Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acordão do Tribunal Central Administrativo Acórdãos TCAS Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul Processo: 55/24.2BELRS Secção: CT Data do Acordão: 12/18/2025 Relator: TERESA COSTA ALEMÃO Descritores: CONTRIBUIÇÃO DO SECTOR BANCÁRIO - SUCURSAL DE SOCIEDADE COM SEDE NUM ESTADO-MEMBRO LIBERDADE DE ESTABELECIMENTO VIOLAÇÃO DO DIREITO EUROPEU INCONSTITUCIONALIDADE MATERIAL E ORGÂNICA Sumário: I – A Contribuição sobre o Sector Bancário (CSB) tem natureza de contribuição financeira e é devida pela sucursal de sociedade com sede num Estado-Membro da União Europeia, não colidindo o seu regime legal com os princípios constitucionais da equivalência, igualdade, legalidade e capacidade contributiva. II- A CSB, devida pela sucursal de sociedade com sede num Estado-membro da União Europeia é devida em razão dos custos derivados da função de prevenção do risco sistémico, associado ao exercício da atividade bancária por parte da sucursal, função que é exercida pelas autoridades nacionais de supervisão e resolução bancárias, às quais se encontra afeta a sua receita. III- Enquanto a CSB tem subjacente uma contrapartida relacionada com a prevenção de riscos sistémicos nos quais as instituições de crédito podem estar envolvidas, o ASSB (criado pela Lei 27-A/2020 de 24.07), embora incida sobre o setor bancário, não tem como contrapartida a prevenção de riscos sistémicos, sendo, antes, uma forma de compensar a isenção de IVA de que beneficia o setor financeiro, estando consignada ao Fundo de Estabilização Financeira da Segurança Social com vista a satisfazer necessidades financeiras da segurança social. IV- O regime legal da CSB não afronta o Direito da União, nomeadamente a Diretiva n.º 2014/59/EU, assim como não atenta contra a liberdade de estabelecimento a que alude o artigo 49º do TFUE; V - Não compete ao TJUE verificar a exatidão dos quadros factual e regulamentar que enquadram as questões prejudiciais. Significando isto que a decisão proferida tem na sua base pressupostos cuja fixação cabe aos órgãos jurisdicionais nacionais. VI - Por partir de pressupostos errados e que contrariam a jurisprudência deste Supremo Tribunal, o Acórdão Cofidis não tem como consequência, no âmbito da reponderação levada a cabo, a alteração do posicionamento firmado no sentido da conformidade da CSB com a liberdade de estabelecimento garantida nos artigos 49.º e 54.º do TFUE. VII - Não se justifica proceder ao reenvio prejudicial ao TJUE (para que este possa emitir pronúncia sobre a mesma), pois o que o TJUE afirmou relativamente ao ASSB, dada a proximidade com o CSB no que respeita especificamente às questões colocadas, é perfeitamente claro e não deixa dúvidas, não fosse a circunstância de partir de um pressuposto errado. Ora, a fixação dessa matéria e reajustamento dos pressupostos cabe aos Tribunais nacionais, pelo que seria espúrio o pedido de reenvio. Votação: Unanimidade Indicações Eventuais: Subsecção Tributária Comum Aditamento: 1 Decisão Texto Integral: Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Subsecção Tributária Comum do Tribunal Central Administrativo Sul: I. Relatório ...., S.A. - SUCURSAL EM PORTUGAL (doravante Recorrente), veio interpor recurso jurisdicional da sentença, proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou improcedente a impugnação judicial, deduzida contra o acto de indeferimento expresso da reclamação graciosa, apresentada contra a autoliquidação da Contribuição Sobre o Sector Bancário (CSB) relativa ao ano de 2022, no montante total de € 2.876.316,55. A Recorrente apresentou as suas alegações de recurso nas quais formulou as seguintes conclusões: “A. A sentença sob censura nos presentes Autos pôs fim à impugnação judicial que correu termos sob o n.° 55/24.2BELRS, no Tribunal Tributário de Lisboa, e foi submetida contra o indeferimento da reclamação graciosa apresentada pela RECORRENTE por não concordar com a legalidade da autoliquidação da CSB relativa ao ano de 2022, tendo a RECORRENTE pago, a esse título, o montante de € 2.876.326,55 (dois milhões, oitocentos e setenta e seis mil, trezentos e vinte e seis euros e cinquenta e cinco cêntimos). B. Conforme a RECORRENTE deixou inequivocamente demonstrado ao longo do processo de impugnação judicial, a liquidação contestada, assim como o indeferimento que a manteve inalterada, padecem de diversos vícios de Lei ordinária e constitucional que cabia ao Tribunal a quo reconhecer, anulando o ato de liquidação aí impugnado. C. Adicionalmente, além de não poder concordar com a análise jurídica conferida aos factos dados como provados, a ora RECORRENTE não concorda igualmente com o próprio teor da factualidade dada como provada, considerando que dos elementos trazidos ao processo resultam provados diversos outros factos alegados pela RECORRENTE. (

1. a)Da decisão sobre a matéria de facto da sentença recorrida D. A Recorrente entende que a Sentença recorrida possui erros no julgamento da matéria de facto provada e não provada. E. Em concreto, a RECORRENTE considera que o Tribunal a quo errou ao não incluir na matéria de facto provada os seguintes factos, por a sua veracidade estar inteiramente na disponibilidade do Tribunal, resultando de disposições legais de diferentes ordens, pelo que requer o seu aditamento aos factos: i. No passivo do .... inclui-se o passivo da RECORRENTE, assim como o passivo das restantes sucursais localizadas noutros Estados-Membros da União Europeia. ii. À ora RECORRENTE, na qualidade de sucursal, está vedada a possibilidade de registar capitais próprios, de contabilizar fundos próprios de nível 1 e de nível 2, bem como de emitir instrumentos de passivo com características de capital próprio. iii. A autoliquidação foi feita tendo por base o passivo bruto, sem dedução de qualquer valor a título de capitais próprios, fundos próprios de nível 1 e de nível 2, ou dedução de quaisquer elementos do passivo com características de capitais próprios. iv. Parte da contribuição periódica referente ao ano de 2022 paga pelo .... em Espanha tributa o passivo da ora RECORRENTE em Portugal. (
2. b)E quanto aos erros de julgamento em matéria de direito: i. Violação constitucional e de violação do princípio da equivalência F. Em relação ao vício em questão, a sentença recorrida considerou não ser o regime da CSB quando aplicado às Sucursais UE violador do princípio da equivalência por considerar que a sua atuação pode contribuir para a provocação do risco sistémico do setor, assim se manifestando a presumida relação de equivalência constitucionalmente exigida. G. No entanto, como a própria sentença recorrida reconhece, o benefício das Sucursais UE não é sequer eventual, porquanto não estão sujeitas à supervisão do Banco de Portugal, não lhes sendo aplicável uma qualquer medida de resolução. H. E nem se venha dizer que a prestação de que as sucursais beneficiam se traduz na proteção “contra um eventual risco sistémico” Estamos certos de que qualquer sucursal, empresa, pessoa singular ou outra entidade a operar na economia portuguesa beneficiará das variadas e importantes medidas do Banco de Portugal ou de qualquer outra autoridade pública portuguesa, não podendo, evidentemente, atribuir-se qualquer homogeneidade de grupo a este coletivo. I. E quanto a ser a RECORRENTE uma presumível causadora de risco sistémico, sendo chamada a suportar a sua contribuição para o mesmo, o que é certo é que esse encargo já é suportado ao nível da sua casa-mãe. J. Assim, dever-se-á concluir, na esteira do julgado pelo TC no âmbito da CESE (em particular, no Acórdão 101/2023), que, não só se deverá entender que o facto de as Sucursais UE e os bancos residentes em Portugal pertencerem a um mesmo sistema bancário não é condição suficiente para que se possa afirmar existir uma responsabilidade de grupo daquelas pelos encargos respeitantes a um problema específico destes, K. Como ainda que, sendo a condição financeira do FdR hoje largamente melhor hoje do que era aquando da instituição da CSB - e, bem assim, do alargamento da sua incidência às Sucursais UE -, deve igualmente ser julgada inconstitucional a sua cobrança em termos proporcionalmente idênticos aos praticados àquelas datas, por manifestamente desproporcional. L. Ao que acresce, por fim, e ainda em face do exposto, o facto de a CSB - quando aplicada às Sucursais UE, e apesar da corrente jurisprudencial que se tem vindo a uniformizar em sentido diverso e errado - não caber no campo dos tributos bilaterais ou sinalagmáticos por não respeitar o princípio da equivalência, apresentando-se antes como um verdadeiro imposto - um imposto especial sobre alguns operadores de um setor de atividade específico, em razão da sua alegada capacidade contributiva particular. M. Vista como um imposto sobre o rendimento, a CSB viola o princípio da capacidade contributiva também pelo facto de, ao ter como base objetiva o valor dos passivos das sucursais, constituir uma aproximação indireta ou presumida aos lucros das mesmas - uma aproximação ou presunção fantasiosa, puramente conjeturada do rendimento real, que facilmente conduzirá a resultados arbitrários. N. Mas mesmo que se admitisse que a RECORRENTE até poderia vir a beneficiar das medidas aplicadas pelo Banco de Portugal, sempre se estaria perante uma violação do princípio da equivalência, dada a inadequação da base de incidência objetiva da CSB. O. A base de incidência da CSB foi escolhida de forma a presumir a dimensão da lesão resultante do eventual incumprimento das responsabilidades para com terceiros, depositantes ou titulares de produtos financeiros emitidos ou garantidos pela instituição de crédito, tendo o legislador excecionado as responsabilidades que considera que não merecem proteção em sede de resolução (como é o caso das responsabilidades perante acionistas e credores subordinados) ou aquelas que já beneficiam de outras formas de proteção. P. Ora, o mesmo motivo que presidiu ao afastamento dos capitais próprios dessa base - explicitado pelo TC - aplica-se inteiramente aos fundos alocados ou transferidos pela casa-mãe à RECORRENTE, pelo que a sua inclusão gera um resultado ilegal, estando incluídas realidades desconexas com o propósito do tributo na base de incidência das sucursais, fazendo com que estas não sejam oneradas na proporção do risco sistémico que alegadamente geram. ii. Violação do princípio legal e constitucional da legalidade Q. Conforme resulta da exposição supra, a CSB revela-se, na prática, quando aplicada às sucursais, um verdadeiro imposto, pelo que o seu regime é também inconstitucional por violação do princípio da legalidade, posto que a concreta definição da sua incidência e taxa foi relegada para o plano infralegal. R. De facto, foi por meio da Portaria n.° 121/2011, de 30 de março, que veio o Ministro de Estado e das Finanças fixar aqueles elementos essenciais do imposto em causa, violando descaradamente o imperativo de intervenção parlamentar na definição destes elementos essenciais dos impostos. iii. Violação do Direito Europeu a vários níveis S. Por outro lado, como ficou bem reiterado nos Autos, a sujeição das sucursais de instituições de crédito da União Europeia à incidência de CSB constitui também uma clara e evidente violação do Direito Europeu a vários níveis. T. Assim sendo, afigura-se-nos que o Tribunal a quo não ponderou, como o deveria ter feito, os elementos concretos invocados a respeito do incumprimento do Direito da União Europeia, nomeadamente, da Diretiva 2014/59/EU e da Liberdade de Estabelecimento plasmada no artigo 49.° e seguintes do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia. Da Violação da Liberdade de Estabelecimento no caso sub judice U. Em primeiro lugar, muito mal andou na sentença recorrida o Tribunal a quo ao decidir que não se verificava qualquer violação da liberdade de estabelecimento no caso sub judice. V. Com efeito, o Tribunal a quo parece ter considerado que as sucursais estão nas mesmas condições dos bancos residentes no que diz respeito às deduções ao valor do passivo enquanto base de incidência da CSB. W. Salvo o devido respeito, essa conclusão não pode retirar-se do enquadramento jurídico-contabilístico aplicável. X. A discriminação ocorre, precisamente, por força da disparidade de tratamento que é dado contabilisticamente e para efeito do cálculo do Regime da CSB (
3. i)às diferentes fontes de financiamento das instituições de crédito residentes em Portugal provenientes de acionistas, e (
4. ii)às fontes de financiamento equiparáveis no caso das Sucursais UE, isto é, fundos que estas recebem das suas sedes. Y. Aqui reside a diferença entre o caso base das Sucursais e os Bancos residentes Z. A este respeito, em primeiro lugar, estes fundos provindos da sede, de acordo com as normas contabilísticas e com as instruções de preenchimento da declaração para efeito do apuramento da CSB, não são fundos de acionista (i.e., não representam direitos residuais) que respeitem a definição de capital próprio das referidas normas contabilísticas, mas sim sempre de passivo (trata-se, em bom rigor, de obrigações). AA. Em segundo lugar, decorre do regime jurídico-contabilístico aplicável às Sucursais em sede de CSB que as mesmas tão pouco podem deduzir os Fundos próprios de nível 1 e de nível 2. BB. E, por fim, decorre do regime jurídico-contabilístico aplicável às Sucursais em sede de CSB que as mesmas tão pouco podem deduzir os elementos do passivo com características de capital próprio, como é o caso, a título meramente exemplificativo, de: (
5. i)os instrumentos de passivo com características de capital próprio; (
6. ii)as obrigações convertíveis; (iii) as obrigações participantes; (
7. iv)as ações preferenciais remíveis; e (
8. v)os designados contingent convertible bonds, CC. Encontrando-se, em qualquer circunstância, numa posição desvantajosa quando comparadas com as instituições de crédito residentes. DD. E, assim, uma análise de substância sobre a forma que nos termos das normas de contabilidade nacionais e internacionais (IAS 32) aplicáveis à definição do Passivo das Sucursais que alcança linearmente a conclusão de que os fundos alocados pela casa-mãe não cumprem as funções jurídicas, contabilísticas e financeiras dos elementos de capitais próprios e, como tal, não podem ser deduzidos ao Passivo da RECORRENTE, para efeitos da base de incidência da CSB aqui em causa. EE. Nestes termos fica claro que as Sucursais UE, como a ora RECORRENTE, não possuem capitais próprios, fundos próprios nem tão-pouco elementos do passivo com características de capitais próprios e, como tal, são, por força do regime da CSB, colocados numa posição desvantajosa e desfavorável, em comparação com as instituições de crédito residentes em Portugal. FF. Conclusões essas que foram inteiramente secundadas pelo TJUE no Acórdão Cofidis: «Assim, afigura-se que a regulamentação nacional em causa no processo principal não permite às sucursais das instituições de crédito não residentes exercer as suas atividades nas mesmas condições que se aplicam às filiais de instituições de crédito não residentes, na aceção da jurisprudência recordada no n.° 39 do presente acórdão. Com efeito, ao onerar indistintamente o passivo das filiais e das sucursais das instituições de crédito não residentes, esta regulamentação permite que as filiais reduzam a base de incidência através da dedução dos capitais próprios e dos instrumentos de dívida equiparáveis aos capitais próprios, embora essa dedução pareça ser legalmente inadmissível para as referidas sucursais, o que incumbe ao órgão jurisdicional de reenvio verificar». GG. Tendo o TJUE, nesse mesmo processo, decidido de forma clara e incontornável no sentido de que as normas de incidência do ASSB - perfeitamente idênticas, como vimos, às da CSB - são violadoras do Direito da União Europeia: «[a] liberdade de estabelecimento garantida nos artigos 49.° e 54.° TFUE deve ser interpretada no sentido de que se opõe a uma regulamentação de um Estado-Membro que cria um imposto cuja base de incidência é constituída pelo passivo das instituições de crédito com sede situada no território desse Estado-Membro, das filiais e das sucursais das instituições de crédito cuja sede se situa no território de outro Estado-Membro, uma vez que a referida regulamentação permite deduzir capitais próprios e instrumentos de dívida equiparáveis a capitais próprios, que não podem ser emitidos por entidades sem personalidade jurídica, como essas sucursais» (realce nosso). HH. Posto isto, e atendendo à recente decisão do TJUE acerca justamente desta matéria, cabe concluir que errou de forma frontal o Tribunal a quo ao entender que estava na disponibilidade das partes, designadamente da RECORRENTE, qualificar determinados fundos como capitais próprios, fundos próprios ou elementos do passivo com características de capitais próprios. II. Sendo que, de acordo com o TJUE, a diferença de tratamento verificado se traduz numa efetiva discriminação das sucursais, por estarem em causa situações objetivamente comparáveis e por inexistir qualquer razão imperiosa de interesse geral. JJ. Ante o que se veio de plasmar, não restam dúvidas de que as regras especialmente aplicáveis às sucursais UE, na definição da sua base de incidência da CSB, implicam uma clara discriminação da RECORRENTE, face às instituições de crédito residentes em território português, ao determinar a aplicação de uma carga fiscal agravada, o que não é permitido pelo Direito da União Europeia, pelo que o regime da CSB é violador dos artigos 49.° e 18.° do TFUE. Da Violação da Diretiva 2014/59/EU KK. Em segundo lugar, a sentença recorrida, no que diz respeito à violação da Diretiva 2014/59/EU, pese embora não tenha apresentado uma linha clara de raciocínio, parece considerar que a CSB convive com as outras contribuições (iniciais, periódicas e especiais) e com as demais fontes de financiamento do Fundo previstas no art. 153°-F do DL n.° 31- A/2012, não se confundindo com estas. LL. Ora, salvo o devido respeito, a conclusão do tribunal a quo é inteiramente inaplicável às Sucursais UE, como é o caso da RECORRENTE. MM. Isto porque a letra e o espírito da referida Diretiva (que cria um regime harmonizado para a resolução de instituições de crédito na União Europeia) impedem que as sucursais de instituições de crédito estabelecidas noutros Estados Membros da União Europeia suportem qualquer tipo de contribuição no âmbito dos regimes de resolução bancária. NN. Por este motivo, não pode proceder a tese defendida na Sentença a quo no sentido de que a Diretiva em causa, em conjunto com os Regulamentos em causa (Regulamento (UE) n.° 806/2014 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 15 de julho de 2014 e Regulamento Delegado (UE) 2015/63 da Comissão de 21 de outubro de 2014) não se opõe à regulamentação nacional atinente à CSB. OO. Simplesmente, a CSB consubstancia uma contribuição sui generis, não prevista na Diretiva, que, digamo-lo desde já, viola o regime de contribuições criado pela referida Diretiva, bem como a regulação do RGICSF, designadamente no seu artigo 153.°-H, por contrariar este regime harmonizado a nível europeu. Pelo que a CSB não só não é enquadrável nas contribuições previstas na Diretiva, como viola grosseiramente o espírito e a letra da referida Diretiva. PP. O TJUE, no seu recente Acórdão proferido no âmbito do Processo C-340/22, veio também pronunciar-se sobre esta questão, resultando da sua decisão que não será incompatível com a Diretiva 2014/59 um imposto sobre o setor bancário que não vise financiar medidas de resolução nacionais. QQ. Ora, a contrario sensu, atendendo ao facto de a jurisprudência e a AT recorrentemente qualificarem a CSB como uma verdadeira contribuição (e, por isso, não imposto), e visto que o seu produto visa apenas financiar medidas nacionais de resolução, então necessariamente teremos que concluir que a CSB é incompatível com a Diretiva. RR. Mas mesmo que assim não se entendesse, ou seja, ainda que se concluísse que a CSB é enquadrável e compatível com a Diretiva 2014/59/UE, sempre se teria de referir que a RECORRENTE está expressamente excluída da sujeição daquelas contribuições, por imperativo de interpretação da lei doméstica em conformidade com o Direito europeu. SS. É que a partir do momento em que a Diretiva, que harmoniza o regime de contribuições e resolução de instituições de crédito no âmbito da UE, exclui expressamente as referidas Sucursais de quaisquer contribuições, é claro e evidente, que o regime jurídico da CSB aplicável à ora RECORRENTE colide com a referida Diretiva. TT. Nestes termos, fica claro que as sucursais de instituições de crédito residentes em Estados Membros da UE não podem ser sujeitas a quaisquer contribuições destinadas ao financiamento dos procedimentos relativos à recuperação e resolução - o que é, aliás, a forma como o legislador europeu conformou o exercício das liberdades fundamentais e a harmonização destes tributos ao nível europeu. Ou seja, a extensão da CSB em 2016 para as Sucursais UE afronta claramente a letra e o espírito da referida Diretiva, que estipulam, que a nível da União Europeia, estas não devem ser chamadas a quaisquer contribuições para regimes de resolução bancária. UU. Com efeito, se ao nível da UE, os Estados Membros acordaram na criação de um regime europeu, único e harmonizado, que regula simultaneamente as contribuições a pagar pelas instituições de crédito e as correspondentes medidas de resolução bancária a adotar, a existência de um regime nacional paralelo, com regras que contrariam aquele regime harmonizado, viola frontalmente o direito europeu. VV. Neste sentido, nos termos da jurisprudência do TJUE, os artigos 52.° e 65.° do TFUE produzem efeito direto, pelo que o juiz nacional, enquanto juiz comum do direito da União, tem o dever de desaplicar no caso concreto a norma nacional incompatível com aquelas liberdades fundamentais e/ou interpretar o direito nacional de modo a harmonizá-lo com o direito da União, à luz dos princípios do primado e da interpretação conforme do direito da União e do artigo 8.°, n.° 4, da Constituição da República Portuguesa. Do Reenvio Prejudicial WW. Subsidiariamente, e apesar de se afigurar que esta matéria é pacífica, não permitindo a nosso ver, qualquer outra visão acerca da boa interpretação e aplicação do direito europeu, caso subsistam dúvidas sobre legalidade da autoliquidação da contribuição em crise no caso sub judice em virtude da sua (in)compatibilidade a liberdade de estabelecimento e com a Diretiva 2014/59/UE, desde já se requer que V. Exa, ao abrigo do mecanismo do reenvio prejudicial previsto no artigo 267.° do TFUE, solicite ao TJUE que se pronuncie sobre as questões elencadas nas presentes Alegações. XX. Requer-se, adicionalmente, que se dispense a RECORRENTE do pagamento do remanescente nos termos do número 7 do artigo 6.° do Regulamento das Custas Processuais, com as demais consequências legais. VII. DO PEDIDO Nestes termos, e com o douto suprimento de V. Ex.as, ao presente recurso deve ser concedido integral provimento, com todas as consequências legais, designadamente: (
9. i)Aditando-se aos factos dados como provados os factos elencados na secção III das presentes alegações de recurso; (
10. ii)Revogando-se a decisão de facto da Sentença recorrida e sendo determinada a sua ampliação; (iii) Revogando-se a decisão emitida pelo Tribunal a quo, a qual deve ser substituída por outra que anule o ato de liquidação de CSB em crise, que passam pelo reconhecimento dos vícios enumerados na sentença recorrida determinando, em consequência, a anulação integral do ato de autoliquidação de CSB, ordenando-se o reembolso da CSB paga pela ora RECORRENTE e a condenação da AT no pagamento de juros indemnizatórios, nos termos do artigo 43.° da LGT, tudo com as demais consequências legais; (
11. iv)Ou, subsidiariamente, que se solicite ao TJUE que se pronuncie sobre as questões elencadas nas presentes Alegações abrigo do mecanismo do reenvio prejudicial previsto no artigo 267.° do TFUE; (
12. v)Requer-se, adicionalmente, e em todo o caso, que se dispense a RECORRENTE do pagamento do remanescente nos termos do número 7 do artigo 6.° do Regulamento das Custas Processuais, com as demais consequências legais. Tudo com as devidas consequências legais e por ser da mais elementar Justiça.” *** A Recorrida não apresentou contra-alegações. *** A Digna Magistrada do M.º Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso. *** Antes de mais, e porque a Recorrente, no requerimento de 21-07-2025, veio pedir a “suspensão da instância até à pronúncia do Supremo Tribunal de Justiça (“STA”) quanto às duas questões fundamento do recurso de revista interposto no âmbito do processo n.º 1576/20.1BELRS”, há que tomar posição sobre tal questão. Acontece, porém, que o STA já prolatou o referido acórdão, em 12-11-2025, no âmbito do recurso de revista, interposto e aceite, acórdão já publicado em www.dgsi.pt, razão pela qual esta questão se considera prejudicada. *** Questões a decidir no recurso O objecto do recurso é delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, tal como decorre do disposto nos arts. 635.º nºs 4 e 5 e 639.º do Código de Processo Civil (CPC), disposições aplicáveis ex vi art. 281.º do CPPT. Assim sendo, no caso em apreço, atendendo às conclusões de recurso, há que apurar se a sentença sob recurso padece de erro de julgamento:
13. i)de facto, por insuficiência dos factos provados;
14. ii)por vício de violação de Lei Constitucional:
15. a)Por violação do princípio legal e constitucional da igualdade, nomeadamente, na vertente da equivalência;
16. b)por não se verificar a relação de para-comutatividade que se exige para as contribuições financeiras, pelo que a CSB configura um verdadeiro imposto;
17. c)por violação do princípio da legalidade e da reserva de lei; iii) por violação do Direito Europeu,
18. a)na vertente da Directiva 2014/59/UE, colocando em causa a coerência e os princípios do Mecanismo Único de Resolução Europeu;
19. b)na vertente da liberdade de estabelecimento, por discriminação das entidades não residentes que operam em Portugal através de sucursal;
20. iv)por não ter dado procedência à extensão do Acórdão Cofidis ao presente caso, apesar de o mesmo se referir ao Adicional de Solidariedade sobre o Sector Bancário;
21. v)por não ter feito o reenvio prejudicial ao TJUE; II. Fundamentação II.1. Fundamentação de facto O Tribunal a quo julgou provados os seguintes factos: “1. A Impugnante é a sucursal em Portugal do ...., instituição de crédito de direito espanhol, com sede e direção efetiva em Espanha - facto não controvertido; 2. Em 21.06.2023, a Impugnante procedeu à autoliquidação de CSB, através da apresentação da declaração Modelo 26 n° 26000020341, com base nos dados contabilísticos cristalizados em 31 de dezembro de 2022, apurando o valor de contribuição a pagar de € 2.876.316,55- cfr. docs. 3 e 4, juntos aos autos com a p.i., processo administrativo de reclamação graciosa junto aos autos e não controvertido; 3. Na mesma data de 21.06.2023, a Impugnante procedeu ao pagamento do valor de € 2.876.316,55 - cfr. docs. 3 e 5, juntos aos autos com a p.i., processo administrativo de reclamação graciosa junto aos autos, PAT e não controvertido; 4. Em 11.09.2023, a Impugnante apresentou reclamação graciosa contra o ato tributário identificado em 2 - cfr. docs. 1 e 2, juntos aos autos com a p.i., processo administrativo de reclamação graciosa junto aos autos e não controvertido; 5. A reclamação graciosa foi tramitada na Unidade dos Grandes Contribuintes da Autoridade Tributária e Aduaneira sob o n° 3247202304008944, sendo elaborado projeto de decisão de indeferimento - cfr. fls. 86 e ss. do processo administrativo de reclamação graciosa junto aos autos e não controvertido; 6. Após o exercício do direito de audiência prévia da então Reclamante e aqui Impugnante, em 10.10.2023, foi decidido o indeferimento da reclamação graciosa, concordando com as informações antecedentes - cfr. doc. 1, junto aos autos com a p.i., fls. 123 e ss. do processo administrativo de reclamação graciosa junto aos autos e não controvertido.”* Da decisão recorrida consta, ainda, a seguinte menção sob o título “Factos não Provados”: “Inexistem factos com relevância para a decisão da causa que importe destacar como não provados.” * Quanto à motivação da matéria de facto ficou consignado o seguinte: “A convicção do tribunal sobre a matéria de facto formou-se com base na análise crítica conjugada dos documentos e do processo administrativo constantes dos autos, os quais não foram impugnados e aqui são dados por integralmente reproduzidos, bem como da posição assumida pelas partes no processo, tudo conforme referido a propósito de cada número do probatório.” * II.2. Apreciação Jurídica do Recurso O ...., S.A. - SUCURSAL EM PORTUGAL vem recorrer da sentença, proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou improcedente a impugnação que interpôs contra o acto tributário de liquidação da Contribuição sobre o Sector Bancário (CSB), referente ao ano de 2022. Começa por pôr em causa a matéria de facto julgada provada. Para tanto, defende o seguinte: “D. A Recorrente entende que a Sentença recorrida possui erros no julgamento da matéria de facto provada e não provada. E. Em concreto, a RECORRENTE considera que o Tribunal a quo errou ao não incluir na matéria de facto provada os seguintes factos, por a sua veracidade estar inteiramente na disponibilidade do Tribunal, resultando de disposições legais de diferentes ordens, pelo que requer o seu aditamento aos factos: i. No passivo do .... inclui-se o passivo da RECORRENTE, assim como o passivo das restantes sucursais localizadas noutros Estados-Membros da União Europeia. ii. À ora RECORRENTE, na qualidade de sucursal, está vedada a possibilidade de registar capitais próprios, de contabilizar fundos próprios de nível 1 e de nível 2, bem como de emitir instrumentos de passivo com características de capital próprio. iii. A autoliquidação foi feita tendo por base o passivo bruto, sem dedução de qualquer valor a título de capitais próprios, fundos próprios de nível 1 e de nível 2, ou dedução de quaisquer elementos do passivo com características de capitais próprios. iv. Parte da contribuição periódica referente ao ano de 2022 paga pelo .... em Espanha tributa o passivo da ora RECORRENTE em Portugal.” Ora, em primeiro lugar, há que dizer que a Recorrente não indica em que medida é que o aditamento de tais “factos” poderia contribuir, poderia ser relevante, para a decisão proferida. Por outro lado, alguns deles nem sequer foram alegados e os que foram são conclusivos ou meramente descritivos do respectivo regime legal, pelo que não se podem considerar factos, os quais são acontecimentos da vida real que podem ser provados por vários tipos de meios de prova (documental, testemunhal, pericial, etc), sendo, depois, aplicado o Direito. Por outro lado, só devem ser fixados factos que tenham relevância para a decisão a proferir, sendo que, como se verá, não é o caso dos agora pretendidos aditar, ao que acresce que nada é dito quanto à sua relevância decisória ou qual o ponto da decisão que, em virtude da sua ausência, foi incorrectamente julgado. Não cumpriu, assim, os requisitos legais do art. 640.º do CPC, pelo que vai tal aditamento indeferido. *** Relativamente aos restantes erros de julgamento invocados, este Tribunal vai seguir, nos termos do art. 8.º n.º 3 do CPC , a inúmera jurisprudência dos tribunais superiores existente sobre cada uma das questões levantadas, por com ela concordarmos inteiramente: Assim, quanto ao erro de julgamento por vício de violação de Lei Constitucional – violação do princípio da igualdade, nomeadamente, na vertente da equivalência, por não se verificar a relação de paracomutatividade que se exige para as contribuições financeiras, configurando a CSB um verdadeiro imposto quando aplicado às sucursais e violação do princípio da legalidade e da reserva de lei –, pronunciou-se este TCA, em 06-02-2025, no proc. n.º 1057/18.3BELRS, citando inúmera jurisprudência, nos seguintes termos: “(…) Alega ainda a Recorrente que em causa não está uma contribuição financeira, mas um imposto, com as consequências associadas, desde logo quanto à respetiva constitucionalidade orgânica; foi violado o princípio da legalidade; que foi violado o princípio da igualdade, e que ainda que se fosse correto classificar a CSB como uma verdadeira contribuição, esta sempre incorreria em violação do princípio da equivalência; que foi violado o princípio da não retroatividade da lei fiscal; que foram violados os princípios da tutela da confiança e da segurança jurídica. Sucede que a Recorrente não tem razão, vindo a jurisprudência dos nossos tribunais superiores a decidir unanimemente pela legalidade e conformidade da CSB com a Constituição da República Portuguesa, tendo-se pronunciado inequivocamente neste sentido o Tribunal Constitucional nos Acórdãos n.ºs 268/2021, proc. 1010/19, proferido em 29 de abril de 2021; 332/2021, proc. 1197/19, proferido em 26 de maio de 2021; 505/2021, proc. 985/2019, proferido em 9 de julho de 2021; 533/2021, proc. 458/2021, proferido em 13 de julho de 2021, e especificamente quanto à CSB de 2017, no Acórdão n.º 765/2022, proc. 128/2022, proferido em 15 de novembro de 2022 (todos disponíveis para consulta em www.tribunalconstitucional.pt). No mesmo sentido se tem igualmente pronunciado o Supremo Tribunal Administrativo em jurisprudência constante e uniforme, designadamente, e em concreto no que diz respeito à Contribuição referente ao ano de 2017, nos Acórdãos proferidos em 2019-06-19, no proc. 02340/13.0BELRS 0683/17, em 2020-05-06, no proc. 02921/17.2BEPRT, em 2022-10-12, no proc. 0592/19.0BEPRT, em 2023-01-25, no proc. 0336/18.4BELRS, e em 2024-09-11, no proc. 0231/18.7BELRS (todos disponíveis para consulta em www.dgsi.pt), arestos nos quais conclui pela natureza jurídica de contribuição financeira deste tributo, e pela respetiva constitucionalidade, orgânica e material, considerando que o respetivo regime não viola os princípios constitucionais da não retroatividade, da tutela da confiança e da segurança jurídica, da igualdade, da capacidade contributiva e equivalência. Também sobre esta matéria, e concluindo pela natureza jurídica de contribuição financeira da CSB, e pela não violação dos princípios constitucionais da legalidade, da não retroatividade, da tutela da confiança e da segurança jurídica, e da equivalência se pronunciou já este Tribunal Central Administrativo Sul, nos Acórdãos proferidos em 2023-01-11, no proc. 1721/18.7 BELRS, e em 2024-12-05, no proc. 811/18.0BELRS (disponíveis para consulta em www.dgsi.pt). Vejamos então. Quanto à natureza jurídica da CSB, e ao contrário do pretendido pela Recorrente, a mesma configura uma contribuição financeira, e não um imposto, pelo que não padece de qualquer inconstitucionalidade orgânica, não sendo também afrontados pelo seu regime os princípios da legalidade, ou da equivalência, aqui se acolhendo integralmente, e sem qualquer reserva, os fundamentos gizados no Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 268/2021, proc. 1010/19, proferido em 29 de abril de 2021, para se chegar a tal conclusão, fundamentos esses que se passam a citar (destacado nosso): (…) D.1 A questão da natureza jurídica da CSB 13. Subjaz às questões de constitucionalidade referentes à CSB suscitadas pela recorrente uma controvérsia quanto à natureza jurídica da CSB: saber se se trata de um imposto, como esta defende, ou antes de uma contribuição financeira, como foi considerado pelas instâncias que proferiram decisões nos presentes autos (cfr. supra o n.º 5). Com efeito, a autonomização das três categorias de tributos – imposto, taxa e contribuição financeira – assume um relevo fundamental, seja quanto aos princípios da legalidade, da tipicidade e da reserva de lei parlamentar, pelas diferentes exigências que decorrem do artigo 165.º, n.º 1, alínea i), da Constituição – na medida em que aí se preveem dois tipos de reserva parlamentar: uma relativa aos impostos (abrangendo todos os seus elementos essenciais, incluindo a incidência, a taxa, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes – artigo 103.º, n.º 2), outra restrita ao regime geral, que é aplicável às taxas e às contribuições financeiras –, seja porque o princípio da igualdade tributária não reveste o mesmo significado em todas as categorias de tributos, exigindo critérios de repartição que se adequem à respetiva estrutura e finalidade – o da capacidade contributiva para os impostos e o da equivalência para as taxas e contribuições. A qualificação jurídica da CSB é, assim, o primeiro problema a dilucidar, porquanto a resposta às questões colocadas pela recorrente depende da correspondência entre o tributo em causa e o regime constitucional de uma daquelas categorias. A este propósito, importa recordar que tal qualificação resulta da análise do regime jurídico concreto que se encontre legalmente definido, sendo irrelevante o nomen iuris atribuído pelo legislador ou a qualificação expressa do tributo como constituindo a contrapartida de uma prestação utilizada pelo sujeito passivo (cfr., por exemplo, os Acórdãos n.ºs 365/2008, 539/2015, 848/2017 e 344/2019). 14. A distinção entre as três categorias tributárias parte da consideração simultânea de um critério finalístico a par de um critério estrutural ou do pressuposto e da finalidade do tributo (cfr., Cardoso da Costa, “Ainda a distinção entre «taxa» e «imposto» na jurisprudência constitucional”, in Homenagem a José Guilherme Xavier de Basto, Coimbra Editora, Coimbra, 2006, p. 549; e Sérgio Vasques, “A Contribuição Extraordinária sobre o Sector Energético”, in Fiscalidade da Energia, 2017, Coimbra, Almedina, pp. 230 e 231, respetivamente). No mesmo sentido, escreveu-se no Acórdão n.º 344/2019 (referente à “taxa SIRCA”), fazendo apelo a jurisprudência anterior e acolhendo os traços essenciais da doutrina defendida na matéria por Sérgio Vasques (em O Princípio da Equivalência como Critério de Igualdade Tributária, Almedina, Coimbra, 2008), o seguinte: «[7…A] qualificação de um tributo como imposto, por contraposição ao conceito constitucional de taxa, reside na análise do seu pressuposto e da respetiva finalidade: “o imposto constitui uma prestação pecuniária, coativa e unilateral, exigida com o propósito de angariação de receitas que se destinam à satisfação das necessidades financeiras do Estado e de outras entidades públicas, e que, por isso, tem apenas a contrapartida genérica do funcionamento dos serviços estaduais”; diversamente, “a taxa constitui uma prestação pecuniária e coativa, exigida por uma entidade pública, em contrapartida de prestação administrativa efetivamente provocada ou aproveitada pelo sujeito passivo, assumindo uma natureza sinalagmática” (Acórdãos n.ºs 365/2008, 177/2010, 152/2013, 539/2015, 320/2016, 848/2017, 418/2017, 367/2018, 379/18 e 7/2019). O critério distintivo dos tributos reside assim na natureza unilateral ou bilateral do pressuposto do qual depende a formação da obrigação tributária e na finalidade indeterminada ou determinada das prestações a que se destina a receita com ela angariada: enquanto o pressuposto do imposto – o facto tributário – respeita exclusivamente ao sujeito passivo, não lhe correspondendo qualquer contrapartida específica da administração pública, o pressuposto da taxa ou da contribuição integra uma relação do sujeito passivo com a administração pública, correspondendo sempre à contraprestação de uma certa atividade pública que especialmente lhe é dirigida; enquanto o propósito do imposto é angariar receita destinada ao financiamento de prestações públicas indeterminadas, provendo indistintamente às necessidades financeiras da comunidade, em cumprimento de um dever geral de solidariedade, a taxa destina-se a angariar receita para compensar o custo ou valor das prestações públicas determinadas, provocadas ou aproveitadas pelo sujeito passivo. […] Uma terceira categoria de tributos públicos que foi reconhecida e autonomizada pela revisão constitucional de 1997, dando cobertura a um conjunto de tributos parafiscais que se situam num ponto intermédio entre a taxa e o imposto, é formada pelas contribuições financeiras a favor das entidades públicas (artigo 165.º, n.º 1, alínea i). A autonomização dessa espécie tributária levou o Tribunal Constitucional a reconhecer, pela primeira vez, a existência de uma tripartição nas categorias jurídico-fiscais, ao reconduzir a taxa de regulação e supervisão da Entidade Reguladora para a Comunicação Social (ESC) a uma contribuição financeira a favor dessa entidade (Acórdãos nºs 365/08, 613/08 e 261/09). Em rigor, esta categoria de tributos, não obstante pretender concretizar uma troca entre o Estado e o contribuinte, sem envolver uma prestação efetiva, não tem estrutura unilateral como o imposto nem estrutura bilateral como a taxa.» O Tribunal Constitucional reconhece, portanto, a existência de contribuições financeiras, enquanto categoria tributária autónoma, dotada de relevo no sistema fiscal português. As contribuições financeiras são, neste plano, globalmente entendidas como prestações pecuniárias coativas, bilaterais, exigidas por uma entidade pública, em contrapartida de uma prestação administrativa dirigida a um grupo, e apenas presumivelmente provocada ou aproveitada pelo sujeito passivo singular. Refira-se que, sem prejuízo da aparente simplicidade do conceito, esta é uma categoria de contornos muito heterogéneos, em especial na ausência da aprovação pela Assembleia da República do regime geral para as demais contribuições financeiras a favor das entidades públicas, previsto no artigo 165.º, n.º 1, alínea i), da Constituição. Na verdade, uma visão abrangente do sistema fiscal português revela que esta categoria integra um conjunto extenso e variado de tributos paracomutativos, com características nem sempre inteiramente coincidentes, sendo evidentes as especiais dificuldades experimentadas pela doutrina na sua delimitação precisa – v., a título de exemplo, entre outros, Ana Paula Dourado, que imputa à categoria das contribuições financeiras um caráter residual, enquadrando neste conceito todos os tributos que não apresentem as características dos impostos e das taxas e os tributos a favor de entidades públicas de base não territorial com características de sinalagma difuso (em Direito Fiscal – Lições, Almedina, Coimbra, 2015, p. 67); Sérgio Vasques, que reconhece às contribuições uma natureza fugidia, sediada num lugar intermédio entre as taxas e os impostos, integrando nesta figuras tributárias tão díspares como as contribuições para a segurança social, as taxas de regulação económica, os tributos associativos devidos às ordens profissionais e ainda os modernos tributos ambientais e impostos especiais pelo consumo (em Manual de Direito Fiscal, Almedina, Coimbra, 2018, pp. 257 e 274); ou F. Vasconcelos Fernandes, para quem a categoria das contribuições financeiras integra uma ampla e diferenciada panóplia de tributos de base bilateral e grupal (em As Contribuições Financeiras no Sistema Fiscal Português, Uma Introdução, Gestlegal, Coimbra, 2020, p. 43). A razão de ser desta heterogeneidade prende-se, em parte, com a circunstância de não se tratar aqui de um conceito classificatório, mas antes de um quadro tipológico caracterizador, podendo variar o grau e modo da correspondência entre a realidade concreta e o tipo. Concorrendo para a tipificação do tributo em apreço, afirmou-se no Acórdão n.º 539/2015 (que analisou a conformidade constitucional da “Taxa de Segurança Alimentar Mais”, aí considerada como contribuição financeira) o seguinte (n.º 2 da fundamentação): «As contribuições financeiras constituem um tertium genus de receitas fiscais, que poderão ser qualificadas como taxas coletivas, na medida em que compartilham em parte da natureza dos impostos (porque não têm necessariamente uma contrapartida individualizada para cada contribuinte) e em parte da natureza das taxas (porque visam retribuir o serviço prestado por uma instituição pública a certo círculo ou certa categoria de pessoas ou entidades que beneficiam coletivamente de um atividade administrativa) (Gomes Canotilho/Vital Moreira, em “Constituição da República Portuguesa Anotada,” I vol., pág. 1095, 4.ª ed., Coimbra Editora). As contribuições distinguem-se especialmente das taxas porque não se dirigem à compensação de prestações efetivamente provocadas ou aproveitadas pelo sujeito passivo, mas à compensação de prestações que apenas presumivelmente são provocadas ou aproveitadas pelo sujeito passivo, correspondendo a uma relação de bilateralidade genérica. Preenchem esse requisito as situações em que a prestação poderá beneficiar potencialmente um grupo homogéneo ou um conjunto diferenciável de destinatários e aquelas em que a responsabilidade pelo financiamento de uma tarefa administrativa é imputável a um determinado grupo que mantém alguma proximidade com as finalidades que através dessa atividade se pretendem atingir (sobre estes aspetos, Sérgio Vasques, ob. cit., pág. 221, e Suzana Tavares da Silva, em “As taxas e a coerência do sistema tributário”, pág. 89-91, 2ª edição, Coimbra Editora).» Assim, na síntese do Acórdão n.º 255/2020 (n.º 9): «[O] Tribunal reconhece que a criação de tributos dirigidos à compensação de prestações presumidas e a admissibilidade de um quadro amplo de incidência das taxas torna mais diluída a fronteira entre as diferentes categorias de tributos e muito mais delicada a respetiva qualificação. Daí a determinação de um critério estrutural para demarcar a “linha de fronteira” entre as diferentes categorias de tributos públicos (a natureza da prestação do ente público): “se o pressuposto de facto gerador do tributo é alheio a qualquer prestação administrativa ou se traduz numa prestação meramente eventual, estamos perante um imposto; se o facto gerador do tributo consubstancia uma prestação administrativa presumivelmente provocada ou aproveitada por um grupo em que o sujeito passivo se integra, estamos perante uma contribuição; se o facto gerador do tributo é constituído por uma prestação administrativa de que o sujeito passivo seja efetivo causador ou beneficiário, ou por um facto que, de acordo com as regras da experiência, constitui um indicador seguro da existência daquela prestação, estamos perante uma taxa.” (ibidem) [Acórdão n.º 344/2019].» O critério de distinção das contribuições financeiras em relação às demais categorias tributárias assenta, portanto, no tipo de relação jurídica que se estabelece entre o sujeito passivo e os benefícios ou utilidades que para este decorrem do tributo (critério estrutural, pressuposto), com especial destaque para a incidência e a natureza do aproveitamento esperado (geral, difuso, concreto, efetivo ou presumido). A contribuição financeira emerge, deste modo, como um tributo coletivo, fixado em função do grupo, pela utilização ou utilidade singular meramente presumida, numa relação de bilateralidade genérica. O mesmo é dizer que a qualidade de sujeito passivo de uma contribuição financeira não pressupõe a compensação de prestações efetivamente provocadas ou aproveitadas pelo sujeito, sendo a pertença ao grupo identificado pelo legislador condição necessária e suficiente para tal. Concretizando esta ideia, F. Vasconcelos Fernandes refere, a propósito da autonomização das contribuições financeiras, face aos demais tributos, no sistema fiscal português: «[A mesma prende-se] com o facto de corresponderem a tributos que servem de financiamento a entidades públicas cuja atividade beneficia grupos tendencialmente homogéneos de destinatários, estabelecendo-se assim uma estrutura de incidência ancorada numa prestação de acordo com a qual da atividade daquela mesma entidade decorre um benefício igualmente imputável aos indivíduos ou empresas inseridos nesse mesmo grupo. Como tal, pode mesmo dizer-se que o tipo particular de aproveitamento de que os membros dos referidos grupos usufruem é, nestes casos, determinantemente condicionado pela sua condição grupal, sendo totalmente distinto caso estivessem numa relação direta ou imediata com o ente público que lhes oferece a prestação, como sucede nas taxas, ou se não houvesse qualquer tipo de relação de benefício identificável, como sucede nos impostos.» (em “As «demais contribuições financeiras a favor das entidades públicas» no sistema fiscal português – conceito, pressupostos e regime jurídico-constitucional (incluindo a analogia com as Sonderabgaben alemãs)”, in Revista de Finanças Públicas e Direito Fiscal, ano XII, 1/4, 2019, p. 82) «(…) a condição de sujeito passivo de uma dada contribuição financeira, quer esta respeite ao perímetro regulatório, associativo ou qualquer outro, apenas poderá despoletar-se na medida em que estejam reunidas as condições de pertença a um dado grupo homogéneo de interesses, entendendo-se por este último um conjunto institucionalmente ordenado para a expressão de objetivos de índole material e que se concretizam em benefícios concretos ao nível do referido grupo e, como tal, em benefícios presumidos para os seus membros.» (ob. cit., p. 84) Sublinha-se, ainda quanto a este ponto, no Acórdão n.º 344/2019, que: «Nos tributos comutativos, o ponto de referência para a fixação do custo provocado e do benefício aproveitado não é o mesmo em todos eles: nas taxas, porque se dirigem à compensação de prestações efetivamente provocadas ou aproveitadas pelo sujeito passivo, o custo e o benefício são reportados ao contribuinte individual (equivalência individual); nas contribuições, porque voltadas à compensação de prestações de que o sujeito passivo apenas é presumido causador ou beneficiário, o custo ou benefício é reportado ao grupo em que o sujeito passivo se integra (equivalência de grupo). (...) Nesta última espécie de tributos – contribuições – o princípio da equivalência vincula o legislador a definir o universo de sujeitos passivos que se presume provocar ou aproveitar a prestação administrativa. Não podendo dar-se por seguro que cada um dos concretos sujeitos passivos provoca ou aproveita a prestação pública – como ocorre nas taxas – exige-se que o legislador isole os grupos de pessoas às quais estejam presumivelmente associados custos e benefícios comuns. Assim, o princípio da equivalência projeta-se na estruturação subjetiva do tributo através do recorte de um grupo de pessoas que tem interesses e qualidades em comum, que tem responsabilidades na concretização dos objetivos a que o tributo se dirige, e que a prestação tributária seja empregue no interesse dos membros grupo.» O Tribunal Constitucional deixou, assim, claro que a delimitação da base de incidência das contribuições financeiras não decorre apenas da homogeneidade de interesses, mas, bem assim, de uma autêntica responsabilidade de grupo, «que se deve ao facto de os sujeitos passivos deste tipo de tributo partilharem um ónus ou responsabilidade de custeamento ou suporte da atividade pública que não pode atribuir-se isoladamente mas apenas em face daquela que é a respetiva inserção no grupo a que efetivamente pertencem» (F. Vasconcelos Fernandes, ob. cit., p. 85). Em linha com a conclusão que antecede, tem sido sublinhada pela jurisprudência do Tribunal a importância de atender, ainda, ao elemento teleológico do tributo (critério finalístico), na medida em que este pode constituir um indicador determinante no esclarecimento da sua natureza. Conforme esclarece Sérgio Vasques, ao contrário dos impostos, «a finalidade típica das contribuições não está na mera angariação de receitas mas em angariá-la para compensar as prestações presumivelmente provocadas ou aproveitadas pelo sujeito passivo» (em “A Contribuição Extraordinária ... cit., p. 226). Importa, por este motivo, conhecer o destino da receita obtida com o tributo em análise, designadamente, se está em causa o financiamento de prestações públicas indeterminadas ou de despesas gerais da comunidade, ou antes a compensação de custos incorridos por uma atividade pública determinada. Nesta perspetiva, a consignação de receitas à entidade pública competente para financiar as prestações subjacentes aos tributos que as geram constitui, por regra, «uma qualidade reveladora da natureza comutativa destes tributos, por tal consignação significar que a receita não pode ser desviada para o financiamento de despesas públicas gerais» (Acórdãos nºs 539/2015, 320/2016, 7/2019, 255/2020). Todavia, o Tribunal Constitucional reconhece que a consignação da receita do tributo não constitui, por si só, um elemento determinante na qualificação de um tributo – não é uma condição nem necessária nem suficiente (v. Acórdãos n.ºs 344/2019 e 255/2020). Na verdade, «dependendo do modo como seja feita, a consignação da receita tanto pode atestar a natureza comutativa de um tributo público quanto desmenti-la categoricamente. Se, por hipótese, o legislador consignar a receita do imposto sobre o tabaco ao investimento no parque escolar, a afetação da receita nega uma qualquer relação de troca entre o estado e aquele grupo, que não se pode dizer presumível causador e beneficiário das prestações administrativas a financiar, estando-se perante verdadeiro imposto. A qualificação de um tributo público como contribuição exige correspondência entre pressuposto e finalidade – nalguns casos a consignação comprova-a, noutros casos desmente-a.» (cfr. Sérgio Vasques, “A Contribuição Extraordinária ...”, cit., p. 231.) 15. Tendo presente o enquadramento já realizado (cfr. supra os n.ºs 6 a 9), verifica-se que a CSB tem como sujeitos passivos as instituições de crédito com sede principal e efetiva da administração em território português, as filiais em Portugal de instituições de crédito que não tenham cá a sua sede principal e efetiva da administração e as sucursais em Portugal de instituições de crédito com sede principal e efetiva fora da União Europeia (cfr. artigo 2.º do RJCB). O mesmo é dizer, apelando às noções do RGICSF (vide supra), que através desta contribuição o legislador visa atingir os sujeitos cuja atividade consiste em receber do público depósitos ou outros fundos reembolsáveis e em conceder crédito por conta própria (i.e., o setor bancário). Visa, bem assim, abarcar todos aqueles que, prosseguindo a atividade enunciada, operam no sistema bancário nacional, independentemente de terem no território português a sua sede principal e efetiva ou uma filial ou sucursal (universalidade subjetiva). Em termos objetivos, aquela Contribuição incide sobre os passivos dos bancos, concretamente sobre o passivo apurado e aprovado pelos sujeitos passivos deduzido dos fundos próprios de base (tier 1) e complementares (tier 2) e dos depósitos abrangidos pelo Fundo de Garantia de Depósitos e pelo Fundo de Garantia do Crédito Agrícola Mútuo, e os depósitos na Caixa Central constituídos por Caixas de Crédito Agrícola Mútuo pertences ao Sistema Integrado do Crédito Agrícola Mútuo e, bem assim, sobre o valor nacional dos instrumentos financeiros derivados fora do balanço apurado pelos sujeitos passivos (cfr. artigo 3.º RJCSB), ambos calculados nos termos do artigo 4.º da Portaria CSB. Ora, conforme resulta do contexto histórico em que é criada a CSB e da leitura das justificações político-legislativas que forem sendo apresentadas pelo legislador ao longo do tempo, as opções vertidas na delimitação das bases de incidência subjetiva e objetiva da CSB estão estreitamente relacionadas com as finalidades visadas com a criação deste tributo. Neste quadro, começa-se por afirmar, no Relatório do Orçamento de Estado para 2011, que se «procede […] à criação de uma contribuição sobre o sector bancário na linha daquelas que foram já introduzidas noutros Estados Membros, com o propósito de aproximar a carga fiscal suportada pelo sector financeiro da que onera o resto da economia e de o fazer contribuir de forma mais intensa para o esforço de consolidação das contas públicas e de prevenção de riscos sistémicos, protegendo também, assim, os trabalhadores do sector e os mecanismos de segurança social.». Esclarece-se ainda no mesmo Relatório que «[o] impacto da recente crise económica e financeira internacional sobre a estabilidade financeira e o papel que o sector financeiro teve na criação do risco sistémico justificaram a introdução desta contribuição, cujo objetivo geral é o de garantir um contributo deste sector que reflita os riscos que o próprio sector gera, à semelhança do que tem vindo a acontecer em outros Estados-membros da União Europeia.». Ressalta, deste modo, um duplo propósito originário na criação do novo tributo: reforçar o esforço fiscal feito pelo sector financeiro e mitigar de modo mais eficaz os riscos sistémicos, em linha com aqueles que haviam sido os objetivos traçados ao nível europeu, pela Comissão, na sequência da Cimeira de Pittsburgh – garantir que é o setor bancário que suporta os encargos que ele próprio gera («limitar os encargos para os contribuintes e minimizar – ou melhor ainda, eliminar – a futura dependência de fundos provenientes das contribuintes para salvar um determinado banco»); mobilizar os montantes necessários para cobrir os custos expectáveis dos fundos de resolução («que facilitem a resolução de crises nos bancos em dificuldades de formas que evitem o contágio e que permitam a liquidação de um banco de forma ordeira e num prazo que evite a venda urgente dos ativos (“princípio da previdência”)», «contribuir para o financiamento da resolução ordeira das dificuldades em que se encontra uma entidade financeira»); e criar incentivos à adoção de comportamentos adequados pelo setor da banca, reduzindo o risco de recurso aos mecanismos de resolução de crises («aplicação, também no sector financeiro, do chamado «princípio do poluidor-pagador”»). Salientando a conexão existente entre a incidência objetiva da CSB e o segundo propósito traçado pelo legislador nacional, relativo à mitigação dos riscos sistémicos gerados pela atividade do setor bancário, os quais se tornaram evidentes com a crise económica e financeira, explicita-se no preâmbulo da Portaria CSB, o seguinte: «[…P]ara efeitos da aplicação da contribuição sobre o sector bancário qualificam[-se] por regra como passivo todos os elementos reconhecidos em balanço que representem dívida para com terceiros, independentemente da sua forma ou modalidade. Excluído para este efeito do passivo fica um conjunto de realidades muito circunscrito, tal como os capitais próprios ou os passivos associados ao reconhecimento de responsabilidades por planos de benefício definido, os passivos resultantes da reavaliação de instrumentos financeiros derivados e os passivos por ativos não desreconhecidos em operações de titularização, ou os passivos por provisões, atento o objetivo da mitigação de riscos sistémicos que subjaz largamente à criação desta contribuição. É também o objetivo da mitigação de riscos sistémicos que dita a desconsideração, para efeitos da base tributável, dos depósitos abrangidos pelo Fundo de Garantia de Depósitos na parcela do respetivo valor que seja objeto de cobertura por esse mesmo fundo. Idêntica razão explica que não se integrem na base tributável os instrumentos financeiros derivados de cobertura de risco, bem como aqueles cujas posições em risco se compensem mutuamente (back to back derivatives).» O risco sistémico em apreço está, numa larga medida, associado à avaliação das dificuldades para superar uma crise de confiança do público quanto à solvabilidade da instituição, ou seja, quanto à sua capacidade para enfrentar uma eventual “corrida aos depósitos” recebido de terceiros, e às consequências daí advenientes para outras instituições financeiras, nomeadamente o “contágio”. O ponto de partida da análise é, por isso, a estrutura financeira da própria instituição e, muito em especial, as interdependências das várias instituições de crédito ao nível de tal estrutura. Deste modo, e pondo igualmente a tónica no objetivo de mitigar de modo mais eficaz os riscos sistémicos, o qual está na base do regime de resolução, no seu todo, e bem assim na origem da CSB, enquanto mecanismo de financiamento do mesmo (ainda que não o único), refere-se no preâmbulo do Decreto-Lei n.º 24/2013, de 19 de fevereiro, que estabeleceu o método de determinação das contribuições iniciais, periódicas e especiais para o Fundo de Resolução (tal diploma foi, entretanto, revogado pelo artigo 13.º, alínea
22. d)da Lei n.º 23-A/2015, de 26 de março), que: «O regime jurídico da resolução tem por finalidade a prevenção, a mitigação e a contenção do risco sistémico que, no limite, pode decorrer do colapso de uma instituição de crédito, ainda que provocado por choques externos, poder produzir um efeito de contágio sobre as restantes instituições do sistema. Tal risco agrava-se em função da dimensão, complexidade e interconexão - com outras entidades - que a instituição que entrou em grave desequilíbrio financeiro apresente. Perante este tipo de risco e as inerentes consequências, considerou-se necessário criar novos tipos de instrumentos de intervenção que assegurem a estabilidade financeira, bem como mecanismos de financiamento sem cuja existência aqueles instrumentos perderiam grande parte da sua eficácia. O regime instituído no RGICSF pelo Decreto-Lei n.º 31-A/2012, de 10 de fevereiro, estabelece que as necessidades de financiamento das medidas de resolução são asseguradas pelo Fundo de Resolução, o qual, por sua vez, é financiado essencialmente, nos termos do artigo 153.º-F do RGICSF, por via de contribuições das instituições nele participantes, a par da afetação das receitas da contribuição sobre o sector bancário. […] No plano jurídico, as contribuições, embora obrigatórias, assumem natureza análoga à de um prémio de seguro destinado a cobrir o risco de uma instituição participante deixar de cumprir, ou ficar em risco sério de deixar de cumprir, os requisitos para a manutenção da autorização para o exercício da atividade, por força da ocorrência de uma ou de várias das situações referidas no n.º 3 do artigo 145.º-C do RGICSF e, por via desse facto, contagiar outras instituições. As contribuições para o Fundo de Resolução constituem, neste contexto, a expressão de uma mutualização daquele risco. Em caso de ocorrência do evento contra o qual as instituições participantes se querem premunir, a intervenção do Fundo de Resolução protege o conjunto das entidades nele participantes, evitando que a situação verificada numa delas alastre às restantes e as contamine. Assim, as instituições pagam as suas contribuições como forma de se protegerem contra um eventual risco sistémico originado numa delas, mas que poderia, por seu turno, induzir o colapso financeiro das restantes instituições participantes, caso não existisse um sistema de financiamento do Fundo de Resolução. […] Os custos da adoção de medidas de resolução advêm essencialmente da necessidade de apoiar o financiamento da eventual diferença que se verifique entre os passivos e os ativos transferidos para outra instituição de crédito ou, eventualmente, para um banco de transição. Ou seja, é da eventual insuficiência do valor efetivo, à data da aplicação da medida, dos ativos alienados ou transferidos face ao valor dos passivos a preservar, mediante aquela transferência, que emerge a necessidade de uma entrada de fundos para apoiar a aplicação de uma medida de resolução e, portanto, de uma adequada capitalização do Fundo de Resolução para fazer face, no futuro, a este tipo de necessidades. Por esta razão, a base de incidência das contribuições periódicas e das contribuições iniciais das instituições participantes no Fundo desde o início da sua atividade é composta por determinados elementos do passivo das instituições participantes, com dedução de certas responsabilidades incluídas no balanço que não merecem proteção em sede de resolução, como é o caso das responsabilidades perante acionistas e credores subordinados. Existem também responsabilidades que já beneficiam de outras formas de proteção, nomeadamente os depósitos cobertos pela garantia proporcionada pelo Fundo de Garantia de Depósitos ou pelo Fundo de Garantia do Crédito Agrícola Mútuo, que podem, a esse título, ser chamados a comparticipar no financiamento de uma medida de resolução. Por isso não se considera apropriado que sejam cobradas contribuições sobre estes elementos do balanço, embora se entenda que a definição da base de incidência deve ser o mais ampla possível, limitando a possibilidade de arbitragem na captação dos vários tipos de recursos e evitando induzir distorções artificiais na estrutura do balanço das instituições. A utilização, como referência, da base de incidência para a contribuição sobre o sector bancário, que se encontra estabelecida na Portaria n.º 121/2011, de 30 de março, alterada pela Portaria n.º 77/2012, de 26 de março, concretiza os princípios enunciados. […]» Resulta, assim, patente da motivação aduzida pelo legislador nacional nos diplomas que desenvolvem e concretizam o regime da CSB, que daquele duplo propósito originariamente identificado no Relatório do Orçamento de Estado para 2011, é o segundo objetivo enunciado – de mitigar de modo mais eficaz os riscos sistémicos – aquele que assume preponderância e que influi na estrutura do tributo. Já a referência ao objetivo de reforço do esforço fiscal feito pelo sector financeiro, parece assumir, neste quadro, um relevo subsidiário, na medida em que ao fazer o setor bancário contribuir de forma mais intensa, custeando os encargos que ele próprio gera, reduz-se proporcionalmente a participação dos contribuintes no esforço de consolidação das contas públicas. 16. Retira-se da análise que antecede que a CSB tem a natureza de contribuição financeira. Com efeito, estão reunidas as principais notas características desta categoria tributária: é uma prestação pecuniária (i), coativa (ii), cujas receitas são consignadas subjetiva e materialmente a um ente público (iii), que assenta numa relação de bilateralidade genérica ou difusa – visando compensar uma prestação administrativa presumivelmente provocada ou aproveitada (
23. iv)por um grupo homogéneo de contribuintes em que o sujeito passivo se integra (v). Acompanha-se, por isso, o entendimento adotado pelos tribunais tributários e pelo Supremo Tribunal Administrativo, que consideram ter a CSB inquestionável natureza de contribuição financeira, devido a ter na sua base «uma contraprestação de natureza grupal». De resto, a mesma qualificação tem sido assumida pela jurisprudência arbitral no âmbito do CAAD, destacando-se pela profundidade da análise realizada – ainda que com referência particular à CSB aplicável em 2016 – o acórdão de 14 de junho de 2018, proferido no Processo n.º 347/2017-T (acessível a partir da ligação https://caad.org.pt/tributario/decisoes/; cfr., em especial, os n.ºs 77, 79, 82, 85 e 87). A prevenção, mitigação e contenção dos riscos sistémicos (que podem advir do desequilíbrio financeiro de uma instituição de crédito), assoma como pedra angular do regime, seja com vista a produzir um efeito disciplinador do mercado, na medida em que o maior ou menor valor da contribuição devida depende, pela sua incidência objetiva, da maior ou menor exposição do sujeito passivo ao risco, seja pela criação de um mecanismo de financiamento do sistema de resolução, que resulta num reforço das garantias de intervenção pública, em caso de necessidade, assegurando a estabilidade financeira e contendo o efeito de contágio. A CSB não pode ser qualificada como imposto porque a sua finalidade não é satisfazer os gastos gerais da comunidade; nem como taxa, porque não é contrapartida de uma prestação administrativa efetivamente provocada ou aproveitada pelo sujeito passivo – visando, unicamente, contribuir para o financiamento das medidas de resolução a adotar pelo Banco de Portugal, obviando à formação de um risco sistémico no sistema bancário nacional, o que faz mediante consignação das receitas ao Fundo de Resolução que tem por missão custear esta intervenção (cfr. artigo 153.º-C, do RGICSF). Trata-se, sim, de um tertium genus, na medida em que o tributo visa a cobertura de despesas e a satisfação de necessidades especiais do setor bancário, face a situações que, em regra, gerariam custos, oferecendo condições de estabilidade financeira ao setor, de que cada instituição (filial e sucursal) há-de a título singular presumivelmente beneficiar. O Fundo de Resolução pode, para estes efeitos, disponibilizar apoio financeiro para: subscrever e realizar, total ou parcialmente, o capital social de uma instituição de transição ou de um veículo de gestão de ativos criados no âmbito da aplicação de medidas de resolução; garantir os ativos ou os passivos da instituição de crédito objeto de resolução, das suas filiais, de uma instituição de transição ou de um veículo de gestão de ativos; conceder empréstimos à instituição de crédito objeto de resolução, às suas filiais, a uma instituição de transição ou a um veículo de gestão de ativos; adquirir ativos da instituição de crédito objeto de resolução; ou pagar uma indemnização aos acionistas ou aos credores da instituição de crédito objeto de resolução caso seja determinado que os mesmos suportaram um prejuízo superior ao que suportariam caso não tivesse sido aplicada uma medida de resolução e a instituição de crédito objeto de resolução entrasse em liquidação no momento em que aquela foi aplicada (cfr. artigo 145.º-AA do RGICSF). Ou seja, tal Fundo destina-se quer ao financiamento dos custos inerentes ao serviço público de apoio à aplicação e de execução de medidas de resolução (cfr. artigo 145.º-E do RGICSF), quer à satisfação das finalidades de interesse público que, com tais medidas de resolução, se visam prosseguir (cfr. o disposto no artigo 139.º e no artigo 145.º-D do RGICSF). Importa ainda sublinhar que a circunstância da receita fiscal da CSB ser paga diretamente ao Estado e só depois transferida por este para o Fundo de Resolução (sendo aí contabilizada como recursos próprios, conforme resulta da leitura do Relatório e Contas dos anos 2014 e 2015) em nada afeta a conclusão que antecede, na medida em que a materialidade da relação subjacente ao tributo em apreço (pressuposto e finalidade) não sai prejudicada por esta configuração regulativa, de índole meramente formal ou de contabilidade orçamental. Pelos mesmos motivos, e pese embora se reconheça que a consignação da receita da CSB ao Fundo de Resolução constitui um indício forte da sua natureza de contribuição, cumpre referir que a circunstância de só em 2012 ter sido criado o Fundo de Resolução não compromete a posição seguida neste acórdão, pelo facto de se manter globalmente a materialidade da relação tributária, atentos os elementos constitutivos do tributo (base de incidência, base de cálculo e afetação da receita), não podendo ser a receita obtida desviada para o financiamento de despesas públicas gerais. Como refere o tribunal a quo: «[…A] CSB visou, em primeiro lugar e desde o início, atenuar as consequências resultantes das intervenções públicas no sector financeiro, face à situação de crise financeira então desencadeada no âmbito desse mesmo sector, reconduzindo-se a um instrumento de apoio na prevenção dos inerentes riscos sistémicos que ali então se identificaram, e não se destinando, assim, a colmatar necessidades genéricas de financiamento do Estado.» Acha-se, pois, aqui, uma relação de bilateralidade genérica ou difusa, que se estabelece na ordem jurídica por referência a um grupo delimitado e homogéneo de contribuintes – as instituições de crédito que operam em Portugal (o setor bancário) e que, pela sua integração e interligação, contribuem para e enfrentam um risco de contágio em caso de desequilíbrio financeiro de uma outra instituição de crédito parte do mesmo sistema. Doutro modo, a CSB foi criada para fazer face a situações de crise financeira, das quais os seus sujeitos passivos são simultaneamente potenciais causadores e potenciais beneficiários dos valores arrecadados, seja pela possibilidade de se virem a constituir como presumíveis destinatários diretos de medidas de resolução, seja por presumivelmente beneficiarem, enquanto parte do grupo, da adoção de tais medidas e da contenção do efeito de contágio que daí poderia advir para a sua própria esfera. Contexto que justifica, aliás, que a Comissão tenha invocado na já citada Comunicação COM/2010/254-final, também no setor financeiro, o conhecido princípio do poluidor-pagador, e o legislador tenha, por seu turno, recorrido à imagem da mutualização do risco sistémico para elucidar a natureza das contribuições para o Fundo de Resolução (cfr. Decreto-Lei n.º 24/2013). A CSB destina-se a compensar uma contraprestação concreta, ainda que potencial e futura, oferecida a um grupo homogéneo (v., a este propósito, Suzana Tavares da Silva, ob. cit., pp. 89 e 90). Em sentido próximo, reconhecendo expressamente a natureza de contribuição financeira da CSB, escreve Sérgio Vasques: «A cobertura desses riscos [sistémicos] e as medidas de reação perante o colapso das instituições financeiras têm custos que não podem com justiça ser exigidos da generalidade dos contribuintes, servindo esta contribuição para exigi-los dos presumíveis beneficiários. A contribuição sobre o sector bancário opera, pois, à semelhança de um prémio de seguro, e por essa precisa razão a sua base de incidência é formada pelo passivo das instituições de crédito, indicador do risco que geram. Existe nisto, em suma, o mesmo fundo comutativo que encontramos em figuras mais recuadas como as contribuições para o Fundo de Garantia de Depósitos ou para o Fundo de Garantia do Crédito Agrícola Mútuo, criadas ainda nos anos 90.» (cfr. ob. cit., p. 231.)» Posicionando-se igualmente em sentido favorável à aproximação da CSB às contribuições financeiras, pelo menos desde a criação do Fundo de Resolução, distinguem-se Suzana Tavares da Silva (ob. cit., p. 89) e Casalta Nabais e Matilde Lavouras (em “O imposto sobre as transações financeiras”, in Boletim de Ciências Económicas, Faculdade de Direito da Universidade de Coimbra, Volume LVII, Tomo II, 2014, pp. 2493, 2494 e 2495), para quem a configuração deste tributo como contribuição está, aliás, «em consonância com contribuições semelhantes criadas em outros Estados-Membros da União Europeia com o duplo propósito de reforçar o esforço fiscal feito pelo sector financeiro e de mitigar de modo mais eficaz os riscos sistémicos que lhe estão associados» (ob. cit., p. 2495). 17. O tributo em apreciação nos presentes autos revela, em suma, uma natureza financeira paracomutativa, enquanto contrapartida das prestações públicas de vocação grupal (medidas de resolução e finalidades globais por estas visadas: salvaguarda da solidez financeira da instituição de crédito intervencionada e estabilidade do sistema financeiro). As medidas de resolução também visam salvaguardar os interesses dos depositantes, mas estes são in limine financeiramente assegurados pelo Fundo de Garantia de Depósitos (cfr. artigo 154.º e ss do RGICSF); são aproveitadas e/ou provocadas, presumivelmente, por cada instituição de crédito (filiais e sucursais) que integram o leque de sujeitos passivos (cfr. artigos 139.º, 145.º-C, 145.º-E, 145.º-AB 153.º-C do RGICSF). A arrecadação de receitas visada pelo tributo surge, deste modo, subordinada à prossecução da finalidade material específica de prevenção e contenção dos riscos sistémicos, daí advindo um benefício concreto imputável a um conjunto diferenciável de destinatários. Paralelamente é ainda possível encontrar neste tributo um fito extrafiscal, de orientação de comportamentos (ainda que em sentido impróprio, sem total autonomia e como mero efeito lateral, face à natureza comutativa do tributo, como explica Sérgio Vasques, O Princípio da Equivalência…, cit., pp. 584 e 585), na medida em que, ao incidir sobre o passivo e sobre o valor nocional dos instrumentos financeiros derivados fora do balanço, o legislador parece ter igualmente pretendido incentivar as instituições de crédito a moderar a adoção adequada e prudente de riscos no endividamento, evitando comportamentos de endividamento excessivo, que estão na base das situações de desequilíbrio financeiro das instituições, com risco de insolvência e riscos sistémicos que a manutenção da estabilidade do sistema financeiro impõe contrariar. Em face de tudo o que antecede quanto à estrutura e finalidade da CSB, dúvidas não restam relativamente à sua natureza de contribuição financeira: tributo exigido por uma entidade pública em contrapartida de uma prestação administrativa presumivelmente provocada ou aproveitada pelo sujeito passivo, nos termos acima melhor explanados no n.º 14 do presente acórdão. D.2 A questão da legalidade fiscal 18. Na sequência da conclusão que antecede, o tema que agora se coloca é o de saber se, à luz do princípio da legalidade fiscal consagrado nos artigos 165.º, n.º 1, alínea i), e 103.º, n.º 2, da Constituição, o regime legal de uma contribuição financeira, como a que foi criada pelo artigo 141.º da Lei n.º 55-A/2010, pode remeter para diploma regulamentar a definição de aspetos da sua disciplina como a base de incidência objetiva ou a taxa e se a Portaria CSB pode regulamentar tais aspetos do RJCSB. Visa-se, nesta senda, tomar posição quanto às questões de constitucionalidade identificadas supra no n.º 5, alíneas ii), iii), vii) e viii). Conforme exposto supra no n.º 8, o RJCSB integra seis artigos estruturantes (artigos 2.º a 6.º), que tratam da incidência subjetiva, da incidência objetiva, da taxa, da liquidação, do pagamento e do direito subsidiário, prevendo o artigo 8.º que a base de incidência definida pelo artigo 3.º, assim como as taxas aplicáveis nos termos do artigo 4.º (e ainda as regras de liquidação, de cobrança e de pagamento da contribuição) serão objeto de regulamentação por portaria do Ministro das Finanças, ouvido o Banco de Portugal. Tal veio a ocorrer por via da aprovação da Portaria CSB (e das suas subsequentes alterações). Resulta, assim, manifesto que, pelo menos em termos formais, os elementos constitutivos do regime, em especial os elementos essenciais do tributo (base de incidência e taxa), foram aprovados por lei da Assembleia da República (Lei n.º 55-A/2010). Os problemas em análise prendem-se concretamente, da perspetiva da lei, com a questão de saber se o artigo 3.º do RJCSB, referente à incidência objetiva, apresenta uma densidade suficiente e, em caso de resposta negativa, se daí decorre a violação do princípio constitucional invocado; e no que respeita à taxa se, prevendo o artigo 4.º do mesmo Regime um intervalo de taxas, pode ser a taxa concretamente aplicável fixada por portaria. Da perspetiva do ato regulamentar em causa – a Portaria CSB –, questiona-se o respeito pela reserva de lei parlamentar no respeitante à regulamentação daqueles dois preceitos do RJCSB ao abrigo do respetivo artigo 8.º. 19. Cumpre começar por recordar as exigências que o princípio da legalidade fiscal coloca ao legislador ao nível das contribuições financeiras. Na síntese do Acórdão n.º 539/2015 (n.º 2 da respetiva fundamentação): «Seguindo de perto o relato histórico feito no anterior acórdão deste Tribunal com o n.º 365/2008, a criação de impostos foi na nossa história constitucional, apesar das incertezas manifestadas entre 1945 e 1971, após o esvaziamento da competência legislativa da Assembleia Nacional resultante da Revisão Constitucional de 1945, matéria sempre reservada à aprovação parlamentar (sobre a evolução desta competência legislativa, vide JORGE MIRANDA, em ¯A competência legislativa no domínio dos impostos e as chamadas receitas parafiscais, na R.F.D.U.L., vol. XXIX