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CAA de MARSEILLE, 3ème chambre, 24MA03123

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société civile immobilière (SCI) Burazur a demandé au tribunal administratif de Nice de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2013 et 2014, ainsi que des intérêts de retard y afférents. Par un jugement n° 2102061 du 16 octobre 2024, le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête et un mémoire, enregistrés les 13 décembre 2024 et 28 août 2025, la SCI Burazur, représentée par Me Ciussi, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Nice ; 2°) de prononcer la réduction des impositions en litige ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - la proposition de rectification est insuffisamment motivée s'agissant de la remise en cause d'un passif injustifié initialement comptabilisé en 2004 et donc prescrit ; l'administration s'appuie, pour fonder le redressement, sur des motifs qui ne figuraient pas dans la proposition de rectification ; - la rectification est infondée en application du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts qui pose la règle de l'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit, dès lors que le prêt en litige, daté du 14 octobre 2004, figure au bilan de l'exercice 2004, soit plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit, et qu'à supposer que son inscription au passif résulte d'une erreur, celle-ci n'est pas intentionnelle ; - sa bonne foi étant totale, elle était fondée à comptabiliser annuellement les charges financières afférentes à ce prêt ; - le passif en cause n'avait pas à faire l'objet d'un réexamen annuel ; - la dette comptabilisée au passif est justifiée, dès lors que le prêt de 7 millions d'euros a été accordé par la société Swissair au moyen d'un acte authentique établi par notaire et enregistré, acte qui n'a fait l'objet d'aucune inscription en faux de la part de l'administration et qui constitue un titre exécutoire ; cet acte prévoit la durée du prêt, ses modalités de remboursement, la date d'exigibilité de la somme prêtée, le taux d'intérêt et la garantie choisie ; - la créance détenue par la société Swisstar a été admise dans le cadre de la vérification du passif effectuée dans le cadre de la procédure collective dont elle a fait l'objet en 2008, ce qui lui confère le caractère d'une décision de justice ; - compte tenu de l'ancienneté de ce prêt, les documents relatifs au décaissement de la somme n'ont pu être retrouvés du fait notamment de changements successifs d'experts-comptables ; - dans le cadre de la procédure judiciaire, le terme du prêt a été reporté en 2023, avec une réduction du taux d'intérêt à 1 %, intérêts payables également à terme, ce qui explique l'absence de remboursement et de flux financier en comptabilité ; - l'administration a mis implicitement en œuvre la procédure de répression des abus de droit pour écarter le contrat de prêt, sans qu'elle bénéfice des garanties afférentes à cette procédure. Par des mémoires enregistrés les 5 juin et 9 septembre 2025, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens invoqués ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Le président de la cour a désigné Mme Courbon, présidente assesseure, pour présider la formation de jugement de la 3ème chambre, en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Courbon, présidente, - les conclusions de M. Ury, rapporteur public, - et les observations de Me Ciussi, représentant la SCI Burazur. Considérant ce qui suit :

  1. La SCI Burazur, qui exerce une activité se rapportant directement ou indirectement à l'acquisition, l'administration et l'exploitation de terrains, immeubles et droits immobiliers, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014, à l'issue de laquelle le service vérificateur a, notamment, remis en cause un passif antérieur résultant d'un emprunt, considéré comme injustifié, passif qui a été réintégré au premier exercice non prescrit, à savoir l'exercice clos en 2013, ainsi que la déduction des intérêts afférents à cet emprunt. La SCI Burazur a, en conséquence, été assujettie, selon la procédure contradictoire, à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2013 et 2014, assorties d'intérêts de retard. Elle relève appel du jugement du 16 octobre 2024 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions et intérêts de retard.
  2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / (...) ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et, le cas échéant, la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées.
  3. La proposition de rectification du 15 décembre 2016 adressée à la SCI Burazur mentionne les impositions, les exercices concernés, les textes applicables et le montant des rehaussements envisagés. S'agissant de la rectification opérée au titre du passif résultant d'un emprunt souscrit auprès de la société de droit luxembourgeois Swisstar, la proposition de rectification précise les motifs de fait ayant amené le service vérificateur à considérer que la réalité de l'emprunt, comptabilisé en 2004, n'était pas établie, de telle sorte que la dette correspondante devait être réintégrée au titre de l'exercice clos en
  4. Elle indique également que les intérêts comptabilisés afférents à cet emprunt ne sont, à défaut de justification de la réalité du prêt, pas déductibles des résultats imposables de la société. Dans ces conditions, et alors même que le service vérificateur n'a pas précisé que la rectification en matière de passif pouvait, bien que l'emprunt ait été comptabilisé au titre d'un exercice prescrit, être opérée sur l'exercice 2013, premier exercice non prescrit en vertu du principe d'intangibilité du bilan d'ouverture de cet exercice prévu au
  5. bis de l'article 38 du code général des impôts, la SCI Burazur a été mise à même de présenter utilement des observations sur la rectification envisagée. Dans ces conditions, la proposition de rectification est suffisamment motivée, sans qu'y fasse obstacle la circonstance qu'ultérieurement, au cours de la procédure, l'administration a fait état de nouveaux arguments tendant à conforter ce chef de rectification, en réponse aux éléments et pièces nouveaux présentés par la SCI.
  6. En deuxième lieu, aux termes de l'article 38 du code général des impôts, rendu applicable à l'impôt sur les sociétés par l'article 209 de ce code : "
  7. (...) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. /
  8. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. (...) / 4 bis. Pour l'application des dispositions du 2, pour le calcul de la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, l'actif net d'ouverture du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux premier, deuxième et troisième alinéas de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ne peut être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou surestimation de celui-ci. / Les dispositions du premier alinéa ne s'appliquent pas lorsque l'entreprise apporte la preuve que ces omissions ou erreurs sont intervenues plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit. (...) / Les corrections des omissions ou erreurs mentionnées aux deuxième et troisième alinéas restent sans influence sur le résultat imposable lorsqu'elles affectent l'actif du bilan. Toutefois, elles ne sont prises en compte ni pour le calcul des amortissements ou des provisions, ni pour la détermination du résultat de cession. (...) ".
  9. En application de ces dispositions, les erreurs ou omissions qui entachent les écritures comptables retracées au bilan de clôture d'un exercice ou d'une année d'imposition qui entraînent une sous-estimation ou une surestimation de l'actif net de l'entreprise peuvent, à l'initiative du contribuable qui les a involontairement commises ou à celle de l'administration exerçant son droit de reprise, être réparées dans ce bilan. Lorsque les mêmes erreurs ou omissions se retrouvent dans les écritures de bilan des exercices antérieurs telles que retenues pour la détermination du résultat fiscal, elles doivent y être symétriquement corrigées, pour autant que l'administration n'établisse pas qu'elles revêtent, pour le contribuable qui les invoque, un caractère délibéré. Ces corrections ne peuvent toutefois affecter le bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit, à moins que le contribuable n'apporte la preuve que les écritures correspondantes procèdent d'erreurs ou omissions commises au cours d'un exercice clos plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit, dont l'administration n'établit pas qu'elles auraient revêtu un caractère délibéré.
  10. Il résulte de l'instruction que le service vérificateur a réintégré dans les bénéfices imposables de la SCI Burazur une somme de 7 millions d'euros au titre de l'exercice 2013 correspondant à un emprunt, comptabilisé en 2004, au motif que la réalité de ce passif, reporté d'exercice en exercice jusqu'en 2013, premier exercice non prescrit, n'était pas justifié.
  11. Il résulte de l'instruction que la SCI Burazur a acquis le 27 novembre 1990 un bien immeuble à Beausoleil pour un prix de 33 millions de francs hors taxe, soit un peu plus de 5 millions d'euros, au moyen notamment d'un prêt financé auprès du Crédit Foncier de Monaco. Par un acte notarié du 14 octobre 2004, la SCI Burazur a souscrit un emprunt dit " de refinancement " de 7 millions d'euros auprès de la société de droit luxembourgeois Swisstar d'une durée de dix ans, assorti d'une garantie hypothécaire de même durée et dont seuls les intérêts sont remboursables mensuellement. Toutefois, alors que l'acte notarié précise que la somme prêtée " (...) a été versée par le prêteur à l'emprunteur avant ce jour et hors de la vue du notaire soussigné à l'emprunteur qui reconnaît et lui en donne quittance ", la SCI Burazur n'a produit, en dépit des demandes répétées du service vérificateur, aucun justificatif de la réalité économique de l'emprunt en cause, notamment du versement des fonds prêtés et du paiement des intérêts mensuels y afférents, pourtant déduits de ses résultats imposables, la requérante ne pouvant valablement, à cet égard, se retrancher derrière l'ancienneté de cette dette et les changements successifs d'experts-comptables. La réalité du prêt en litige ne saurait davantage résulter de la circonstance qu'il a été souscrit sous la forme d'un acte authentique, même si celui-ci a été enregistré et qu'il été admis dans la liste des créances établie par le juge-commissaire près le tribunal de grande instance de Nice dans le cadre d'une procédure collective initiée en
  12. Si la SCI Burazur explique l'absence de remboursement du prêt à son échéance en 2014 par le fait que la société Swisstar a accepté, dans le cadre de la procédure collective, de reporter son exigibilité en 2023 et de réduire le taux d'intérêt, ainsi que cela est mentionné dans le jugement du tribunal de grande instance de Nice du 25 mai 2009, il n'est aucunement justifié du paiement des intérêts, que ce soit avant ou après cette date, ni du remboursement du capital dû à cette nouvelle échéance. Par ailleurs, la déclaration de ce prêt n° 2062 produite par la SCI n'est ni signée, ni datée et sa réception par les services fiscaux n'est pas établie. Le ministre indique enfin, sans être contredit, qu'il existe des liens d'intérêt entre la SCI Burazur et la société Swisstar, qui ont des dirigeants communs et qu'aucune nouvelle garantie hypothécaire n'a été souscrite après l'échéance de la première en
  13. Dans ces conditions, l'administration a pu, à bon droit, considérer que la réalité de l'opération de prêt à l'origine du passif en litige n'était pas démontrée et reprendre, en conséquence, ce passif injustifié, dont la comptabilisation en 2004, eu égard à la nature, aux modalités et au montant de l'opération, ne peut qu'être regardée comme délibérée, au titre de l'exercice clos en 2013, premier exercice non prescrit, quand bien même cette comptabilisation a été réalisée plus de sept ans avant l'ouverture de cet exercice.
  14. En troisième lieu, aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserves des dispositions du 5, notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) ".
  15. L'administration fiscale a remis en cause le caractère déductible des résultats de la SCI Burazur des intérêts afférents à l'emprunt Swisstar, soit 70 837 euros au titre de l'exercice 2013 et 70 836 euros au titre de l'exercice
  17. Il résulte de ce qui a été dit au point 7 ci-dessus que la réalité de l'emprunt souscrit auprès de la société Swisstar n'est pas établie. Dès lors, la SCI Burazur n'était pas fondée à déduire de ses résultats les intérêts y afférents, lesquels n'ont, au demeurant, pas été payés à sa créancière.
  18. En dernier lieu, aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales : " Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. / En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité de l'abus de droit fiscal. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité (...) ".
  19. L'administration, pour fonder l'imposition en litige, n'a pas écarté comme ne lui étant pas opposable, car fictif au sens des dispositions précitées, l'acte notarié de prêt du 14 octobre 2014, mais s'est bornée à constater qu'en dépit de cet acte, la réalité du prêt souscrit auprès de la société Swisstar n'était pas établie, faute, notamment, de preuve du versement des fonds prêtés. Cette analyse ne repose donc pas sur la dénonciation implicite d'un abus de droit, pour lequel l'administration aurait été tenue de mettre en œuvre la procédure prévue à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales. Par suite, le moyen tiré de ce que l'administration s'est implicitement placée sur le terrain de l'abus de droit sans respecter les garanties applicables à cette procédure doit être écarté.
  20. Il résulte de tout ce qui précède que la SCI Burazur n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande en décharge. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées au titre des frais liés au litige doivent également être rejetées. D E C I D E : Article 1er : La requête de la SCI Burazur est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société civile immobilière Burazur et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer. Délibéré après l'audience du 18 juin 2026, où siégeaient : - Mme Courbon, présidente de la formation de jugement, - Mme Mastrantuono, première conseillère, - M. Mérenne, premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe, le 2 juillet
  21. 2 N° 24MA03123

Explication IA à partir du texte officiel de la loi. Indicatif, ne remplace pas un conseil juridique.