérant qu'il résulte de l'instruction et notamment des attestations rédigées par deux employées de l'EURL Invest'Immo, ainsi que d'une télécopie adressée au service des impôts le 18 mars 1997 par le gérant, M. Y, que ce dernier a transmis au vérificateur, qui avait effectué le même jour une visite à son cabinet dans le cadre de vérifications de comptabilité d'autres sociétés, des informations relatives aux conditions de location d'appartements dont l'EURL Invest'Immo était propriétaire à Rouen ; que, toutefois, aucun des documents produits ne permet d'établir que le vérificateur aurait, à l'occasion de cette visite, effectué l'examen critique de certaines pièces de la comptabilité de l'entreprise et que la vérification de comptabilité, qui avait débuté le 29 novembre 1996, aurait ainsi été reprise après le 28 février 1997, date d'expiration du délai fixé par l'article L. 52 précité ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux : Considérant que M. et Mme Y soutiennent que la décision du 10 avril 2000 d'admission partielle de leur réclamation mentionne de manière erronée que les déficits catégoriels pour l'année 1994 s'élèvent à 873 016 F et non à 833 016 F ; que si la décision litigieuse indique à tort que le montant du déficit de l'EURL Financière GG s'élève à la somme de 155 359 F au lieu de 115 359 F, cette erreur purement matérielle est restée sans incidence sur le montant du déficit imputable sur le revenu global de M. et Mme Y ; En ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers : Considérant qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : “1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. Les sommes imposables sont déterminées pour chaque période retenue pour l'établissement de l'impôt sur les sociétés par la comparaison des bilans de clôture de ladite période et de la période précédente selon des modalités fixées par décret en Conseil d'Etat” ; que, pour l'application de ces dispositions, l'article 41 de l'annexe II au même code prévoit : “Il est procédé à la comparaison du total des postes de capital, de réserves et de résultats figurant au bilan à la clôture de la période considérée avec le total des mêmes postes figurant au bilan à la clôture de la période précédente (…)” ; que l'article 42 de la même annexe dispose : “Si la période d'imposition est bénéficiaire, la masse des revenus distribués est constituée selon le cas par : l'excédent du bénéfice sur l'accroissement résultant de la comparaison prévue à l'article 41 ; le total du bénéfice et de la diminution résultant de ladite comparaison. Si la période d'imposition est déficitaire, la masse des revenus distribués correspond à l'excédent de la diminution résultant de la comparaison prévue à l'article 41 sur la perte. La masse des revenus distribués ainsi déterminée est augmentée, s'il y a lieu, des sommes mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et réputées imposables en vertu du 2° du 1 de l'article 109 et des b et c de l'article 111 du code général des impôts (…)” ; Considérant qu'il résulte de ces dispositions que les sommes qu'une société a effectivement allouées à des associés au cours de l'exercice doivent être regardées comme des sommes “non prélevées sur les bénéfices” au sens du 2° du 1 de l'article 109 alors même que leur allocation n'a pas affecté l'actif net de la personne morale ; que les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé ont, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus et sont alors imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'au cours de la vérification de comptabilité de la SARL Loire Infor Bois, que M. Y dirigeait de fait alors que son épouse, gérante de droit, détenait la moitié des parts, le vérificateur a constaté que ladite société a enregistré au titre de l'exercice clos en 1994, dans un compte d'immobilisation, l'achat de matériel informatique et de logiciels pour un montant de 262 936 F ; qu'une somme du même montant a été inscrite au crédit du compte courant d'associé ouvert au nom de M. Y dans les comptes de la SARL Loire Infor Bois ; que, par ailleurs, lors des vérifications de comptabilité de la SARL Y Z A et du cabinet d'expert comptable exploité par M. Y à titre individuel, il a été constaté que ces deux entreprises avaient elles aussi inscrit ce même matériel informatique et ces logiciels à leur actif immobilisé ; que ces biens étaient en fait la propriété du cabinet Y ; que M. et Mme Y n'établissent pas, ni même n'allèguent, que M. Y n'a pas eu la disposition de la somme de 262 936 F inscrite au crédit de son compte courant ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a imposé la somme en cause au nom de M. Y dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, malgré l'absence de variation de l'actif net de la SARL Loire Infor Bois ; que le moyen tiré par M. et Mme Y de ce que le montant du redressement doit être limité au seul montant du rappel notifié à la société Loire Infor Bois au titre de 1994 relatif aux amortissements comptabilisés au titre d'acquisitions fictives de matériels informatiques, soit au maximum la somme de 22 207 F, doit dès lors être écarté ; En ce qui concerne les bénéfices non commerciaux : Considérant qu'il résulte de l'instruction que les vérifications de comptabilité de la SARL Y-Z A et des sociétés de prestations de services informatiques dénommées Sapila, Loire Infor Bois, Infor, Saclo et Sorior ont permis d'établir que leurs salariés étaient en fait employés par le cabinet d'expertise comptable Y et qu'elles avaient facturé à celui-ci des prestations fictives ; que l'administration a considéré que les charges salariales afférentes aux employés fictifs n'étaient pas déductibles des résultats des exercices 1994 et 1995 de la SARL Y Z A et des cinq sociétés informatiques dont M. Y est soit associé, soit dirigeant ; qu'en revanche elle a considéré que le coût des charges salariales et sociales généré par l'emploi desdites personnes constituait une charge déductible des résultats du cabinet Y qui était leur véritable employeur ; que parallèlement, le service a remis en cause la déduction des prestations facturées par les mêmes sociétés au cabinet Y dans la mesure où leur réalisation dans l'intérêt du cabinet n'avait pas été établie ; que, dans ces conditions, M. Y n'est pas fondé à soutenir que la notification de redressement en date du 23 mai 1997 adressée au cabinet Y comporterait une contradiction ; En ce qui concerne la rémunération de gérance : Considérant que les requérants soutiennent que M. Y a déclaré à tort au titre des revenus de l'année 1994 la somme de 45 000 F (6 860,21 euros) perçue au titre de la gérance de la SARL Y Z A pour le quatrième trimestre de l'année civile 1994 ; Considérant qu'en application des dispositions de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, M. et Mme Y, qui contestent l'imposition établie selon les bases indiquées dans la déclaration, doivent en démontrer le caractère exagéré ; Considérant que pour établir que la rémunération perçue par M. Y au titre de la gérance a été suspendue à compter du 1er octobre 1994, les requérants ont produit le procès verbal de l'assemblée générale du 30 mars 1995 de la SARL Y Z A au cours de laquelle a été approuvée la rémunération du gérant pour l'exercice clos le 30 septembre 1994 qui s'est élevée à la somme de 180 000 F ; qu'ils ont également versé un extrait du grand livre des comptes généraux du 1er octobre 1993 au 30 septembre 1994 dont il ressort que la somme de 180 000 F a été débitée du compte 641150, ainsi qu'un extrait du même livre arrêté au 30 septembre 1995 sur lequel n'apparaît plus le compte 641150 ; qu'en se bornant à produire de tels documents, M. et Mme Y ne peuvent être regardés comme apportant la preuve, qui leur incombe, de l'exagération de leurs bases d'imposition ; Sur la majoration pour mauvaise foi et la suppression de l'abattement pour adhésion à une association agréée : Considérant, en premier lieu, que les droits rappelés au titre des bénéfices non commerciaux à raison de la remise en cause de la déduction de factures de prestations de service non justifiées ont été assortis de la majoration de 40 % pour mauvaise foi prévue par l'article 1729 du code général des impôts ; que les redressements opérés au titre des bénéfices non commerciaux ont été maintenus par l'administration et n'ont fait l'objet d'aucun dégrèvement ; qu'en établissant la prise en charge par le cabinet Y de prestations fictives et exagérées dans leur montant facturées par des sociétés dans lesquelles M. Y avait des intérêts, l'administration, à qui incombe la charge de la preuve, doit être regardée comme établissant l'intention de M. Y d'éluder l'impôt ; qu'elle a pu, par suite, à bon droit, assortir les rappels d'impôts des pénalités de mauvaise foi prévues par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts ; que pour contester l'application des pénalités ainsi établies, les requérants ne peuvent utilement se prévaloir, compte tenu de la qualité d'expert-comptable de M. Y, du caractère technique des redressements en cause ; Considérant, en second lieu, qu'en vertu du 4 bis de l'article 158 du code général des impôts, l'établissement de la mauvaise foi d'un adhérent à l'occasion d'un redressement relatif à l'impôt sur le revenu auquel il est soumis du fait de son activité professionnelle entraîne la perte de l'abattement pour adhésion à une association agréée ; que M. et Mme Y, dont la mauvaise foi est établie, ne sont, par suite, pas fondés à soutenir que l'administration aurait dû les faire bénéficier dudit abattement sur les revenus tirés de l'activité d'expert comptable de M. Y ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme Y ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Nantes a rejeté leur demande ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, soit condamné à payer à M. et Mme Y la somme que ceux-ci demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. et Mme Y est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Olivier Y et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique. N° 05NT00549 2 1