09MA01670

(92130), par Me Vergniolle ; La SAS Hewlett-Packard France demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0802756 en date du 17 février 2009 en tant que, par ce jugement, le tribunal administratif de Nice a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions additionnelles auxquelles la SARL Compaq Computer Centre Technique Europe (CCCTE) a été assujettie au titre des exercices clos les 30 juin des années 1994 à 1997 et, d'autre part, de l'impôt de substitution mis à la charge de ladite société au titre de l'exercice clos le 30 juin 1997 ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ; .......................................................................................................... Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 décembre 2012, - le rapport de M. Emmanuelli, rapporteur ; - et les conclusions de M. Guidal, rapporteur public ;

1. Considérant que la SARL Compact Computer Centre Technique Europe (CCCTE), qui constitue un quartier général implanté en France du groupe international Digital Equipement, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, diligentée par les services de la Direction des vérifications nationales et internationales (DVNI) qui a porté sur les exercices clos entre le 1er juillet 1993 et le 30 juin 1998 et au terme de laquelle l'administration fiscale l'a, notamment, assujettie, au titre des exercices clos les 30 juin des années 1994 à 1997, à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions additionnelles sur l'impôt sur les sociétés procédant de la réintégration dans ses résultats imposables de charges de restructuration ; que, parallèlement au contrôle opéré par la DVNI, la Trésorerie d'Antibes, après avoir contrôlé la liquidation des impositions auxquelles la SARL CCCTE devait être assujettie, a, notamment, mis en recouvrement l'impôt de substitution dû par ladite société au titre de l'exercice clos le 30 juin 1997 ; que la SAS Hewlett-Packard France, qui vient aux droits de la société CCCTE, interjette appel du jugement en date du 17 février 2009 en tant que, par ce jugement, le tribunal administratif de Nice a rejeté le surplus de sa demande tendant, d'une part, à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions additionnelles auxquelles la SARL CCCTE a été assujettie au titre des exercices clos les 30 juin des années 1994 à 1997 (montant total de 5 877 997 euros) et, d'autre part, à la décharge de l'obligation de payer l'impôt de substitution mis à la charge de ladite société au titre de l'exercice clos le 30 juin 1997 (176 337,78 euros) ; Sur la décharge de l'obligation de payer l'impôt dit de substitution :
2. Considérant qu'aux termes des dispositions du 3 de l'article 365 de l'annexe III au code général des impôts en vigueur à l'époque des faits : " (...) Lorsque la liquidation de l'impôt n'a pas été faite par la société ou que cette liquidation est opérée d'après un bénéfice inférieur à celui qui a été compris dans la déclaration souscrite en exécution du 1 de l'article 223 du Code général des impôts, la majoration de 10 % est calculée en tenant compte du bénéfice porté dans la déclaration susvisée (...) " ; qu'aux termes de l'article 366 de la même annexe : " Le complément d'impôt à verser qui apparaît, le cas échéant, à la suite du contrôle de la liquidation effectuée par le service des impôts est recouvré par voie de rôle (...) " ;
3. Considérant qu'une personne morale assujettie à l'impôt sur les sociétés doit s'acquitter spontanément, auprès du service du recouvrement, du montant de l'impôt sur les sociétés correspondant au bénéfice qu'elle a déclaré aux services fiscaux ; que si elle ne liquide pas et ne règle pas l'intégralité de la cotisation dont elle est redevable envers le Trésor public, le service des impôts émet une matrice pour le recouvrement de la somme restant due, laquelle est déterminée à partir du bénéfice porté sur la déclaration de résultats souscrite par le contribuable et du montant de l'impôt qu'il a acquitté spontanément ; que la matrice qu'elle établit donne lieu à l'émission d'un titre exécutoire en vertu duquel le recouvrement forcé de l'impôt sur les sociétés peut être poursuivi ; qu'avant de mettre en recouvrement la fraction de la cotisation non payée par le contribuable, l'administration n'est pas tenue, dès lors qu'elle ne rectifie pas le résultat déclaré, de mettre en oeuvre une procédure de redressement ; que ces règles régissant le recouvrement de l'impôt sur les sociétés s'appliquent même dans l'hypothèse où la cotisation d'impôt sur les sociétés est établie dans le cadre du régime de faveur instauré au profit des personnels détachés temporairement en France par les quartiers généraux ;
4. Considérant que, par une décision du 2 mars 1990, la société CCCTE a été autorisée, en tant que quartier général, à acquitter l'impôt sur les sociétés sur les indemnités qu'elle versait à ses salariés détachés temporairement en France et qui répondaient à certaines conditions ; que l'administration, qui a constaté le défaut de paiement de cet impôt dit de substitution pour l'année 1997, a mis en recouvrement, le 31 décembre 2000, par voie de rôle, la cotisation d'impôt sur les sociétés correspondante qui s'établissait à la somme 1 156 700 F (176 337,78 euros) ; que la société requérante n'est pas fondée à invoquer le moyen tiré du non-respect de la procédure contradictoire dès lors que ce moyen, relatif à l'établissement de l'assiette de l'impôt, est inopérant dans le cadre d'un contentieux du recouvrement ; que, par ailleurs, la société requérante, qui ne conteste pas que le montant de la base d'imposition afférente aux indemnités dont il s'agit, soit 3 470 100 F, ait été dûment porté sur la déclaration de résultats modèle 2065 de la société CCCTE, soutient que l'imposition en litige a été recouvrée automatiquement le 3 septembre 2001 par voie de compensation avec des dégrèvements de taxe professionnelle dus à la société ; qu'elle n'apporte toutefois pas la preuve, qui lui incombe, du paiement effectif de l'imposition due et ne saurait, pour démontrer que la demande de justificatif du paiement de l'impôt de substitution, adressée en 2004 à la société CCCTE était tardive, invoquer utilement les dispositions de l'article L. 102 B du livre des procédures fiscales, selon lesquelles " les livres, registres, documents ou pièces sur lesquels peuvent s'exercer les droits de communication, d'enquête et de contrôle de l'administration doivent être conservés pendant un délai de six ans à compter de la date de la dernière opération mentionnée sur les livres ou registres ou de la date à laquelle les documents ou pièces ont été établis " ; qu'il est constant, en effet, que les dispositions de l'article L. 102 B du livre des procédures fiscales ne s'appliquent pas au cas de l'espèce dès lors que l'administration n'a nullement exercé les droits d'enquête et de contrôle prévus par ledit article ; qu'enfin, le fait que la proposition de rectification en date du 16 décembre 1999, afférente au contrôle effectué par la direction des vérifications nationales et internationales, stipule que " la société a acquitté l'impôt de substitution prévu par l'agrément au seul taux normal de l'impôt sur les sociétés, soit 33,33 % sur la période vérifiée " est sans incidence sur la mise en recouvrement litigieuse qui, comme il a été dit, s'inscrit non pas dans le cadre d'un contrôle général de comptabilité mais dans celui de la liquidation de l'impôt effectuée par la Trésorerie d'Antibes à partir des éléments qu'elle détenait ; Sur la fixation des bases d'imposition à l'impôt sur les sociétés pour la partie de l'activité relevant du quartier général :
5. Considérant qu'est considérée comme " quartier général ", une société dont le siège est en France, qui dépend d'un groupe international contrôlé depuis la France ou l'étranger, et qui exerce au seul profit de ce groupe des fonctions de direction, de gestion, de coordination ou de contrôle ; que les sociétés imposées selon le statut fiscal des quartiers généraux peuvent, avec l'accord préalable de l'administration, déterminer leurs bénéfices imposables à partir d'une marge bénéficiaire calculée en appliquant un pourcentage donné au montant de leurs charges d'exploitation courantes ;
6. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société CCCTE a revendiqué le bénéfice du régime fiscal des quartiers généraux prévu par la doctrine administrative et a obtenu, le 2 mars 1990, l'autorisation de l'administration fiscale de déterminer ses résultats imposables à partir d'une marge bénéficiaire calculée en appliquant un pourcentage de 5 % sur ses dépenses annuelles ; que la quasi-totalité du capital de la société CCCTE était, durant la période vérifiée, détenu par des sociétés françaises ou étrangères, dont le capital était lui-même détenu par des sociétés étrangères ; que la société CCCTE n'a pas refacturé, au cours des exercices 1994, 1995 et 1996, les indemnités de rupture de contrats de travail qu'elle a supportées dans le cadre de la restructuration de son personnel décidé par le groupe en vue de réduire ses coûts de fonctionnement et accroître sa compétitivité ; que le vérificateur a donc réintégré dans les bases imposables des exercices 1994 à 1996 le montant des dépenses de restructuration dont il s'agit ;
7. Considérant que l'agrément en date du 2 mars 1990, signé par le ministre du budget et accompagné de fiches et de courriers faisant le point sur l'ensemble du dossier, a accordé à la société DECTE (devenue ultérieurement la SARL CCCTE), un statut dit de " quartier général ", dérogatoire, dont les dispositions doivent être appliquées strictement ; qu'il est constant que si l'agrément ne mentionne pas la nature des charges à refacturer, il fait référence à un courrier en date du 30 janvier 1989, rédigé durant la phase de négociation, qui définissait les charges refacturables aux sociétés du groupe et précisait que les dépenses annuelles s'entendaient " des frais payés ou engagés au cours de l'exercice tels qu'ils figurent au débit des comptes de charges (classe 6 du plan comptable), compte tenu des amortissements pratiqués selon le mode linéaire et à l'exclusion des dotations aux provisions et de la participation aux fruits de l'expansion " ; qu'en l'espèce, les frais engagés par le quartier général pour réduire son personnel ont présenté un caractère récurrent tout au long de la période vérifiée, ne résultent nullement d'un évènement extraordinaire, et s'inscrivent dans le cadre de la politique sociale du groupe ; qu'ils constituaient donc des charges d'exploitation concourant à la réalisation de l'activité de quartier général et entrant dans la détermination de la valeur du service rendu aux entreprises du groupe et ce, quelle qu'ait été la comptabilisation effectuée par la société sur le plan comptable ; qu'ils devaient donc être refacturés aux sociétés du groupe et être inclus dans les " dépenses annuelles " permettant le calcul de la marge bénéficiaire après application du pourcentage de 5 % fixé par l'agrément an date du 2 mars 1990 ; qu'il convient d'ailleurs de souligner que la société CCCTE a refacturé, à prix coûtant, les dépenses de restructuration qu'elle a supportées à compter du 30 juin 1996 à la société néerlandaise DEIBV et à la société suisse DEIL et à modifié, en ce sens, la convention de refacturation qu'elle avait conclue avec la société DEIBV ;
8. Considérant, par ailleurs, que la société requérante invoque l'instruction administrative 13-G-1-97 du 21 janvier 1997 qui précise que les quartiers généraux ont la possibilité d'obtenir, a priori, de l'administration, l'assurance que le montant de leurs bénéfices imposables à l'impôt sur les sociétés ne sera pas remis en cause s'ils le déterminent en fonction d'une marge bénéficiaire pour l'ensemble des activités qui relèvent des fonctions " quartier général ", calculée en appliquant un pourcentage donné au montant des charges d'exploitation courantes ; qu'elle fait valoir, d'une part, que la correcte application par la SARL CCCTE des termes de l'agrément " quartier général " lui ayant été octroyé est suffisante, à elle seule, pour écarter tout redressement de la part de l'administration et, d'autre part, que ladite instruction excluait pour le calcul de la marge du quartier général, les charges exceptionnelles ; qu'il est constant, toutefois, que la SAS Hewlett-Packard France ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'instruction du 21 janvier 1997 dont la publication est postérieure aux années en litige ; qu'au demeurant, il a été dit que la société CCCTE n'avait pas calculé strictement le montant des dépenses annuelles qui auraient dû inclure les charges de restructuration ne pouvant, en l'espèce, être qualifiées de charges exceptionnelles ;
9. Considérant, enfin, que la société requérante n'est pas fondée à soutenir que l'administration aurait admis, in fine, que les frais de restructuration n'avaient pas à être inclus dans les coûts des services rendus pour le calcul de la marge imposable, comme le confirmerait la réponse de la direction des vérifications nationales et internationales aux observations du contribuable en date du 25 octobre 2000 ; qu'il est constant, en effet, que, dans la notification de redressement en date du 16 décembre 1999, le vérificateur avait souligné que, " pour les deux derniers exercices de la période vérifiée, soit du 1er juillet 1996 au 30 juin 1998, les charges ont été refacturées pour leur montant brut sans inclure la marge de 5 % prévue par l'agrément " ; que l'administration s'était bornée, s'agissant de ces deux derniers exercices, à notifier à la société CCCTE des redressements relatifs à cette marge de 5 % ; que la circonstance que l'administration ait décidé d'abandonner ces derniers redressements dans le courrier en date du 25 octobre 2000 est sans incidence sur les impositions en litige dès lors que ledit courrier a stipulé très clairement que, " pour autant, les redressements concernant les charges de restructuration de personnels sont confirmés " ; qu'aucune incohérence ou contradiction ne saurait donc être reprochée à l'administration ;
10. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SAS Hewlett-Packard France n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté le surplus de sa demande ; DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SAS Hewlett-Packard France est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS Hewlett-Packard France et au ministre de l'économie et des finances. '' '' '' '' 2 N° 09MA01670 19-04-01-05 CONTRIBUTIONS ET TAXES. IMPÔTS SUR LES REVENUS ET BÉNÉFICES. RÈGLES GÉNÉRALES. IMPÔTS ET PRÉLÈVEMENTS DIVERS SUR LES BÉNÉFICES. - 19-04-01-05 Un « quartier général » se définit comme une entité qui dépend d'un groupe international et qui exerce au profit de ce dernier des fonctions de direction, de gestion, de coordination ou de contrôle. Ces fonctions, de nature essentiellement administrative, ne sont pas génératrices de bénéfices et sont exercées exclusivement au profit des autres entités du groupe qui lui en remboursent le coût. Afin d'éviter le risque de redressement lié à la difficulté de déterminer la valeur marchande des services rendus par le quartier général, l'administration a d'abord pris des décisions individuelles fixant les conditions d'imposition des quartiers généraux, avant d'organiser, par une instruction du 21 janvier 1997 (13 G-1-97), une procédure leur permettant d'obtenir son accord préalable sur les modalités de leur imposition. Cette instruction prévoit de déterminer, à la demande du quartier général, le montant des bénéfices imposables à l'impôt sur les sociétés en fonction d'une marge bénéficiaire calculée en appliquant un pourcentage au montant des charges d'exploitation courantes, pourcentage fixé, pour une durée de trois à cinq ans, en fonction des caractéristiques de l'activité du quartier général. La commission européenne ayant considéré, pour sa part, que ce mécanisme d'imposition constituait une aide d'Etat incompatible avec le marché commun (décision en date du 13 mai 2003), il a été depuis réformé et l'instruction du 21 janvier 1997 a été modifiée par deux instructions du 11 octobre 2002 (4 C-5-02) et du 14 octobre 2003 (4 C-6-03).... ...Le régime doctrinal des quartiers généraux est dérogatoire au droit commun puisque le bénéfice imposable est fixé en appliquant un pourcentage défini forfaitairement au montant des charges d'exploitation courantes, sans aucun lien avec la définition du bénéfice imposable tel qu'il est fixé à l'article 38-2 du code général des impôts. Ce régime fiscal est très favorable au contribuable car il conduit, en réalité, à la fixation de bases imposables inférieures à celles qui résulteraient de l'application de la loi fiscale.... ...Lorsqu'une société revendique le bénéfice fiscal des quartiers généraux prévu par la doctrine administrative et obtient l'autorisation de l'administration fiscale de déterminer ses résultats imposables à partir d'une marge bénéficiaire calculée en appliquant un certain pourcentage sur ses dépenses annuelles, l'administration, si elle entend procéder à un redressement, doit le fonder sur le non-respect de la décision d'agrément octroyé. Elle ne peut, en aucun cas, demander que le bénéfice de la société soit calculé selon les règles prévues dans la décision d'agrément, tout en excluant certains éléments de cet agrément par application des dispositions de l'article 57 du code général des impôts. Cela reviendrait, en effet, à emprunter à la fois au régime doctrinal et au régime légal.