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CAA de MARSEILLE, 3ème chambre, 25MA01139

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. C... B... a demandé au tribunal administratif de Nice de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contributions sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2017 et 2018 procédant de l'imposition de revenus d'origine indéterminée, ainsi que des pénalités correspondantes. Par l'article 1er du jugement n° 2205468 du 27 février 2025, le tribunal administratif de Nice a constaté qu'il n'y avait plus lieu de statuer sur les conclusions de la demande à hauteur des dégrèvements prononcés en cours d'instance, par son article 2 a déchargé M. B... de la majoration pour manquement délibéré dont ont été assortis les suppléments d'impôt en litige et par son article 3 a rejeté le surplus des conclusions de la demande. Procédure devant la cour : Par une requête et un mémoire, enregistrés le 28 avril 2025 et le 8 avril 2026, M. B..., représenté par Me Périé, demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Nice du 27 février 2025 en tant qu'il a rejeté le surplus des conclusions de sa demande ; 2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités demeurant en litige ; 3°) de rejeter l'appel incident présenté par le ministre ; 4°) de mettre à la charge de l'État la somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - l'appel incident du ministre n'est pas recevable ; - c'est à tort qu'une somme de 36 000 euros a été regardée comme imposable en tant que rémunération sur le fondement de l'article 62 du code général des impôts dès lors qu'elle correspond au remboursement d'un compte courant d'associé et n'est ainsi pas imposable ; - à titre subsidiaire, la somme de 36 000 euros est doublement imposée puisqu'elle n'est pas prise en compte en tant que charge déductible du résultat de la société à responsabilité limitée (SARL) TH et J. Galinelli ; - les crédits en provenance de la société Mars Etanche Monaco pour un montant global de 72 000 euros en 2018 ne sont pas imposables dès lors qu'ils correspondent à des remboursements du compte courant d'associé ; - il justifie que des crédits de 3 165 euros en 2017 et de 5 270 euros en 2018 constituent des revenus fonciers qui ne pouvaient être taxés d'office en tant que revenus d'origine indéterminée ; - les dépenses relatives aux immeubles donnés en location sont supérieures aux revenus fonciers finalement retenus par l'administration ; - la substitution de base légale conduisant à taxer d'office les revenus fonciers l'a privé d'une garantie ; - l'administration, en imposant les sommes dans la catégorie des revenus fonciers sans tenir compte des charges, a méconnu les énonciations de la doctrine administrative référencée BOI-RFPI-BASE-20-30-30 ; - l'administration a méconnu les règles relatives à la compétence des services fiscaux pour le contrôle des déclarations ressortant des énonciations de la doctrine administrative référencée BOI-CF-DG-20 ; - des sommes globales de 6 400 euros en 2017 et 500 euros en 2018 constituent des présents d'usage consentis par ses parents, qui ne sont pas imposables ; - le montant des sommes qui lui sont réclamées et le calcul des intérêts moratoires sont erronés ; - c'est à juste titre que le tribunal administratif a considéré que l'application de la majoration pour manquement délibéré n'était pas fondée. Par des mémoires en défense, enregistrés le 25 septembre 2025 et le 20 avril 2026, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique conclut au rejet de la requête. Il demande également, par la voie de l'appel incident, que la cour annule l'article 2 du jugement du tribunal administratif de Nice du 27 février 2025 et remette à la charge de M. B... les majorations pour manquement délibéré dont ont été assortis les suppléments d'impôt en litige, à hauteur de 33 875 euros. Il fait valoir que : - les moyens soulevés par M. B... ne sont pas fondés ; - l'application de la majoration pour manquement délibéré était fondée. Le mémoire présenté pour M. B... le 28 avril 2026 n'a pas été communiqué en application de l'article R. 611-1 du code de justice administrative. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Le président de la cour a désigné Mme Courbon, présidente assesseure, pour présider la formation de jugement, en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme E..., - les conclusions de M. Ury, rapporteur public, - et les observations de Me Périé, représentant M. B.... Considérant ce qui suit :

  1. M. B... a fait l'objet d'un examen contradictoire de situation fiscale personnelle portant sur les années 2017 et 2018, à l'issue duquel il a été assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contribution sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux résultant notamment de la taxation d'office de revenus d'origine indéterminée. Par un jugement du 27 février 2025, le tribunal administratif de Nice a, après avoir constaté par son article 1er le non-lieu à statuer sur les conclusions de la demande à hauteur des dégrèvements prononcés en cours d'instance, prononcé par l'article 2 la décharge des majorations pour manquement délibéré dont ont été assortis les suppléments d'impôt auxquels M. B... a ainsi été assujetti. M. B... relève appel de ce jugement en tant qu'il n'a que partiellement fait droit à ses conclusions à fin de décharge. Le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique, par la voie de l'appel incident, demande à la cour de réformer le jugement du 27 février 2025 et de remettre à la charge de M. B... les majorations pour manquement délibéré dont avaient été assortis les suppléments d'impôt auxquels il a été assujetti au titre des années 2017 et 2018 et qui ont fait l'objet d'une décharge à hauteur de 33 875 euros. Sur l'appel principal de M. B... :
  2. D'une part, aux termes de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales : " (...) sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16 ". Aux termes de cet article L. 16 : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements. (...) / Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés (...) ".
  3. D'autre part, aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, (...) s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré (...) ".
  4. Il est constant que M. B... s'est abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification qui lui a été notifiée. Par suite, il supporte la charge de démontrer le caractère exagéré des impositions supplémentaires mises à sa charge.
  5. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale, à l'issue de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle dont M. B... a fait l'objet, a taxé d'office l'intéressé, qui s'est abstenu de répondre à la demande qui lui avait été adressée sur le fondement de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, à raison de sommes perçues en espèces ou par chèque.
  6. En premier lieu, le tribunal administratif de Nice a fait droit à la demande de l'administration tendant à ce que, par voie de substitution de base légale, des sommes correspondant à des chèques encaissés pour un montant global de 36 000 euros au cours de l'année 2017 soient imposées en tant que rémunérations, sur le fondement de l'article 62 du code général des impôts. Si M. B..., qui a dans un premier temps expliqué que les sommes en question provenaient de la société de droit monégasque Mars Etanche Monaco, soutient désormais qu'elles correspondent à un remboursement du compte courant ouvert à son nom dans les écritures de la SARL TH et J. Galinelli, dont il est le gérant, ces sommes pouvaient être imposées en tant que rémunération dès lors qu'il ressort des documents comptables provisoires présentés par la société à l'appui de sa réclamation que les trois sommes versées sont désignées comme des appointements du gérant. Est sans incidence, à cet égard, la circonstance que ces sommes n'ont pas été déduites du résultat de la SARL TH et J. Galinelli. Ainsi, alors que M. B... ne produit aucun élément permettant de démontrer que les sommes en cause correspondraient au remboursement par la société de son compte courant, doit être écarté le moyen tiré de ce que la somme de 36 000 euros aurait été regardée à tort comme imposable en tant que rémunération sur le fondement de l'article 62 du code général des impôts.
  7. En deuxième lieu, M. B..., qui indique lui-même que la somme de 36 000 euros initialement taxée en tant revenu d'origine indéterminée n'a pas été comptabilisée par la SARL TH et J. Galinelli au titre de l'exercice clos en 2017, ne peut ainsi, en tout état de cause, demander que cette somme soit déduite du résultat reconstitué de la société et regardé comme un revenu réputé distribué à son bénéfice. Doit par conséquent être écarté le moyen tiré de ce que la somme de 36 000 euros serait doublement imposée.
  8. En troisième lieu, si M. B... soutient que des crédits correspondant à trois chèques encaissés au cours de l'année 2018, pour un montant global de 72 000 euros, proviennent de la société Mars Etanche Monaco et correspondent à des remboursements du compte courant d'associé ouvert à son nom dans les écritures de cette société, qui auraient fait l'objet d'une écriture unique de débit d'un montant de 148 000 euros, il ne produit pas l'extrait de ce compte, et ne justifie pas du caractère non imposable des sommes en tant que revenus d'origine indéterminée en se bornant à produire une attestation établie par KPMG dans le cadre de l'instance ainsi que des relevés bancaires du compte de la société ne permettant pas de justifier les flux financiers allégués.
  9. En quatrième lieu, l'administration a notamment taxé d'office en tant que revenus d'origine indéterminée des chèques encaissés par M. B... pour des montants globaux de 3 165 euros au titre de l'année 2017 et de 5 270 euros au titre de l'année
  10. Si M. B... soutient que les sommes correspondent à des revenus fonciers résultant de la location d'un logement à M. D..., il n'en justifie pas dès lors que les sommes ont été versées par Mme A..., dont le lien de parenté avec le locataire n'est pas établi et que les encaissements ne correspondent pas au loyer stipulé. Ainsi, et quand bien même les versements ont été périodiques, c'est à juste titre que ces sommes ont été regardées comme imposables en tant que revenus d'origine indéterminée.
  11. En cinquième lieu, si M. B... soutient que des sommes globales de 6 400 euros en 2017 et 500 euros en 2018 constituent des présents d'usage consentis par ses parents, qui ne pourraient être imposés en tant que revenus d'origine indéterminée, il ne produit aucun élément de nature à démontrer que les sommes en cause, correspondant à de multiples remises de chèques de 500 ou 700 euros et à deux dépôts d'espèces de 500 euros, proviendraient de ses parents.
  12. En sixième lieu, aux termes de l'article 31 du code général des impôts : " I. - Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : / 1° Pour les propriétés urbaines : / (...) a quater) Les provisions pour dépenses, comprises ou non dans le budget prévisionnel de la copropriété (...) supportées par le propriétaire, diminuées du montant des provisions déduites l'année précédente qui correspond à des charges non déductibles ; / (...) d) Les intérêts de dettes contractées pour la conservation, l'acquisition, la construction, la réparation ou l'amélioration des propriétés (...) ".
  13. Il résulte de l'instruction qu'une partie des sommes initialement taxées d'office en tant que revenus d'origine indéterminée, faute de réponse de M. B... à la demande de justifications et d'éclaircissements, a été requalifiée en revenus fonciers à hauteur de 45 016 euros pour l'année 2017 et de 37 685 euros pour
  14. L'administration a admis la déduction forfaitaire des frais de gestion de 100 euros pour chacune des deux années considérées et de la taxe foncière pour l'année 2018 à hauteur de 2 938 euros. M. B..., qui, après avoir reçu la décision d'admission partielle de sa réclamation, a déposé le 23 septembre 2022 des déclarations de revenus rectificatives accompagnées de déclarations de revenus fonciers faisant apparaître des dépenses supérieures aux loyers, estime justifier d'un déficit foncier reportable. Toutefois, il appartient à M. B... de justifier de la déductibilité des charges dont il fait désormais état, sans qu'ait d'incidence la circonstance que le service gestionnaire, auprès duquel les déclarations ont été déposées après l'expiration du délai de réclamation à l'encontre des impositions primitives, n'a pas procédé au contrôle de ces déclarations. A cet égard, M. B..., à l'encontre duquel la procédure d'imposition était achevée, ne saurait sérieusement se plaindre d'une " irrégularité substantielle dans la procédure " résultant du défaut de prise en compte et de contrôle de ces déclarations déposées tardivement, ni d'ailleurs faire valoir que la substitution de base légale aurait été opérée à tort, les revenus en cause relevant de la catégorie des revenus fonciers et aucune garantie attachée à la procédure d'imposition n'ayant été en tout état de cause méconnue. Si des décomptes de charges de copropriété ainsi que des extraits de compte sont versés aux débats à l'appui des déclarations de revenus fonciers de M. B... afin de justifier des charges de copropriété, en admettant même que ces documents soient regardés comme suffisants pour justifier qu'auraient effectivement été supportées des provisions pour charges de copropriété pour les immeubles en cause au cours des années 2017 et 2018, l'intéressé, qui n'apporte aucun élément concernant les régularisations susceptibles d'être intervenues au cours des mêmes années, n'établit ainsi pas le montant des déductions de charges définitivement arrêté pour ces copropriétés. De même, il ne justifie pas du caractère déductible des intérêts d'emprunt par la seule production de tableaux d'amortissement, qui ne permettent pas de démontrer le paiement effectif des intérêts. Par conséquent, M. B... n'est pas fondé à soutenir que les dépenses relatives aux immeubles donnés en location sont supérieures aux revenus fonciers finalement retenus par l'administration.
  15. En septième lieu, les circonstances que le montant des sommes faisant l'objet des mesures de recouvrement mises en œuvre par l'administration à l'encontre de M. B... et celui des intérêts moratoires seraient erronés, à les supposer même établies, sont inopérantes à l'appui des conclusions d'assiette présentées par le requérant.
  16. En huitième lieu, aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration (...) ".
  17. M. B... n'est fondé à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, ni de l'instruction administrative référencée BOI-RFPI-BASE-20-30-30, qui ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il a été fait application, ni de celle référencée BOI-CF-DG-20, qui porte sur la procédure d'imposition et ne comporte pas davantage d'interprétation de la loi fiscale. Sur l'appel incident du ministre : En ce qui concerne la fin de non-recevoir opposée par M. B... :
  18. L'appel incident du ministre, qui porte sur les pénalités dont avaient été assortis les droits en principal, ne relève pas d'un litige distinct de l'appel de M. B... concernant ces droits en principal. Par conséquent, le ministre, qui dispose d'un intérêt à agir dès lors que la décharge des majorations a été prononcée par le tribunal administratif, pouvait présenter ses conclusions par la voie de l'appel incident après l'expiration du délai d'appel. Dans ces conditions, la fin de non-recevoir tirée de ce que les conclusions présentées par le ministre et tendant à ce que les majorations soient remises à la charge de M. B... à hauteur de 33 875 euros seraient irrecevables ne saurait être accueillie. En ce qui la majoration pour manquement délibéré :
  19. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt (...) entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; (...) ".
  20. Pour justifier l'application de la majoration pour manquement délibéré, le ministre fait état de l'importance, au regard des revenus déclarés, des sommes ayant fait l'objet d'une taxation au titre des revenus d'origine indéterminée et demeurant en litige, des revenus fonciers non déclarés et de la somme versées par la SARL TH et J. Galinelli au cours de l'année 2017 ainsi que du caractère répété des infractions sur les deux années en litige. Par suite, et alors même qu'une partie des rectifications a été abandonnée, l'administration démontre le caractère délibéré de l'insuffisance de déclaration, qui ne saurait être justifiée par l'état de santé de M. B..., et justifie donc du bien-fondé de l'application de la majoration pour manquement délibéré.
  21. Il résulte de tout ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté le surplus des conclusions de sa demande. Le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le même jugement, le tribunal administratif de Nice a prononcé la décharge des majorations pour manquement délibéré dont ont été assortis les suppléments d'impôts auxquels M. B... a été assujetti au titre des années 2017 et 2018 à hauteur de 33 875 euros. Sur les frais liés au litige :
  22. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. B... la somme qu'il réclame au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. D É C I D E : Article 1 : La requête de M. B... est rejetée. Article 2 : Les majorations pour manquement délibéré dont ont été assorties les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contributions sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux auxquelles M. B... a été assujetti au titre des années 2017 et 2018 sont remises à sa charge à hauteur de 33 875 euros. Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Nice n° 2205468 du 27 février 2025 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. C... B... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud Est Outre-mer. Délibéré après l'audience du 18 juin 2026, où siégeaient : - Mme Audrey Courbon, présidente assesseure, président de la formation de jugement en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative, - Mme Florence Mastrantuono, première conseillère, - M. Sylvain Mérenne, premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe, le 2 juillet
  23. 2 N° 25MA01139

Explication IA à partir du texte officiel de la loi. Indicatif, ne remplace pas un conseil juridique.