CAA de MARSEILLE, 5ème chambre, 25MA01941

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. A... B... a demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 et 2017, et des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 2205740 du 15 mai 2025, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête, enregistrée le 11 juillet 2025, M. B..., représentée par Me Di Lelio, demande à la cour : 1°) d'annuler ce jugement ; 2°) à titre principal, de prononcer la décharge des impositions auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2017, et des pénalités correspondantes ou, à titre subsidiaire, d'en prononcer la réduction ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - les impositions ont été établies à l'issue d'une procédure irrégulière dès lors, d'une part, qu'il n'a pas été informé, de manière précise, des éléments utilisés, de la méthode adoptée et des calculs effectués pour déterminer les bases d'imposition contestées et que les éléments fournis ne lui ont pas permis d'être informé avec précision de la teneur et de l'origine des renseignements obtenus de tiers au vu desquels le service a réévalué ses revenus ; - c'est à tort que l'administration a imposé d'office les sommes qualifiées de revenus distribués dès lors que les dispositions de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, lues à la lumière de l'article 1728 du même code, ne sauraient trouver à s'appliquer en présence de distributions issues du contrôle fiscal d'une personne morale ; - l'administration ne pouvait imposer entre ses mains, sur le fondement de l'article 111 c du code général des impôts, les sommes correspondant à des frais de réception faute d'avoir démontré l'existence d'une libéralité et d'une intention libérale ; - la seule mention de son nom sur une carte bancaire professionnelle rattachée au compte bancaire de la société et dont il n'était pas l'unique utilisateur ne suffit pas à le désigner comme étant le bénéficiaire des dépenses réglées au moyen de cette carte, lesquelles présentaient un caractère professionnel ; - il n'avait pas la qualité de maître de l'affaire ; - la majoration prévue au 2° du 7 de l'article 158 du code général des impôts, appliquée aux revenus distribués, méconnaît également l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; - pour les mêmes motifs que pour le principal, les pénalités correspondant aux impositions correspondant à des distributions occultes ne sont pas fondées. Par un mémoire en défense enregistré le 18 décembre 2025, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que les moyens soulevés par l'appelant ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Anne Menasseyre, présidente rapporteure, - et les conclusions de M. Flavien Cros, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. La SARL Société Sécurité Provence PACA, dont M. B... est associé, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité. A l'issue de ce contrôle, l'administration a imposé entre les mains de M. B... les sommes qu'elle a regardées comme des distributions occultes ou des revenus distribués. M. B... n'ayant pas souscrit en temps utile sa déclaration annuelle de revenus de l'année 2017, et n'ayant pas déféré à la mise en demeure qui lui a été adressée en ce sens, les impositions de cette année ont été établies d'office. Il relève appel, en limitant ses conclusions à l'année 2017, du jugement du 15 mai 2025 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 et 2017, et des majorations correspondantes. Sur la régularité de la procédure d'imposition : En ce qui concerne les revenus réputés distribués : 2. D'une part, aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : / 1° à l'impôt sur le revenu, les contribuables qui n'ont pas déposé dans le délai légal la déclaration d'ensemble de leurs revenus (...), sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 67 ". Aux termes de l'article L. 67 du même livre : " La procédure de taxation d'office prévue aux 1° et 4° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure. (...) ". 3. D'autre part, aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de (...) / b. 40 % lorsque la déclaration ou l'acte n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure d'avoir à le produire dans ce délai (...) ". 4. Il résulte de la combinaison des dispositions des articles L. 66 et L. 67 du livre des procédures fiscales que la taxation d'office du revenu global trouve à s'appliquer dès lors que le contribuable n'a pas déféré en temps utile à la mise en demeure prévue par l'article L. 67 de ce livre, et permet de substituer l'évaluation de l'administration à celle du contribuable lorsque ce dernier est défaillant. Dès lors que l'obligation déclarative porte sur l'ensemble des revenus se rattachant à une année donnée, la circonstance que tout ou partie d'entre eux n'ait été révélée qu'à l'issue d'un contrôle ne saurait faire obstacle à la possibilité de les imposer d'office. A cet égard, M. B... ne saurait utilement invoquer les dispositions de l'article 1728 du code général des impôts, qui ont vocation à régir l'application des sanctions fiscales en cas d'abstention déclarative et non la procédure d'établissement de l'impôt. Alors qu'il n'est pas contesté que l'intéressé n'a pas déféré en temps utile à la mise en demeure, qui lui a été valablement notifiée, de souscrire sa déclaration de revenu global de l'année 2017, M. B... n'est donc pas fondé à soutenir que la taxation d'office n'était pas applicable, y compris pour ce qui concerne les sommes imposées sur le fondement du c de l'article 111 du code général des impôts à l'issue du contrôle de la SARL Société Sécurité Provence PACA. En ce qui concerne la motivation de la proposition de rectification : 5. Aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions. (...) ". Aux termes de l'article L. 76 B du même livre : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76 (...) " 6. Il ressort de la lecture de la proposition de rectification adressée à M. B... qu'elle précise les bases et les éléments de calcul des impositions et les modalités de leur détermination, conformément aux prescriptions de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales. Les rectifications portant sur ses bénéfices non commerciaux, auxquelles l'intéressé pourrait être regardé comme ayant entendu se référer en renvoyant à " un simple tableau détaillant les modes de paiement utilisés ", dont les montants et les modalités de calcul sont détaillés, procèdent clairement, ainsi que l'indique ce document, de l'exploitation de la comptabilité de la SARL Société Sécurité Provence PACA, et plus particulièrement du détail des encaissements figurant au compte fournisseur de M. B... dans les écritures comptables de cette société. A supposer que ce renvoi porte sur le tableau " compte fournisseur SNC Rius " figurant en annexe 1 de la proposition de rectification, auquel renvoie la page 5 de ce document pour les rectifications prononcée en matière de revenus distribués, ce tableau correspond à celui qui avait été établi par l'administration dans le cadre de la vérification de comptabilité de la société. M. B... n'est, dès lors, pas fondé à soutenir que l'identification de la source des données ainsi récapitulées ne serait pas possible. 7. Il résulte de ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à soutenir que les dispositions de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales ont été méconnues, pas plus, à supposer que la portée de ses écritures doive être interprétée de la sorte, que celles de l'article L. 76 B du même livre. Sur le bien-fondé des impositions : 8. M. B... ayant fait l'objet d'une imposition d'office, il supporte, en application de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve. 9. En vertu du 3 de l'article 158 du code général des impôts, sont notamment imposables à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, les revenus considérés comme distribués en application des articles 109 et suivants du même code. Aux termes de l'article 111 du même code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués :/ (...)

1. c)Les rémunérations et avantages occultes (...) ". 10. Dans le cadre de la vérification de comptabilité de la SARL Société Sécurité Provence PACA, l'administration a, tout d'abord, constaté que M. B... s'était servi de la carte bancaire mise à sa disposition lors d'un déplacement en Italie, pour régler des dépenses de restaurant exposées le samedi 12 août 2017, des frais de parking, d'hôtel et des dépenses exposées dans un magasin Hugo Boss le lundi 14 août 2017. Elle a estimé que la société ne justifiait pas que ces dépenses engagées à San Remo en Italie, pour un montant de 868 euros correspondaient à des dépenses professionnelles engagées dans l'intérêt de la société. Elle a qualifié les sommes en cause de dépenses personnelles de M. B... et les a réintégrées dans les bases imposables de la société. Ces avantages n'ayant pas fait l'objet d'une individualisation en comptabilité permettant d'identifier précisément leur montant et leur nature, et leur comptabilisation ne révélant pas, par elle-même, la libéralité en cause, les dépenses ainsi effectuées ont été qualifiées de revenus distribués au sens de l'article 111 c du code général des Impôts. L'administration a également constaté que la société avait comptabilisé au titre de l'année 2017 des frais de missions et de réception au nom de la SNC Rius, située 132 avenue de Saint Louis, dans le quinzième arrondissement de Marseille, qui a une activité de buraliste et de débit de boissons, bar PMU, pour un montant total 73 402 euros HT, et qu'une partie de ces charges, soit un montant de 34 024,30 euros n'était pas justifiée par une facture. L'administration a relevé que la société n'avait pu justifier de la réalité des prestations comptabilisées ni justifier que ces charges avaient été engagées dans l'intérêt de son exploitation commerciale et qu'elle en avait retiré une contrepartie réelle. Elle a en conséquence réintégré ces charges dans le résultat imposable de la société. Après avoir constaté que, à hauteur de 44 122,62 euros, ces paiements avaient été réalisés avec la carte bancaire mise à la disposition de M. B..., l'administration les a qualifiées de libéralités effectuées à son profit, et, dès lors que cet avantage n'avait pas fait l'objet d'une individualisation en comptabilité permettant d'identifier précisément le montant et la nature des dépenses, a considéré qu'elles constituaient des revenus distribués au sens du c de l'article 111 du code général des impôts, imposables entre les mains de M. B... à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers et aux contributions sociales. 11. M. B... qui, ainsi qu'il a été dit au point 8, supporte la charge de la preuve, n'apporte aucun début de justification permettant de démontrer que le déplacement qu'il a effectué au milieu du mois d'août 2017 en Italie présenterait un caractère professionnel. Il ne donne aucune indication sur la nature des rendez-vous qu'il aurait honorés, ne donne aucun élément permettant de justifier le caractère professionnel du repas en cause et aucune précision sur les achats effectués dans une boutique de la marque de mode Hugo Boss. Si, s'agissant des frais de réception correspondant à des dépenses exposées dans un bar du quinzième arrondissement de Marseille, l'intéressé se réfère à une liste de personnes qui a été transmise à l'administration par la SARL Société Sécurité Provence PACA, en réponse à la demande de désignation des bénéficiaires des revenus distribués qui lui avait été adressée, cette liste, que rien ne vient corroborer et qui est dépourvue de toute précision sur la qualité et le rôle des personnes qui y figurent, ne permet pas de tenir pour établi que, comme il le soutient, les dépenses ainsi exposées au moyen de la carte bancaire de la société établie à son nom correspondaient à des frais de réception qui ont conduit à une augmentation rapide du chiffre d'affaires de la société. 12. Les dépenses en cause ont été engagées avec la carte bancaire établie au nom de M. B... et dont il avait la disposition. Elles correspondent à des frais de déplacement et de réception effectués par l'intéressé, dont certaines dépenses personnelles, de même nature, ont été comptabilisées au débit de son compte courant d'associé. Leur bénéficiaire étant connu, M. B... ne saurait utilement faire valoir que sa qualité de maître de l'affaire n'a pas été démontrée. S'il soutient par ailleurs qu'il n'était pas le seul utilisateur de la carte bancaire en cause, pourtant établie à son nom et adressée à son adresse personnelle, il ne l'établit pas. Sur la majoration de 25 % appliquée aux revenus distribués : 13. Aux termes du 7 de l'article 158 du code général des impôts : " Le montant des revenus et charges énumérés ci-après, retenu pour le calcul de l'impôt selon les modalités prévues à l'article 197, est multiplié par 1,25. Ces dispositions s'appliquent : / (...) 2° Aux revenus distribués mentionnés aux c à e de l'article 111, aux bénéfices ou revenus mentionnés à l'article 123 bis et aux revenus distribués mentionnés à l'article 109 résultant d'une rectification des résultats de la société distributrice (...) ". 14. Pour contester l'application qui lui a été faite de ces dispositions, M. B... se prévaut de l'arrêt de la Cour européenne des droits de l'homme du 7 décembre 2023, Waldner c. France (n° 26604/16), par lequel la Cour a jugé contraire au droit au respect des biens garanti par l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, l'application du coefficient prévu au 1° du 7 de l'article 158 du code général des impôts, applicable aux titulaires de bénéfices industriels et commerciaux, bénéfices non commerciaux ou bénéfices agricoles quand ils ne sont pas adhérents d'un organisme de gestion agréé, aux motifs que la méthode choisie par le législateur pour atteindre le but qu'il s'était fixé ne reposait pas sur une base raisonnable en ce qu'elle allait à l'encontre de la philosophie générale du système fiscal français reposant sur des déclarations présumées faites de bonne foi et que cette majoration entraînait une surcharge financière disproportionnée. M. B... soutient que la majoration prévue au 2° du 7 du même article 158, en tant qu'elle est appliquée aux distributions occultes mentionnés au c de l'article 111 du code général des impôts, méconnaîtrait également l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales. 15. Toutefois, en adoptant les dispositions citées au point 13, le législateur a entendu lutter contre les formes d'appréhension de bénéfices non déclarés de sociétés en établissant l'impôt sur le revenu dû par leurs bénéficiaires sur les distributions reconstituées par l'administration, majorées de 25 %. La règle ainsi instituée, visant des revenus non déclarés par le contribuable, ne peut être regardée comme allant à l'encontre de la " philosophie générale " du système d'établissement de l'impôt en France, fondé sur les déclarations présumées faites de bonne foi du contribuable. L'application d'une majoration d'assiette de 25 % entretient un rapport raisonnable avec le but légitime de lutte contre l'évasion fiscale poursuivi par le législateur. Par suite, les dispositions précitées ne peuvent être regardées comme aboutissant à imposer une surcharge financière disproportionnée en méconnaissance des exigences de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales. 16. En outre, aucune circonstance particulière propre à la situation d'un contribuable ne saurait conduire à regarder la mise en œuvre de ces dispositions comme portant une atteinte excessive aux droits et libertés protégés par l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales. Le moyen tiré de ce que le refus de supprimer ou moduler la majoration en cause porterait, dans les circonstances particulières de l'espèce, une atteinte excessive aux droits protégés par ce même article 1er est par conséquent inopérant. Sur les pénalités appliquées sur le fondement de l'article 1728 du code général des impôts : 17. Il résulte des dispositions du
2. b)du 1. de l'article 1728 du code général des impôts, citées au point 3 que la pénalité qu'elles instituent est encourue sur la totalité des droits dus. M. B... ne saurait par suite utilement soutenir, pour échapper à cette pénalité, qu'une partie des suppléments d'impôt qui lui sont réclamés procède des rectifications des résultats de la société dont il est associé. 18. Il résulte de tout ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté la partie demeurant en litige de sa demande. Sa requête doit donc être rejetée, y compris en ses conclusions relatives aux frais d'instance. D É C I D E : Article 1er : La requête de M. B... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... B... et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer. Délibéré après l'audience du 26 juin 2026, à laquelle siégeaient : - Mme Anne Menasseyre, présidente, - Mme Aurélia Vincent, présidente assesseure, - Mme Florence Noire, première conseillère, Rendu public par mise à disposition au greffe, le 10 juillet 2026. 2 N° 25MA01941 fa