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CETATEXT000018257494 CETAT texte/juri/admin/CETA/TEXT/00/00/18/25/74/CETATEXT000018257494.xml Texte Cour Administrative d'Appel de Nantes, 1ère Chambre , 03/12/2007, 06NT00777, Inédit au recueil Lebon 2007-12-03 Cour Administrative d'Appel de Nantes 06NT00777 1ère Chambre autres C M. LEMAI WAQUET M. Etienne GRANGE M. HERVOUET Vu la décision en date du 27 février 2006, enregistrée le 14 avril 2006, par laquelle le Conseil d'Etat statuant au contentieux : 1°) a annulé l'ordonnance en date du 29 mars 2004 par laquelle le Président de la Cour administrative d'appel de Nantes a rejeté la requête de M. X tendant à l'annulation du jugement n°s 99-2010 et 99-2037 du 14 octobre 2003 du Tribunal administratif de Nantes en tant qu'il a rejeté le surplus de ses demandes en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1994 à 1996 et du supplément de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er novembre 1993 au 31 octobre 1996 ; 2°) a renvoyé le jugement de cette requête à la Cour administrative d'appel de Nantes ; Vu la requête, enregistrée initialement au greffe de la Cour le 5 janvier 2004, et le mémoire complémentaire enregistré le 30 mai 2006, présentés pour M. Martial X, demeurant ..., par la SCP Waquet, Farge, Hazan, avocat au Conseil d'Etat et à la Cour de Cassation ; M. X demande à la Cour : 1°) d'annuler l'article 2 du jugement du Tribunal administratif de Nantes n°s 99-2010 et 99-2037 du 14 octobre 2003 ; 2°) de prononcer les décharges demandées ; 3°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; ……………………………………………………………………………………………………... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 5 novembre 2007 : - le rapport de M. Grangé, rapporteur ; - et les conclusions de M. Hervouet, commissaire du gouvernement ; Sur l'étendue du litige et la recevabilité des conclusions : Considérant, en premier lieu, que par deux décisions en date du 30 octobre 2006, postérieures à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux de Vendée a prononcé le dégrèvement en droits et pénalités, d'une part à concurrence de la somme 62 213 euros de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle M. X a été assujetti au titre de l'année 1994, et d'autre part à concurrence de la somme de 199 euros du supplément de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de l'année 1993 ; que les conclusions de la requête de M. X relatives à ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet ; Considérant, en second lieu, qu'il résulte de l'instruction que la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu mise à la charge de M. X au titre de l'année 1995 a fait l'objet d'un dégrèvement intégral en cours d'instance devant le tribunal administratif, dont celui-ci a tenu compte en prononçant le non-lieu à statuer correspondant ; qu'il suit de là que les conclusions d'appel tendant à la décharge de cette imposition sont sans objet et, par suite, irrecevables ; Sur la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'administration a abandonné en cours d'instance devant le tribunal administratif le redressement portant sur la réintégration aux résultats de l'entreprise individuelle de discothèque que M. X exploite à Sainte-Hermine (Vendée) de frais de publicité et de promotion versés à l'entreprise individuelle distincte d'élevage de chevaux de courses du même contribuable, et a prononcé les dégrèvements correspondants en matière d'impôt sur le revenu et de taxe sur la valeur ajoutée ; que le moyen tiré de ce que ce redressement aurait procédé de la répression irrégulière d'un abus de droit sans qu'aient été offertes au contribuable les garanties correspondantes est, en tout état de cause, sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition des autres redressements notifiés au contribuable ; Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'administration a abandonné en cours d'instance d'appel le redressement relatif à la réintégration à l'actif du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit clos en 1994 d'une quote-part non-immobilisée de travaux réalisés par l'entreprise elle-même au titre de la période du 15 avril 1983 au 31 octobre 1993 ; qu'il suit de là que les moyens tirés de ce que ce redressement aurait procédé d'une vérification de comptabilité irrégulière d'exercices prescrits et aurait porté atteinte à la règle de l'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit sont devenus inopérants ; qu'il n'est pas établi que l'administration aurait procédé à une double vérification des exercices clos en 1989 et 1990 ; que le moyen fondé sur l'irrégularité qui en résulterait doit, par suite, et en tout état de cause, être écarté ; Considérant, toutefois, en troisième lieu, que l'administration a procédé au rappel de soldes créditeurs de comptes n° 445660 “TVA sur frais généraux, biens et autres services” et 445710 “TVA collectée sur recettes” pour un total en droits de 33 241 F (5 067,56 euros) ; qu'elle s'est cependant abstenue d'indiquer dans la notification de redressements, même sommairement, les motifs de droit et de fait de ces redressements, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; que le requérant est, par suite, fondé à soutenir que l'imposition correspondante résulte d'une procédure irrégulière et à en demander, pour ce motif, la décharge ; Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne la production d'immobilisations par l'entreprise : Considérant que l'administration a rapporté à l'actif de l'entreprise le prix de revient de travaux réalisés par l'entreprise elle-même à l'aide de son propre personnel et de matériaux achetés, que celle-ci n'avait comptabilisés qu'au titre des matériaux sans tenir compte des frais directs et indirects de production notamment de personnel ; que pour déterminer le coefficient de 1,25 appliqué au prix de revient des matériaux afin d'établir la part non-immobilisée des travaux réalisés, le vérificateur a procédé à une comparaison avec des entreprises de maçonnerie ; Considérant qu'aux termes de l'article 38 quinquies de l'annexe III au code général des impôts : “Les immobilisations sont inscrites au bilan pour leur valeur d'origine. Cette valeur d'origine s'entend : (…) Pour les immobilisations créées par l'entreprise, du coût d'acquisition des matières et fournitures consommées, augmenté de toutes les charges directes ou indirectes de production (…)” ; Considérant que le requérant ne peut sérieusement prétendre que l'existence même de ces travaux ne serait pas établie alors qu'il a lui-même comptabilisé les matériaux mis en oeuvre ; que la circonstance que les termes de comparaisons utilisés par l'administration portent sur des entreprises de maçonnerie alors que l'entreprise vérifiée exploite une discothèque n'est pas de nature à rendre cette comparaison non pertinente s'agissant d'évaluer le prix de revient de travaux immobiliers ; que le contribuable a été suffisamment informé des éléments recueillis auprès des entreprises choisies comme termes de comparaison, compte tenu du secret fiscal qui s'impose à l'administration ; que le requérant n'est pas fondé à se prévaloir, en tout état de cause, d'instructions administratives dont il ne donne pas les références et qui concernent la procédure d'imposition ; que le moyen tiré de ce que l'administration aurait fourni une liste erronée du personnel utilisé est inopérant dès lors qu'il résulte de l'instruction que cette liste n'a pas servi de base, même indirectement, à l'évaluation effectuée ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que l'évaluation retenue, fondée sur un coefficient inférieur à la valeur la plus basse de la comparaison, serait exagérée ; En ce qui concerne les charges réintégrées : Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : “Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (…) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (…)” ; qu'en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; qu'en ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ; Considérant, en premier lieu, que l'administration a remis en cause la déduction d'une partie des charges comptabilisées au titre de l'utilisation d'un véhicule Toyota 4x4 ; que le vérificateur a établi à partir des factures d'entretien et de réparation que le kilométrage parcouru par ce véhicule était nettement plus faible que celui correspondant au gazole acheté compte tenu de la consommation kilométrique et a réintégré l'excédent d'achat de carburant ; qu'il a en outre réintégré une autre partie des dépenses de carburant ainsi qu'une partie des dépenses de crédit-bail, d'assurance et de vignette en considérant qu'à hauteur de 83% du kilométrage parcouru le véhicule avait été utilisé à des fins étrangères à l'activité de l'entreprise de discothèque ; qu'il s'est fondé sur une comparaison avec le parcours moyen de véhicules utilisés par d'autres discothèques du département ; que si le requérant soutient que les achats de carburant étaient également destinés à un autre véhicule Renault, il n'apporte pas d'élément probant dans ce sens alors qu'il résulte de l'instruction que ce dernier véhicule n'était pas inscrit à l'actif de l'entreprise, nonobstant sa faible valeur, et que son utilisation professionnelle pour les besoins de l'activité de discothèque n'est pas justifiée ; que l'administration doit dès lors être regardée comme apportant la preuve que, dans la mesure des sommes réintégrées, les dépenses dont il s'agit étaient dépourvues de contreparties pour l'entreprise ; que l'administration n'ayant invoqué qu'à titre subsidiaire les dispositions de l'article 39-4 du code général des impôts, le moyen tiré de ce que ce texte ne s'appliquerait pas au type de véhicule dont il s'agit est inopérant ; Considérant, en deuxième lieu, que l'administration a remis en cause la déduction de dépenses de crédit-bail et d'assurance afférents à une remorque au motif qu'il n'était pas établi que son utilisation fût nécessaire à l'activité de discothèque ; que le requérant fait valoir que cette remorque était utilisée pour transporter les boissons acquises et non livrées par les fournisseurs ainsi que les déchets ; que le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en se bornant à soutenir que le transport de boissons allégué ne pouvait être que marginal et que le transport de déchets n'est pas justifié, ne peut être regardé comme apportant la preuve, qui lui incombe, que les dépenses dont il s'agit sont dépourvues de contreparties pour l'entreprise ni que la rémunération de cette contrepartie serait excessive ; que le requérant est, par suite, fondé à demander la décharge des impositions procédant de ce redressement s'élevant en base à 14 565 F (2 220,42 euros) au titre de chacun des exercices clos en 1994 et 1996 ; Considérant, en troisième lieu, que l'administration a remis en cause la déduction des dépenses de crédit-bail, de réparation et d'assurance d'une pelleteuse Hitachi au motif que son utilisation à titre professionnel n'était pas justifiée ; que le requérant fait valoir que cet engin était nécessaire à l'entretien de la voierie d'accès et du parc de stationnement de la discothèque situés sur une zone marécageuse et supportant un trafic intense ; que l'administration ne peut utilement contester cette affirmation ni en faisant valoir que des travaux d'aménagement avaient été réalisés en 1995 par une entreprise extérieure ni que le recours à des prestataires pour l'entretien aurait été moins onéreux, ni que les travaux réalisés à l'aide de la pelleteuse n'ont pas été comptabilisés ; que le requérant est par suite fondé à soutenir que le redressement, s'élevant à 181 084 F (27 606,08 euros) au titre de l'exercice clos en 1994 et 38 391 F (5 852,67 euros) au titre de l'exercice clos en 1996, n'est pas justifié ; que si le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie soutient que, dans cette hypothèse, il y aurait lieu de prendre en compte corrélativement à l'actif du bilan la valorisation des travaux réalisés à l'aide de cet engin, il n'apporte aucune justification à l'appui de cette demande de compensation ; Considérant, en quatrième lieu, que le requérant n'apporte pas non plus de justification à l'appui de la demande de compensation qu'il formule au titre des erreurs d'imputation qu'il reconnaît portant sur des charges d'entretien de véhicules affectés à l'activité de discothèque et à celle d'élevage de chevaux ; Considérant, en cinquième lieu, que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée portant sur des dépenses considérées par l'administration comme étrangères à l'exploitation en application de l'article 230 de l'annexe II au code général des impôts, mais qui sont admises ci-dessus en déduction en tant que charges, ne peuvent être maintenus à concurrence de 73 568 F (11 215,37 euros) ; qu'il n'en va pas toutefois ainsi, comme le soutient le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, pour les loyers de crédit-bail du véhicule Toyota 4x4, en vertu des dispositions combinées des articles 237 et 242 de l'annexe II au code général des impôts, pris pour l'application de l'article 273 dudit code, en vertu desquelles la location d'un véhicule conçu pour transporter des personnes n'ouvre pas à droit à déduction, alors qu'il est constant que le véhicule dont il s'agit est immatriculé comme voiture particulière ; Sur les pénalités : Considérant que, s'agissant des redressements maintenus qui ont été assortis de pénalités pour absence de bonne foi, l'administration, en se bornant à invoquer l'importance des charges comptabilisées au titre notamment des dépenses de carburant, l'absence ou l'insuffisance de leurs justifications, et le fait que le contribuable ne pouvait ignorer les règles interdisant la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée relative aux véhicules, n'établit pas une intention délibérée du contribuable de se soustraire à l'impôt ; qu'il y a lieu, dès lors, d'accorder la décharge de ces pénalités, et par suite, du supplément d'imposition résultant de la remise en cause, qui en découle, de l'abattement pour adhésion à un centre de gestion agréé ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que, s'agissant des impositions restant en litige, M. X est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Nantes a rejeté en totalité le surplus de ses demandes ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de condamner l'Etat à verser à M. X une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : A concurrence des sommes de 62 213 euros (soixante-deux mille deux cent treize euros) et 199 euros (cent quatre-vingt-dix-neuf euros), il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. X tendant à la décharge respectivement de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1994 et du supplément de taxe sur la valeur ajouté mis à sa charge au titre de la période du 1er novembre 1993 au 30 octobre 1996. Article 2 : M. X est déchargé du supplément de taxe sur la valeur ajoutée auquel il a été assujetti à concurrence de la somme de 16 282,93 euros (seize mille deux cent quatre-vingt-deux euros quatre-vingt-treize centimes) en droits ainsi que des majorations correspondantes. Article 3 : Les bases des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu assignées à M. X au titre des années 1994 et 1996 sont réduites de respectivement 29 826,50 euros (vingt-neuf mille huit cent vingt-six euros cinquante centimes) et 8 072,49 euros (huit mille soixante-douze euros quarante-neuf centimes). L'impôt de chacune de ces années sera calculé en faisant application de l'abattement pour adhésion à un centre de gestion agréé. Article 4 : M. X est déchargé des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1994 et 1996 formant surtaxe par r apport à celles résultant de l'application de l'article 3 ci-dessus. Article 5 : M. X est déchargé des pénalités de mauvaise foi maintenues au titre de l'impôt sur le revenu et de la taxe sur la valeur ajoutée. Article 6 : Le jugement du Tribunal administratif de Nantes en date du 14 octobre 2003 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 7 : Le surplus des conclusions en décharge est rejeté. Article 8 : L'Etat versera une somme de 1 500 euros (mille cinq cents euros) à M. X au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 9 : Le présent arrêt sera notifié à M. Martial X et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique. 2 N° 06NT00777 1