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CETATEXT000019902744 J4_L_2008_05_000000701158 CETAT texte/juri/admin/CETA/TEXT/00/00/19/90/27/CETATEXT000019902744.xml Texte Cour Administrative d'Appel de Nantes, 1ère Chambre , 05/05/2008, 07NT01158, Inédit au recueil Lebon 2008-05-05 Cour Administrative d'Appel de Nantes 07NT01158 1ère Chambre autres C M. GRANGE BERTHELOT M. Roland RAGIL M. HERVOUET Vu le recours, enregistré le 10 mai 2007, présenté par le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE ; le ministre demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 03-3033 du 25 janvier 2007 du Tribunal administratif de Nantes, en tant que ce dernier a prononcé la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles Mme X a été assujettie au titre des années 1997 à 1999 ; 2°) de décider que Mme X sera rétablie au rôle de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales à raison de l'intégralité des droits qui lui ont été assignées ; ..................................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le décret du 6 mars 1961 portant délégation de signature au directeur général des impôts, modifié ; Vu l'arrêté du 15 décembre 2006 portant délégation de signature du directeur général des impôts ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 7 avril 2008 : - le rapport de M. Ragil, rapporteur ; - les observations de Me Desmazières, substituant Me Moyne, avocat de Mme ; - et les conclusions de M. Hervouet, commissaire du gouvernement ; Sur la fin de non-recevoir opposée au recours par Mme X : Considérant qu'aux termes de l'article 1er du décret du 6 mars 1961 modifié : “Sous l'autorité du ministre, le directeur général des impôts a, en toutes matières entrant dans ses attributions, délégation permanente de signature du ministre intéressé pour la présentation (...) des recours formés par l'administration devant le Conseil d'Etat et les cours administratives d'appel (...). Il peut déléguer cette signature à un ou plusieurs fonctionnaires de ses services ayant au moins le grade d'administrateur civil de seconde classe ou de grade équivalent” ; que, par un arrêté du 15 décembre 2006 du directeur général des impôts publié au journal officiel le 21 décembre 2006, M. Jean-Luc Y, directeur départemental des impôts a reçu délégation de signature pour la présentation des recours présentés devant la Cour ; qu'il s'en suit que la fin de non-recevoir tirée de ce que le recours du ministre aurait été présenté par une personne ne disposant pas de délégation régulière à cet effet doit être écartée ; Sur la régularité du jugement attaqué : Considérant qu'il n'est pas contesté que Mme X se bornait à demander, devant le tribunal administratif, la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu résultant de la taxation dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers d'une fraction des rémunérations, initialement imposées dans la catégorie des traitements et salaires ; que le tribunal, estimant ce redressement non fondé, a fait droit à cette conclusion mais a déchargé Mme X de l'ensemble des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles elle avait été assujettie qui procédaient également d'autres chefs de redressement ; qu'ainsi, les premiers juges ont statué au-delà des conclusions dont ils étaient saisis ; que, dès lors, le ministre est fondé à demander, d'une part, l'annulation du jugement en tant qu'il a déchargé Mme X des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu autres que celles résultant de la taxation en revenus de capitaux mobiliers d'une fraction des rémunérations que l'administration a estimée excessive et, d'autre part, le rétablissement de Mme X aux rôle de l'impôt sur le revenu à concurrence des cotisations dont elle n'avait pas sollicité la décharge ; Sur le surplus des conclusions du recours : Considérant que, selon les dispositions du 1° du 1 de l'article 39 du code général des impôts : “(...) les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu (...)” ; qu'aux termes de l'article 111 du même code : “Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) d- la fraction des rémunérations qui n'est pas déductible en vertu du 1° du 1 de l'article 39 (...)” ; que l'administration a estimé que Mme X, salariée de la SA SERV, avait perçu, au titre des années 1997 à 1999, des salaires aux montants exagérés au regard des fonctions effectivement exercées par l'intéressée dans l'entreprise ; que le service a regardé lesdites rémunérations comme excessives à concurrence de la moitié de leur montant, fraction qu'elle a imposée dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; Considérant que le tribunal administratif, pour accorder la décharge des impositions résultant de ces redressements, s'est fondé sur le motif que l'administration, dans le cadre de la comparaison qu'elle effectuait avec les salaires versés par des entreprises du même département, avait omis de prendre en compte les salaires versés par deux de ces entreprises ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que l'administration s'était bornée, pour répondre à une observation du contribuable sur les redressements notifiés, à soutenir que l'exclusion demandée par celui-ci des deux entreprises en cause de la comparaison, ne modifiait pas le sens et la portée de celle-ci ; qu'elle n'a pas ainsi entendu écarter ni omis de prendre en compte les données de ces deux entreprises ; que c'est par suite à tort que le tribunal s'est fondé sur ce motif pour accorder la décharge des impositions contestées ; Considérant toutefois qu'il appartient à la Cour administrative d'appel, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par Mme X tant en première instance qu'en appel ; En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à l'espèce : “L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable, sa réponse doit également être motivée” ; qu'en l'espèce, l'administration fiscale, en réponse aux observations du contribuable, ne s'est pas bornée, contrairement à ce que soutient Mme X, à lui opposer une fin de non-recevoir mais a répondu point par point aux arguments invoqués par l'intéressée ; qu'ainsi, le moyen tiré de l'insuffisante motivation de cette réponse et de l'atteinte au caractère contradictoire de la procédure doit être écarté ; Considérant, en second lieu, que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, laquelle a notamment estimé que Mme X ne remplissait pas les fonctions d'assistante de direction et “n'avait pas le statut de cadre” s'est prononcée sur une question de fait ; que le moyen tiré de ce que ladite commission aurait méconnu sa compétence doit être, en tout état de cause, écarté ; En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : Considérant que, pour établir le caractère exagéré des rémunérations servies à Mme X, l'administration soutient, en premier lieu, que cette dernière exerçait des fonctions de secrétaire-comptable au sein de la SA SERV, conformément aux indications portées par l'entreprise sur la déclaration annuelle de salaires et aux mentions figurant sur le contrat de travail ; qu'il ressort du rapport d'audit dont se prévaut le ministre, établi le 26 mai 1999 par un expert comptable, rapport dont le contenu n'est pas sérieusement contesté par la requérante, que celle-ci effectuait des tâches de saisie de la comptabilité, mais que cette dernière était supervisée et contrôlée par un expert comptable, qui se rendait fréquemment au siège de l'entreprise ; qu'il résulte, par ailleurs, des énonciations d'un arrêt de la Cour d'appel d'Angers du 29 octobre 2002, statuant sur un litige relatif au licenciement de Mme X, que les missions et fonctions confiées à l'intéressée n'étaient pas précisément définies et que, se limitant, pour l'essentiel, à l'enregistrement des opérations courantes, son employeur ne pouvait lui reprocher, au regard des connaissances nécessaires à la fonction, ni des “lacunes incompatibles avec son niveau de responsabilité” ni “des manquements d'ordre professionnel” ; que ces éléments ne sont pas sérieusement contredits par l'intéressée, laquelle se borne à se prévaloir d'un certificat de travail établi le 24 août 2000 à l'occasion de son licenciement et de bulletins de salaires mentionnant sa qualité d'assistante de direction, à compter de l'année 1996, sans pour autant établir qu'elle en remplissait effectivement les fonctions ; que si elle soutient qu'elle se livrait à des travaux d'interprétariat et de traduction, elle ne l'établit pas ; Considérant, en second lieu, que l'administration s'est fondée sur une étude comparative des salaires alloués à 14 employés exerçant des fonctions comparables dans 9 entreprises du même secteur d'activité et du même département, laquelle met en évidence que Mme X bénéficiait d'une rémunération près de deux fois supérieure à la rémunération la plus élevée observée dans l'échantillon et trois fois supérieure à la rémunération la plus basse ; que Mme X ne conteste pas utilement les éléments ainsi apportés par l'administration en se bornant à faire valoir l'existence de disparités, d'une part, au sein de l'échantillon retenu et, d'autre part, au regard du chiffre d'affaires de ces différentes sociétés ; que ces éléments, dont l'exactitude matérielle n'est pas sérieusement contestée et qui ont pu, sans que cette méthode ait pour objet ou pour effet de remettre en cause l'annualité de l'impôt, faire l'objet d'une moyenne sur trois ans suffisent, en l'espèce, compte tenu du secret fiscal qui s'impose à l'administration, à établir le caractère excessif des rémunérations litigieuses ; que, comme il a été dit, la neutralisation de deux entreprises dans l'échantillon ne modifie pas la portée de la comparaison, cette neutralisation laissant apparaître un écart de 2,55, comparable et même supérieur à celui de 2,44 ressortant de la comparaison initiale ; qu'il suit de là que l'administration doit être regardée comme rapportant la preuve de ce que Mme X était employée en qualité de secrétaire-comptable et que les rémunérations versées durant les trois exercices litigieux, lesquels ressortaient, mensuellement, à 21 093 F en 1997, 21 206 F en 1998 et 22 292 F en 1999 étaient excessives eu égard au travail accompli ; que le service a pu, à bon droit, appliquer un taux de réintégration de 50 %, dès lors que la rémunération brute ainsi admise excède sensiblement la moyenne des rémunérations résultant des termes de comparaison et se rapproche du salaire le plus élevé de l'échantillon ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que les redressements litigieux trouveraient leur origine dans les liens de parenté existant entre la requérante et les dirigeants de la SA SERV ; Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Nantes a fait droit à la demande de Mme X ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, soit condamné à payer à Mme X la somme que celle-ci demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : Le jugement du Tribunal administratif de Nantes en date du 25 janvier 2007 est annulé. Article 2 : Les cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles Mme X a été assujettie au titre des années 1997 à 1999 dont le tribunal administratif a prononcé la décharge sont remises intégralement à sa charge. Article 3 : Les conclusions de Mme X tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées. Article 4 : Le présent arrêt sera notifié au MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE et à Mme Annie . N° 07NT01158 2 1