CAA de NANTES, 1ère chambre, 11NT02255

(50300)par Me Demeautis, avocat au barreau de Coutances ; M. et Mme B... demandent à la cour : 1°) d'annuler le jugement nos 001892, 1001894 du 14 juin 2011 par lequel le tribunal administratif de Caen a rejeté leurs demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2007 et 2008 ainsi que des pénalités dont elles ont été assorties ; 2°) de prononcer la décharge sollicitée ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 3 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; Ils soutiennent que : - ils justifient du caractère surévalué du montant de 1 812 euros retenu comme loyer par comparaison avec un immeuble situé dans le même secteur géographique et présentant les mêmes caractéristiques ; le loyer mensuel devait être fixé à 1 105 euros ; - selon la doctrine de l'administration fiscale, le service aurait du déterminer la valeur locative par référence à la valeur locative cadastrale et par comparaison avec les loyers proposés pour des immeubles analogues ; - l'administration n'établit pas leur mauvaise foi ; Vu le jugement attaqué ; Vu le mémoire en défense, enregistré le 8 février 2012, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat ; il conclut au rejet de la requête et soutient que : - les requérants n'apportent pas la preuve de la surévaluation du montant de loyer retenu et par suite du caractère exagéré des impositions ; - les requérants ne sont pas fondés à se prévaloir de la réponse ministérielle et de l'instruction qu'ils invoquent comme l'a jugé le tribunal ; - l'administration établit la mauvaise foi des contribuables ; Vu le mémoire en réplique, enregistré le 10 juillet 2012, présenté pour M. et Mme B... ; ils concluent aux mêmes fins que leur requête par les mêmes moyens ; Vu le nouveau mémoire en défense, enregistré le 17 août 2012, présenté pour le ministre délégué au budget ; il conclut comme précédemment par les mêmes moyens ; Vu le nouveau mémoire en réplique, enregistré le 8 novembre 2012, présenté pour M. et Mme B... ; ils concluent aux mêmes fins que la requête par les mêmes moyens et soutiennent, en outre, que l'administration ne pouvait pas procéder à un rehaussement de leurs revenus fonciers dès lors qu'en l'absence de loyers versés à la société Belle Etoile, celle-ci doit être regardée comme s'étant réservée la jouissance de l'immeuble ; qu'il ne peut donc y avoir d'imposition conformément aux dispositions de l'article 15 du code général des impôts ; Vu le nouveau mémoire en défense, enregistré le 24 décembre 2012, présenté par le ministre délégué chargé du budget ; il conclut comme précédemment par les mêmes moyens et soutient, en outre, que la société Belle Etoile ne peut être regardée comme s'étant réservée la jouissance de l'immeuble dès lors qu'un bail a été conclu avec M. et Mme B..., que des loyers ont été déclarés en revenus fonciers et que des charges ont été déduites générant des déficits fonciers ; la société et les époux B... ont contribué à créer une apparence de location qui leur est opposable ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 24 janvier 2013 : - le rapport de M. Etienvre, premier conseiller ; - et les conclusions de Mlle Wunderlich, rapporteur public ;

1. Considérant qu'à l'issue d'un contrôle sur pièces de la société civile immobilière Belle Etoile dont M. et Mme B... sont associés, l'administration a considéré que le loyer annuel de 6 403 euros perçu par la société pour la location à M. et Mme B... d'une maison de 260 mètres carrés située 23 rue Belle Etoile à Avranches était inférieur à la valeur locative réelle de l'immeuble, a fixé ce loyer à 1 812 euros par mois et réintégré à la quote-part de résultats revenant aux époux B... l'avantage résultant de la minoration de loyers ainsi accordée ; que M. et Mme B... font appel du jugement du 14 juin 2011 par lequel le tribunal administratif de Caen a rejeté leurs demandes tendant à la décharge ou la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2007 et 2008 ; Sur les conclusions aux fins de décharge ou de réduction : En ce qui concerne le bien-fondé de l'impôt : S'agissant de la loi fiscale :
2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes du II de l'article 15 du code général des impôts : "Les revenus des logements dont le propriétaire se réserve la jouissance ne sont pas soumis à l'impôt sur le revenu";
3. Considérant que dans la mesure où un bail a été conclu entre la société civile immobilière Belle Etoile et les époux B... en vue de la location de l'immeuble litigieux et que la société a constamment déclaré des revenus fonciers provenant de la perception des loyers dus par M. et Mme B..., la société civile immobilière Belle Etoile ne peut être regardée, alors même que lesdits loyers n'auraient pas été effectivement versés par les époux B..., comme s'étant réservée la jouissance dudit immeuble ;
4. Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article 29 du code général des impôts : "Sous réserve des dispositions des articles 33 ter et 33 quater, le revenu brut des immeubles ou parties d'immeubles donnés en location, est constitué par le montant des recettes brutes perçues par le propriétaire, augmenté du montant des dépenses incombant normalement à ce dernier et mises par les conventions à la charge des locataires (...)";
5. Considérant que, lorsque comme en l'espèce, en l'absence de toute circonstance indépendante de la volonté du propriétaire, le loyer d'un immeuble est notablement inférieur à sa valeur locative réelle, l'administration est en droit de retenir cette dernière pour le calcul du revenu foncier imposé en vue de tenir compte de la somme dont le contribuable a disposé en renonçant à la percevoir ;
6. Considérant qu'aux termes de l'article L. 11 du livre des procédures fiscales : "A moins qu'un délai plus long ne soit prévu par le présent livre, le délai accordé aux contribuables pour répondre aux demandes de renseignements, de justifications ou d'éclaircissements et, d'une manière générale, à toute notification émanant d'un agent de l'administration des impôts est fixé à trente jours à compter de la réception de cette notification " ; qu'aux termes de l'article R. 194-1 du même livre : "Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré (...)" ;
7. Considérant qu'il est constant que M. et Mme B... n'ont présenté leurs observations sur les rectifications proposées que le 29 janvier 2010, soit après l'expiration du délai de trente jours prévu à l'article L. 11 du livre des procédures fiscales ; qu'ainsi, la charge de la preuve de l'exagération des rehaussements en litige incombe à M. et Mme B..., en application des dispositions précitées de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales ;
8. Considérant que pour fixer à 1 812 euros le loyer mensuel qu'elle a considéré comme normalement dû par M. et Mme B..., l'administration a déterminé un loyer au mètre carré de 6,97 euros à partir des loyers annuels de 6 100 euros, 10 211 euros, 7 570 euros et 6 046 euros déclarés pour la location de quatre maisons de 83 mètres carrés, 101 mètres carrés, 94 mètres carrés et 76 mètres carrés situées dans le même secteur géographique que la maison située 23 rue Belle Etoile ; que l'administration a également déterminé un loyer mensuel de 1 948 euros à partir du loyer au mètre carré de 6,22 euros calculé sur la base de la valeur moyenne du mètre carré locatif sur Avranches retenue par le moteur de recherches "Trovit" et celle retenue par le site " Borloo-de-robien.com "; qu'elle a enfin déterminé un loyer mensuel de 1 786 euros à partir du prix moyen au mètre carré de 6,87 euros calculé sur la base des loyers de deux maisons de 96 mètres carrés et 100 mètres carrés données à la location à Avranches au cours du second semestre 2009 par le biais d'annonces immobilières ;
9. Considérant que pour justifier du caractère surévalué de ce montant de 1 812 euros, M. et Mme B... se prévalent du montant mensuel de loyers de 780 euros demandé pour la location d'une maison de 180 mètres carrés située 51 rue de la Constitution à Avranches ; que, toutefois, il ne résulte pas de l'instruction que cet immeuble, situé dans une rue commerçante et à proximité d'un complexe cinématographique, présente des caractéristiques analogues à celles de la maison située 23 rue Belle Etoile ; qu'il s'ensuit que les époux B... ne sont pas fondés à soutenir qu'à partir du prix moyen au mètre carré de 4,33 euros, le montant du loyer à retenir devait être fixé non pas à 1 812 euros mais 1 105 euros ; qu'ils n'apportent pas davantage la preuve dont la charge en l'espèce leur incombe du caractère exagéré des impositions mises à leur charge en se prévalant de ce que le montant de 6 403 euros correspond à la valeur locative cadastrale laquelle ne correspond pas nécessairement au coût du marché locatif ; S'agissant de la doctrine de l'administration fiscale :
10. Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : "Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration (...)" ;
11. Considérant, en premier lieu, que contrairement à ce qu'ils soutiennent, l'instruction 5 D-2-07 en date du 23 mars 2007 selon laquelle lorsque l'administration recourt à la faculté de majorer le loyer contractuel, la valeur locative à retenir pour la détermination du revenu foncier peut être établie notamment par comparaison avec les loyers pratiqués pour des immeubles analogues, ou par référence à la valeur locative cadastrale n'impose pas que l'administration détermine la valeur locative réelle de l'immeuble par référence à la valeur locative cadastrale ou par comparaison avec les loyers demandés pour des immeubles analogues ;
12. Considérant, en second lieu, que M. et Mme B... ne peuvent utilement se prévaloir de la réponse ministérielle Peyou du 25 mars 1982 dès lors qu'ils n'entrent pas dans les prévisions de cette doctrine qui est relative non pas à la détermination de la valeur locative mais de la valeur vénale des immeubles ; En ce qui concerne les pénalités :
13. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : "Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...)" ;
14. Considérant que comme l'ont relevé les premiers juges, le service a indiqué, dans la proposition de rectification du 14 décembre 2009, que la société Belle Etoile avait minoré ses loyers pendant trois années consécutives et que cette minoration ne pouvait être ignorée de ses associés occupant la maison louée ; qu'il résulte de l'instruction qu'un rehaussement similaire avait déjà été notifié au titre de l'année 1977 par une notification de redressement du 17 novembre 1978 adressée à M. A... B..., gérant de la société civile immobilière Belle Etoile ; que les loyers facturés par la société civile immobilière à M. et Mme B... pendant les années d'imposition en litige ont été minorés de 340 % ; qu'ainsi, l'administration doit être regardée comme justifiant, dans les circonstances de l'espèce, le caractère délibéré de ces minorations de loyers, eu égard à leur caractère répétitif et à leur importance ; que, par suite, et alors même que la société aurait pu mettre gratuitement le logement en cause à la disposition de ses associés et que le montant du loyer déclaré était d'une valeur proche de la valeur locative cadastrale, c'est à bon droit que la majoration prévue par les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts a été appliquée aux impositions en litige ;
15. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Caen a rejeté leurs demandes ; Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
16. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, le versement de la somme que M. et Mme B... demandent au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ; DÉCIDE : Article 1er : La requête susvisée de M. et Mme B... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B... et au ministre de l'économie et des finances. Délibéré après l'audience du 24 janvier 2013, à laquelle siégeaient : - M. Piot, président de chambre, - M. Francfort, président-assesseur, - M. Etienvre, premier conseiller. Lu en audience publique, le 14 février
17. Le rapporteur, F. ETIENVRE Le président, J.M. PIOT Le greffier, E. HAUBOIS La République mande et ordonne au ministre de l'économie et des finances en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2 N° 11NT02255