CAA de PARIS, 5ème chambre, 23PA01773

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société 43 rue Descamps Paris XVI APS a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer, d'une part, la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2015 et le rétablissement des déficits reportables qu'elle a déclarés au titre des exercices clos en 2016 et 2017, d'autre part, la décharge du prélèvement sur la plus-value immobilière prévu par l'article 244 bis A du code général des impôts qui lui a été réclamé, enfin, celle de l'amende mise à sa charge sur le fondement de l'article 1761 de ce code, ainsi que des intérêts de retard. Par un jugement no 2011887 du 18 avril 2023, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête enregistrée le 27 avril 2023 et un mémoire enregistré le 28 août 2025, la société 43 rue Descamps Paris XVI APS, représentée par Me Foissac et Me Chicano, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement ; 2°) de prononcer la décharge des impositions contestées, en droits et pénalités, et le rétablissement des déficits reportables déclarés au titre des exercices clos en 2016 et 2017 ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 10 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - les impositions mises à sa charge ne sont pas fondées, les cessions de biens immobiliers ayant donné lieu à des moins-values ; - en effet, la lecture à laquelle se livre l'administration de l'article 38 quinquies de l'annexe III du code général des impôts est restrictive, la valeur d'origine du bien pouvant, en application des paragraphes b, c et d de cet article, être différente du coût d'acquisition ; - la doctrine publiée sous la référence BIC-PVNV-40-10-60-20 au bulletin officiel des impôts précise d'ailleurs qu'en cas de réévaluation libre, c'est la nouvelle valeur comptable qui doit être retenue pour le calcul des amortissements et de la plus ou moins-value résultant d'une cession ultérieure ; - les amortissements et éventuelles plus ou moins-values de cession doivent être calculés à partir des valeurs réévaluées en 2008 des actifs immobiliers, l'administration n'étant pas fondée à remettre en cause les réévaluations libres opérées en 2008, qui apparaissent sur les déclarations fiscales déposées au Danemark et dans le bilan danois de l'exercice clos le 30 juin 2009, qui mentionne la valeur réévaluée des biens immobiliers ; de même, le profit de réévaluation figure au compte de résultat et a ainsi été comptabilisé et déclaré selon les règles danoises ; il ne peut lui être reproché de n'avoir pas imposé l'écart de réévaluation en France, les stipulations de la convention fiscale franco-danoise alors en vigueur excluant toute imposition en France ; l'opposabilité de la réévaluation dans des situations intégralement comparables a été admise par le Conseil d'Etat dans des décisions n°487683 et 487685 rendues le 15 avril 2025 ; - la déclaration et l'imposition de l'écart de réévaluation résultant de cette opération relevait des règles juridiques, comptables et fiscales danoises, conformément à la doctrine publiée sous la référence INT-CVB-DNR au bulletin officiel des impôts ; - l'administration, qui a mis en recouvrement l'impôt sur les sociétés et le prélèvement de l'article 244 bis A du code général des impôts, à raison des mêmes plus-values, ne peut rechercher le paiement simultané de ces deux impôts, de même nature, le premier devant s'imputer sur le second ; - le dispositif de l'article 244 bis A du code général des impôts est également incompatible avec les exigences du droit communautaire ; en effet, elle ne doit pouvoir supporter un montant de prélèvement supérieur à l'impôt sur les sociétés dont elle serait redevable en l'absence d'intégration fiscale ou à l'impôt sur les sociétés dont serait redevable le groupe fiscal auquel elle appartient ; - en outre, en lui imposant de devoir procéder au paiement d'un impôt qui ne doit pouvoir excéder l'impôt sur les sociétés d'ensemble dû au titre de l'exercice de cession des immeubles, le législateur la traite différemment des sociétés françaises placées dans la même situation, en méconnaissance des dispositions des articles 49, 54 et 64 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne ; - ce prélèvement est d'autant moins fondé que l'impôt sur les sociétés dû au titre du résultat d'ensemble du groupe auquel elle appartient était inférieur au prélèvement et qu'elle ne pouvait être recherchée en tant que sujet autonome d'imposition à l'impôt sur les sociétés ; - à cet égard, l'administration n'est pas fondée à remettre en cause le bénéfice du régime de l'intégration fiscale, les sociétés membres du groupe Foncière du Triangle d'Or étant soumises à l'impôt sur les sociétés pour les revenus immobiliers et plus-values immobilières réalisées en France à raison d'actifs immobiliers détenus en France ; en outre, du fait des moyens développés en France pour acquérir les actifs, les restructurer, augmenter leur valeur et les revendre, par l'intervention de prestataires de services, elle a nécessairement exercé une activité économique ; elle se trouve ainsi dans une situation différente de celle d'une société foncière se limitant à détenir des immeubles en l'état en vue de les céder ; les conditions d'exploitation de ces actifs immobiliers en France caractérisent une exploitation au sens du I de l'article 209 du code général des impôts ; - à supposer que les sociétés membres du groupe fiscal n'aient pas exercé en France une activité d'entreprise, elles ne peuvent pour autant, au regard des libertés d'établissement et de circulation des capitaux, énoncées aux articles 49, 54 et 64 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, être privées du droit d'être membres d'un groupe d'intégration fiscale, dès lors qu'une telle possibilité est ouverte aux sociétés de droit français qui, détentrices d'immeubles dont elles confient la gestion à des tiers, se trouvent dans une situation identique ; - l'amende prévue à l'article 1761 du code général des impôts doit être déchargée sur le fondement de l'article 2 de la loi n° 2018-727 du 10 août 2018 qui a institué un droit à régularisation en cas d'erreur ; - cette amende n'est pas fondée, le préjudice du Trésor étant inexistant ; à supposer qu'un tel préjudice existe, le montant de l'amende est manifestement disproportionné au regard de la gravité du manquement qu'elle est destinée à réprimer, le prélèvement ne pouvant excéder le montant de l'impôt sur les sociétés et ne pouvant être exigible avant celui-ci ; - cette amende porte une atteinte disproportionnée au droit au respect des biens, en méconnaissance de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales. Par un mémoire en défense enregistré le 17 juillet 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numériques conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par la société appelante ne sont pas fondés. Par une ordonnance du 28 mai 2025, l'instruction a été close au 16 septembre 2025. Vu : - la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; - le traité sur le fonctionnement de l'Union européenne ; - le code de commerce ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Milon, - les conclusions de Mme de Phily, rapporteure publique, - les observations de Me Foissac, représentant la société 43 rue Descamps Paris XVI APS et celles de M. A... et M. B..., représentant le ministre de l'action et des comptes publics. Une note en délibéré a été présentée, le 19 février 2026, pour la société 43 rue Descamps Paris XVI APS, par Me Foissac et Me Chicano. Considérant ce qui suit : 1. La société de droit danois 43 rue Descamps Paris XVI APS, qui exerce une activité de location de biens immobiliers, a acquis, par voie d'apport, le 17 juillet 2008, trois biens immobiliers respectivement situés dans le 16ème arrondissement de Paris, à Clamart (Hauts-de-Seine) et à Saint-Cloud (Hauts-de-Seine), pour des montants respectifs de 4 750 000 euros pour le bien parisien, 2 100 000 euros pour le bien situé à Clamart et 3 400 000 euros pour celui situé à Saint-Cloud. En décembre 2008, elle a procédé à une réévaluation libre de ces immeubles en portant leur valeur respective à 3 412 501 euros pour l'immeuble de Saint-Cloud, 3 024 749 euros pour l'immeuble de Clamart et 6 565 000 euros pour l'immeuble parisien. Elle a par ailleurs affecté ces biens à sa succursale française nouvellement créée. La société 43 rue Descamps Paris XVI APS a cédé le bien situé à Clamart le 12 septembre 2016, pour un montant de 1 400 000 euros. Elle a cédé une partie des emplacements de garages attachés au bien immobilier situé à Saint-Cloud le 13 juillet 2016, et l'immeuble en lui-même le 13 février 2017, ce dernier, pour un montant de 1 128 750 euros. Enfin, elle a cédé le bien situé dans le 16ème arrondissement de Paris le 4 octobre 2016, pour un montant de 4 800 000 euros. A la suite d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos entre 2014 et 2017, l'administration fiscale a remis en cause le montant des amortissements comptabilisés par la société, ainsi que les montants des plus-values de cessions au motif que les prix d'acquisition à retenir pour leur calcul étaient la valeur d'apport des immeubles, et non leur valeur réévaluée inscrite au bilan de la succursale française au 1er janvier 2009. L'administration a, par ailleurs, remis en cause le bénéfice du régime de l'intégration fiscale. En conséquence de ces rectifications, la société 43 rue Descamps Paris XVI APS a été assujettie au prélèvement prévu par l'article 244 bis A du code général des impôts, ainsi qu'à une cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2015 et les montants de ses déficits reportables au titre des exercices clos en 2016 et 2017 ont été réduits. Il lui a été réclamé en outre l'amende de 25 % prévue à l'article 1761 du code général des impôts. Les impositions mises à sa charge ont été assorties d'intérêts de retard. La société 43 rue Descamps Paris XVI APS fait appel du jugement du 18 avril 2023 par lequel le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions et au rétablissement des déficits reportables qu'elle a déclarés au titre des exercices clos en 2016 et 2017. Sur les conclusions tendant à la décharge des impositions : En ce qui concerne la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2015 et le prélèvement prévu à l'article 244 bis A du code général des impôts : 2. D'une part, aux termes du 2 de l'article 38 du code général des impôts : " Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés (...) ". Aux termes de l'article 53 A du même code : " (...) les contribuables (...) sont tenus de souscrire chaque année, dans les conditions et délais prévus aux articles 172 et 175, une déclaration permettant de déterminer et de contrôler le résultat imposable de l'année ou de l'exercice précédent (...) ". Aux termes de l'article 54 de ce code : " Les contribuables mentionnés à l'article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration. / Si la comptabilité est tenue en langue étrangère, une traduction certifiée par un traducteur juré doit être représentée à toute réquisition de l'administration ". Aux termes de l'article 209 du même code, dans sa rédaction issue des dispositions du N du I de l'article 22 de la loi du 30 décembre 2009 de finances rectificatives pour 2009, qui revêtent, selon les dispositions du 4 du VII du même article, un caractère interprétatif : " I. (...) les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés d'après les règles fixées par les articles 34 à 45, 53 A à 57, 237 ter A et 302 septies A bis et en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France, de ceux mentionnés aux a, e, e bis et e ter du I de l'article 164 B ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions (...) ". Enfin, aux termes de l'article 164 B du même code : " I. Sont considérés comme revenus de source française : / a. Les revenus d'immeubles sis en France ou de droits relatifs à ces immeubles / (...) /

1. e)Les profits tirés d'opérations définies à l'article 35, lorsqu'ils sont relatifs à des fonds de commerce exploités en France ainsi qu'à des immeubles situés en France (...) ; e bis) Les plus-values mentionnées aux articles 150 U, 150 UB et 150 UC, au 6 ter de l'article 39 duodecies et au f du 1° du II de l'article 239 nonies, lorsqu'elles sont relatives : / 1° A des biens immobiliers situés en France ou à des droits relatifs à ces biens (...) ". 3. Le profit résultant, par application des dispositions du 2 de l'article 38 du code général des impôts, de la réévaluation libre, par une société non résidente, d'un bien immobilier situé en France inscrit à son actif constitue, en l'absence d'exploitation d'une entreprise en France, un revenu d'immeuble au sens et pour l'application du a du I de l'article 164 B du même code, passible de l'impôt sur les sociétés en France dans les conditions déterminées à l'article 209 de ce code dans sa rédaction issue des dispositions citées au point 2, au titre de l'exercice au cours duquel cette réévaluation a été effectuée, sous réserve de l'application de stipulations des conventions destinées à éviter les doubles impositions. 4. D'autre part, aux termes de l'article 244 bis A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " I. - 1. Sous réserve des conventions internationales, les plus-values, telles que définies aux e bis et e ter du I de l'article 164 B, réalisées par les personnes et organismes mentionnés au 2 du I lors de la cession des biens ou droits mentionnés au 3 sont soumises à un prélèvement selon les taux fixés au III bis. / (...) / 2. Sont soumis au prélèvement mentionné au 1 : / (...) /
2. b)Les personnes morales ou organismes, quelle qu'en soit la forme, dont le siège social est situé hors de France ; / (...). 3. Le prélèvement mentionné au 1 s'applique aux plus-values résultant de la cession : /
3. a)De biens immobiliers ou de droits portant sur ces biens ; / (...). III. - Lorsque le prélèvement mentionné au I est dû par une personne morale assujettie à l'impôt sur les sociétés, les plus-values sont déterminées par différence entre, d'une part, le prix de cession du bien et, d'autre part, son prix d'acquisition, diminué pour les immeubles bâtis d'une somme égale à 2 % de son montant par année entière de détention. / Par dérogation au III bis et au premier alinéa du présent III, le prélèvement dû par des personnes morales résidentes d'un Etat membre de l'Union européenne ou d'un autre Etat partie à l'accord sur l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales et n'étant pas non coopératif au sens de l'article 238-0 A est déterminé selon les règles d'assiette et de taux prévues en matière d'impôt sur les sociétés dans les mêmes conditions que celles applicables à la date de la cession aux personnes morales résidentes de France. / (...). / IV. - L'impôt dû en application du présent article est acquitté lors de l'enregistrement de l'acte ou, à défaut d'enregistrement, dans le mois suivant la cession, sous la responsabilité d'un représentant désigné comme en matière de taxes sur le chiffre d'affaires. (...) Par dérogation aux dispositions du premier alinéa : (...) L'obligation de désigner un représentant fiscal ne s'applique pas lorsque le cédant est domicilié, établi ou constitué dans un Etat membre de l'Union européenne (...). / V. - Le prélèvement mentionné au I (...) s'impute, le cas échéant, sur le montant de l'impôt sur les sociétés dû par le contribuable à raison de cette plus-value au titre de l'année de sa réalisation. S'il excède l'impôt dû, l'excédent est restitué aux personnes morales résidentes d'un Etat de l'Union européenne (...) ". Pour l'application du III de cet article, le prix d'acquisition s'entend de la valeur d'origine inscrite à l'actif du bilan des personnes et organismes redevables du prélèvement. Lorsqu'une entreprise procède à une réévaluation libre d'éléments d'actif de son bilan, en particulier de ses immobilisations amortissables, ce prix d'acquisition s'entend de la valeur nouvelle pour laquelle ces biens sont inscrits au bilan après cette réévaluation. 5. Enfin, aux termes de l'article L. 123-18 du code de commerce : " A leur date d'entrée dans le patrimoine de l'entreprise, les biens acquis à titre onéreux sont enregistrés à leur coût d'acquisition, les biens acquis à titre gratuit à leur valeur vénale et les biens produits à leur coût de production. (...) / La plus-value constatée entre la valeur d'inventaire d'un bien et sa valeur d'entrée n'est pas comptabilisée. S'il est procédé à une réévaluation de l'ensemble des immobilisations corporelles et financières, l'écart de réévaluation entre la valeur actuelle et la valeur nette comptable ne peut être utilisé à compenser les pertes ; il est inscrit distinctement au passif du bilan ". 6. Il résulte de l'instruction que la société 43 rue Descamps Paris XVI APS est devenue redevable de l'impôt sur les sociétés à compter du 1er janvier 2009, à la suite de la dénonciation de la convention fiscale franco-danoise, qui a pris effet le 31 décembre 2008. La société a par conséquent établi, pour la période du 1er janvier au 30 juin 2009, un premier bilan fiscal en France faisant apparaître notamment, à l'actif, les valeurs des trois immeubles qu'elle a acquis, par voie d'apport, le 17 juillet 2008, qu'elle a fixées aux sommes respectives de 3 412 501 euros pour l'immeuble de Saint-Cloud, 3 024 749 euros pour l'immeuble de Clamart et 6 565 000 euros pour l'immeuble parisien, issues de la réévaluation libre de ces actifs immobiliers, à laquelle elle a procédé le 18 décembre 2008. 7. Pour remettre en cause la prise en compte de ces valeurs issues de la réévaluation comptable des biens et corriger, en conséquence, les amortissements afférents à ces biens, ainsi que les plus-values de cession, qu'elle a déterminées à partir des valeurs d'apport et d'acquisition de ces biens, l'administration fiscale a fait valoir, dans la proposition de rectification et devant le tribunal, que cette réévaluation avait été réalisée avant l'assujettissement de la société à l'impôt sur les sociétés, que, par conséquent, la société n'avait pu être imposée sur cette réévaluation, en application de l'article 38 du code général des impôts, au titre de la variation entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période et que cette réévaluation comptable n'avait donc pu produire ses effets sur le plan fiscal. L'administration fait par ailleurs valoir, devant la cour, que les déclarations fiscales danoises produites en appel par la société ne permettent pas d'établir que la plus-value résultant de la réévaluation des biens immobiliers aurait été imposée au Danemark. 8. Toutefois, il résulte des principes énoncés aux points 2 à 4 du présent arrêt que, tant pour calculer les amortissements afférents aux biens immobiliers que pour déterminer les plus ou moins-values de cession de ces biens, la société 43 rue Descamps Paris XVI APS pouvait tenir compte des valeurs résultant des réévaluations libres de ces biens effectuées en 2008, sous réserve que celles-ci soient établies. Sont, à cet égard, sans incidence, la circonstance que les profits réalisés à l'occasion de ces réévaluations n'auraient pas été imposables en France du fait de l'application des stipulations de la convention fiscale franco-danoise signée à Paris le 8 février 1957, en vigueur jusqu'au 31 décembre 2008, de même que la circonstance que ces profits n'auraient, au surplus, pas été imposés au Danemark. Il en résulte que les motifs opposés par l'administration fiscale dans le cadre de la procédure de rectification, puis devant le tribunal et la cour, ne sont pas de nature à justifier les rehaussements en litige. L'administration, par ailleurs, ne conteste pas, dans la présente instance, la réalité des réévaluations libres comptabilisées par la société. En ce qui concerne l'amende mise à la charge de la société sur le fondement de l'article 1761 du code général des impôts : 9. Aux termes de l'article 1761 du code général des impôts : " Entraînent l'application d'une amende égale à 25 % du montant des droits éludés : 1. Les infractions aux dispositions du I de l'article 244 bis A ; (...) ". 10. Il résulte des indications figurant dans la proposition de rectification que la société a déclaré une moins-value à l'occasion de la cession du bien immobilier parisien. Il résulte, par ailleurs, de ce qui a été dit au point 8 du présent arrêt que, pour conclure au contraire à l'existence d'une plus-value à l'occasion de la cession de ce bien, l'administration, après avoir rectifié sa valeur d'origine et les montants des amortissements comptabilisés, ne pouvait refuser de tenir compte de la réévaluation libre de la valeur de ce bien, pour les motifs retenus dans la proposition de rectification tenant à l'absence d'imposition du profit réalisé à l'occasion de cette réévaluation. Enfin, l'administration ne sollicite, dans la présente instance, aucune substitution de motif de nature à établir l'existence d'une plus-value réalisée à l'occasion de cette cession immobilière. Il ne peut donc être regardé comme établi que la société n'aurait pas respecté l'obligation qui lui incombait, en application des dispositions du IV de l'article 244 bis A du code général des impôts, de s'acquitter du prélèvement prévu par ces dispositions, à la suite de la cession de son immeuble parisien. Elle est, dès lors, fondée à soutenir que l'administration ne pouvait lui infliger l'amende prévue par l'article 1761 du code général des impôts. 11. Il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de statuer sur les autres moyens soulevés au soutien de ces conclusions, que la société 43 rue Descamps Paris XVI APS est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Paris, d'une part, ne lui a pas accordé la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2015, du prélèvement instauré par l'article 244 bis A du code général des impôts, des intérêts de retard afférents à ces impositions et de l'amende mise à sa charge sur le fondement de l'article 1761 du même code, et, d'autre part, n'a pas fait droit à sa demande tendant au rétablissement des déficits reportables qu'elle a déclarés au titre des exercices clos en 2016 et 2017, dans la mesure contestée dans le présent litige, ce qui exclut, au titre de l'exercice clos en 2016, les rehaussements en base de 293 571 euros correspondant à des charges non justifiées et de 51 273 euros correspondant à la réintégration de la taxe annuelle sur les locaux à usage de bureaux. Sur les frais d'instance : 12. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros à verser à la société 43 rue Descamps Paris XVI APS au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. DECIDE : Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Paris est annulé. Article 2 : La société 43 rue Descamps Paris XVI APS est déchargée de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2015, du prélèvement mis à sa charge sur le fondement de l'article 244 bis A du code général des impôts, des intérêts de retard afférents à ces impositions, et de l'amende mise à sa charge sur le fondement de l'article 1761 du même code. Article 3 : Les déficits reportables déclarés par la société 43 rue Descamps Paris XVI APS au titre des exercices clos en 2016 et 2017 sont rétablis selon les modalités indiquées au point 11 du présent arrêt. Article 4 : L'Etat versera à la société 43 rue Descamps Paris XVI APS une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la société 43 rue Descamps Paris XVI APS et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal d'Ile-de-France. Délibéré après l'audience du 12 février 2026, à laquelle siégeaient : - M. Barthez, président de chambre, - Mme Milon, présidente assesseure, - M. Aggiouri, premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe de la cour, le 29 mai 2026. La rapporteure, A. MILONLe président, A. BARTHEZ La greffière, E. MOUCHON La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N° 23PA01773