Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acordão do Tribunal Central Administrativo Acórdãos TCAS Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul Processo: 1725/22.5BELRS Secção: CT Data do Acordão: 01/29/2026 Relator: PATRÍCIA MANUEL PIRES Descritores: CONTRIBUIÇÃO SETOR BANCÁRIO INCONSTITUCIONALIDADE ORGÂNICA INCONSTITUCIONALIDADE MATERIAL Sumário: I - A Contribuição sobre o Setor Bancário tem natureza jurídica de contribuição financeira. II - O regime do tributo referido em I. não padece inconstitucionalidade orgânica e material, por violação dos princípios constitucionais da legalidade, da não retroatividade, da tutela da confiança e da segurança jurídica, da igualdade, capacidade contributiva e equivalência. III - Inexiste desconformidade das normas do regime jurídico da C.S.B. com o Direito da União Europeia. Votação: Unanimidade Indicações Eventuais: Subsecção Tributária Comum Aditamento: 1 Decisão Texto Integral: ACÓRDÃO I. RELATÓRIO B…, S.A., (doravante RECORRENTE ou B…) veio recorrer da sentença proferida pelo TRIBUNAL TRIBUTÁRIO DE LISBOA, na qual foi julgada improcedente a impugnação deduzida do indeferimento da reclamação graciosa n.º 3085202204016629, proferido pela Diretora Adjunta da Divisão de Justiça Tributária da Unidade dos Grandes Contribuintes, relativa aos atos de autoliquidação da contribuição sobre o setor bancário (CSB) consubstanciados nas declarações modelo 26 com os n.ºs 26000016735 e 26000018223, relativas aos anos de 2020 e 2021, nos montantes de €29.258.014,08 e € 29.564.637,33, respetivamente. A RECORRENTE nas suas alegações, concluiu nos seguintes termos: “1.° A douta sentença recorrida julgou totalmente improcedente a impugnação judicial deduzida pelo Recorrente com referência aos atos de autoliquidação da CSB de 2020 e de 2021; 2.° Considera o Recorrente que a sentença recorrida padece de nulidade por falta de fundamentação de facto, nos termos do disposto nos artigos 123.°, n.° 2 e 125.°, ambos do CPPT e dos artigos 607.° e 615.°, n.° 1, alínea b), do CPC, aplicáveis ex vi artigo 2.°, alínea

1. e)do CPPT; 3.º Efetivamente, a sentença recorrida considera que o momento relevante para a formação do facto tributário da CSB é a data da aprovação das contas, mas os factos dados como provados não incluem qualquer facto relativo a essa data; 4.° E nem se pode argumentar, para tentar refutar essa conclusão, que o Tribunal recorrido cumpriu com esse dever porque deu-se como provado que a aprovação das contas do exercício de 2019 -que supostamente originaria o facto tributário da CSB devida em 2020-ocorreu em 26.05.2020 (conforme indicado no facto 8 da sentença recorrida); 5.º Ora, ressalva-se, desde logo, que a questão a ser decidida nos presentes autos se refere aos exercícios de 2020 e 2021, pelo que era essencial que douto Tribunal verificasse e analisasse a aprovação das contas relativas ao ano de 2020, a qual de acordo com a lógica adotada pelo próprio Tribunal originaria o facto tributário da CSB devida em 2021; 6.° Contudo, não foi esta a conduta preceituada pelo Tribunal a quo, uma vez que não se deu como provado qualquer facto relativo à aprovação de contas do exercício de 2020, o qual, face ao juízo formulado pelo Tribunal a quo se afigura determinante para aferir da retroatividade do tributo sob análise; 7.º Neste contexto, deverá a nulidade da sentença ser declarada, revogando-se a decisão recorrida, e, por força do disposto no artigo 662.° do CPC, aplicável ex vi artigo 2.° do CPPT, deverá ordenar-se a baixa dos autos ao Tribunal recorrido para fixação de um novo probatório; 8.° Sem conceder, o Tribunal a quo incorreu em violação do princípio do inquisitório, pois apesar de o Tribunal a quo considerar como momento relevante para a formação do facto tributário a data da aprovação das contas, e com base nesse facto determinar a inexistência de violação do princípio da não retroatividade da lei fiscal, a verdade é que não foi fixado qualquer probatório quanto a esta questão no âmbito do exercício de 2020; 9.º Assim, o Tribunal a quo poderia-rectius deveria, tal como proactivamente o fez para o exercício de 2019-ter solicitado elementos adicionais para conhecer a verdade e produzir uma decisão que refletisse a verdade material da situação em apreço também no que respeita à aprovação de contas do exercício de 2020; 10.° Adicionalmente, o Recorrente entende que a presente decisão incorre em nulidade por omissão de pronúncia, uma vez que o Tribunal a quo é omisso quanto à violação dos princípios da segurança jurídica e da tutela da confiança, corolários do princípio de Estado de Direito Democrático consagrado no artigo 2.° da CRP; 11 .º Efetivamente, compulsada a impugnação judicial, o Recorrente invocou nos artigos 130.° e seguintes da p.i. a violação dos princípios supra mencionados, tendo em consideração que os artigos 373.° da Lei n.° 2/2020, de 31 de março, e 409.° da Lei n.° 75-B/2020, de 31 de dezembro, conjugadamente com o artigo 3.° do regime aprovado pelo artigo 141.° da Lei n.° 55-A/2010 contundem com a medida de certeza necessária para o planeamento da gestão da atividade desempenhada pelos sujeitos passivos, sendo, por isso, materialmente inconstitucional por violação do artigo 2.° da CRP, o que desde já, se invoca para todos os efeitos legais, impondo-se nesta medida a anulação do ato tributário em crise; 12.° De facto, perante as alegações sobre a apontada violação dos princípios da segurança jurídica e da tutela da confiança, corolários do princípio de Estado de Direito Democrático com consagração constitucional no artigo 2.° da CRP, o Tribunal a quo foi totalmente omisso sobre tal questão, e tratando-se de questão sobre a qual se lhe impunha tomar conhecimento, a decisão recorrida que não a conheceu incorre em nulidade por omissão de pronúncia, nos termos do disposto no n.° 1 do artigo 125.° do CPPT e na alínea
2. d)do n..° 1 do artigo 615.° do CPC, aplicável ex vi artigo 2.° do CPPT; 13.° Sem prejuízo do exposto, o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento de direito na qualificação do tributo como contribuição financeira; 14.° A evolução de regime jurídico de tributação sectorial da Banca em Portugal foi a seguinte: em 2011 e 2012 vigorou no nosso ordenamento um regime extraordinário de tributação do sector bancário, a CSB, cuja afetação de receita foram as despesas estaduais gerais; em 2013 e 2014, vigoraram em paralelo dois regimes distintos de contribuições sobre o sector bancário: (
3. i)a CSB, cuja afetação de receita foram as despesas estaduais gerais tal como previsto na lei orçamental, e (
4. ii)as contribuições para o Fundo de Resolução (iniciais, periódicas e especiais), àquele efetiva e diretamente destinadas; a partir de 2015, inclusive, vigoram em paralelo três regimes de contribuições sobre o sector bancário: (
5. i)a CSB, cuja afetação de receita foram as despesas estaduais gerais tal como previsto na lei orçamental, (
6. ii)as contribuições para o Fundo de Resolução (iniciais, periódicas e especiais), àquele efetiva e diretamente destinadas, e (iii) as contribuições comunitárias cobradas pelo Fundo de Resolução; 15.° Apenas as contribuições para o Fundo de Resolução (contribuições dos participantes, iniciais, periódicas e especiais) e as contribuições comunitárias (ex ante e expost), pela sua estrutura, pressuposto e desígnio, são verdadeiras contribuições, não assim a CSB; 16.° No relatório do Orçamento do Estado para 2011 refere-se que a CSB tem como propósito "(...) aproximar a carga fiscal suportada pelo sector financeiro (...) para o esforço de consolidação das contas públicas e de prevenção de riscos sistémicos (...)", finalidades próprias dos impostos e não das contribuições financeiras, porquanto visam, por um lado, atingir a capacidade contributiva dos sujeitos passivos do sector financeiro e, por outro lado, desincentivar e penalizar a detenção de determinados instrumentos financeiros e passivos; 17. ° No âmbito da caracterização da natureza do tributo, também não releva a finalidade alegada pelo legislador de prevenção de riscos sistémicos, nem tão-pouco a criação do Fundo de Resolução, cuja afetação da receita ocorreu em momento posterior à extinção da relação jurídica; 18.° Não se pode concluir por um perfil preventivo do tributo pela simples circunstância da incidência objetiva da CSB sobre o passivo pois a atividade bancária consiste, por natureza e definição, na receção de depósitos do público para a concessão de crédito, o que significa que a assunção de passivos é-lhe intrínseca; 19. ° O regime da CSB prevê uma incidência objetiva sobre o passivo de toda a espécie em balanço, não operando distinções em relação ao tipo de passivo e não atendendo ao perfil de risco das instituições de crédito, diferentemente das demais contribuições setoriais; 20.° A base de incidência residual do tributo-instrumentos financeiros derivados- tão-pouco traduz uma dissuasão de comportamento avesso ao risco; 21.° O desígnio primordial da CSB é o financeiro e não a prevenção de comportamentos, desde logo porque o imposto extraordinário, avulso e temporário aqui em causa, sempre foi exógeno (aplicado a uma realidade posteriormente a ela se ter verificado, sem que o sujeito passivo possa adequar a sua atuação); 22.° Porém, mesmo que os fins da extrafiscalidade estivessem de facto presentes na CSB, tal natureza pigouviana do imposto mais reforçaria a correspondente natureza fiscal, e não a natureza de contribuição; 23.° Por outro lado, não é possível identificar na CSB a contraprestação de uma prestação pública específica porquanto: (
7. i)a intervenção estatal para resgate de um banco, na era pré-resolução, não é juridicamente uma prestação que se possa dizer, com certeza, segura, e (
8. ii)a estrutura do tributo, no caso particular da CSB, não reflete uma comparticipação nos potenciais encargos estatais com uma futura intervenção pública no sector bancário; 24.° Diferentemente das posteriores contribuições para o Fundo de Resolução ou diferentemente das contribuições comunitárias, não existe na CSB qualquer pretensão de onerar em função de uma prestação pública específica, nem existe qualquer pretensão de onerar em função do risco; 25.° Em suma, desassociando a CSB daquilo que lhe não está associado (a criação e asseguramento de funções do Fundo de Resolução), como se impõe que se faça em termos jurídicos, não pode senão concluir-se que não é contrapartida de nenhuma prestação pública específica, mas antes se qualifica como imposto (tal como classificada pelo legislador orçamental); 26.° A respeito da violação do princípio da igualdade, parece entender o Tribunal recorrido que, por se tratar de uma verdadeira contribuição, regida pelo princípio da equivalência, não tem porquê aplicar-se o princípio da capacidade contributiva enquanto critério uniforme de tributação, razão pela qual não aprecia autonomamente a violação deste princípio; 27.° Entende o Recorrente que, face ao carácter meramente financeiro da CSB, a qual visa aumentar a carga tributária do sector para, alegadamente, nivelá-la com a dos demais contribuintes, encerra arbítrio aplicar este adicional de imposto de acordo com um critério distinto do aplicável aos demais contribuintes e não coincidente com o da capacidade contributiva; 28.° Como refere o Tribunal Constitucional, não pode uma determinada norma colher legitimidade e justificação na proclamação do objetivo de reforma do sistema e, simultaneamente, configurar-se como uma medida extraordinária e de vigência transitória (cf. acórdão n.° 862/2013, de 19 de dezembro de 2013); 29.° A igualdade na distribuição dos sacrifícios exigiria, no entender do Recorrente, que os impostos extraordinários, os adicionais, as derramas ou sobretaxas especiais, se aplicassem a todos de acordo com a capacidade contributiva; 30.° A CSB, desrespeitando a generalidade e o critério da capacidade contributiva ao qual todos os impostos devem obedecer, é inconstitucional por violação do princípio da igualdade fiscal resultante do artigo 13.° da CRP; 31.° Deste modo, deverá esse Tribunal recusar a aplicação dos normativos dos artigos 2.°, 3.° e 4.° do regime aprovado pelo artigo 141.° da Lei n.° 55-A/2010, cuja vigência foi prorrogada para 2020 pelo artigo 373.° da Lei n.° 2/2020, de 31 de março, e para 2021 pelo artigo 409.° da Lei n.° 75-B/2020, de 31 dezembro, conjugado com o artigo 4.°, n.° 1 da Portaria n.° 121/2011, de 30 de março, por violação do princípio da igualdade; 32.° Sem prejuízo do exposto, ainda que se classificasse a CSB como uma verdadeira contribuição, no que não se concede, sempre esta incorreria em violação do princípio da equivalência; 33.0 Sendo verdadeira contribuição, impunha-se que houvesse uma relação entre o tributo e a prestação estadual provável, designadamente modulando a carga tributária em função dos maiores ou menores riscos, tal como sucede nas demais figuras tributárias específicas do sector bancário; 34.° A CSB é o único tributo, dos específicos do sector bancário, que não atende à proporção/rácio de capital próprio das instituições de crédito, à respetiva situação de solvabilidade; 35.° A CSB não foi criada para capitalizar um Fundo de Resolução, a CSB é o único tributo, dos específicos do sector bancário, que não foi criado em acompanhamento de um regime de resolução bancária e com o fito de capitalizar um Fundo de Resolução; 36.° Assim, tem-se por afetado o princípio da equivalência por desproporcionalidade stricto sensu quando o legislador opta por um tributo extraordinário, não prospetivo, descomprometido com qualquer modulação em função do perfil de risco, sem afetação prévia da receita à prossecução de uma finalidade específica, tendo presente que era perfeitamente possível conformar de outra forma a contribuição de modo mais respeitador da "equivalência prestação/contraprestação" e o legislador disso tinha plena consciência; 37 . 0 Em face do exposto, não poderá deixar de se considerar que os normativos dos artigos 373.° da Lei n.° 2/2020, de 31 de março, e 409.° da Lei n.° 75-B/2020, de 31 dezembro , conjugadamente com os artigos 2.°, 3.° e 4.° do regime aprovado pelo artigo 141.° da Lei n.° 55-A/2010, violam o princípio da equivalência, corolário do princípio da igualdade consagrado no artigo 13.° da CRP, padecendo por isso de inconstitucionalidade material; 38.° No que concerne a violação da proibição da retroatividade da lei fiscal, o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento da matéria de direito, pois considera que para este efeito releva a aprovação das contas e não o encerramento do exercício; 39.º No caso vertente, o facto tributário-facto material que preenche os pressupostos legais da norma de incidência da taxa e que determina o nascimento da obrigação tributária- é a assunção/manutenção dos passivos e instrumentos financeiros derivados, num determinado período, e, ao contrário do que se refere na sentença recorrida, a aprovação das contas não forma parte do facto tributário, nem assume, de acordo com o previsto no regime da CSB, o relevo jurídico de fazer eclodir a obrigação tributária; 40.° O facto tributário é um facto da vida corrente que ocorre independentemente da sua quantificação (cf. ALBERTO XAVIER, Manual de Direito Fiscal, 1981, p. 249 e 250), o qual, na situação da CSB, é a mera existência de passivo nas contas da sociedade, a 31 de dezembro; 41.° O elemento objetivo do facto tributário é independente e necessariamente prévio ao objeto do imposto que, por sua vez, consubstancia a manifestação de riqueza/matéria coletável, e que já tem subjacente um cariz quantitativo; 42.° A existência do passivo e a detenção dos instrumentos financeiros derivados configuram, de acordo com a norma de incidência objetiva [cf. artigo 3.° do regime jurídico da CSB], o facto tributário da CSB; 43.° Os passivos apurados e registados no balanço de encerramento do exercício, in casu a 31 de dezembro, não podem ser modificados em momento posterior, pelo que, em momento algum, pode ser atribuída relevância para efeitos do facto gerador do imposto ao momento da aprovação de contas; 44.° De facto, sendo o elemento objetivo do facto tributário o passivo, bem como a detenção de instrumentos financeiros, os quais não podem ser modificados após o encerramento do exercício, é, pois, evidente que a aprovação de contas não assume qualquer relevância para este efeito, configurando o mero cumprimento de uma formalidade; 45.° A admitir-se que o facto gerador da CSB se verifica com a aprovação de contas, ter-se-ia de concluir, ad absurdum, pela possibilidade de o sujeito passivo, consoante a data escolhida para tal aprovação, eleger o momento da ocorrência do facto tributário; 46.° Todavia, uma interpretação deste tipo conduz a um verdadeiro absurdo jurídico, porquanto admite que se o sujeito passivo não aprovar as contas, fica excluído da obrigação do tributo; 47.° No que respeita à CSB de 2020 o facto tributário consolidou-se em 31.12.2019 com o encerramento do exercício, pelo que o artigo 373.° da Lei n.° 2/2020, de 31 de março, conjugadamente com a norma do artigo 3.° do regime aprovado pelo artigo 141.° da Lei n.° 55-A/2010, ao determinar a incidência sobre exercício anual encerrado antes de 01.01.2020, configura uma situação de retroatividade em sentido próprio, ou em primeiro grau, a qual é pacificamente reconhecida como sendo o grau de retroatividade proibido pelo n.° 3 do artigo 103.° da CRP; 48.° No mesmo sentido, quanto à CSB de 2021 o facto tributário consolidou-se em 31.12.2020 com o encerramento do exercício, pelo que o artigo 409.° da Lei n.° 75-B/2020, de 31 dezembro, conjugadamente com a norma do artigo 3.° do regime aprovado pelo artigo 141.° da Lei n.° 55-A/2010, ao determinar a incidência sobre exercício anual encerrado antes de 01.01.2021, configura uma situação de retroatividade em sentido próprio, ou em primeiro grau, a qual é pacificamente reconhecida como sendo o grau de retroatividade proibido pelo n.° 3 do artigo 103.° da CRP; 49.° De referir que às conclusões supra, não se pode contrapor a qualificação jurídica da CSB, uma vez que, mesmo que se conclua que a CSB tem natureza de contribuição financeira, ainda assim, é aplicável a proibição da retroatividade da lei fiscal (cf. neste sentido, acórdão n.° 63/06, de 24.01.2006, o Tribunal Constitucional); 50.° No que respeita à violação do princípio da tutela da confiança e da segurança jurídica, caso se considere não proceder a invocada nulidade por omissão de pronúncia, sempre se dirá que os referidos princípios encontram-se violados, porquanto, apesar de o tributo em apreço ter sido discutido a nível europeu, o regime jurídico da CSB em nada coincide com as conclusões obtidas a nível internacional, as quais, visavam soluções a longo prazo; 51.° A CSB foi criada para alcançar o equilíbrio orçamental, tendo a receita sido alocada ao orçamento do estado, configurando receita geral do Estado e não ficando afeta à prevenção de crises futuras; 52.° A CSB não previu um período de adaptação e a entrada em vigor do regime jurídico ocorreu in totum; 53.° O Recorrente viu-se, a partir de 2011, confrontado com o pagamento de um novo imposto com o qual não podia razoavelmente contar, com referência ao período (passado); 54.° Deste modo, as expectativas do Recorrente foram inquestionavelmente afetadas em sentido desfavorável; 55 . 0 Por outro lado, atendendo à existência de alternativas viáveis do mesmo tipo e que permitiam obter a mesma receita sem infringir a Constituição, designadamente a consideração do período de referência subsequente à entrada em vigor da nova lei, deveria ter concluído o Tribunal a quo que as disposições sindicadas não passam o teste da necessidade; 56.° Como referido, no caso vertente o facto tributário consolidou-se, quanto à CSB de 2020, em 31.12.2019, com o encerramento do exercício de 2019, e, quanto à CSB de 2021, em 31.12.2020, com o encerramento do exercício de 2020, pelo que, tendo as normas em apreço entrado em vigor, respetivamente, em 01.04.2020 e em 01.01.2021, tal configura uma compressão das expectativas legítimas do Recorrente e, por conseguinte, colide com o princípio da proteção da confiança e da segurança jurídica, ínsito no artigo 2.° da CRP; 57.º E esta conclusão quanto à violação do princípio da tutela da confiança e da segurança jurídica não é abalada pelo facto de se poder concluir pela qualificação da CSB como contribuição financeira, uma vez que este princípio também é aplicável às contribuições (cf. neste sentido, o Tribunal Constitucional no acórdão n.° 135/2012, de 07.03.2012); 58.° No que concerne a violação do princípio da legalidade, o Tribunal a quo sustenta que, quer o âmbito de incidência objetiva, quer as taxas, se encontram determinados no regime da CSB, razão pela qual este princípio não se mostra violado; 59.0 A base de incidência objetiva da CSB encontra-se prevista no artigo 3.° do regime da CSB, aprovado pelo artigo 141.° da Lei n.° 55-A/2010, cuja vigência foi prorrogada para 2020 pelo artigo 373.° da Lei n.° 2/2020, de 31 de março, e para 2021 pelo artigo 409.° da Lei n.° 75- B/2020, de 31 de dezembro. Todavia, este preceito legal não prevê qualquer detalhe sobre o que deve entender-se por passivo e instrumentos financeiros para efeitos de CSB, não contendo a densificação suficiente da incidência objetiva, enquanto elemento essencial do imposto; 60.° A determinação da base de incidência objetiva da CSB só é tornada possível por via do artigo 4.° da Portaria n.° 121/2011, de 30 de março; 61.° Deste modo, o artigo 3.° do regime da CSB é materialmente inconstitucional, na medida em que o mesmo não define, como se impõe na lei constitucional, todos os aspetos essenciais do novo imposto, designadamente a incidência objetiva do imposto e, por seu turno, o artigo 4.° da Portaria n.° 121/2011, de 30 de março é organicamente inconstitucional na medida em que inova sobre a base de incidência de um imposto; 62.° A taxa da CSB encontra-se prevista no artigo 4.° do regime da CSB, cuja vigência foi prorrogada para 2020 pelo artigo 373.° da Lei n.° 2/2020, de 31 de março, e para 2021 pelo artigo 409.° da Lei n.° 75-B/2020, de 31 de dezembro, e que prevê no n.° 1 que "A taxa aplicável à base de incidência definida pela alínea
9. a)do artigo anterior varia entre 0,01 % e 0,110 % em função do valor apurado." E no n.° 2 que "A taxa aplicável à base de incidência definida pela alínea
10. b)do artigo anterior varia entre 0,000 10 % e 0,000 30 % em função do valor apurado."; 63.° O intervalo de taxas fixado no preceito legal não se afigura razoável, pois, tal intervalo de décimas traduz-se em milhões de euros de coleta, o que não pode deixar de ser relevado neste âmbito; 64.° As taxas aplicáveis, em sede de CSB, vieram a ser determinadas no âmbito do artigo 5.° da Portaria n.° 121/2011, de 30 de março, que na redação aplicável prevê "1 — A taxa aplicável à base de incidência definida pela alínea
11. a)do artigo 3. ° é de 0,110 % sobre o valor apurado. 2 — A taxa aplicável à base de incidência definida pela alínea
12. b)do artigo 3. ° é de 0,000 30 % sobre o valor apurado."; 65.° O Tribunal Constitucional já se pronunciou no sentido de aceitar que a Assembleia da República estabeleça apenas intervalos de taxas, todavia, exige-se (
13. i)a existência de um princípio constitucional que justifique a limitação do princípio da legalidade e, por outro lado (
14. i)que o intervalo de taxas se afigure razoável; 66.° No caso vertente não se verifica qualquer princípio constitucional que legitime a compressão do princípio constitucional da legalidade, como se verificava nas situações sobre as quais o Tribunal Constitucional já se debruçou, designadamente, no acórdão n.° 57/95, de 16.02.1995, e n.° 711/2006, de 29.12.2006; 67.° Por outro lado, o intervalo de taxas fixado pelo legislador parlamentar não confere um mínimo de certeza quanto à determinação do quantitativo do tributo, uma vez que deixa por clarificar a abrangência qualitativa da base de incidência e fixa um intervalo absolutamente desrazoável, permitindo uma elevação desde um mínimo até ao seu dobro ou quíntuplo, sem qualquer indicação de critérios de orientação na opção de fixação do concreto quantitativo da taxa; 68.° A título exemplificativo, se o montante da base de incidência prevista na alínea
15. a)do artigo 3.° do regime da CSB for de € 100.000.000,00, a coleta a determinar nos termos do n.° 1 do artigo 4.° da CSB poderá variar entre € 10.000,00 [€ 100.000.000,00 x 0,01%] e € 110.000,00 [€ 100.000.000,00 x 0,110%]; 69.° O artigo 4.° do regime da CSB é materialmente inconstitucional, na medida em que não define as concretas taxas de imposto e o artigo S.°, n.° 1 e n.° 2, da Portaria n.° 121/2011, de 30 de março, é organicamente inconstitucional na medida em que inova sobre a base de incidência de um imposto; 70.° Acresce que, contrariamente ao decidido na sentença recorrida, a CSB colide ainda com o Direito da UE porquanto no que concerne as contribuições para o Fundo de Resolução, o enquadramento aplicável, a partir de 2015, passou a ser o da Diretiva RRB, o do Regulamento Delegado (UE) 2015/63 da Comissão, de 21.10.2014, que complementa a Diretiva RRB quanto às contribuições ex ante para os mecanismos de financiamento da resolução disciplinando com considerável detalhe os critérios aplicáveis ao cálculo das contribuições a efetuar pelas instituições, e o do Regulamento Delegado (UE) 2016/778, da Comissão, de 02.02.2016, que complementa a Diretiva RRB quanto às circunstâncias e as condições em que o pagamento de contribuições extraordinárias ex post pode ser total ou parcialmente suspenso; 71. ° Uma vez que os mencionados diplomas de Direito da UE passaram a reger a matéria em causa, a Lei n.° 23-A/2015, de 26 de março, que concluiu a transposição da Diretiva RRB, revogou o Decreto-Lei n.° 24/2013, de 19 de fevereiro, respeitante ao regime de contribuições diretamente devidas ao Fundo de Resolução nacional; 72.° No ano seguinte, entrou em vigor o MUR, sendo criado um FUR, através do Regulamento (UE) n.° 806/2014 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 15.07.2014, o qual é financiado pelas contribuições do setor bancário e assume o papel e a maioria das funções anteriormente acometidas aos fundos nacionais, sendo que o referido Regulamento, em conjugação com a Diretiva RRB, define as modalidades de utilização do FUR e os critérios gerais para determinar a fixação e o cálculo das contribuições ex ante e ex post; 73 . 0 Tal como previsto na Diretiva RRB, a contribuição de cada banco é calculada proporcionalmente ao montante do seu passivo (excluindo os fundos próprios e os depósitos cobertos) em relação ao passivo agregado (excluindo os fundos próprios e os depósitos cobertos) de todas as instituições de crédito autorizadas nos Estados-Membros participantes e as contribuições são ajustadas proporcionalmente aos riscos assumidos por cada instituição; 74.° Foi estabelecido um acordo intergovernamental relativo à transferência e mutualização das contribuições nacionais para o FUR, o qual foi aprovado pela Resolução da Assembleia da República n.° 129/2015, de 22 de julho, e entrou em vigor em 01.01.2016, pelo que a partir dessa data o CUR passou a ser responsável por dirigir a ação de resolução no espaço da União Bancária, competindo-lhe assegurar o funcionamento consistente de todo o sistema e exercer, diretamente, a função de resolução relativamente a todas as instituições ou grupos sujeitos à supervisão direta do BCE, bem como todos os grupos com filiais em outros Estados-Membros que participam na União Bancária, ainda que não sejam sujeitos a supervisão direta pelo BCE; 75 . 0 A partir de 2016, as instituições abrangidas no âmbito do Regulamento MUR, deixaram de poder recorrer ao Fundo de Resolução nacional para efeitos de financiamento de eventuais medidas de resolução e a partir do momento em que as contribuições bancárias foram harmonizadas a nível da UE, deixa de ser possível aos Estados-membros continuarem a cobrar contribuições domésticas, em cumulação com as instituídas pelo Direito da UE (cf. § 103 e artigo 70.°, n.° 5, do Regulamento); 76.° O TJUE tem sistematicamente reiterado que do primado do Direito da UE sobre o Direito nacional decorre a recusa de aplicação do Direito nacional incompatível com o Direito da UE, a supressão ou reparação das consequências de um ato nacional contrário ao Direito da UE e a obrigação dos Estados-Membros o fazerem respeitar, o princípio do efeito direto das normas da UE, o princípio da interpretação conforme e o princípio da responsabilidade do Estado por violação das obrigações da UE (cf. J. C. Moitinho de Almeida, Direito Comunitário, A ordem jurídica comunitária. As liberdades fundamentais na CEE, pp. 13 e ss.; J. Mota Campos, Direito Comunitário, II vol., pp. 98 e ss.; J. M. Caseiro Alves, «Sobre o possível «efeito directo» das directivas comunitárias», na Revista de Direito e Economia, ano IX, n.° 1 e 2, pp. 76 e 202-203; Alessandra Silveira, "Cinquenta anos de integração à luz da jurisprudência 80 GARRIGUES principialista do Tribunal de Justiça — a lealdade europeia" in: "50 Anos do Tratado de Roma", Quid Juris, 2007, pp. 110/111, e in: "Princípios de Direito da União Europeia — doutrina e jurisprudência", pp. 95 e ss.; A. ARAÚJO, J. P. CARDOSO DA COSTA, M. NOGUEIRA DE BRITO, As Relações entre os Tribunais Constitucionais e as outras Jurisdições Nacionais, incluindo a Interferência, nesta Matéria, da Acção das Jurisdições Europeias, Relatório português à XII Conferência dos Tribunais Constitucionais Europeus — Bruxelas, Maio de 2002, ROA, ano 62, 2002; acórdãos de 13.11.1990, Marleasing, C-106/89, n.° 8, e C-397/01 — Pfeiffer and Others, n.° 115; acórdão de 18.12.1997, Inter Environnement Wallonie, C 129/96, confirmado pelos acórdãos de 08.05.2003, ATRAL, C-14/02, de 22.11.2005, Mangold, C-144/04, de 10.11.2005, Stichting Zuid-Hollandse Milieufederatie, C-316/04, de 04.07.2006, Adeneler, C-212/04); 77.º Não pode manter-se a CSB em cumulação com o novo regime de contribuições harmonizado a nível europeu, o qual prevê contribuições ajustadas em proporção do perfil de risco das instituições de crédito, tendo em conta cumulativamente uma multitude de elementos, pelo que se conclui que o regime da CSB viola o disposto nos Regulamentos da UE, e bem assim, o disposto na Diretiva RRB (cf. artigo 8.°, n.° 3 da CRP e artigo 288.° do TFUE; NUNO PIÇARRA, NOS 50 ANOS DO ACÓRDÃO VAN GEND EN LOOS, A génese dos princípios do efeito direto e do primado do Direito da UE e o seu impacto constitucional nos Estados-Membros, Themis, Ano XIII, n°s 24/25, 2013, 101/121; MARCELO REBELO DE SOUSA Parecer publicado na Colectânea de Jurisprudência do ano 1999, tomo IV, pp. 5 a 17; acórdão Simmenthal, de 09.03.1978); 78.° Sem prejuízo, caso se entenda não proceder o supra exposto, porque está em causa uma questão de interpretação de Direito da UE que suscita dúvidas, deverá submeter-se a respetiva interpretação ao TJUE competente para decidir a título prejudicial sobre a interpretação do Direito da UE, ao abrigo do disposto no artigo 267.° do TFUE, em concreto, quanto a saber: "Se é compatível com a Diretiva 2014/59/UE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 15 de maio de 2014 (Diretiva RRB), com o Regulamento (UE) n.° 806/2014, de 30 de julho e com Regulamento Delegado (UE) 2015/63 da Comissão, de 21 de outubro de 2014, um tributo como a contribuição sobre o setor bancário, cujo regime jurídico foi aprovado pelo artigo 141.° da Lei n.° 55-A/2010, de 31 de dezembro? 79.º No que respeita à invocada violação do princípio da especificação orçamental também não assiste razão ao Tribunal a quo, uma vez que à luz desde princípio o Orçamento do Estado deve conter todas as receitas e todas as despesas do Estado, as quais devem ser devidamente discriminadas (cf. neste sentido, SOUSA FRANCO, Finanças Públicas e Direito Financeiro, Coimbra, Vol. I, 4.' edição, p.149 e acórdão do Tribunal Constitucional n.° 206/87, de 17.06.1987); 80.° De facto, não é possível identificar a receita proveniente da CSB nos mapas do Orçamento do Estado para 2020 e para 2021. Não sabe, portanto, o Recorrente, o Tribunal, ou qualquer contribuinte, qual o valor de CSB arrecadado, nem qual o seu destino; 81.° Pelo que se conclui pela violação do princípio da especificação, previsto no artigo 105.°, n.° 1, alínea a), da CRP, bem como pela violação das normas do artigo 17.°, n.° 2 e 42.°, n.° 3 da LEO, artigo 32.° da Lei n.° 91/2001, de 20 de agosto e artigo 7.°, n.° 2, da Lei n.° 151/2015, de 11 de setembro; 82.° Concomitantemente, padecem os atos de autoliquidação da CSB de 2020 e de 2021 de nulidade, por inexistência do tributo (cf. artigo 162, n.° 2, alínea 1), do Código de Procedimento Administrativo); 83.° Em face de todo o exposto, não pode a decisão recorrida manter-se, devendo ser revogada e substituída por decisão de procedência integral da impugnação, com o consequente reembolso do montante indevidamente pago, acrescido de juros indemnizatórios, nos termos do disposto na alínea
16. c)do n.° 3 do artigo 43.° do Código do IRC. Por todo o exposto, e o mais que o ilustrado juízo desse Tribunal suprirá, deve o presente recurso ser julgado procedente, por provado, com a consequente revogação da sentença recorrida, e nessa medida, anulados os atos de autoliquidação sub judice nos termos peticionados, assim se cumprindo com o DIREITO e a JUSTIÇA! Sendo o valor do recurso superior a € 275.000,00, requer-se que, verificando-se os pressupostos, seja o Recorrente dispensada do pagamento da taxa de justiça remanescente, ao abrigo do disposto no n.° 7 do artigo 6.° do Regulamento das Custas Processuais. Junta: comprovativo do pagamento da taxa de justiça.” *** A RECORRIDA devidamente notificada optou por não apresentar contra-alegações. *** Foram os autos com vista ao DIGNO MAGISTRADO DO MINISTÉRIO PÚBLICO, nos termos do artigo 288.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer, no sentido de ser negado provimento ao recurso. *** Colhidos os vistos dos Exmos. Juízes Desembargadores Adjuntos, cumpre, agora, decidir. *** II. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO A decisão recorrida considerou provada a seguinte matéria de facto: Com relevância para a decisão da presente ação de impugnação, de acordo com as diversas soluções plausíveis de direito, considero provados os seguintes factos: 1)A Impugnante é uma instituição de crédito –facto não controvertido. 2) Em 29.06.2020, o Impugnante procedeu à entrega, junto dos serviços da Autoridade Tributária e Aduaneira, da «Declaração –Contribuição sobre o Setor Bancário, Modelo 26» n.º 26000016735, relativa ao período de tributação de 2020, na qual apurou o montante global a pagar, a título de CSB, de €29.258.014,08 –cf. fls. 119 a 122 do processo de reclamação graciosa apenso aos autos, a fls. 462 a 465do SITAF; 3) O valor global apurado na declaração modelo 26 identificada no ponto antecedente, corresponde à soma do resultado da aplicação da taxa de 0,110% ao «passivo apurado e aprovado deduzido dos fundos próprios de base (tier 1) e complementares (tier 2) e dos depósitos abrangidos pelo Fundo de Garantia de Depósitos», calculado «por referência à média anual dos saldos finais de cada mês que tenham correspondência nas contas» aprovadas em 2019, com o resultado da aplicação da taxa de 0,0003% ao «valor nominal dos instrumentos financeiros», tendo o valor desta parcela sido igualmente calculado «por referência à média anual dos saldos finais de cada mês que tenham correspondência nas contas» aprovadas em 2019-cf. fls. 122 do processo de reclamação graciosa apenso aos autos, a fls.465 do SITAF; 4) Em 30.06.2020, o Impugnante procedeu ao pagamento do valor autoliquidado, a título de CSB, constante da declaração referida em 1) –cf. fls. 119 a 122do processo de reclamação graciosa apenso aos autos, a fls. 462 a 465do SITAF; 5) Em 28.06.2021, o Impugnante procedeu à entrega, junto dos serviços da AT, da «Declaração –Contribuição sobre o Setor Bancário, Modelo 26» n.º 26000018223, relativa ao período de tributação de 2021, na qual apurou o montante global a pagar, a título de CSB, de€ 29.564.637,33 -cf. fls. fls. 124 a 126 do processo de reclamação graciosa apenso aos autos, a fls. 466a 469do SITAF; 6) O valor global apurado na declaração modelo 26 identificada no ponto antecedente, corresponde à soma do resultado da aplicação da taxa de 0,110% ao «passivo apurado e aprovado deduzido dos fundos próprios de base (tier 1) e complementares (tier 2) e dos depósitos abrangidos pelo Fundo de Garantia de Depósitos», calculado «por referência à média anual dos saldos finais de cada mês que tenham correspondência nas contas» aprovadas em 2020, com o resultado da aplicação da taxa de 0,0003% ao «valor nominal dos instrumentos financeiros», tendo o valor desta parcela sido igualmente calculado «por referência à média anual dos saldos finais de cada mês que tenham correspondência nas contas» aprovadas em 2020-cf. fls. 126do processo de reclamação graciosa apenso aos autos, a fls. 469 do SITAF; 7) Em 29.06.2021, o Impugnante procedeu ao pagamento do valor autoliquidado, a título de CSB, constante da declaração referida em 5) –cf. fls. 123a 126 do Processo de Reclamação Graciosa apenso aos autos, a fls. 466a 469do SITAF; 8) A reunião da Assembleia Geral Anual da impugnante para aprovação das contas de 2019, ocorreu no dia 26.05.2020 –retirado do sitehttps://www.s….pt/pdfs/investor-relations/s… 9)Em 30.06.2022, deu entrada, na Unidade dos Grandes Contribuintes (UGC) da Autoridade Tributária e Aduaneira, Reclamação Graciosa, apresentada pelo Impugnante, contra as autoliquidações referidas em 1) e 4) autuada com o número 3085202204016629–cf. fls. 1 e 2 do Processo de Reclamação Graciosa apenso aos autos, a fls. 344/345do SITAF; 10) No âmbito do processo de reclamação graciosa foi elaborada, pela Unidade dos Grandes Contribuintes –UGC, da Divisão de Justiça Tributária –DJT, a Informação n.º 139-AIR1/2021, de 05.07.2022, relativa ao assunto “Projeto de Decisão de Reclamação Graciosa “na qual se concluía e propunha que o pedido formulado nos autos fosse integralmente indeferido e se procedesse à notificação da Reclamante para efeitos de audiência de interessados-cf.fls.130a 152do processo de reclamação graciosa apenso aos autos, a fls. 473 a 494do SITAF; 11) Decorrido o prazo fixado para o efeito, a Impugnante não exerceu direito de audição -não contestado; 12) Em sequência, em 21.09.2022, foi elaborada, pela UGC, da DJT, a Informação nº 155-AIR1/2021, relativa ao assunto “Decisão de Reclamação Graciosa “na qual se considerou a permanência da validade dos pressupostos que de facto e de direito que alicerçaram o projeto de decisão ínsito na Informação nº 139-AIR1/2021, de 05.07.2022, em que se concluía e propunha que o pedido formulado nos autos fosse indeferido e, em consequência se procedesse à notificação da Reclamante sobre a decisão final do pedido-cf.fls.157 a 180do processo de reclamação graciosa apenso aos autos, a fls. 500 a 523 do SITAF; 13) Em 21.09.2022, foi exarado sob a Informação nº 155-AIR1/2021, Despacho da Diretora Adjunta da Justiça Tributária da UGC com o seguinte teor, “Concordando com o informado, determino o indeferimento do pedido formulado nos autos, com todas as consequências legais,disso se notificando a Reclamante para os termos e efeitos do disposto nos arts 35º a 41º do CPPT, conforme Parecer infra.”-cf. fls. 157 do processo de reclamação graciosa apenso aos autos, a fls. 500 do SITAF; 14) Em 21.09.2022, foi emitido, pelo Diretor da UGC, o ofício n.º 716-DJT -2022, sob registo com a referência RF645977150PT, dirigido ao mandatário da Impugnante, por via do qual foi comunicado o despacho referido em 11) –cf. fls. 181a 183do Processo de Reclamação Graciosa apenso aos autos, a fls. 525 a 527 do SITAF. *** A decisão recorrida consignou como factualidade não provada o seguinte: “Não existem factos relevantes para a decisão que importe destacar como não provados, atenta a causa de pedir.” Mais consignou como motivação da matéria de facto o seguinte: 2A convicção do Tribunal, quanto à decisão da matéria de facto, baseou-se na análise crítica da prova produzida nos autos, designadamente nos documentos juntos pelas Partes e nos documentos constantes do PAT e do Processo de Reclamação Graciosa apensos aos autos, que não foram impugnados, assim como nos factos alegados pelas Partes, corroborados pelos documentos juntos, para eles se remetendo a propósito de cada um dos pontos dos factos provados. Relativamente ao facto 8), o mesmo resulta do acesso público ao comunicado da impugnante consultável na página eletrónica identificada, sendo facto notório do conhecimento de qualquer cidadão comum, nos termos do artigo 412.º, n.º 1, do CPC.” *** III. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO In casu, a Recorrente não se conforma com a decisão proferida pelo TRIBUNAL TRIBUTÁRIO DE LISBOA, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida na sequência da decisão de indeferimento da reclamação graciosa, relativa à autoliquidação da CSB referente aos exercícios de 2020 e 2021. Ab initio, importa relevar que, em ordem ao consignado no artigo 639.º, do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282.º, do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso. Assim, ponderando o teor das conclusões de recurso cumpre aferir: Ø Se a decisão recorrida padece de nulidade: o Por omissão de pronúncia; o Por falta de fundamentação; Ø Se incorreu em violação do princípio do inquisitório; Ø Se o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, por errónea interpretação dos pressupostos de facto e de direito, porquanto: o A CSB não é uma contribuição financeira; o Atenta contra os princípios da não retroatividade, da tutela da confiança e da segurança jurídica, da igualdade, da equivalência, e bem assim da legalidade; o Ocorre violação do Direito Comunitário, por desconformidade com o disposto no Regulamento (UE) n.º 806/2014, na Diretiva n.º 2014/59/EU e no Regulamento Delegado (UE) 2015/63 da Comissão. o Existe violação do princípio da especificação orçamental. Ø Improcedendo os aludidos erros de julgamento, se deve ser deferido o Reenvio Prejudicial requerido. Apreciando. Comecemos, então, pela nulidade por omissão de pronúncia. A propósito da omissão de pronúncia dispõe o artigo 125.º, nº1, do CPPT que constitui nulidade a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar. Preceituando, por seu turno, a primeira parte da alínea d), do nº 1, do artigo 615.º do CPC, que a decisão é nula, quando “o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento”. Na verdade, a nulidade da decisão por omissão de pronúncia sucede apenas quando a mesma deixe de decidir alguma das questões suscitadas pelas partes, salvo se a decisão tiver ficado prejudicada pela solução dada a outra questão submetida apreciação do Tribunal. Dir-se-á, neste particular e em abono da verdade que, as questões submetidas à apreciação do tribunal identificam-se com os pedidos formulados, com a causa de pedir ou com as exceções invocadas, desde que não prejudicadas pela solução de mérito encontrada para o litígio. De notar para o efeito que, as questões não são passíveis de qualquer confusão conceptual com as razões jurídicas invocadas pelas partes em defesa do seu juízo de valoração, porquanto as mesmas correspondem a simples argumentos e não constituem questões na dimensão valorativa preceituada no citado normativo 615.º, nº 1, alínea d), do CPC. Conforme doutrinado por ALBERTO DOS REIS (1-Código de Processo Civil anotado, Volume V, Coimbra Editora, 1981 (reimpressão), pág. 143.) “[s]ão, na verdade, coisas diferentes: deixar de conhecer de questão de que devia conhecer-se, e deixar de apreciar qualquer consideração, argumento ou razão produzida pela parte. Quando as partes põem ao tribunal determinada questão, socorrem-se, a cada passo, de várias razões ou fundamentos para fazer valer o seu ponto de vista; o que importa é que o tribunal decida a questão posta; não lhe incumbe apreciar todos os fundamentos ou razões em que elas se apoiam para sustentar a sua pretensão” . Vejamos, então. A Recorrente convoca nulidade por omissão de pronúncia, na medida em que o Tribunal a quo é omisso quanto à violação dos princípios da segurança jurídica e da tutela da confiança, corolários do princípio de Estado de Direito Democrático consagrado no artigo 2.° da CRP. Não lhe assiste, no entanto, razão conforme se retira, com clareza, da seguinte fundamentação jurídica constante na decisão recorrida que patenteia, de forma clara, essa apreciação: “Com efeito, o Tribunal Constitucional tem sustentado o entendimento de que tem de existir um critério de "razoabilidade, quanto ao intervalo dentro do qual o legislador regulamentar podia fixar a taxa efetiva, isto para que o intervalo não fosse de tal modo amplo que criasse uma incerteza intolerável quanto ao grau de imputação aos passivos incidentes” (Acórdão do Tribunal Constitucional, n.º 70/2004, de 28.01.2004, proferido no Processo n.º 57/03 disponível em tribunalconstitucional.pt). Assim, (…) através da determinação dos limites, mínimos e máximos, dessas taxas, a garantia e segurança jurídica do contribuinte não são afetados.(…) Alega, a este respeito, o Impugnante que os atos de autoliquidação da CSB, referentes aos períodos de tributação de 2020 e 2021, padecem de inconstitucionalidade material, porquanto o regime da CSB viola os princípios constitucionais da segurança jurídica e da tutela da confiança, da não retroatividade da lei fiscal, da igualdade tributária, da equivalência, corolário do princípio da igualdade tributária, e da especificação orçamental.(…) Começando pelo princípio da não retroatividade da lei fiscal, dispõe o artigo 103.º, n.º 3 da CRP que “[n]inguém pode ser obrigado a pagar impostos que não hajam sido criados nos termos da Constituição, que tenham natureza retroactiva ou cuja liquidação e cobrança se não façam nos termos da lei”, constituindo tal princípio uma concretização do princípio da segurança jurídica e da tutela da confiança, ínsito no princípio do Estado de Direito, à luz do disposto no artigo 2.º da CRP.(…) Com efeito, a jurisprudência consolidada do Tribunal Constitucional tem interpretado este princípio acentuando uma dupla perspetiva do mesmo, a saber: (
17. i)a proibição constitucional apenas abrange a retroatividade de 1º grau (aqui, retroatividade autêntica); (
18. ii)o referido princípio constitucional aplica-se apenas aos impostos, excluindo-se as outras figuras tributárias (maxime, taxas e contribuições financeiras), pois que, para estas últimas figuras tributárias, mesmo perante uma situação de retroatividade autêntica, a apreciação da conformidade constitucional das normas deverá ter como parâmetro o princípio da tutela da confiança e da segurança jurídica (cf., neste sentido, entre outros, os Acórdãos Tribunal Constitucional n.º 287/90, de 30.10.1990; n.º 128/2009, de 12.03.2009; n.º 85/2010, de 03.03.2010; e n.º 399/10, de 27.10.2010, todos disponíveis em www.tribunalconstitucional.pt).(…) resulta ainda do disposto no artigo 6.º, n.º 1 da Portaria n.º 121/2011, de 30 de março, na redação dada pela Portaria n.º 165-A/2016, de 14 de junho, que “*a+ contribuição sobre o sector bancário é liquidada anualmente pelo sujeito passivo através da declaração de modelo oficial n.º 26, que é aprovada e consta do anexo à presente portaria” (o que resultava já, aliás, do artigo 5.º do Regime da CSB), sendo que “*a+ base de incidência apurada nos termos dos artigos 3.º e 4.º é calculada por referência à média anual dos saldos finais de cada mês, que tenham correspondência nas contas aprovadas no próprio ano em que é devida a contribuição” (cf. n.º 2). Destarte, uma vez que a base de incidência e taxas da CSB foram definidas pela Lei n.º 55- A/2010, de 31 de dezembro, e não posteriormente à entrada em vigor dessa mesma contribuição, nenhum problema se coloca a este respeito. Com efeito, considerando que a base de incidência da CSB tem como referência a média anual dos saldos finais de cada mês, que tenham correspondência nas contas aprovadas no próprio ano em que é devida a contribuição (cf. artigo 6.º, n.º 2 da Portaria 121/2011, de 30 de março), o tributo incide, portanto, sobre os passivos anteriormente constituídos, isto é, sobre os valores com correspondência nas contas aprovadas no próprio ano em que é devida a contribuição (valores de um ano, cujas contas são aprovadas no ao subsequente). Em consequência, incidindo a taxa da CSB sobre o passivo apurado no momento da aprovação das contas, e uma vez que as mesmas são aprovadas no próprio ano em que é devida a CSB, o momento relevante a considerar para efeitos de eventual retroatividade é, pois, o da aprovação das contas e não o do encerramento do exercício, sendo de realçar que o ano económico pode nem coincidir com o ano civil. (Vide Acórdão do Pleno da seção do Contencioso Tributário do STA de 19.06.2019, proferido no âmbito do processo 2340/13.0BELRS (683/17-30). Os elementos da relação jurídico-tributária da CSB só se encontram estabilizados uma vez terminado o ano fiscal. O passivo sobre o qual incide o tributo é apurado no ano do seu pagamento. Razão pela qual, o ato tributário só se concretiza com esse apuramento do passivo. Assim, não se considera que o facto tributário tenha ocorrido em momento anterior ao da criação do tributo em análise, com a Lei n.º 55-A/2010, de 31 de dezembro, em termos configuráveis como sendo de retroatividade autêntica. É que, no caso dos presentes autos, o que se verifica são duas autoliquidações da CSB efetuadas pelo Impugnante (cf. pontos 2) e 5) dos factos provados), com base no passivo relativo a dois períodos anteriores (2019 e 2020), mas que apenas foram apurados posteriormente ao momento da entrada em vigor das Leis n.º 2/2020, de 31 de março, que aprovou o Orçamento de Estado para 2020 (cf. artigo 430.º da referida Lei) e n.º 75-B/2020, de 31 de dezembro, que aprovou o Orçamento de Estado para 2021 (cf. artigo 445.º da referida Lei), respetivamente. Ainda importa realçar que o impugnante invoca, em particular, a Lei n.º 2/2020, de 31 de março (LOE/2020) que entrou em vigor em 01 de abril de 2020, invocando, sem demonstrar, que as contas pudessem ser aprovadas até 31 de março Preceitua o artigo 65.º nº 5 do CSC que: “O relatório de gestão, o relatório separado com a informação não financeira, quando aplicável, as contas do exercício e demais documentos de prestação de contas devem ser apresentados ao órgão competente e por este apreciados, salvo casos particulares previstos na lei, no prazo de três meses a contar da data do encerramento de cada exercício anual, ou no prazo de cinco meses a contar da mesma data quando se trate de sociedades que devam apresentar contas consolidadas ou que apliquem o método da equivalência patrimonial.” Mais refere o artigo 376.º n.º 1 alínea
19. a)do CSC que: “A assembleia geral dos acionistas deve reunir no prazo de três meses a contar da data do encerramento do exercício ou no prazo de cinco meses a contar da mesma data quando se tratar de sociedades que devam apresentar contas consolidadas ou apliquem o método da equivalência patrimonial para deliberar sobre o relatório de gestão e as contas do exercício”. Sendo notório, através do endereço https://www.s....pt/pdfs/investor-relations/s...”, que a reunião da Assembleia Geral Anual do impugnante, para aprovação das contas de 2019, ocorreu no dia 26.05.2020 (facto provado 8), não pode colher o argumento de uma eventual aprovação de contas hipoteticamente aprovada em data anterior a 01 de abril de 2020. Sendo que a Lei do Orçamento de Estado de 2021, foi aprovada em 31 de dezembro ide 2020 iniciando a sua vigência em 01.01.2021, em nada se diferencia das demais Leis de Orçamento de Estado, aplicando-se, sem restrições a jurisprudência já consolidada sobre esta matéria. Em face do exposto, e à luz dos fundamentos aduzidos supra, temos que improcedem também, nesta parte, e sem necessidade de mais amplas considerações, as alegações do Impugnante, pois que não ocorre qualquer violação do princípio da não retroatividade da lei fiscal, à luz do disposto no artigo 103.º, n.º 3 da CRP.” Ora, tendo presente o exposto, e verificando que o Tribunal a quo evidenciou, desde logo, que o princípio da irretroatividade constitui uma concretização do princípio da segurança jurídica e da tutela da confiança, ínsito no princípio do Estado de Direito, à luz do disposto no artigo 2.º da CRP, e que inexiste essa violação, naturalmente, que apreciou e reputou como inexistente essa violação. Ademais, de uma leitura atenta da decisão recorrida, verifica-se que a mesma faz alusão a diversa Jurisprudência que convoca e adere em termos de fundamentação jurídica, a qual aborda, densifica e conclui, pela inexistência de qualquer violação desses princípios. Face ao exposto, e sem necessidade de quaisquer considerandos adicionais, pela improcedência da arguida omissão de pronúncia nos moldes propugnados. Atenhamo-nos, ora, pela NULIDADE ATINENTE À FALTA DE FUNDAMENTAÇÃO da decisão recorrida. A Recorrente alega que a sentença recorrida é nula, uma vez que da mesma não consta qualquer facto atinente ao momento da aprovação das contas, quando é esse o momento que a instância considerou ser o relevante para efeitos de ocorrência do facto tributário. Apreciando. Dispõe o artigo 123.º, nº2, do CPPT que: “O juiz discriminar| também a matéria provada da não provada, fundamentando as suas decisões.” Mais preceitua o artigo 125.º do CPPT, sob a epígrafe de “nulidades da sentença” que: “ 1 - Constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que n~o deva conhecer.” Dir-se-á, neste particular, que esta norma corresponde ao regulamentado no normativo 615.º, nº1, alínea b), do CPC, segundo o qual “é nula a sentença quando n~o especifique os fundamentos de facto e direito que justifiquem a decis~o”. De convocar, ainda neste conspecto, o comando constitucional contemplado no artigo 205.º da CRP o qual prevê que: “As decisões dos tribunais que não sejam de mero expediente s~o fundamentadas na forma prevista na lei”. Com efeito, a nulidade da falta de fundamentação de facto e de direito está relacionada com o comando do artigo 607.º, nº 3, do CPC, que impõe ao juiz não só o dever de discriminar os factos que considera provados, como também de indicar, interpretar e aplicar as normas jurídicas correspondentes. Como doutrina ALBERTO DOS REIS (2-Código de Processo Civil, Vol. V, p. 139.), “[u]ma decis~o sem fundamentos equivale a uma conclus~o sem premissas; é uma peça sem base.” Mais importa ter presente que, no atinente à falta de fundamentação de facto, a doutrina tem entendido que o vício em análise apenas se verifica quando ocorre falta absoluta de especificação dos fundamentos de facto ou dos fundamentos de direito, o mesmo sucedendo com a Jurisprudência dos Tribunais Superiores a qual aduz que “[P]ara que a sentença padeça do vício que consubstancia esta nulidade é necessário que a falta de fundamentação seja absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente. Por outras palavras, o que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação, tanto de facto, como de direito. Já a mera insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, podendo afectar o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada em recurso, mas não produz nulidade. Igualmente não sendo a eventual falta de exame crítico da prova produzida (cfr.artº.607, nº.4, do C.P.Civil) que preenche a nulidade sob apreciação. No processo judicial tributário o vício de não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário (3-Vide, designadamente, Acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul, proferido no processo nº 09420/16, de 29.06.2016.) ”. No caso em apreço, compulsado o teor da decisão recorrida verifica-se que no item IV, epigrafado de “fundamentação” estão elencados os factos provados deles constando, expressa e individualmente, o meio probatório que permitiu a fixação da aludida factualidade. No atinente à factualidade não provada, o Tribunal a quo consignou expressamente que inexistem factos a relevar para o efeito, evidenciando depois na motivação da decisão de facto as razões em que fundou o seu juízo de entendimento. Ora, face ao supra aludido não assiste qualquer razão à Recorrente quando aduz que a decisão recorrida padece de nulidade por falta de fundamentação, porquanto, contrariamente ao por si propugnado, a mesma contempla toda a factualidade relevante para dirimir o litígio nos moldes em que foi decidido, explicitando, na motivação da matéria de facto, e ulteriormente, na fundamentação de direito quais os motivos por que entendeu julgar improcedentes os vícios invocados. Note-se que, se a interpretação dos pressupostos de facto ao regime jurídico vigente não traduz a solução perfilhada pelo Tribunal a quo, tal situação em nada traduz nulidade, quando muito erro de julgamento (4-A propósito da especificação dos fundamentos de facto e de direito na decisão, diz-nos Alberto dos Reis que é preciso distinguir-se entre a “falta absoluta de motivaç~o, da motivaç~o deficiente, medíocre ou errada. O que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas n~o produz nulidade.”, In Ob. citada, Vol. V, pág. 140.) . De relevar, outrossim, que nenhuma censura merece a fixação da matéria de facto, não carecendo de qualquer particularização atinente à matéria respeitante à aprovação das contas, mormente, quanto à data da sua concretização. E isto porque, diz-nos, desde logo, o artigo 65.º, nº5, do CSC que o prazo regra para a apresentação das contas do exercício e demais documentos de contas, sempre se define num prazo a contar da data de encerramento do exercício. Ademais, no caso vertente, a Recorrente nunca sindicou e apartou a aplicabilidade do regime regra à realidade fática em contenda, conforme resulta da sua p.i. e inclusivamente das suas alegações de recurso. Por outro lado, há que convocar a realidade contemplada nos pontos 2) a 7) do probatório, sendo que das declarações nelas constantes, cujos elementos declarativos resultam dos valores apurados nas contas aprovadas, consegue-se extrair, com razoabilidade, o que, verdadeiramente releva para a decisão da causa, ou seja, que as contas foram aprovadas durante os anos em causa, como decorre da lei, e antes da apresentação da declaração em causa. Sendo, outrossim, de evidenciar que nos pontos 3), e 6), do probatório, é corporizada a forma de apuramento efeitos do apuramento do tributo a autoliquidar, permitindo-se inferir nesse exato sentido. Note-se, outrossim, e neste concreto particular que de uma leitura atenta das próprias instruções constantes da declaração modelo 26 (particularmente o anexo à Portaria n.º 165-A/2016, de 14 de junho, ponto 5) se infere nesse sentido, porquanto do mesmo resulta que: “[a] base de incidência apurada é sempre calculada por referência média anual dos saldos finais de cada mês, que tenham correspondência nas contas aprovadas no próprio ano em que é devida a contribuição”. Ademais, há que valorar, em conformidade, que nos encontramos perante autoliquidações, as quais, como é consabido, se presumem verdadeiras, sendo que se a própria Recorrente nunca colocou em causa a veracidade dos elementos pela mesma declarados, ter-se-á que concluir que os elementos declarados têm correspondência com as contas aprovadas nos exercícios em contenda. E por assim ser não pode, pois, sustentar-se que a decisão em crise seja nula por falta de fundamentação de facto e de direito, pois que os pressupostos de facto e de direito que conduziram ao sentido decisório acolhido na decisão recorrida se mostram nele evidenciados de forma objetiva, lógica e racional, com a devida apreciação crítica da prova produzida nos autos. Improcede, assim, a arguida nulidade por falta de fundamentação. No concernente ao princípio do inquisitório, e face ao anteriormente decidido, naturalmente que a aludida alegação terá de improceder, porquanto, como devidamente densificado anteriormente, os factos dados como provados são suficientes para o dissídio em questão e permitem a decisão dos autos. Logo, inexistem quaisquer diligências em falta e que carecessem, naturalmente, de ser encetadas por parte do Tribunal a quo, improcedendo, assim e sem necessidade de quaisquer considerandos adicionais, a aludida alegação. *** Atentemos, ora, no erro de julgamento por errónea interpretação dos pressupostos de facto e de direito. Comecemos por convocar o respetivo quadro normativo. De relevar, desde já, que a CSB foi implementada em Portugal através da Lei n.º 55 A/2010, de 31 de dezembro, tendo sido sucessivamente prorrogada a sua vigência pelas Leis do Orçamento do Estado subsequentes, nomeadamente, pelos artigos 182.º da Lei n.º 64B/2011, de 30 de dezembro, 252.º da Lei n.º 66-B/2012, de 31 de dezembro, 226.º da Lei n.º 83C/2013, de 31 de dezembro, 235.º da Lei n.º 82-B/2014, de 31 de dezembro, Lei 59.º-C/2015, de 30 de dezembro, 185.º da Lei n.º 7-A/2016, de 30 de março, 141.º da Lei nº 42/2016, de 28 de dezembro, 141.º da Lei nº 71/2018, 135.º da Lei nº 114/2017, 141.º, da Lei nº 71/2018, 338.º, da Lei nº2/2020, 348.º da Lei nº 75-B/2020 e 318.º da Lei nº 12/2022. Sendo, outrossim, de relevar que a mesma foi objeto de regulamentação pela Portaria 121/2011, de 30 de março, a qual veio a ser alterada pelas Portarias n.ºs 77/2012, de 26 de março, 64/2014, de 12 de março, 176-A/2015, de 12 de junho e 165-A/2016, de 14 de junho. Quanto ao concreto regime jurídico vigente à data da prática dos factos tributários, como visto, data das contribuições autoliquidadas e em contenda, importa ressalvar, designadamente, os normativos que infra se convocam e descrevem. Ab initio, importa ter presente o artigo 1.º do REGIME JURÍDICO DAS CONTRIBUIÇÕES SOBRE O SETOR BANCÁRIO (RJCSB), o qual concretiza o seu objeto, sendo que a incidência subjetiva do tributo, está consignada no seu artigo 2.º da qual resulta que são sujeitos passivos da CSB: “
20. a)as instituições de crédito com sede principal e efetiva da administração situada em território português;
21. b)as filiais em Portugal de instituições de crédito que não tenham a sua sede principal e efetiva da administração em território português;
22. c)As sucursais em Portugal de instituições de crédito com sede principal e efetiva fora do território português.” No concernente à incidência objetiva, a mesma encontra-se materializada no seu artigo 3.º da qual resulta que: “a contribuição sobre o sector bancário incide sobre:
23. a)O passivo apurado e aprovado pelos sujeitos passivos deduzido, quando aplicável, dos elementos do passivo que integram os fundos próprios, dos depósitos abrangidos pela garantia do Fundo de Garantia de Depósitos, pelo Fundo de Garantia do Crédito Agrícola Mútuo ou por um sistema de garantia de depósitos oficialmente reconhecido nos termos do artigo 4.º da Diretiva 2014/49/UE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 16 de abril de 2014, ou considerado equivalente nos termos do disposto na alínea
24. b)do n.º 1 do artigo 156.º do Regime Geral das Instituições de Crédito e Sociedades Financeiras, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 298/92, de 31 de dezembro, dentro dos limites previstos nas legislações aplicáveis, e dos depósitos na Caixa Central constituídos por caixas de crédito agrícola mútuo pertencentes ao sistema integrado do crédito agrícola mútuo, ao abrigo do artigo 72.º do Regime Jurídico do Crédito Agrícola Mútuo e das Cooperativas de Crédito Agrícola, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 24/91, de 11 de janeiro, e republicado pelo Decreto-Lei n.º 142/2009, de 16 de junho;
25. b)o valor nacional dos instrumentos financeiros derivados fora do balanço apurado pelos sujeitos passivos.” Sendo que a taxa aplicável se encontra plasmada no artigo 4.º estatuindo-se, por um lado, que a taxa aplicável à base de incidência definida pela alínea
26. a)do artigo 3.º varia entre 0,01 % e 0,110 % em função do valor apurado (n.º 1), e que a taxa aplicável à base de incidência definida pela alínea
27. b)do mesmo normativo varia entre 0,000 10 % e 0,000 30 % em função do valor apurado (n.º 2). Por seu turno, a liquidação do tributo encontra-se preceituada no artigo 5.º, estabelecendo, outrossim, o artigo 8.º do RJCSB que, “a base de incidência definida pelo artigo 3.º, as taxas aplicáveis nos termos do artigo 4.º, bem como as regras de liquidação, de cobrança e de pagamento da contribuição são objeto de regulamentação por portaria do Ministro das Finanças, ouvido o Banco de Portugal”. Sendo que, como já evidenciado anteriormente, as condições de aplicação da CSB foram regulamentadas pela Portaria n.º 121/2011, de 30 de março, com as alterações introduzidas Portarias n.ºs 77/2012, de 26 de março, 64/2014, de 12 de março, 176-A/2015, de 12 de junho, e 165-A/2016, de 14 de junho. Para o caso vertente, há que convocar, primeiramente, o artigo 2.º da aludida Portaria, da qual resulta a incidência subjetiva, estando, por seu turno, a incidência objetiva plasmada no artigo 3.º Estabelecendo, por sua vez, o n.º 1, do artigo 4.º relativamente à quantificação da base de incidência que para efeitos do disposto na alínea
28. a)do artigo 3.º, se entende por passivo o conjunto dos elementos reconhecidos em balanço que, independentemente da sua forma ou modalidade, representem uma dívida para com terceiros, com exceção dos elementos enunciados nas respetivas alíneas
29. a)a f). E, o seu n.º 2 estatui que para efeitos do disposto na alínea
30. a)do artigo 3.º, ter-se-ão de observar as regras seguintes: “
31. a)o valor dos fundos próprios, incluindo os fundos próprios de nível 1 e os fundos próprios de nível 2, compreende os elementos positivos que contam para o seu cálculo de acordo com o disposto na Parte II do Regulamento (UE) 575/2013 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 26 de junho, tendo em consideração as disposições transitórias previstas na Parte X do mesmo Regulamento que, simultaneamente, se enquadrem no conceito de passivo tal como definido no número anterior;
32. b)Os depósitos abrangidos pela garantia do Fundo de Garantia de Depósitos, pelo Fundo de Garantia do Crédito Agrícola Mútuo ou por um sistema de garantia de depósitos oficialmente reconhecido nos termos do artigo 4.º da Diretiva 2014/49/UE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 16 de abril de 2014, ou considerado equivalente nos termos do disposto na alínea
33. b)do n.º 1 do artigo 156.º do Regime Geral das Instituições de Crédito e Sociedades Financeiras, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 298/92, de 31 de dezembro, dentro dos limites previstos nas legislações aplicáveis relevam apenas na medida do montante efetivamente coberto por esses Fundos.” No que concerne às taxas, de acordo com o artigo 5º da Portaria a taxa aplicável à base de incidência definida pela alínea
34. a)do artigo 3.º é de 0,110% sobre o valor apurado (n.º 1) enquanto a taxa aplicável à base de incidência definida pela alínea
35. b)do artigo 3.º é de 0,000 30% sobre o valor apurado (n.º 2). No que respeitante ao procedimento e forma de liquidação, estatui o artigo 6.º da Portaria, que: “1 - A contribuição sobre o sector bancário é liquidada anualmente pelo sujeito passivo através da declaração de modelo oficial n.º 26, que é aprovada e consta do anexo à presente portaria. 2 - A base de incidência apurada nos termos dos artigos 3.º e 4.º é calculada por referência à média anual dos saldos finais de cada mês, que tenham correspondência nas contas aprovadas no próprio ano em que é devida a contribuição. 3 - A declaração a que se refere o n.º 1 é enviada por transmissão eletrónica de dados até ao último dia do mês de junho, podendo ser obtida por impressão em papel formato A4 a partir do site www.portaldasfinancas.gov.pt. 4 - A liquidação prevista no n.º 1 pode ser corrigida pela administração fiscal nos prazos previstos nos artigos 45.º e 46.º da lei geral tributária, caso sejam verificados erros ou omissões que determinem a exigência de um valor da contribuição superior ao liquidado. 5 - Na falta de liquidação da contribuição nos termos do n.º 1, a mesma tem por base os elementos de que a administração fiscal disponha.” Quanto ao pagamento, estabelece o artigo 7.º que, a CSB devida é paga até ao último dia do prazo estabelecido para o envio da declaração referida no artigo anterior nos locais de cobrança legalmente autorizados (n.º 1), sendo, ainda, aplicáveis as regras previstas na LGT e no CPPT, designadamente em matéria de fiscalização e de recurso aos meios processuais tributários. Visto o quadro normativo, importa, então, analisar do erro de julgamento por errónea apreciação dos pressupostos de facto e de direito. Comecemos pela errónea caraterização do tributo. Aduz a Recorrente que existiu um erro de julgamento atenta uma deficiente caracterização da natureza do tributo, desde logo, porque não releva a finalidade alegada pelo legislador de prevenção de riscos sistémicos, nem, tão-pouco, a criação do Fundo de Resolução, cuja afetação da receita ocorreu em momento posterior à extinção da relação jurídica, sendo, outrossim, indefensável a existência de um perfil preventivo. Apreciando. Comecemos, então, por aferir da concreta natureza do Tributo, ou seja, se o mesmo é, efetivamente, uma Contribuição Financeira como sentenciado, ou ao invés, um imposto. De relevar, desde já, que a questão da natureza jurídica da CSB, assim como a aduzida violação dos princípios constitucionais, ora em contenda, tem sido objeto de profusa jurisprudência por parte do STA. Dele se dando conta, designadamente, no âmbito do Processo n.º 2340/13.0BELRS (683/17), de 19/06/2019, proferido em julgamento ampliado, e bem assim nos Acórdãos lavrados designadamente, no âmbito dos processos n.º 2340/13.0BELRS (683/17-30), de 19/06/19; n.º 2132/14.9BELRS (308/18), de 03/07/19, n.º 2130/14.2BELRS (486/17), de 04/09/19, n.º 2456/16.0BELRS (730/18), de 04/09/19, n.º 2697/13.2BEPRT (436/17), de 11/09/19, n.º 3125/16.7BELRS, de 11/07/19, n.º 837/15.6BELRS, de 11/07/19, n.º 2135/15.6BEPRT (901/17-30), de 03/07/19, n.º 2666/16.0BELRS (1066/17), de 11/07/19, n.º 2133/14.7BELRS (382/17), de 11/07/19, n.º 251/14.0BEFUN (299/17-30), de 11/07/19, n.º 2883/16.3BELRS (1261/17), de 18/09/19, n.º 2744/16.6BELRS, de 16/09/19, n.º 498/12.4BELRS (494/18-30), de 25/09/19, n.º 1270/14.2BELRS (781/17-30), de 30/10/19, n.º 142/14.5BEPRT (984/17-30), de 26/11/19, n.º 2867/16.1BELRS, de 27/11/19, n.º 2708/16.0BEPRT, de 17/12/19, n.º 2631/16.8BELRS, de 05/02/20, n.º 2923/12.5BELRS (736/17-30), de 05/02/20, 2993/15.BELRS (542/18-30), de 05/02/20, 2273/16.8BELRS, de 12/02/20, 2921/17, de 06/05/20, 2051/13.6BELRS (44/17-30), de 17/06/20, 2381/15.2BELRS (1165/17), de 17/06/20, e 2356/14.9BELRS, de 17/06/20 e 02494/16.3BEPRT, de 16/02/2022. Este TCAS, no âmbito, designadamente, dos processos nºs 2165/16, de 03.04.2025, e 759/17, de 09.01.2025, pronunciou-se sobre as questões em contenda, tendo acolhido designadamente, a fundamentação jurídica constante no Acórdão proferido no processo nº 811/18, datado de 05 de dezembro de 2024, nos quais se assumiu a natureza jurídica de Contribuição Financeira. E bem assim o RJCSB não padecer inconstitucionalidade orgânica e material, por violação dos princípios constitucionais da legalidade, da não retroatividade, da tutela da confiança e da segurança jurídica, da igualdade, capacidade contributiva e equivalência. Ora, tendo presente que, como vimos, tem sido julgado de forma uniforme e unânime que a CSB tem a natureza de contribuição financeira, eximimo-nos de expender quaisquer considerandos adicionais, limitando-nos a convocar a fundamentação jurídica constante no Acórdão proferido em Plenário pelo STA, no âmbito do processo nº 02340/13.0BELRS 0683/17, datado de 19 de junho de 2019 e do qual se extrata, designadamente, o seguinte: “Como é sabido, na categoria dos tributos englobam-se os impostos, as taxas e as contribuições (as especiais e as financeiras) — cfr. a al.
36. i)do nº 1 do art. 165º, da CRP e os arts. 3º e 4º da LGT. — Quanto ao imposto, não sofre controvérsia que se caracteriza como prestação pecuniária unilateral, imposta coactivamente pelo Estado ou por uma entidade pública, sem carácter sancionatório, visando a obtenção de receitas para a satisfação de necessidades e fins públicos (Cfr. Teixeira Ribeiro, Lições de Finanças Públicas, Coimbra, 1977, p. 262.) e tendo como pressuposto a capacidade contributiva do respectivo sujeito, revelada através do rendimento ou da sua utilização e do património (cfr. o nº 1 do art. 4° da LGT). — Já no que respeita às taxas (As quais estão sujeitas «a um enquadramento constitucional preciso, dominado pelo princípio da equivalência e pela reserva do seu regime geral a lei parlamentar, um enquadramento que se explica pela natureza coactiva que as taxas possuem e ao qual não se deve admitir fiquem sujeitas também as prestações onde a coactividade esteja em falta» - cfr. Sérgio Vasques, O Princípio da Equivalência como Critério de Igualdade Tributária, Almedina, 2008, p. 149.), a generalidade da doutrina e da jurisprudência (Cfr., entre outros, os acs. do STA, de 04/07/2018, proc. nº 01102/17, de 17/02/2016, proc. nº 0458/15, de 16/12/2015, proc. nº 75/14, de 4/11/2015, proc. nº 1082/13, 05/06/2013, proc. nº 876/12 e de 7/11/2012, proc. nº 564/12.), pondera que o critério de distinção entre o imposto e a taxa assenta, no geral e essencialmente, na bilateralidade ou na unilateralidade: a taxa é bilateral (com um sentido de sinalagma que supõe uma contrapartida prestacional administrativa específica, que não existe no imposto), correspondendo-lhe uma prestação pecuniária e impositiva devida a uma entidade que exerça funções públicas, em contrapartida de uma prestação por parte dessa entidade, provocada ou utilizada pelo sujeito passivo (E a prestação da entidade pública há-de consistir (na tipologia consagrada na LGT, na Lei das Finanças Locais e no Regime Geral das Taxas das Autarquias Locais) na prestação de um serviço público, na utilização privativa de bens do domínio público e na remoção de obstáculo jurídico ao comportamento dos particulares (cfr. Alberto Xavier, Manual de Direito Fiscal, Vol. I, Lisboa, 1981, p. 42; Casalta Nabais, Contratos Fiscais, Coimbra 1994, 236; Diogo Leite Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, Lei Geral Tributária, Anotada e comentada, Editora Encontro da escrita, 4ª ed. 2012, pp. 70/71, anotação 4 ao art. 3º).), sendo que, como se sublinha no acórdão do Tribunal Constitucional n° 365/03, de 14/7/2003, a apontada relação sinalagmática/bilateral «há-de ter um carácter substancial ou material, e não meramente formal», o que «não implica, porém, que se exija uma equivalência económica rigorosa entre ambos, não sendo incompatível com a natureza sinalagmática da taxa o facto de o seu montante ser superior (e porventura até consideravelmente superior) ao custo do serviço prestado. O que não pode é ocorrer uma «desproporção intolerável» (Ac. nº 1140/96, in DR II Série, de 10/2/97), ou seja, “manifesta” e comprometedora, “de modo inequívoco, [d]a correspectividade pressuposta na relaç~o sinalagm|tica”, sendo certo que a sua aferição há-de tomar em conta, não apenas o valor da quantia a pagar, mas também a utilidade do serviço prestado.» Portanto, apesar de se acentuar a relação comutativa entre a prestação e a taxa (Ainda assim, citando a doutrina, no acórdão do Tribunal Constitucional, nº 418/17, de 13/07/2017, também se sublinha que «[a] taxa tem igualmente a finalidade de angariação de receita. Mas enquanto que nos impostos esse propósito fiscal está dissociado de qualquer prestação pública, na medida em que as receitas se destinam a prover indistintamente às necessidades financeiras da comunidade, em cumprimento de um dever geral de solidariedade, nas taxas surge relacionado com a compensação de um custo ou valor das prestações de que o sujeito passivo é causador ou benefici|rio. Assim, ‘a bilateralidade das taxas não passa apenas pelo seu pressuposto, constituído por dada prestação administrativa, mas também pela sua finalidade, que consiste na compensação dessa mesma prestação. Se a taxa constitui um tributo comutativo não é simplesmente porque seja exigida pela ocasião de uma prestação pública mas porque é exigida em função dessa prestação, dando corpo a uma relação de troca com o contribuinte’ (Sérgio Vasques, em ‘Manual de Direito Fiscal’, p|g. 207, ed. de 2011, Almedina).»), também se pondera que, (
37. i)apesar de a equivalência se reconduzir a uma equivalência jurídica (cfr. o art. 4º do RTL) entre as prestações e não a uma equivalência económica — equivalência jurídica que deve, ainda assim, fundamentar-se numa relação entre o custo do serviço e o valor da prestação e ser materialmente determinada segundo os princípios da igualdade e da proporcionalidade (Cfr. Suzana Tavares da Silva, As Taxas e a Coerência do Sistema Tributário, CEJUR, Outubro de 2008, pp. 60/61. Idem, A Tutela jurisdicional dos sujeitos passivos das taxas, Conferência – A tutela jurisdicional efectiva dos sujeitos passivos das taxas, Coimbra, 3 de Fevereiro de 2011 – AOCDC / Almedina, pp. 4/5.) — ainda assim, (
38. ii)a eventual não visibilidade de bilateralidade efectiva entre as prestações também «não permite concluir, ipso facto e de forma imediata, que um determinado tributo tem natureza de imposto: importa ainda verificar se estamos perante uma “contribuiç~o”, tributo em relação ao qual a bilateralidade pode apresentar-se em termos menos visíveis, aceitando-se, por isso, a utilização de um critério distintivo que além de assentar no pressuposto do tributo, assente também na finalidade deste.» — Todavia, porque a revisão constitucional de 1997 introduziu, a propósito da delimitação da reserva parlamentar, a categoria tributária das contribuições financeiras a favor das entidades públicas (A referência “surge feita em sede do recorte constitucional do princípio da legalidade fiscal, distinguindo a tal respeito: os impostos cuja disciplina essencial, isto é, a relativa aos elementos essenciais de cada imposto (a incidência, a taxa, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes), deve constar de lei do Parlamento (Assembleia da República), ou de decreto-lei do Governo devidamente autorizado por específica lei parlamentar; as taxas cuja reserva legislativa do Parlamento se limita ao seu «regime geral»; e as demais contribuições financeiras a favor das entidades públicas em relação às quais a reserva parlamentar também é apenas a relativa ao seu «regime geral»” — Casalta Nabais, Taxas e contribuições financeiras a favor das entidades públicas e contribuições para a segurança social, Sobre o Regime Jurídico das Taxas, p. 16, Lisboa: Centro de Estudos Judiciários, 2015. Disponível na internet:<URL: http://www.cej.mj.pt/cej/recursos/ebooks/Administrativo_fiscal/ e b_Taxas_contribuicoes_financeiras.pdf.), alargando, assim, a cobertura constitucional a um conjunto de tributos parafiscais que se situam num ponto intermédio entre a taxa e o imposto (cfr. a al.
39. i)do nº 1 do art. 165º, bem como o art. 103º, ambos da CRP), parte da doutrina passou a aceitar, a partir daquela alteração, a autonomia (relativamente aos impostos e às taxas) de uma terceira categoria de tributos: as contribuições financeiras. Não é, porém, tarefa fácil a de proceder à qualificação de tais tributos. Se para distinguir entre o imposto e a contribuição especial pode relevar a enunciação operada no nº 3 do art. 4º da LGT (em que a própria lei considera impostos as contribuições especiais ali referenciadas — «que assentam na obtenção pelo sujeito passivo de benefícios ou aumentos de valor dos seus bens em resultado de obras públicas ou da criação ou ampliação de serviços públicos ou no especial desgaste de bens públicos ocasionados pelo exercício de uma actividade»), já no que se refere à distinção entre a contribuição financeira, o imposto e a taxa, pouco relevará o teor meramente indicativo da classificação operada no art. 3º da LGT. Certo é, porém, que, neste âmbito, a doutrina e a jurisprudência do Tribunal Constitucional têm vindo a ponderar a base conceptual para a compreensão e caracterização desta categoria tributária (contribuições financeiras) conforme se pode ver, entre outros, do acórdão nº 365/2008, de 02/07/2008 (relativamente à taxa de regulação e supervisão cobrada pela ERC — Entidade Reguladora para a Comunicação Social), onde se pondera o seguinte: «... fugindo a esta divisão dicotómica dos tributos, tem sido apontada a existência de outras figuras marginais designadas como tributos parafiscais (artigo 3.º, n.º 1, a), da Lei Geral Tributária), nos quais se incluem, com especial visibilidade, as contribuições cobradas para a cobertura das despesas de pessoas colectivas públicas não territoriais, que resultam numa verdadeira consignação subjectiva de receitas (...). A criação de tais contribuições a favor de determinadas pessoas colectivas públicas distintas da Administração estadual, regional ou local, visam o seu sustento financeiro, escapando à disciplina jurídica clássica, como forma de evitar o crescimento do défice das contas públicas e contornar a rigidez do regime dos impostos, através da previsão de meios financeiros mais dúcteis. Como escreveu SOUSA FRANCO: “Nas contribuições parafiscais h| (…) uma maior agilidade atribuída à administração pública, quanto ao modo de criação e agravamento e quanto ao próprio regime geral dessas receitas, tornando mais f|cil o seu processo de lançamento, liquidaç~o e cobrança” (...)». Por sua vez, no acórdão nº 539/2015, de 20/10/2015 (taxa de segurança alimentar mais), o Tribunal Constitucional considerou o seguinte: «As contribuições distinguem-se especialmente das taxas porque não se dirigem à compensação de prestações efetivamente provocadas ou aproveitadas pelo sujeito passivo, mas à compensação de prestações que apenas presumivelmente são provocadas ou aproveitadas pelo sujeito passivo, correspondendo a uma relação de bilateralidade genérica. Preenchem esse requisito as situações em que a prestação poderá beneficiar potencialmente um grupo homogéneo ou um conjunto diferenciável de destinatários e aquelas em que a responsabilidade pelo financiamento de uma tarefa administrativa é imputável a um determinado grupo que mantém alguma proximidade com as finalidades que através dessa atividade se pretendem atingir (sobre estes aspetos, Sérgio Vasques, ob. cit., p|g. 221, e Suzana Tavares da Silva, em “As taxas e a coerência do sistema tribut|rio”, p|g. 89-91, 2ª edição, Coimbra Editora).» Também no acórdão nº 418/17, de 13/07/2017 (No qual o Tribunal Constitucional, afastando a natureza jurídica da taxa ali em questão (taxa municipal de protecção civil cobrada pelo Município de Vila Nova de Gaia), considerou estarmos perante um verdadeiro imposto.), se seguiu entendimento semelhante: «As contribuições distinguem-se especialmente das taxas porque não se dirigem à compensação de prestações efetivamente provocadas ou aproveitadas pelo sujeito passivo, mas à compensação de prestações que apenas presumivelmente são provocadas ou aproveitadas pelo sujeito passivo, correspondendo a uma relação de bilateralidade genérica. Preenchem esse requisito as situações em que a prestação poderá beneficiar potencialmente um grupo homogéneo ou um conjunto diferenciável de destinatários e aquelas em que a responsabilidade pelo financiamento de uma tarefa administrativa é imputável a um determinado grupo que mantém alguma proximidade com as finalidades que através dessa atividade se pretendem atingir (sobre estes aspetos, Sérgio Vasques, ob. cit., p|g. 221, e Suzana Tavares da Silva, em ‘As taxas e a coerência do sistema tribut|rio’, p|g. 89-91, 2.ª edição, Coimbra Editora). Por via da nova redação dada à norma do artigo 165.º, n.º 1, alínea i), a Constituição autonomizou uma terceira categoria de tributos, para efeitos de reserva de lei parlamentar, relativizando as diferenças entre os tributos unilaterais e os tributos comutativos e obrigando a uma reformulação da discussão sobre a exigência da reserva de lei, relativamente às contribuições especiais que não se pudessem enquadrar no preciso conceito de taxa.» Sobre a matéria se debruçaram, igualmente, os acórdãos nº 613/2008, de 10/12/2008 (taxas de regulação e supervisão cobradas pela ERC); nº 152/2013, de 20/03/2013 (taxas de utilização do espectro radioléctrico); nº 80/14, de 22/01/2014 (“penalização” por emissões excedentárias de dióxido de carbono); nº 7/19, de 08/01/2019 (contribuição extraordinária sobre o sector energético - CESE). No referido acórdão nº 80/14, exarou-se o seguinte: «Assim, pode dizer-se que o imposto consiste numa contribuição imposta pelo poder público a todos ou a uma certa categoria de pessoas, destinada a financiar o Estado e as funções públicas em geral. Trata-se de uma prestação pecuniária unilateral, uma vez que não tem como contrapartida uma qualquer contraprestação específica atribuída ao contribuinte por parte do Estado, mas apenas a contrapartida genérica do funcionamento dos serviços estaduais. Ao caráter unilateral do imposto contrapõe-se a natureza bilateral ou sinalagmática da taxa. Esta traduz-se na contrapartida de um serviço específico prestado pelo Estado (ou por outra pessoa coletiva pública ou dotada de poderes públicos) ou da vantagem decorrente da utilização individual de um bem público ou do prejuízo causado a um bem coletivo (vide J.J. Gomes Canotilho e Vital Moreira, em "Constituição da República Portuguesa Anotada", Volume I, pág. 1093, da 4.ª Edição, da Coimbra Editora). A sinalagmaticidade que caracteriza as quantias pagas a título de taxa só existirá quando se verifique uma contrapartida resultante da relação concreta com um bem semipúblico, que, por seu turno, se pode definir como um bem público que satisfaz, além de necessidades coletivas, necessidades individuais (vide Teixeira Ribeiro, em "Noção jurídica de taxa", na "Revista de Legislação e de Jurisprudência", ano 117.º, pág. 291). A taxa "pressupõe, ou dá origem, a uma contraprestação específica resultante de uma relação concreta (que pode ser ou não de benefício) entre o contribuinte e um bem ou serviço público", sendo "grande a variabilidade do conteúdo jurídico do conceito, resultante da diversidade das situações que geram as obrigações de taxa e das múltiplas delimitações formais da respetiva noção financeira" (Sousa Franco, em "Finanças Públicas e Direito Financeiro", volume II, pág. 63-64, da 4.ª Edição, da Almedina). Atualmente, podemos encontrar no artigo 4.º, n.º 2, da LGT, acima transcrito, a previsão dos factos que poderão dar lugar à cobrança de taxas, as quais assentam "na prestação concreta de um serviço público, na utilização de um bem do domínio público ou na remoção de um obstáculo ao comportamento dos particulares". No entanto, o sistema fiscal português conhece uma grande variedade de outras figuras tributárias que não se acomodam facilmente às categorias de taxa ou de imposto. Daí que, fugindo a esta divisão dicotómica, alguma doutrina tenha começado a apontar a existência de uma categoria intermédia de tributos, na qual se enquadram outras figuras marginais designadas como tributos parafiscais (cf. artigo 3.º, n.º 1, alínea a), da lei Geral Tributária). Não obstante a existência destas figuras tributárias no sistema fiscal português, o próprio texto constitucional anterior à revisão operada em 1997, ao estabelecer a reserva de lei parlamentar em matéria fiscal, consagrava no artigo 168.º (atual artigo 165.º) uma marcada distinção entre os impostos e as demais categorias tributárias, convidando a uma representação dicotómica dos tributos. Assim, para efeitos de reserva de lei parlamentar, a doutrina e a jurisprudência distinguiam entre impostos (abrangidos pela reserva de lei parlamentar) e taxas (não sujeitas a tal reserva) e procuravam equiparar os apelidados tributos parafiscais à categoria dos impostos ou à das taxas, para concluírem se a sua criação estava ou não sujeita ao princípio da reserva de lei formal (vide Nuno Sá Gomes, em "Manual de Direito Fiscal", vol. I, pág. 315 e seg., da 12.ª ed., do Rei dos Livros, Sousa Franco, na ob. cit., pág. 74-76, e Casalta Nabais, em "O dever fundamental de pagar impostos", pág. 256-257, da ed. de 1998, da Almedina). A jurisprudência do Tribunal Constitucional sobre esta matéria, por seu turno, foi firmando, aliás, o entendimento no sentido de alargar a noção constitucional de imposto e da reserva de lei parlamentar a todos os tributos que não possam rigorosamente dizer-se taxas, por forma a prevenir que o legislador subvertesse a distribuição constitucional de competências, lançando mão de tributos que, não sendo verdadeiramente unilaterais, não chegam no entanto a ser taxas. Podemos encontrar exemplos desse entendimento em diversos acórdãos sobre as antigas taxas de regulação económica, em que o Tribunal Constitucional admite a sua equiparação aos impostos, pelo menos, para efeitos da reserva de lei parlamentar. É o caso, entre outros, dos Acórdãos n.ºs 261/86 (taxas sobre produtos oleaginosos), 387/91 (taxas sobre as vendas de pastas químicas), 369/99, 370/99 e 96/00 (taxas da peste suína). Contudo, com a revisão constitucional de 1997, a alteração introduzida na redação da alínea i), do n.º 1, do artigo 165º, da Constituição (anterior alínea i), do n.º 1, do artigo 168.º), veio obrigar a uma reformulação dos pressupostos da discussão sobre esta matéria. Onde anteriormente o artigo 168º, n.º 1, alínea i), da Constituição dizia que "é da exclusiva competência da Assembleia da República legislar sobre as seguintes matérias, salvo autorização ao Governo: [...]
40. i)Criação de impostos e sistema fiscal [...]" passou a constar que "é da exclusiva competência da Assembleia da República legislar sobre as seguintes matérias, salvo autorização ao Governo: [...]
41. i)Criação de impostos e sistema fiscal e regime geral das taxas e demais contribuições financeiras a favor das entidades públicas [...]". Conforme resulta da consulta dos trabalhos parlamentares da Revisão Constitucional de 1997, a referência às contribuições financeiras constante da alínea i), do n.º 1, do artigo 165.º, da Constituição, procurou abranger precisamente o mencionado tertium genus. Assim, para efeitos de submissão dos diversos tipos de tributo ao princípio da reserva de lei formal, a nova redação do artigo 165.º, n.º 1, alínea i), da Constituição, passou a fazer referência a três espécies tributárias, autonomizando a categoria das "contribuições financeiras" a par das taxas e dos impostos, continuando estes sujeitos à reserva da lei formal, enquanto, relativamente às taxas e às contribuições financeiras, apenas a definição do seu regime geral terá que respeitar a reserva de lei parlamentar. Com esta alteração deixou de fazer qualquer sentido equiparar a figura das contribuições financeiras aos impostos para efeitos de considerá-las sujeitas à reserva da lei formal.» Em suma, o Tribunal Constitucional além de ter aceitado a autonomização dos impostos, das taxas e das contribuições financeiras, no âmbito das categorias jurídico-tributárias, também considerou que tendo a al.
42. i)do nº 1 do art. 165º da CRP passado a referir-se a essas três categorias de tributos (continuando os impostos sujeitos à reserva da lei formal, enquanto, relativamente às taxas e às contribuições financeiras, apenas a definição do seu regime geral tem que respeitar essa reserva de competência), pode a concreta criação deste tipo de tributos (contribuições financeiras), ao contrário dos impostos, ser efectuada por diploma legislativo governamental, sem necessidade de autorização parlamentar. Sendo que, como se viu, segundo a fundamentação aduzida pelo Tribunal, (
43. i)no conceito de contribuição financeira também cabem os tributos exigidos a quem a lei onere com o financiamento de uma tarefa administrativa que lhe possa ser imputável em razão da proximidade existente entre os sujeitos passivos e a finalidade a atingir com a actividade administrativa; (
44. ii)a circunstância de o tributo poder incidir apenas sobre um grupo, pode não constituir obstáculo de ordem constitucional material (ligado ao princípio da igualdade) se no contexto global do regime jurídico em causa existirem outros instrumentos visando a efectivação do princípio da responsabilidade repartida; e (iii) tal tributo podia ser criado por Decreto-Lei. (Contudo, para alguma doutrina (entre outros, Suzana Tavares da Silva e Sérgio Vasques), as contribuições financeiras devem continuar sujeitas à reserva de lei parlamentar, até que seja aprovado o respectivo regime geral, como está previsto constitucionalmente.) Portanto, apesar de face ao disposto no nº 2 do art. 3º e no nº 3 do art. 4º da LGT (O nº 2 do art. 3º estabelece o seguinte: «2. Os tributos compreendem os impostos, incluindo os aduaneiros e especiais, e outras espécies tributárias criadas por lei, designadamente as taxas e demais contribuições financeiras a favor das entidades públicas.» E o nº 3 do art. 4º estabelece: «3. As contribuições especiais que assentam na obtenção pelo sujeito passivo de benefícios ou aumento de valor dos seus bens em resultado de obras públicas ou da criação ou ampliação de serviços públicos ou no especial desgaste de bens públicos ocasionados pelo exercício de uma actividade são considerados impostos.»), quer os impostos quer as contribuições poderem ter na sua origem prestações administrativas dirigidas a grupos mais ou menos alargados de sujeitos passivos — embora nenhum desses tributos tenha como pressuposto uma prestação administrativa de que o sujeito passivo seja efectivo e directo beneficiário — j| as “contribuições financeiras”, ao invés do que sucede com os impostos e, mesmo, com as contribuições especiais, têm como finalidade compensar prestações administrativas e realizadas, de que o sujeito passivo seja presumidamente beneficiário. Por isso é que, enquanto entre a contribuição financeira e a taxa surge como elemento distintivo mais significante o do pressuposto de que partem, já entre a contribuição financeira e o imposto esse elemento distintivo é o da finalidade (compensatória) a que aquelas se dirigem, sendo que «[o] que as modernas contribuições possuem de característico não é o visarem a compensação de custos ou benefícios reflexos mas o visarem a compensação de custos ou benefícios apenas presumidos. O seu pressuposto é constituído por um facto que apenas com segurança relativa permite concluir pela provocação ou aproveitamento de uma prestação administrativa. As contribuições não se definem apenas pelo seu pressuposto, contudo, definem-se também pela sua finalidade. Se as taxas e contribuições se distinguem umas das outras pelo seu pressuposto, é verdade que partilham o mesmo fundo comutativo — a mesma “lógica de interacção”, para empregar a expressão do nosso Tribunal Constitucional — possuindo uma finalidade compensatória que as aparta em conjunto do imposto», incluindo dos impostos especiais e dos impostos consignados (Sérgio Vasques, O Princípio da Equivalência como Critério de Igualdade Tributária, Almedina, 2008, p. 176.). Estas contribuições financeiras constituem, pois, o falado “tertium genus” de receitas fiscais (ao lado dos impostos e das taxas “stricto sensu”), podendo ser qualificadas como “taxas colectivas”, na medida em que compartilham em parte da natureza dos impostos (porque não têm necessariamente uma contrapartida individualizada para cada contribuinte) e em parte da natureza das taxas (porque visam retribuir o serviço prestado por uma instituição pública a certo círculo ou certa categoria de pessoas ou entidades que beneficiam colectivamente de uma actividade administrativa daquela. «Tratar-se-ia, no fundo, de uma espécie de tributos bilaterais devidos por um grupo de sujeitos passivos beneficiários de uma contraprestação homogénea, de cariz colectivo, diferenciada e diferenciável do interesse público geral.» (Suzana Tavares da Silva, ob. cit. pp. 47/48.) Elas visam, portanto, o financiamento de uma determinada entidade pública, como contrapartida de uma prestação administrativa àquela cometida e presumivelmente provocada ou aproveitada pelo grupo dos sujeitos passivos chamado a contribuir (sendo as respectivas receitas consignadas à satisfação de um fim (consignação objectiva) ou a uma própria entidade específica (consignação subjectiva). Nas palavras de Casalta Nabais (Taxas e contribuições financeiras a favor das entidades públicas e contribuições para a segurança social, Sobre o Regime Jurídico das Taxas, pp. 11 a 40, Lisboa: Centro de Estudos Judiciários, 2015. [Consult. 22 Fevereiro. 2018]. Disponível na internet:<URL: http://www.cej.mj.pt/cej/recursos/ebooks/Administrativo_fiscal/ e b_Taxas_contribuicoes_financeiras.pdf)), não obstante a consideração de três espécies de tributos, como acontece na generalidade dos países, a terceira espécie (as contribuições), atentos a sua estrutura e o critério da sua medida, acaba «sendo equiparada ou aos impostos ou às taxas, apresentando-se, assim, essencialmente, como impostos especiais ou como taxas especiais. Por conseguinte o reconhecimento constitucional de três espécies de tributos parece não se revelar suficiente para a identificação das contribuições especiais como uma figura tributária verdadeiramente autónoma. Nessa visão das coisas, poder-se-ia dizer que as “contribuições especiais” se reconduzem ao regime dos impostos e as “contribuições financeiras” ao regime das taxas. De resto, que a figura das taxas pode respeitar a tributos de estrutura bilateral grupal, tem base legal expressa no n.º 2 do artigo 5.º do RGTAL, em que se prescreve que “as autarquias locais podem criar taxas para financiamento de utilidades geradas pela realização de despesa pública local, quando desta resultem utilidades divisíveis que beneficiem um grupo certo e determinado de sujeitos, independentemente da sua vontade”». Daí que a diferença essencial entre os impostos e estas contribuições “bilaterais” decorra, na ponderação de Gomes Canotilho e Vital Moreira, de aqueles visarem «financiar as despesas públicas em geral, não podendo, em princípio, ser consignados a certos serviços públicos ou a certas despesas, enquanto que as segundas, tal como as taxas em sentido estrito, visam financiar certos serviços públicos e certas despesas públicas (responsáveis pelas prestações públicas de que as contribuições são contrapartida), aos quais ficam consignadas, não podendo, portanto, ser desviadas para outros serviços e despesas», sendo que «as taxas e as outras contribuições de car|cter “bilateral” só est~o sujeitas a reserva parlamentar quanto ao seu regime geral, mas não quanto à sua criação individual e quanto ao regime em concreto, podendo portanto ser criadas por diploma legislativo governamental e reguladas por via regulamentar, observada a lei-quadro competente», como resulta da al.
45. i)do nº 1 do art. 165º da CRP. (Constituição da República Portuguesa, Anotada, Vol. 1, 4ª ed. revista, Coimbra Editora, 2007, anotação XIII ao art. 103º, p. 1095.) 4.1.4. Não vislumbrando razões para nos afastarmos destas considerações e conclusões, impõe-se, então, também no caso da CSB, atentar no respectivo regime jurídico (supra transcrito), convocando igualmente as regras de interpretação estabelecidas no art. 9º do CCivil. Refira-se, desde já, que a criação desta CSB está em linha com as orientações europeias, nos vários aspectos discutidos na Cimeira de Pittsburgh (de Setembro de 2009) e no Conselho ECOFIN (de 18/05/2010). Com efeito, na comunicação que a esta se seguiu (Comunicação da Comissão ao Parlamento Europeu, ao Conselho, ao Comité Económico e Social Europeu e ao Banco Central Europeu — Fundos de resolução de crises nos bancos — COM/2010/0254-final), considerouse que deveria ser esse sector a suportar os encargos que ele próprio gera, através da criaç~o de um “imposto sobre bancos”, invocando-se o seguinte: «Uma mensagem política clara que saiu da reunião do G-20 realizada em Setembro de 2009 em Pittsburgh, com o forte apoio da UE, é que o dinheiro dos contribuintes não deve voltar a ser utilizado para cobrir as perdas do sector bancário. A Comissão Europeia está a trabalhar em pelo menos duas formas complementares para alcançar esse objectivo:
46. i)reduzindo a probabilidade de falências no sector bancário através de uma supervisão macro e microeconómica mais rigorosa, de uma melhor governação empresarial e de normas regulamentares mais apertadas; e
47. ii)garantindo que estejam disponíveis instrumentos apropriados, nomeadamente recursos suficientes, para a resolução ordenada e atempada das crises num banco quando ocorrer uma falência, não obstante a existência dessas medidas. A criação de fundos de resolução de crises a constituir por fontes do sector privado constitui parte importante dessa resposta. A Comissão apoia a criação de fundos de resolução de crises ex ante, financiados por uma taxa sobre os bancos (...), que facilitem a resolução de crises nos bancos em dificuldades, de forma que evitem o contágio e que permitam a liquidação de um banco de forma ordeira e num prazo que evite a venda urgente dos activos («princípio da previdência»). (...) A função dos fundos de resolução será contribuir para o financiamento da resolução ordeira das dificuldades em que se encontra uma entidade financeira. Devem estar disponíveis para a resolução dos problemas dos bancos, independentemente da sua dimensão e do seu grau de interligação» (Sobre os regimes específicos que nesta matéria vieram a ser instituídos em vários países da UE, cfr. Maria Celeste Cardona, Contribuição extraordinária sobre o sector bancário, Revista de finanças públicas e direito fiscal, Coimbra, ano 4, nº 1 (Primavera 2011), pp. 81/112; bem como Hélder Vilela, Tributação sobre o Sector Financeiro — Prevenir e Conter o Risco Sistémico? — Working Papers, Boletim de Ciências Económicas, Edição da Faculdade de Direito da Universidade de Coimbra — Instituto Jurídico, Dezembro/2015.). Foi, portanto, com vista a consolidar o esforço fiscal exigido ao sector financeiro e a diminuir os riscos sistémicos que lhe estão associados, que a Lei nº 55-A/2010, de 31/12 (OE 2011), criou a CSB. E nesta sequência também no Ponto III.2.2.3.2. do próprio relatório do Orçamento de Estado para esse ano de 2011, elaborado pelo Ministério das Finanças e da Administraç~o Pública, logo se salienta o seguinte: «A Proposta do Orçamento do Estado para 2011 procede ainda criação de uma contribuição sobre o sector bancário na linha daquelas que foram introduzidas noutros Estados Membros, com o propósito de aproximar a carga fiscal suportada pelo sector financeiro da que onera o resto da economia e de o fazer contribuir de forma mais intensa para o esforço de consolidação das contas públicas e de prevenção de riscos sistémicos, protegendo também, assim, os trabalhadores do sector e os mecanismos de segurança social. A contribuição incide, assim, sobre as instituições de crédito com sede principal e efectiva da administração situada em território português, sobre as filiais de instituições de crédito que não tenham a sua sede principal e efectiva da administração em território português e sobre as sucursais, instaladas em território português, de instituições de crédito com sede principal e efectiva da administração em Estados terceiros.» (cfr. p. 73 do Relatório). E como se viu, no que respeita à entidade beneficiária, a CSB constitui igualmente receita do Fundo de Resolução – al.
48. a)do nº 1 do art. 153º-F do DL nº 31-A/2012, de 10/02 [diploma que, alterando o Regime das Instituições de Crédito e Sociedades Financeiras (RGICSF) e introduzindo a denominada medida de resolução, também criou o Fundo de Resolução, pessoa colectiva de direito público, dotada de autonomia administrativa e financeira, a funcionar junto do Banco de Portugal (cfr. o art. 153º-B)]. (O RGICSF voltou a ser alterado pelo DL nº 114-A/2014, de 01/08 e pelo DL nº 157/2014, de 24/10: o primeiro procedeu, conforme consta do seu art. 1º, «a diversos ajustamentos ao regime previsto no Título VIII relativo à aplicação de medidas de resolução, transpondo parcialmente a Diretiva n.º 2014/59/UE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 15 de maio de 2014, que estabelece um enquadramento para a recuperação e a resolução de instituições de crédito e de empresas de investimento e que altera a Diretiva 82/891/CEE, do Conselho, e as Diretivas 2001/24/CE, 2002/47/CE, 2004/25/CE, 2005/56/CE, 2007/36/CE, 2011/35/CE, 2012/30/UE e 2013/36/UE e os Regulamentos (UE) n.º 1093/2010 e (UE) n.º 648/2012, do Parlamento Europeu e do Conselho»; e o segundo, como acima já se deixou dito, também transpôs a Directiva nº 2013/36/UE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 26/06/2013, relativa ao acesso à actividade das instituições de crédito e à supervisão prudencial das instituições de crédito e empresas de investimento, revogando e alterando Directivas anteriores.) Este Fundo tem por objecto, além do mais, apoiar financeiramente a aplicação de medidas de resolução adoptadas pelo Banco de Portugal (cfr. o art. 153º-C e o nº 1 do art. 2º do Regulamento do Fundo de Resolução, aprovado pelo art. 1º da Portaria nº 420/2012, de 21/12), nele participam obrigatoriamente as entidades enumeradas no art. 153º-D e a receita proveniente da CSB constitui um dos seus recursos financeiros, entre outros, convivendo, pois, com as outras contribuições (iniciais, periódicas e especiais) e com as demais fontes de financiamento do Fundo previstas no art. 153º-F do DL nº 31-A/2012 (E como adiante melhor se verá, a circunstância de o Fundo de Resolução ter sido criado apenas em Fevereiro de 2012 (cfr. a citada al.
49. a)do nº 1 do art. 153º-F do DL nº 31-A/2012, de 10/02) não contenderá com a referida natureza do tributo, mesmo no que respeita ao ano da criaç~o deste