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CAA de VERSAILLES, 3ème chambre, 23VE02009

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : La société par actions simplifiée (SAS) Far East Access a demandé au tribunal administratif de Cergy-Pontoise de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de son exercice 2008 et des pénalités correspondantes. Par un jugement n°1905623 du 20 juin 2023, le tribunal administratif de Cergy - Pontoise a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête et des mémoires enregistrés les 18 août 2023, 18 juin 2025 et 12 janvier 2026, la SAS Far East Access, représentée en dernier lieu par Me Jouanin, demande à la cour : 1°) d'annuler l'article 1er de ce jugement ; 2°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de son exercice 2008 et des pénalités correspondantes ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - les opérations menées en 2008 ne constituent pas un abus de droit au sens de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales : * l'administration et les premiers juges se sont mépris sur les conséquences fiscales des opérations de restructuration conduites en 2008 : d'une part, les distributions placées sous le régime mère-fille sont neutres et, d'autre part, aucune indication n'est faite sur le traitement fiscal de la provision pour titres qu'elle a constituée sur ses titres de la SA FLH ; si cette provision a été réintégrée, il n'y a pas eu de compensation avec la plus-value immobilière sur laquelle elle a été imposée ; * la décision " Garnier Choiseul " du Conseil d'Etat du 17 juillet 2013 ne lui est pas transposable, dès lors que ni la SCI Carnot Défense 1, ni la SA FLH, qui ont procédé aux distributions, étaient des coquilles vides ; * elle n'a perçu aucun dividende de la SCI Carnot Défense 1 qu'elle a absorbée ; * l'administration n'apporte pas la preuve qu'elle serait restée passive dans son groupe ; elle a bien procédé à des investissements dans les SCI Gondrange et Rouvignies grâce à la trésorerie récupérée en 2008 ; la restructuration visait à séparer les activités immobilières dans le groupe de celles liées aux chevaux, de sorte que son but n'était pas exclusivement fiscal ; * alors que l'administration soutient que l'acquisition des titres de la SCI Carnot Défense 1 a permis d'éluder l'imposition sur la plus-value immobilière réalisée par cette société, elle remet en cause l'application du régime mère-fille à ses distributions ; l'administration aurait dû remettre en cause l'effet rétroactif de la transmission universelle de patrimoine ou la déduction de la provision pour dépréciation de titres ; - la charge de la preuve ne lui incombe pas s'agissant des pénalités pour abus de droit, en vertu des dispositions de l'article L.195 A du livre des procédures fiscales ; l'administration ne démontrant pas l'existence d'un abus de droit, la majoration de 80% pour abus de droit doit être dégrevée. Par un mémoire en défense enregistré le 6 décembre 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Liogier, - les conclusions de M. Illouz, rapporteur public, - et les observations de Me Jouanin, représentant la SAS Far East Access. Considérant ce qui suit :

  1. La SAS Far East Access a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre des exercices clos en 2008 et 2009, étendue jusqu'au 31 décembre 2010 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. A l'issue de ce contrôle, l'administration a remis en cause, sur le terrain de l'abus de droit, l'exonération, sous déduction d'une quote-part de frais et charges de 5%, des dividendes qu'elle a perçus, provenant de sa filiale, la SA FLH, dans le cadre du régime mère-fille prévu par les dispositions des articles 145 et 216 du code général des impôts. En conséquence, une cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2008 a été mise en recouvrement le 18 décembre
  2. La SAS Far East Access fait appel du jugement du 20 juin 2023 du tribunal administratif de Cergy-Pontoise qui a rejeté sa demande tendant à la décharge de cette imposition, en droits et pénalités. Sur le bien-fondé des impositions :
  3. D'une part, aux termes de l'article 145 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : "
  4. Le régime fiscal des sociétés mères, tel qu'il est défini à l'article 216, est applicable aux sociétés et autres organismes soumis à l'impôt sur les sociétés au taux normal qui détiennent des participations satisfaisant aux conditions ci-après : a. les titres de participations doivent revêtir la forme nominative ou être déposés dans un établissement désigné par l'administration ; b. les titres de participation doivent représenter au moins 5 % du capital de la société émettrice (...) ; c. Les titres de participation doivent avoir été conservés pendant un délai de deux ans. (...) ". Aux termes de l'article 216 du même code : " I Les produits nets des participations, ouvrant droit à l'application du régime des sociétés mères et visées à l'article 145, touchés au cours d'un exercice par une société mère, peuvent être retranchés du bénéfice net total de celle-ci, défalcation faite d'une quote-part de frais et charges. (...) ".
  5. D'autre part, aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable au litige : " Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. /En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité de l'abus de droit fiscal. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité. / Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé de la rectification. (...) ".
  6. Il résulte de l'ensemble des travaux préparatoires du régime fiscal des sociétés mères, en particulier des travaux préparatoires de l'article 27 de la loi du 31 juillet 1920 portant fixation du budget général de l'exercice 1920, de l'article 53 de la loi du 31 décembre 1936 portant réforme fiscale, de l'article 45 de la loi du 14 avril 1952 portant loi de finances pour 1952, des articles 20 et 21 de la loi du 12 juillet 1965 modifiant l'imposition des entreprises et des revenus de capitaux mobiliers et de l'article 9 de la loi de finances pour 2001, ainsi que de la circonstance que le bénéfice de ce régime fiscal a toujours été subordonné à une condition de détention des titres depuis l'origine ou de durée minimale de détention, et, depuis 1936, à une condition de seuil de participation minimale dans le capital des sociétés émettrices, que le législateur, en cherchant à supprimer ou à limiter la succession d'impositions susceptibles de frapper les produits que les sociétés mères perçoivent de leurs participations dans des sociétés filles et ceux qu'elles redistribuent à leurs propres actionnaires, a eu comme objectif de favoriser l'implication des sociétés mères dans le développement économique des sociétés filles pour les besoins de la structuration et du renforcement de l'économie française.
  7. Le comité de l'abus de droit fiscal a émis un avis le 11 décembre 2014 concluant à l'existence d'un abus de droit. Par conséquent, en vertu des dispositions citées au point 3, la charge de la preuve du caractère infondé de la rectification incombe à la société requérante.
  8. Il résulte de l'instruction que la société civile immobilière Carnot Défense 1 (SCI CD1) a cédé, le 4 février 2008, l'immeuble qu'elle exploitait, réalisant une plus-value de cession de 8 193 207 euros. Clôturant ses comptes par anticipation, la SCI CD1 a décidé, le 30 novembre 2008, de verser un acompte sur dividendes de 8 309 413 euros. En application du régime des sociétés mère et filiales prévu aux articles 216 et 145 du code général des impôts, cette distribution, comptabilisée en produits dans les comptes de sa société mère, la société anonyme FLH (SA FLH), a été, après application de la quote-part légale de frais et charges de 5 %, déduite de son résultat fiscal pour un montant net de 7 893 942 euros. Mme B... A..., qui contrôle un groupe de sociétés dont font partie la SCI CD1 et la SA FLH, a acquis, le 4 décembre 2008, la SAS Far East Access, société qui était en sommeil depuis 1999, en en devenant la nouvelle et unique associée. Le 19 décembre 2008, Mme A... a apporté à la SAS Far East Access 2 344 actions, soit 93,7 % du capital, de la SA FLH, valorisées à 8 640 780 euros. Le 23 décembre 2008, la SA FLH et le fils de Mme A... ont cédé leurs parts dans la SCI CD1 à la SAS Far East Access. Le même jour, la SCI CD1 a fait l'objet d'une transmission universelle de patrimoine au profit de la SAS Far East Access, avec effet rétroactif au 1er janvier
  9. Le 31 décembre 2008, la SA FLH a versé un acompte sur dividendes de 7 500 000 euros, dont 7 032 000 euros au profit de la SAS Far East Access. Concomitamment, la SAS Far East Access a constitué une provision pour dépréciation des titres de participations de la SA FLH pour un montant de 7 500 000 euros. A la clôture de l'exercice 2008, la SAS Far East Access, appliquant le régime des sociétés mères prévu aux articles 145 et 126 du code général des impôts, a retranché de son bénéfice net total la somme de 6 680 400 euros correspondant au montant des dividendes perçus sous déduction de la quote-part de frais et charges de 5%. L'administration a refusé l'application de ce régime aux dividendes perçus par la société requérante, en réintégrant à son résultat imposable cette somme de 6 680 400 euros.
  10. Pour fonder les rectifications en litige et estimer que la société Far East Access avait recherché le bénéfice d'une application littérale des dispositions relatives au régime des sociétés mères allant à l'encontre des objectifs poursuivis par le législateur, l'administration a relevé que Mme A... avait acquis la SAS Far East Access, en sommeil depuis 1999, que les titres de la SA FLH avaient été apportés à la SAS Far East Access quelques jours avant qu'elle ne se prive de son principal actif, la SCI CD1, et distribue par anticipation la quasi-totalité de sa trésorerie, et que la SAS Far East Access avait acquis et absorbé la SCI CD1 alors que celle-ci venait de céder son seul actif immobilier et ne disposait plus d'aucun moyen humain ou matériel pour poursuivre son activité. L'administration a également noté que ces restructurations entre sociétés, qui n'avaient pas ou peu de substance, n'avaient eu lieu qu'entre sociétés membres d'un même groupe informel, contrôlé par Mme A.... En outre, l'ensemble de ces achats et apports, combinés aux distributions par anticipation des dividendes par la SA FLH et la SCI CD1 et à la transmission universelle de patrimoine de la SCI CD1 par la SAS Far East Access avec effet rétroactif, avaient conduit, d'une part, à imposer auprès de la SAS Far East Access la plus-value immobilière due initialement par la SCI CD1 à raison de la cession de son seul actif et, d'autre part, à compenser très largement cette taxation par la déduction du résultat imposable de la dépréciation des titres de la SA FLH, l'application du régime des sociétés mères permettant de transmettre en franchise d'impôt les dividendes dégagés par la SCI CD1 et, par voie de conséquence, la SA FLH. Contrairement à ce que soutient la société requérante sur ce point, il ressort des mentions non contredites de la proposition de rectification du 27 juillet 2011, ainsi que des propres dires de la société dans ses observations à cette proposition de rectification et sa réclamation préalable, que cette dotation de provision portant sur les titres de la SA FLH a été déduite du résultat fiscal de l'exercice clos en
  11. A l'issue de ces opérations, qui ont lieu en l'espace d'un mois seulement, et par l'application littérale des règles fiscales du régime des sociétés mères, la SAS Far East Access a perçu des dividendes en franchise d'impôt, provenant indirectement de la SCI CD1 qu'elle a acquise et absorbée, a valorisé sa participation dans la SA FLH, dont la valeur résidait, lors de son apport le 19 décembre 2008, principalement dans les dividendes qu'elle venait de percevoir de la SCI CD1, a déduit une provision pour dépréciation des titres de la SA FLH qu'elle venait d'acquérir, et a ainsi neutralisé presque intégralement la taxation de la plus-value résultant de la cession, par la SCI CD1, de son seul actif immobilier. Si la société requérante fait valoir que le raisonnement de l'administration repose sur un mésusage de l'effet rétroactif de la transmission universelle de patrimoine et de la provision pour dépréciation des titres de la SA FLH, il résulte toutefois de l'instruction, ainsi qu'il vient d'être dit, que seule la succession de distribution de dividendes, à la SA FLH, puis à la SAS Far East Access, placés en franchise d'impôt, a permis une économie d'impôt substantielle. Contrairement à ce que soutient la société, l'effet rétroactif de la transmission universelle de patrimoine n'a pas eu pour effet de neutraliser la taxation de la plus-value immobilière, mais d'en changer le redevable. De même, la comptabilisation d'une provision sur les titres de la SA FLH a été rendue nécessaire par l'augmentation puis la perte de sa valeur, générée artificiellement par la succession de distributions de dividendes. L'administration fiscale a, enfin, relevé que la société requérante n'avait apporté aucune justification d'un motif autre que fiscal à l'utilisation de ce montage.
  12. Pour combattre les constats de l'administration, la société fait valoir que ces opérations visaient un objectif de réorganisation économique, la SAS Far East Access devenant une holding active qui a réinvesti les dividendes perçus, et que les sociétés participant au montage n'étaient pas inactives ou vidées de toute substance. Toutefois, il résulte de l'instruction que le contrôle du groupe informel auquel appartient la SAS Far East Access n'a pas été modifié par ces opérations, Mme A... en gardant le contrôle presque exclusif et la SAS Far East Access ne venant que s'ajouter comme tête de groupe à la SA FLH. En outre, il résulte de l'instruction, et notamment de la proposition de rectification du 27 juillet 2011, que, lors de son acquisition, la SCI CD1 avait déjà cédé son seul actif et distribué la très grande majorité de ses bénéfices de l'exercice, qu'elle n'avait plus aucun moyen matériel ni humain et était donc vidée de toute substance. De même, il ressort des documents comptables de la SA FLH versés au dossier que, lors de l'apport de ses titres à la SAS Far East Access, la valeur de la SA FLH résidait très majoritairement dans les dividendes perçus par son ancienne filiale, la SCI CD1, ses autres participations dans deux filiales étant d'un montant bien moindre, et qu'elle a décidé de distribuer ces dividendes par anticipation le 31 décembre 2008, se privant de l'essentiel de sa valeur et de ses possibilités de poursuivre son activité. La seule circonstance que la SAS Far East Access, plus d'un an après ces opérations, ait réinvesti une partie des dividendes perçus dans deux autres SCI, ne suffit pas à démontrer un but économique ou patrimonial aux opérations de l'année 2008, alors qu'il résulte de l'instruction que la SAS Far East Access ne s'est pas impliquée dans le développement de la SA FLH, dont le patrimoine et l'activité sont restés inchangés, et de la SCI CD1 qu'elle a absorbée dès son acquisition le 23 décembre
  13. Enfin, si la société soutient que Mme A... souhaitait séparer les activités immobilières du groupe de celles liées au domaine hippique, porté par la SCEA Haras de la Valette, autre filiale de la SA FLH, tout en gardant un lien capitalistique entre les deux pôles d'activités du groupe, aucune pièce ne permet d'établir ni une demande des établissements bancaires en ce sens, contrairement à ce qu'elle prétend, ni la réalité et la date des projets d'expansion des activités hippiques allégués ni, enfin, la nature et l'origine des sommes qui auraient été prêtées à la SCEA Haras de la Valette.
  14. Dans ces conditions, la SAS Far East Access n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, que les opérations de l'année 2008 décrites au point 6 poursuivaient un objectif autre que fiscal et qu'elles n'ont pas méconnu, par l'application littérale du régime des sociétés mères, les objectifs poursuivis par le législateur lors de la création de ce régime. Sur les pénalités :
  15. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : (...) b. 80 % en cas d'abus de droit au sens de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ; elle est ramenée à 40 % lorsqu'il n'est pas établi que le contribuable a eu l'initiative principale du ou des actes constitutifs de l'abus de droit ou en a été le principal bénéficiaire (...) ".
  16. Pour appliquer la majoration prévue au b de l'article 1729 du code général des impôts aux rectifications en litige, qui procédaient d'un abus de droit ainsi qu'il vient d'être dit, l'administration fait valoir que les opérations décrites au point 6 ont permis à la SAS Far East Access de compenser presque intégralement la taxation de la plus-value immobilière résultant de la cession, par la SCI CD1, de son seul actif. Par suite, dès lors que la société requérante est, ainsi, la principale bénéficiaire de l'abus de droit qui a été commis, l'administration apporte la preuve qui lui incombe du bien-fondé de la majoration appliquée.
  17. Il résulte de ce qui précède que la SAS Far East Access n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, les conclusions présentées sur le fondement de l'article L.761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. D É C I D E : Article 1er : La requête de la SAS Far East Access est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société par actions simplifiée Far East Access et au ministre de l'action et des comptes publics. Délibéré après l'audience du 6 juillet 2026, à laquelle siégeaient : Mme Marc, présidente, Mme Liogier, première conseillère, Mme Hameau, première conseillère Rendu public par mise à disposition au greffe le 16 juillet
  18. La rapporteure, C. LiogierLa présidente, E. Marc La greffière, C. Drouot La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. N° 23VE02009 2

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