Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acordão do Tribunal Central Administrativo Acórdãos TCAS Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul Processo: 06623/13 Secção: CT Data do Acordão: 10/13/2017 Relator: ANABELA RUSSO Descritores: REENVIO PREJUDICIAL ERRO DE JULGAMENTO DE FACTO RENOVAÇÃO DA PROVA E AMPLIAÇÃO DA MATÉRIA DE FACTO IVA/INCIDÊNCIA OBJECTIVA/INCIDÊNCIA SUBJECTIVA Sumário: I – Sendo suscitada, nos Tribunais nacionais, uma questão de interpretação e aplicação do Direito Europeu, impõe-se o dever de questionar o Tribunal de Justiça da União Europeia, através do mecanismo do reenvio prejudicial, sobre o sentido interpretativo da norma. II – Porém, o pedido de reenvio prejudicial não deve ser formulado se o Tribunal de Justiça da União Europeia, uniforme e consolidadamente, se tiver já pronunciado sobre a questão a reenviar, se for absolutamente claro o sentido da norma a interpretar/aplicar (“teoria do acto claro”) ou se a norma não for pertinente para o julgamento do litígio. III - Constituindo objecto do recurso a impugnação de facto, impõe-se ao Tribunal ad quem apreciar se o erro de julgamento se verifica, ordenando, se for necessário, a renovação da prova produzida em 1.ª instância (artigos 640.º e 662.º, n.º 2, al.

1. a)do Código de Processo Civil). IV – Do artigo 2.º do CIVA emerge um regime regra, um regime de excepção e um regime de excepção à excepção quanto à incidência subjectiva do IVA, respectivamente consistentes em: todas as pessoas, singulares ou colectivas, incluindo o Estado e as demais pessoas colectivas de direito público, são sujeitos passivos de IVA pelas operações tributáveis que desenvolvem de forma habitual ou isoladamente (nº 1); o Estado e as demais pessoas colectivas de direito público não são sujeitos passivos de IVA pelas referidas operações tributáveis se desenvolverem a sua actividade ao abrigo de poderes de autoridade (n.º 2, 1ª parte); o Estado e as demais pessoas colectivas de direito público que pratiquem essas operações ao abrigo de poderes de autoridade reassumem a qualidade de sujeito passivo de IVA se, da desconsideração desta, resultar uma distorção significativa de concorrência (n.º 2, 2ª parte). V – Para efeitos de aplicação da regulamentação do IVA, o facto de um organismo ter sido instituído sob a égide do direito privado ou ter sido constituído sob uma forma típica de direito privado (por exemplo, como sociedade anónima) não constitui, sem mais, condição suficiente para ficar excluído do conceito de organismo de direito público, tal como o facto de a actividade que desenvolve consistir também na prática de actos de autoridade pública não significa, só por si, a sua integração no conceito de “organismo público”, sendo fundamental para aferir a sua qualificação que, em cada caso concreto se tenha em conta as específicas atribuições, competências, o quadro jurídico em que o ente desenvolve a sua actividade, a independência ou autonomia e as condições de exclusividade ou concorrência em que é exercida a actividade. VI – A atribuição de poderes de autoridade a uma pessoa colectiva só assume relevância decisiva para efeitos de aplicação do regime de não tributação consagrado na 1ª parte, do n.º 2 do artigo 2.º do CIVA, se esses poderes forem determinantes para a própria concretização das operações tributáveis. VII – A questão da existência de distorção de concorrência está umbilicalmente ligada à noção de concorrência e, consequentemente, à ideia de mercado e ao princípio de prestação de serviço: o acto de concorrência é um acto de afirmação no mercado por um operador económico sujeito aos factores de comparação a que estão subordinados os demais operadores actuando no mesmo mercado. VIII - Desenvolvendo a EP - Estradas de Portugal, S.A., no território português, uma actividade económica idêntica à que é desenvolvida por outras entidades privadas no mesmo território, à luz, no essencial, dos mesmos poderes, haverá distorção significativa de concorrência se, do não reconhecimento apenas àquela do direito a deduzir o IVA suportado nos inputs afectos às infra-estruturas rodoviárias que integram o objecto da sua concessão, resultarem evidentes prejuízos em termos de actuação no mercado, sem que exista qualquer justificação para que lhe seja aplicado um regime fiscal distinto do aplicado às demais entidades privadas. IX – Originando distorção de concorrência a não sujeição a IVA da EP SA, deve ser-lhe reconhecida a qualidade de sujeito passivo desse imposto (cfr. 2ª parte do nº 2 do art. 2º e 1.do CIVA). Aditamento: 1 Decisão Texto Integral: I - Relatório E..., S.A. (doravante designada apenas por ...,), notificada das liquidações adicionais e respectivos juros compensatórios - emitidas na sequência das correcções realizadas pelos Serviços de Inspecção da Administração às declarações relativas aos períodos de Julho, Agosto, Setembro e Outubro de 2009 e decorrentes da não-aceitação de parte do Imposto Sobre o Valor Acrescentado que o sujeito passivo registara nas declarações em referência - apresentou reclamação graciosa. Notificada do indeferimento da reclamação e com base nos mesmos fundamentos que aí adiantara, a Recorrente apresentou recurso hierárquico, que veio a ser igualmente indeferido, no essencial, com a fundamentação espelhada no relatório de inspecção e no acto de indeferimento da reclamação graciosa. Inconformada deduziu a presente impugnação judicial concluindo, em resumo nosso, que: - A actividade de disponibilização em boas condições e de valorização da rede rodoviária nacional, desenvolvida a título principal pela ..., é uma operação que não se encontra fora do âmbito de incidência de IVA, isto é, para efeitos deste imposto configura-se como uma actividade económica de prestação de serviços, pelo que o IVA suportado nos inputs afectos às infra-estruturas rodoviárias que integram o objecto da concessão é dedutível nos termos gerais previstos no CIVA; - A ..., actua no caso concreto como sujeito passivo de IVA, não lhe podendo ser aplicada a delimitação negativa de incidência constante do artigo 2.º, n.º 2, do CIVA, uma vez que não é uma entidade de natureza pública, não é dotada de poderes de autoridade para a actividade económica que desenvolve e a sua não sujeição a IVA conduz a distorções de concorrência, pelo que sempre se teria de concluir pela não aplicação do quadro legal em referência; - A ..., tem direito à dedução de IVA suportado relativamente às actividades relacionadas com a Contribuição de Serviço Rodoviário. Em conformidade, pediu a anulação das liquidações adicionais e o ressarcimento dos prejuízos por si sofridos desde a data-limite para pagamento do reembolso do IVA por parte do Estado até ao seu efectivo pagamento, incluindo os custos das garantias bancárias que está a suportar. A Fazenda Pública contestou a pretensão da então Impugnante, de defendendo a sua improcedência com os fundamentos de facto e de direito que anteriormente invocara nas informações finais prestadas no âmbito da reclamação graciosa e do recurso hierárquico. O Ministério Público em 1ª instância, no primeiro parecer que emitiu, acompanhou a posição vertida pela Fazenda Pública no seu articulado e concluiu pela improcedência da impugnação. Produzida a prova testemunhal requerida pela Impugnante e notificadas as partes para, querendo, apresentarem alegações, vieram ambas a fazê-lo, mantendo, no essencial, as posições que anteriormente haviam vertido nos articulados antecedentes. Em parecer final, o Ministério Público pugnou pela procedência da impugnação judicial, alegando, em síntese, que a Impugnante não deve ser considerada uma pessoa colectiva pública na acepção do artigo 2.º do CIVA. Por sentença do Tribunal Tributário de Lisboa, a impugnação judicial foi julgada improcedente. Não se conformando, a Impugnante apresentou recurso jurisdicional, sintetizando as críticas negativas dirigidas ao julgado ao longo das suas alegações nas conclusões, que infra se transcrevem: «1. A ... é a concessionária geral da RRN, conforme o previsto no Decreto-Lei n.º 380/2007, de 13 de Novembro, que aprova as bases do contrato de concessão entre o Estado e a ..., assinado a 23 de Novembro de 2007 (alteradas pela Lei n.º 13/2008, de 29 de Fevereiro, pelo Decreto-Lei n.º 110/2009, de 10 de Maio e pelo Decreto-Lei n.º 44-A/2010 de 5 de Maio). 2. A concessão abrange o financiamento, concepção, projecto, construção, conservação, exploração, requalificação e alargamento da RRN por 75 anos, deixando o Estado de garantir ou avalizar, directa ou indirectamente, qualquer dívida ou obrigação desta sociedade ou de assumir qualquer responsabilidade pelos seus passivos. 3. Ora, sendo certo que, tal como as demais concessionárias, deve exercer as suas funções tendo em vista a prossecução do interesse público, fá-lo em moldes empresariais, com sujeição a um regime de direito privado. 4. Nomeadamente quanto ao regime fiscal aplicável, determina-se expressamente, na Base 14 da concessão, que “A concessionária fica sujeita ao regime fiscal aplicável às sociedades comerciais”, clarificando-se expressamente que o regime fiscal aplicável deverá ser aquele que é aplicável a entidades privadas. 5. Desde 2008, o financiamento da actividade da ... assenta, fundamentalmente, no valor das taxas de portagem cobradas nas vias portajadas, incluindo as taxas a cobrar nas SCUT, e no produto da Contribuição de Serviço Rodoviário, uma receita que lhe é expressamente atribuída por lei. 6. A Recorrente cobra portagens e a CSR como contrapartida voluntária dos serviços que presta. 7. No presente processo está essencialmente em causa a análise jurídica, na perspectiva das regras do Direito da União Europeia e das regras nacionais que regem o IVA, das seguintes questões: (
2. i)Configuração da Contribuição de Serviço Rodoviário e das portagens como contraprestações de prestações de serviços aos utentes, incluindo o Estado; (
3. ii)Aplicação à ... da delimitação negativa de incidência prevista no n.º2 do artigo 2.º do CIVA, a saber – será a ... uma pessoa colectiva de direito público para estes efeitos específicos? Actuará no exercício de poderes de autoridade? A sua consideração como não sujeito passivo e a consequente desconsideração enquanto tal do direito à dedução do IVA suportado traduzir-se-ão em distorções de concorrência? 8. Não tendo o Tribunal a quo analisado devidamente os factos subjacentes aos pressupostos de aplicação da delimitação negativa de incidência prevista no n.º2 do artigo 2.º do CIVA, nomeadamente a manifesta existência de distorções de concorrência no caso concreto, a sentença recorrida errou no julgamento da matéria de facto e, consequentemente, errou também na apreciação da questão de direito que analisou. 9. Ao ter limitado a factualidade relevante à matéria indicada sob as alíneas A) a M) do probatório, concluindo “que não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afectar a decisão de mérito em face das possíveis soluções de direito e que, por conseguinte, importa registar como não provados”, a sentença recorrida analisou inadequadamente a questão de direito tendo viciado as suas conclusões e consequente decisão. 10. Ora, para se poder pronunciar sobre esta matéria, não poderia o Tribunal a quo deixar de levar ao probatório os factos que se indicam sob as alíneas N) a Z), onde precisamente se provam as posições das partes nesta matéria e de onde se retira a conclusão de que a ... deve ser tratada no caso concreto como um sujeito passivo de IVA que, no exercício das suas operações tributáveis, deve poder deduzir o IVA suportado. 11. Assim, não poderia o Tribunal a quo ter concluído que “a impugnante – para os efeitos da situação em apreciação – constitui uma entidade de natureza pública, não sendo sujeito passivo do imposto, detentora de poderes de autoridade no exercício das suas actividades, sem que tenha sido materialmente decidido, ou demonstrado pela impugnante, que a sua não sujeição a IVA distorce a concorrência de forma significativa” – tendo que ter concluído no sentido exactamente contrário, como, aliás, conclui no seu Douto Parecer o Digno representante do Ministério Público. 12. Na realidade, como resulta claramente dos factos e da matéria de direito em causa, distintamente do alegado pela AT e decidido pelo Tribunal a quo, a actividade principal da ..., a saber, a disponibilização em boas condições e valorização da rede rodoviária nacional, é uma prestação de serviços para efeitos de IVA, não se encontra fora do âmbito de incidência do IVA e não impõe quaisquer limites à dedução do imposto suportado, pelo que o IVA suportado nos inputs afectos às infra-estruturas rodoviárias que integram o objecto da concessão é dedutível nos termos gerais acolhidos no CIVA, tal como concluem, clara e inequivocamente, os Professores Doutores António Carlos dos Santos, Eduardo Paz Ferreira e Clotilde Celorico Palma, em Pareceres anexados. 13. Desde logo, ao contrário do entendido pelo Tribunal a quo quando afirma que a CSR não consubstancia a contraprestação de um serviço individualizável para efeitos de IVA, os montantes transferidos para a ... respeitantes à receita da CSR representam a contrapartida de um serviço individualizável que presta aos utentes da rede rodoviária nacional, incluindo o Estado, previsto e regulamentado por lei, verificando-se a existência de uma actividade económica de prestação de serviços para efeitos de IVA (como concluem no seu Douto Parecer o Digno representante do Ministério Público e os Professores Doutores António Carlos dos Santos, Eduardo Paz Ferreira e Clotilde Celorico Palma, em Pareceres anexados). 14. Com efeito, para que estejamos perante uma operação tributável em IVA a título de prestações de serviços, há muitos anos que o TJUE salienta ser necessária a existência de um “princípio das prestações recíprocas”: uma prestação de serviços só é tributável se existir um nexo directo entre o serviço prestado e a contrapartida recebida. 15. No caso concreto ficou amplamente demonstrado que a ... presta um serviço individualizável aos utentes, incluindo o Estado, representando os montantes transferidos para a ... respeitantes à receita da CSR e às portagens, para efeitos do IVA, a contrapartida de tal serviço, como resulta expressa e claramente da lei e dos factos. 16. Como se determina expressamente no contrato de concessão, “Como contrapartida pela utilização da rede rodoviária nacional, a Concessionária tem direito a receber, a título de receita própria, o produto da Contribuição de Serviço Rodoviário, nos termos da lei aplicável” (Base 52). 17. Resulta igualmente clara e expressamente do estatuído no artigo 3.º, n.º1, da Lei n.º 55/2007, de 31 de Agosto, que criou a CSR que esta “…constitui a contrapartida pela utilização da rede rodoviária nacional, tal como esta é verificada pelo consumo dos combustíveis”. 18. E, note-se, nem poderia o Tribunal a quo pretender estribar na “natureza impositiva” da CSR a sua desconsideração como contrapartida de uma prestação de serviços. 19. Com efeito, em conformidade com as regras da Directiva IVA sobre a determinação do valor tributável das operações (cf. artigo 86.º da Directiva 2006/112/CE, do Conselho, de 28 de Novembro), o nosso Código do IVA, na alínea
4. a)do n.º5 do artigo 16.º, determina que o valor tributável das operações incide sobre taxas direitos e impostos à excepção do próprio IVA, determinando-se assim que uma “prestação impositiva” pode e deve legitimamente consubstanciar a contraprestação de uma prestação de serviços. 20. Não pode, pois, o Tribunal a quo ignorar estes factos não retirando deles as devidas consequências. 21. Nomeadamente, não poderá o Tribunal a quo afirmar “sendo certo ainda que nos termos do contrato de concessão ‘a única contrapartida devida à Concessionária pela totalidade dos serviços compreendidos no objecto do presente Contrato é a cobrança de portagens reais nas Vias Portajadas (cfr. Nº 62.1 do contrato de concessão a fls 44 dos autos)” (A enfâse é nossa). 22. Assim sendo, demonstrada que está a necessidade de aditar as alíneas N) e O) ao probatório, forçoso se torna concluir pela qualificação da CSR como uma contraprestação dos serviços prestados pela ... aos utentes das vias rodoviárias e ao Estado. 23. O mesmo raciocínio se aplica, mutatis mutandis, ao caso das vias portajadas. 24. No que toca à cobrança de portagens reais, determina-se expressamente na Base 58 do contrato de concessão que constitui a única contrapartida devida à concessionária pelo concedente pela totalidade dos serviços compreendidos no objecto da concessão relativamente a tais vias. 25. Ora, embora estranhamente o Tribunal a quo se tenha furtado a pronunciar sobre a existência de uma prestação de serviços para efeitos de IVA relativamente às vias portajadas, o certo é que igualmente necessário se torna aditar a alínea P) ao probatório, devendo igualmente concluir-se pela qualificação das portagens como uma contraprestação dos serviços prestados pela ... aos utentes das vias rodoviárias e ao Estado. 26. Não poderia o Tribunal a quo ter concluído que a ... actua como uma pessoa colectiva de direito público para efeitos da aplicação da delimitação negativa de incidência prevista no n.º2 do artigo 2.º do CIVA. 27. Com efeito, bem andou o Tribunal a quo ao ter iniciado o seu raciocínio neste contexto com base no facto de “Conforme já observou o STA a este propósito em situação similar, ‘Não é o objecto ou o fim da actividade que conta, mas o regime jurídico a que (
5. se)está submetida “ cfr. Acórdão do STA de 10/12/2003, proferido no âmbito do processo nº 022676, disponível em http://www.dgsi.pt)”. 28. Contudo, não retirou as devidas consequências dos meios de prova ao seu dispor. 29. Como o Digno Magistrado do Ministério Público notou no seu Parecer, embora a actividade desenvolvida pela ... implique a utilização de prerrogativas de autoridade pública (que não no exercício das suas actividades principais que estão em causa neste processo), o certo é que “não estamos perante uma pessoa colectiva de direito público, pois com a sua criação e como resulta do preâmbulo de lei supra transcrito a sua transformação em sociedade anónima de capitais públicos teve por objectivo conceder-lhe uma maior autonomia empresarial. Ora, nestes casos de organismos do sector empresarial do Estado é a própria administração tributária que tem vindo a considerar que não estamos perante pessoas colectivas de direito público na acepção do artigo 2.º, n.º2, do CIVA”. 30. Por conseguinte, deverá aditar-se ao probatório a alínea Q), não podendo oferecer dúvidas ao Tribunal a quo que na situação controvertida e para efeitos de aplicação da delimitação negativa de incidência prevista no n.º 2 do artigo 2.º do CIVA, a ... não pode ser tratada como uma pessoa colectiva de direito público. 31. Não poderia ainda o Tribunal a quo concluir que a ... actua na situação controvertida ao abrigo de poderes de autoridade. 32. Com efeito, a ... não actua no caso concreto com poderes de autoridade, não sendo dotada, nomeadamente, de quaisquer poderes de supervisão, representação ou fiscalização em nome e representação do Estado, tratando-se, em boa verdade, de uma mera concessionária a operar no mercado em igualdade de circunstâncias com as demais concessionárias e subconcessionárias, tal como poderá se conclui, nomeadamente, da análise cuidada ao respectivo contrato de concessão e aos contratos de concessão da ... Costa da Prata, contrato de subconcessão Baixo Tejo, e contrato de concessão Portagem Real Grande Lisboa. 33. Na realidade, a ... é dotada exactamente dos mesmos poderes que as demais concessionárias de direito privado, encontrando-se, tal como estas, adstrita às exigências de serviço público no cumprimento das suas funções, sendo, aliás, os respectivos contratos de concessão redigidos em termos muito similares. 34. Não se pode, pois, como o Tribunal a quo, afirmar que estejamos perante o exercício de poderes “exorbitantes” de autoridade, nem tão pouco extrair consequências inadequadas da obrigação do desempenho das suas actividades concessionadas de acordo com as exigências de um regular, contínuo e eficiente funcionamento do serviço público. 35. Com efeito, os poderes de autoridade rodoviária são hoje da competência do Instituto de Infra estruturas Rodoviárias, actualmente integrado no IMTT – Instituto da Mobilidade e dos Transportes Terrestres IP. 36. Assim sendo, concluímos pela necessidade de aditar ao probatório as alíneas R) e S), afigurando-se que o Tribunal a quo deveria concluir que a ... não actua no caso concreto ao abrigo de poderes de autoridade. 37. Não poderia também o Tribunal ignorar que existem distorções de concorrência no caso concreto, justificando-se o aditamento das alíneas T), U) e V) ao probatório. 38. Desde logo, não poderia o Tribunal a quo ter concluído que no caso concreto não existem distorções de concorrência contra a ..., alicerçando-se no facto de a então impugnante não invocar nem “o Tribunal conhece qualquer decisão do Ministro das Finanças que defina que as actividades levadas a cabo pela impugnante tenham sido alvo de definições ministeriais no âmbito das distorções de concorrência”. 39. Com efeito, estamos desde perante factos públicos e notários de conhecimento oficioso que foram amplamente demonstrados, inclusive por prova testemunhal. 40. Ora, apesar de ser um facto público e notório que a ... e as demais concessionárias e subconcessionárias exercem exactamente o mesmo tipo de actividade e lhes é concedido um tratamento de IVA distinto com óbvio e evidente prejuízo da ..., o Tribunal a quo não procedeu à mínima apreciação dos meios de prova disponíveis, ignorando-os completamente, fazendo deles tábua rasa. 41. Como vimos, poderemos afirmar que existe uma distorção de concorrência se um organismo público não sujeito ao imposto concorrer com entidades privadas relativamente às mesmas actividades e possa, consequentemente, oferecer bens ou serviços mais baratos devido à não sujeição. 42. Mas, consistindo o principal problema da delimitação negativa de incidência na impossibilidade de dedução do imposto suportado e dos respectivos efeitos de distorção de concorrência, poderemos igualmente afirmar que existe uma distorção de concorrência se um organismo de direito público não sujeito a imposto concorra com entidades privadas, sendo penalizado em relação a estas pela impossibilidade de deduzir o IVA suportado (cf. Clotilde Celorico Palma, As Entidades Públicas e o Imposto sobre o Valor Acrescentado: uma ruptura no princípio da neutralidade, op. cit., p. 445 e “O IVA e as entidades públicas A revolução do Caso Salix”, Revista de Finanças Públicas e Direito Fiscal, n.º2, Ano IV, Julho 2011). 43. O requisito das distorções de concorrência deverá especificamente ser analisado para efeitos da norma em causa e do seu enquadramento na ratio do sistema comum do IVA na qual se insere, tendo em conta, designadamente, os efeitos do exercício do direito à dedução. 44. Mas importa em particular salientar, como o Digno Magistrado do Ministério Público fez no seu Parecer bem como os Professores Doutores Eduardo Paz Ferreira e Clotilde Celorico Palma, que, recentemente, no Caso Salix, o TJUE concluiu que pode igualmente haver "distorções de concorrência significativas", se a não sujeição ao imposto de um organismo de direito público conduzir a distorções de concorrência significativas em seu próprio prejuízo (Acórdão de 4 de Junho de 2009, Caso Salix, Proc. C-102/08, Colect., p. I-4629, n.ºs 67 a 76). 45. Não assiste razão ao Tribunal a quo ao vir negar à ... o exercício do seu direito à dedução do IVA suportado nas circunstâncias em causa, atentando seriamente contra os princípios mais elementares que regem o IVA, mormente o princípio da neutralidade, conforme se demonstra claramente no referido Parecer elaborado pelos Professores Doutores Eduardo Paz Ferreira e Clotilde Celorico Palma e no Parecer elaborado pelo Senhor Professor Doutor António Carlos dos Santos. 46. O sector das concessões e subconcessões, é, irrefutavelmente, um sector onde actuam empresas privadas, pelo que a não sujeição da ... provoca, inevitavelmente, distorções de concorrência relativamente aos concessionários que liquidam e deduzem o IVA suportado, tal como ficou comprovado. 47. Como nota o Digno Magistrado do Ministério Público no seu Parecer, invocando primeiro que “o mecanismo do direito à dedução é um elemento essencial do funcionamento do IVA, assumindo um papel fundamental de garantia da neutralidade do imposto e da igualdade de tratamento fiscal”, “a E... S.A. não pode ser considerada uma pessoa colectiva de direito público na acepção do artigo 2.º, n.º2, do CIVA, de forma a beneficiar da delimitação negativa de incidência ali prevista. E nessa medida, como sujeito passivo de imposto, assiste-lhe o direito à dedução do imposto objecto de liquidação por parte da administração tributária, motivo pelo qual as liquidações impugnadas padecem do vício de violação de lei, por afrontarem o disposto nos artigos 17º e seguintes da Sexta Directiva”. 48. No mesmo sentido o Professor Doutor Luís Morais, após uma exaustiva incursão à jurisprudência do TJUE, conclui no seu Parecer pela existência de distorções de concorrência nesta situação. 49. Igualmente no mesmo sentido, o estudo da Deloitte Estudo de avaliação dos eventuais efeitos de distorção da concorrência, no Sector Rodoviário, decorrente da não dedução de IVA de Fevereiro de 2013, vem demonstrar de forma clara que, em termos económicos, os custos de manutenção, conservação e obras de qualificação dos operadores que, exercendo a mesma actividade que a ..., têm direito à dedução do IVA suportado, são manifestamente inferiores aos custos da ..., ao não lhe ser concedido direito à dedução. 50. Ora, tais manifestas e flagrantes distorções de concorrência ocorrem em várias fases e a vários níveis, a saber: (
6. i)Há concorrência não só entre a ... e os demais operadores, como igualmente entre as próprias infraestruturas ao nível da rede rodoviária nacional; (
7. ii)Há distorções de concorrência desde logo no mercado onde a ... opera, devido à existência de múltiplos operadores, para as mesmas actividades, em vias consideradas alternativas entre si; (iii) A primeira distorção concorrencial ocorre aquando da decisão de gestão pela ... de concessionar ou administrar directamente, uma vez que, caso esta não possa deduzir o IVA suportado, o custo comparativo da opção de administrar diretamente fica prejudicado relativamente ao custo de concessionar a terceiros, pelo menos no exacto montante do IVA não dedutível (nomeadamente porque a concessão directa pela ... impõe que seja esta entidade a responsável por assegurar a manutenção das vias, incorrendo nos respectivos custos); (
8. iv)As distorções concorrenciais ocorrem ainda quando temos duas estradas alternativas entre si, sendo uma gerida pela ... e uma outra por um qualquer operador privado, caso este último possa deduzir o IVA e a ... não; (
9. v)Mas a distorção concorrencial é também evidente quando para uma mesma estrada que esteve concessionada a um operador privado, e cuja concessão reverte ao fim de determinado período de tempo para a ..., se verifica a possibilidade de o referido operador privado ter deduzido o IVA dos seus inputs e, após transferência da gestão da referida estrada para a ..., por término do período de concessão, esta última não possa deduzir o imposto que, no decurso da concessão, incorra a montante da mesma (exemplo da A16 que esteve concessionada por privados durante um período de 5 anos, sendo neste momento gerida diretamente pela ...); (
10. vi)Outros casos de tratamento diferenciado serão todas as infraestruturas rodoviárias relativamente às quais, futuramente, haja intenção ou possibilidade de portajar e concessionar a terceiros, e que actualmente estão concessionadas à ... e não portajadas, não sendo possível hoje deduzir o valor do IVA dessas mesmas operações; 51. Ora, apesar de ser um facto público e notório que as concessionárias e subconcessionárias exercem precisamente a mesma actividade económica, sucede que o tratamento em sede de IVA que está a ser concedido à ... ao lhe ser coarctado o cabal exercício do direito à dedução do IVA suportado no respectivo exercício contrariamente ao que se constata com as demais concessionárias e subconcessionárias, fere inequivocamente o princípio da neutralidade do IVA. 52. Se vingar a pretensão do Tribunal de negar à ... o direito à dedução com fundamento nos factos invocados, que, manifestamente, ignoram a doutrina e a jurisprudência, quer o próprio entendimento que a mesma AT veiculou em casos idênticos, ocorrerá uma violenta agressão a este direito “fundamental” à dedução, violando-se de forma grave o princípio da neutralidade do IVA, concedendo-se um tratamento discriminatório a realidades iguais. 53. A ... tem vindo a sofrer prejuízos desde a data-limite para pagamento do reembolso do IVA por parte do Estado, incluindo o custo das garantias bancárias que está a suportar, dos quais deverá ser ressarcida. Em suma: 54. A sentença recorrida não levou ao probatório todos os factos relevantes para a decisão da causa, especialmente os factos relativos à não actuação da ... no caso concreto como uma entidade pública no exercício dos seus poderes de autoridade e ao facto público e notório da existência de distorções de concorrência. 55. Tais factos são decisivos no sentido de demonstrar a não verificação dos requisitos de aplicação da delimitação negativa de incidência prevista no artigo 2.º, n.º2, do CIVA, e, consequentemente, o facto de a ... dever ser tratada como um sujeito passivo de IVA, sendo-lhe concedido, à semelhança dos seus concorrentes, direito à dedução do IVA suportado para realização das suas actividades cujas contraprestações são a CSR e as portagens. 56. A insuficiente seleção da matéria de facto relevante para a decisão da causa e a insuficiente apreciação do probatório, não permitiu ao Tribunal a quo conceder um adequado tratamento às questões essenciais em causa, resultando numa decisão que consubstancia um tratamento ostensivamente discriminatório, violador das regras do IVA vigentes na União Europeia e transpostas no Código do IVA e do princípio estruturante do IVA – o princípio da neutralidade. 57. A sentença recorrida errou no julgamento da matéria de facto e errou também na apreciação da questão de direito que analisou. 58. Não poderia oferecer dúvidas ao Tribunal, como conclui o Digno Magistrado do Ministério Público no seu douto Parecer no sentido da procedência da Impugnação, que a ora Recorrente não pode ser considerada uma pessoa colectiva na acepção do artigo 2.º, n.º2, do CIVA, sendo-lhe aplicada no caso concreto a delimitação negativa de incidência sendo coarctada do direito à dedução do IVA. 59. Com efeito, tal como se salienta, “a E... S.A. não pode ser considerada uma pessoa colectiva de direito público na acepção do artigo 2.º, n.º2, do CIVA, de forma a beneficiar da delimitação negativa de incidência ali prevista. E nessa medida, como sujeito passivo de imposto, assiste-lhe o direito à dedução do imposto objecto de liquidação por parte da administração tributária, motivo pelo qual as liquidações impugnadas padecem do vício de violação de lei, por afrontarem o disposto nos artigos 17º e seguintes da Sexta Directiva”. 60. A negação do direito à dedução do IVA suportado pela ... na situação descrita consubstancia o tipo de ilegalidade mais grosseira em termos de IVA: a violação do princípio fundamental da neutralidade do imposto, especialmente tendo em consideração que actuam no mercado entidades que prestam exactamente o mesmo tipo de serviços e que são tratados pela AT como normais sujeitos passivos de IVA, procedendo à liquidação e dedução do imposto nos termos gerais. Pelo que, a proceder-se de forma distinta, como pretendido pela AT, se violaria tal princípio, nomeadamente na sua vertente que postula um tratamento igual ou similar para situações iguais ou similares, provocando-se desvios de concorrenciais intoleráveis, conforme o Tribunal de Justiça da UE tem vindo a demonstrar, concedendo-se, claramente, um tratamento discriminatório. Termos em que, com o douto suprimento de V. Exas. que se pede e espera, deverá o presente recurso ser considerado procedente por provado e, em consequência, revogada a sentença recorrida, a qual, em qualquer caso e ouvidas as partes, deverá ser substituída por outra que declare procedente a impugnação do acto, assim se fazendo Justiça!” A Fazenda Pública, notificada da interposição do recurso jurisdicional e do despacho que o admitiu, não contra-alegou. Recebidos os autos neste Tribunal Central e determinada a sua apresentação ao Ministério Público, por este foi emitido parecer no sentido de que a instância fosse declarada suspensa até que o TJUE se pronuncie, em sede de reenvio prejudicial, “sobre a sujeição ou não da recorrente a IVA, à luz do art. 4.º, n.º 5, § 2, da Sexta Directiva». Aberto “Termo de Conclusão” à ora relatora, foi proferido o seguinte despacho: «Conforme resulta dos autos, mais concretamente das alegações do recurso jurisdicional interposto, bem como das conclusões aí formuladas, a recorrente impugnou o julgamento de facto vertido na sentença recorrida. E fê-lo, como claramente resulta das peças já mencionadas, com total observância das regras imperativamente impostas no, então vigente, artigo 685°-B, do Código de Processo Civil, isto é, indicando expressamente as deficiências de que o julgado padecia, a factualidade que deveria passar a integrar o probatório e os elementos de prova que, em seu entender, considerados e devidamente valorados, impunham a nova fixação da matéria apurada. No que respeita aos elementos de prova a relevar, são indicados pela recorrente documentos que constam dos autos - e já constavam na data em que o julgamento foi realizado - e as declarações prestadas pelas testemunhas admitidas enquanto meio de prova pelo Tribunal e ouvidas relativamente às matérias (factos) impugnadas. Ora, se a análise dos documentos constantes dos autos e uma eventual alteração da matéria de facto com base nestes não suscita, em regra, qualquer questão, o mesmo não ocorre relativamente aos depoimentos prestados. Na verdade, como já assumido por este Tribunal em vários acórdãos, designadamente em acórdãos relatados pela subscritora, o Tribunal Central pode alterar a matéria de facto fixada dentro do respeito pelo princípio da livre apreciação das provas atribuído ao julgador em 1ª instância e dentro do restrito papel que em sede de reapreciação da matéria de facto lhe está atribuído, isto é, em casos excepcionais de manifesto erro na apreciação da prova, de flagrante desconformidade entre os elementos probatórios disponíveis e a decisão do tribunal recorrido sobre matéria de facto. O que significa, como também já repetidamente deixámos firmado, que se o Juiz do Tribunal a quo tiver valorado a prova produzida com apresentação da respectiva motivação de facto, explicitando minuciosamente os vários meios de prova que concorreram para a formação da sua convicção e os critérios racionais que conduziram à formação da sua convicção num determinado sentido quanto aos factos controvertidos, é de concluir pela inexistência de fundamento para que seja acolhida a pretensão de alteração da matéria de facto. No caso concreto, os depoimentos testemunhais, que a recorrente pretende que sejam agora valorados diversamente do que o foram pelo Juiz a quo, de molde a levarem à alteração da matéria de facto, são, consabidamente, elementos de prova a apreciar livremente pelo Tribunal (artigos 396° do Código Civil e 607° n°5 do Código de Processo Civil) e foram, como ostensivamente resulta do julgado, valorados em sentido absolutamente distinto do que agora vem proposto pela recorrente. E se é certo que este Tribunal não pode, seguramente, pôr em questão de ânimo leve a convicção que aquele livremente formou - considerando, para além do mais, que aquele dispôs de outros elementos ou mecanismos de ponderação da prova global que este Tribunal de recurso não detém -, o certo é que também não pode desconsiderar que as alegações e conclusões formuladas traduzem, claramente, uma invocação de erro ostensivo na apreciação da prova. Assim, e porque se impunha averiguar se o Tribunal a quo incorreu efectivamente nesse erro manifesto, decidiu este Tribunal proceder à audição da prova produzida, isto é, à audição dos depoimentos prestados a fim de realizar o seu próprio julgamento de sindicância do julgamento pela 1a instância realizado. Tudo, sempre, tendo presente a matéria de facto dada como apurada, a que foi julgada como não provada e, até, os fundamentos de direito da decisão na parte em que se louva na factualidade "não alegada" e " não provada". De toda esta actividade nasceram dúvidas para este Tribunal Central quanto ao sentido da decisão de facto e quanto à sua compatibilidade com o teor dos documentos juntos aos autos, bem como, ainda, quanto a uma eventual necessidade de proceder à sua ampliação. Assim, face a todo o exposto, nos termos e ao abrigo do preceituado no artigo 662.°, n°s 1, 2, als.
11. a)e
12. b)e 3, als. a), o Tribunal decide notificar as partes para realização de nova inquirição das testemunhas cujos depoimentos foram convocados em sede de impugnação da matéria de facto, e exclusivamente quanto aos concretos pontos de facto impugnados (…)». Em cumprimento do despacho transcrito, foram ouvidas as testemunhas identificadas na impugnação da matéria de facto realizada no recurso jurisdicional, nos termos que constam da acta de audiência, da respectiva gravação e da transcrição dos depoimentos. Cumpre, agora, decidir, submetendo-se, para esse efeito, os autos à conferência. II – Objecto do recurso Como é sabido, sem prejuízo das questões que o Tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, é pelas conclusões com que o Recorrente remata a sua alegação (aí indicando, de forma sintética, os fundamentos por que pede a alteração ou anulação da decisão recorrida) que se determina o âmbito de intervenção do tribunal de recurso. Assim, e pese embora se deva entender, na falta de especificação no requerimento de interposição, que este abrange tudo o que na parte dispositiva da sentença for desfavorável ao recorrente (artigo 635.°, n.°2, do C.P.C.), esse objecto, assim delimitado, pode vir a ser restringido (expressa ou tacitamente) nas conclusões da alegação (n.°3 do artigo 635.°). Portanto, todas as questões de mérito que tenham sido objecto de julgamento na sentença recorrida e que não sejam abordadas nas conclusões da alegação do Recorrente, mostrando-se objectiva e materialmente excluídas dessas conclusões, devem considerar-se definitivamente decididas e, consequentemente, delas não pode conhecer o Tribunal de recurso. Acresce que, constituindo o recurso um meio impugnatório de decisões judiciais, salvo a já mencionada situação de questões de conhecimento oficioso, nele apenas se pode a reapreciação do decidido e não a prolação de decisão sobre matéria não submetida à apreciação do Tribunal a quo. Atento o exposto e as conclusões das alegações do recurso interposto, importa, assim, decidir previamente: - Se é de admitir a junção aos autos dos documentos apresentados pela Recorrente com as alegações de recurso; - se este Tribunal deve formular reenvio prejudicial ao Tribunal de Justiça da União Europeia (doravante apenas designado por TJUE) interpelando-o para que dê resposta à questão formulada pelo Ministério Público, às que foram apresentadas pela Recorrente ou a quaisquer outras que este Tribunal Central julgue formular e, consequentemente, declarar a suspensão da instância até aquele Tribunal se pronunciar. Independentemente da resposta que seja dada à questão primeiramente enunciada e no caso de não haver lugar a reenvio importará decidir: - Se o Tribunal a quo errou no julgamento de facto ao não ter incluído no probatório factos alegados pela Impugnante, que estão provados e que são imprescindíveis a uma conscienciosa decisão da causa; - se os factos apurados - na sentença recorrida ou que eventualmente venham a ser apurados - não permitem concluir pela verificação dos pressupostos de que está dependente a aplicação à Impugnante do preceituado no artigo 2.º, n.º 2, do CIVA. III – Fundamentação de Facto 3.1. Em 1ª instância foram julgados como provados e com relevância para a decisão os seguintes factos: «A) A impugnante exerce a actividade de concepção, projecto, construção, financiamento, conservação, exploração, requalificação e alargamento da rede rodoviária nacional, nos termos do contrato de concessão que celebrou em 23/11/2007, com o Estado Português [cfr. art.º 1º da p.i.; artigos 6.1 e 6.2 do contrato de concessão; relatório da inspecção tributária (IT), a fls. 385 do processo administrativo apenso (reclamação graciosa); artigo 4º do Dec.-Lei nº 374/2007, de 7/11 e artigo 2º dos Estatutos]; B) Em sede de IVA, a impugnante constitui um sujeito passivo misto com afectação real, cujo imposto está directamente associado aos seus centros de custo - Telemática, Subconcessões e outros de menor expressão, cujas actividades são sujeitas a imposto [cfr. relatório da IT, título III.1.2, a fls. 387 do processo administrativo (reclamação graciosa); admissão por acordo]; C) Em 18-9-2008 o Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais proferiu despacho de concordância na “Nota” com o assunto “Regime do IVA aplicável à transferência para a «E..., SA» dos montantes cobrados a título de contribuição de serviço rodoviário”, na sequência do despacho de concordância do Director Geral dos Impostos de 31-7-2008, aposto na informação nº 1608, de 28/07/2008, da DSIVA, da qual se extraem as seguintes passagens: «(…) No contexto mencionado, afigura-se curial a acepção de que se encontram verificados os pressupostos de delimitação negativa de incidência, constantes nº 2 do art.º 2º do Código do IVA (CIVA), atinente à não sujeição ao imposto de organismos públicos que actuem no âmbito de prerrogativas de autoridade. Para além da carência do elemento subjectivo para efeitos de tributação em sede de IVA, também o elemento objectivo da tributação, se afigura ausente, como decorre da mencionada informação da DGCI. (…) Neste capítulo caberá ainda acrescer que, pese embora o conceito genérico de “prestação de serviço”, decorrente do nº 1 do artigo 4º do CIVA, ser um conceito abrangente, o mesmo tem vindo a ser delimitado com bastante rigor pelo Tribunal de Justiça das Comunidades Europeias (TJCE). Em relação a tal conceito, o TJCE tem assinado que o mesmo pressupõe necessariamente a existência de um nexo directo entre o serviço prestado e o contravalor recebido. (…) Assim, também em relação ao elemento objectivo que compõe o âmbito de incidência do imposto, se mostra curial a acepção de que o mesmo não se encontra verificado (…)» (cfr. art.º 20º da p.i.; e fls. 395 a 405 dos autos); D) Para o desenvolvimento da sua actividade, a impugnante detém os poderes, prerrogativas e obrigações conferidos ao Estado pelas disposições legais e regulamentares aplicáveis no que respeita: a. A processos de expropriação, nos termos previstos no respectivo código; b. Ao embargo administrativo e demolição de construções efectuadas em zonas non aedificandi e zonas de protecção estabelecidas por lei; c. A liquidação e cobrança voluntária ou coerciva, de taxas e rendimentos provenientes das suas actividades; d. À execução coerciva das demais decisões de autoridade; e. Ao uso público dos serviços e à sua fiscalização; f. À protecção das suas instalações e pessoal; g. À regulamentação e fiscalização dos serviços prestados no âmbito das suas actividades à aplicação das correspondentes sanções, nos termos das leis; h. À responsabilidade civil extracontratual, nos domínios dos actos de gestão pública; i. À instrução e aplicação de sanções em processo contra-ordenacional (cfr. artigo 10º, nº 2 do Dec.-Lei nº 374/2007, de 7/11); E) A impugnante detém nos termos das lei, os seguintes poderes de autoridade necessários a garantir a livre e segura circulação: a. Determinar, a título preventivo e com efeitos imediatos, mediante ordem escrita devidamente fundamentada, a suspensão ou cessação de actividades ou o encerramento de instalações que ponham em risco a circulação rodoviária, causem dano ou ameacem causá-lo à estrada; b. Identificar as pessoas ou entidades que promovam quaisquer actividades em violação das disposições legais e regulamentares de protecção à estrada, ou ao património público afecto à sua exploração, em especial à segurança rodoviária, procedendo à imediata denúncia perante as autoridades competentes, se tais actos forem susceptíveis i e integrar um tipo legal de crime ou um tipo de ilícito contra-ordenacional; c. Solicitar a colaboração das autoridades administrativas e policiais para impor o cumprimento de normas e determinações que, por razões de segurança ou de garantia inviolabilidade dos bens públicos, devam ter execução imediata no âmbito dos actos de gestão pública; d. Determinar a imediata remoção de ocupações indevidas de bens de domínio público administrados pela E..., S. A., ou afectos à sua actividade, recorrendo, se necessário, à colaboração das autoridades policiais; e. Embargar e ordenar a demolição de construções efectuadas em zonas non aedificandi ou em zonas de protecção estabelecidas por lei (cfr. artigo 10º, nº 3 do Dec.-Lei nº374/2007, de 7/11); F) Na sequência de pedido de reembolso de IVA relativo ao período de 2009/07 a 2009/09, a impugnante foi objecto de uma acção de inspecção em sede de IVA, no âmbito da qual foram efectuadas correcções à matéria colectável, de natureza meramente aritmética, aos períodos de 2009/07 a 2009/10, tendo sido apurado imposto em falta no montante total de € 64.506.518,57 (cfr. artigos 2º a 5º da p.i.; e relatório de inspecção, a fls. 377 e segs. do processo administrativo); G) As correcções mencionadas na alínea F) supra foram efectuadas com a seguinte fundamentação, que aqui se transcreve, em síntese, na parte com interesse para a decisão: «III. - DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS III. - 1. - Descrição dos factos relevantes III.1.1. - Contribuição de Serviço Rodoviário No decurso da actividade desenvolvida por esta entidade, ainda com a sua anterior denominação, foi criada a contribuição de serviço rodoviário, adiante designada por CSR, ao abrigo da Lei n°. 55/2007, de 31 de Agosto, que visa financiar a rede rodoviária nacional a cargo da E..., E.P.E. actualmente designada por E..., S.A.; Quanto à sua incidência e valor a CSR incide sobre a gasolina e o gasóleo rodoviário sujeitos ao imposto sobre os produtos petrolíferos e energéticos (ISP) e dele não isentos; Quanto à sua liquidação e cobrança a CSR é devida pelos sujeitos passivos do imposto sobre os produtos petrolíferos e energéticos. III.1.2. - Iva Liquidado Os quantitativos de imposto que de uma forma mais significativa integram os valores de iva liquidado nos períodos 2009 -07 e 2009 – 08, estão relacionados com facturas emitidas por vários fornecedores que fizeram constar nas suas facturas que o iva era devido pelo adquirente; - Junto como exemplo 2 fotocópias de facturas de fornecedores, acompanhadas das respectivas chaves contabilísticas, bem como listagens dos meses de Julho/2009 e Agosot/2009 do iva sujeito à inversão do sujeito passivo, conforme Anexo - 3, tendo a empresa procedido à liquidação e dedução simultânea do imposto; O restante iva liquidado pela empresa EP, na sua qualidade de sujeito passivo misto com afectação real, está directamente associado aos seus centros de custo - Telemática, Subconcessões e outros de menor expressão, cujas actividades são sujeitas a imposto como se evidencia no mapa que junto, conforme Anexo-4; - Junto também como exemplo 3 fotocópias de facturas emitidas pela EP à …, S.A. e à …, S.A., pertencentes ao centro de custo da Telemática, bem como extracto da conta-corrente 723111, conforme Anexo - 5. III.1.3. - Iva Deduzido Relativamente aos períodos de Imposto 2009 – 07 e 2009 – 08,, os montantes de iva deduzido pela empresa EP estão essencialmente relacionados com facturas emitidas por vários ACE's que são concessionários das diversas SCUTS; - Junto como exemplo 2 fotocópias de facturas dos anos de 2007 e 2009, emitidas pela … – Concessionária de Auto-Estradas, S.A., com o NIPC - …, à EP, acompanhadas das respectivas chaves contabilísticas, bem como extracto da conta-corrente do mesmo fornecedor, tudo conforme Anexo - 6; - Como referência especial é de salientar que a factura de 2007 contém iva que foi contabilizado como custo e que a factura de 2009 contêm iva que foi contabilizado como sendo dedutível; Os montantes de iva deduzido pela empresa EP também estão relacionados com facturas emitidas por variadíssimos fornecedores que fizeram constar nas suas facturas que o iva era devido pelo adquirente, nos termos do Decreto - Lei n°. 21/2007, de 29/01, tendo o sujeito passivo procedido à liquidação e dedução simultânea do imposto; O restante iva deduzido pela empresa EP, na sua qualidade de sujeito passivo misto com afectação real, está essencialmente associado aos seus centros de custo - Telemática e Subconcessões, cujas actividades são sujeitas a imposto e como tal conferem o direito à dedução do iva; - Junto como exemplo 3 fotocópias de facturas de fornecedores pertencentes ao centro de custo 307001 da Telemática, bem como 3 fotocópias de facturas de fornecedores pertencentes ao centro de custo 404001 404021 das Subconcessões acompanhadas das respectivas chaves contabilísticas, tudo conforme Anexo - 7. III. - 2. - Descrição dos fundamentos das correcções III.2.1. - Contribuição de Serviço Rodoviário Quanto ao regime de IVA aplicável à transferência realizada pela DGAIEC para a EP dos montantes relativos à CSR, já foi elaborada pela DSIVA a Informação n°. 1607, de 2008-07- 28, da DSIVA, pronunciando-se no sentido de que:
13. i)- A CSR tem natureza de contraprestação dos serviços genéricos prestados pela EP;
14. ii)- O seu valor é determinado em função dos consumos de gasolina e de gasóleo e não com base no preço efectivo dos serviços prestados; iii) - A CSR é devida pelos sujeitos passivos de ISP, liquidada e cobrada pela DGAIEC e está reflectida no preço de venda dos combustíveis suportados pelos utilizadores da rede rodoviária nacional, aquando da sua aquisição com iva à taxa normal;
15. iv)- A transferência da CSR realizada pela DGAIEC à EP não configura uma prestação de serviços, nos termos do art°. 4°., do CIVA, não havendo, por conseguinte, lugar à liquidação de imposto. Esta informação mereceu despacho concordante do Sr. Director-Geral dos Impostos em 2008.07.31. A Informação n°. 1607, de 2008-07-28, da DSIVA, mereceu também o despacho concordante do SESEAF, exarado em 2008-09-18, em documento anexo à informação, sancionando o seguinte entendimento: (…) No contexto mencionado, afigura-se curial a acepção de que se encontram verificados os pressupostos de delimitação negativa da incidência constantes no n°. 2 do art°. 2°., do CIVA, atinente à não sujeição ao imposto de organismos públicos que actuem no âmbito de prerrogativas de autoridade. Para além da carência do elemento subjectivo para efeitos de tributação em sede de iva, também o elemento objectivo da tributação se afigura ausente, como decorre da mencionada informação da DCCI; (…) Assim, também em relação ao elemento objectivo que compõe o âmbito de incidência do imposto, se mostra curial a acepção de que o mesmo não se encontra verificado, já que os montantes transferidos para a EP respeitantes à receita da CSR não representam, para efeitos de IVA, a contrapartida de um serviço individualizável prestado pela EP ao Estado ou a terceiros, em relação ao qual as importâncias entregues por este se possam considerar como a respectiva contraprestação ou sinalagma. (…) Face ao entendimento explicitado anteriormente e dado que inicialmente a EP procedeu à liquidação do imposto sobre a CSR, o iva indevidamente liquidado à DGAIEC foi regularizado a favor da EP, mediante a entrega de declarações de substituição reportadas aos períodos da liquidação do imposto, o que acabou por dar origem ao pedido de reembolso do período de imposto 2009 – 06, já analisado, bem como aos pedidos de reembolso dos períodos de imposto 2009-07 e 2009-08, agora em análise. Assim e por estarmos em presença de uma operação fora do campo do imposto, ou seja de uma operação não decorrente do exercício de uma actividade económica prevista na al.
16. a)do n°. 1 do art°. 2°., do CIVA, implica, por isso, limitações ao direito à dedução, o que significa que o Iva Suportado nos inputs afectos à CSR não é dedutível. III.2.3. - Iva Deduzido Uma vez que a E..., SA. se trata de um sujeito passivo que pratica operações com direito a dedução e operações que não conferem esse direito, sendo que o método de dedução a aplicar é o da imputação directa, nos termos dos art°s. 19°., 20°. e 21°. do CIVA, ou por afectação real, nos termos do art°. 23°., do CIVA, constata-se que a contabilidade da empresa releva que o iva suportado nos inputs afectos à contribuição de serviço rodoviário foi integralmente deduzido conjuntamente com o restante iva das actividades que conferem esse direito; - Assim, a EP foi notificada no dia 2009-12-14, conforme Anexo - 9, para, no prazo de 8 dias, informar por escrito o seguinte: 1°. - Relativamente às actividades desenvolvidas pela empresa que conferem o direito à dedução do iva, identificadas no ponto 2°. desta notificação, e no que concerne aos períodos de imposto compreendidos entre 2009 - 07 e 2009 - 08, quais os montantes, por períodos de imposto, que por imputação directa, nos termos dos art°s. 19°., 20°. e 21°. do CIVA, ou por afectação real, nos termos do art°. 23°., do CIVA, foram deduzidos em sede de iva e que integram as contas de iva dedutível - imobilizado outros bens e serviços/ regularizações; 2°. - Quais os centros de custo da contabilidade analítica que estão directamente associados às contas e subcontas de proveitos da contabilidade geral que foram objecto de tributação em sede de iva que passo a indicar: - 722 - Rendas áreas concessionadas; - 723 - Telemática; 7241113 - Serviços Diversos c/ iva - taxa normal; - 7251111 - Cadernos de encargos. Em resposta à referida notificação o sujeito passivo elaborou 4 mapas, conforme Anexo - 10, os quaias me foi entregue em mão no dia 2009-12-21, relacionados com os seguintes centros de custor: - Telemática - 370001 e 406021; e - Subconcessões - 404001 e 404021. Quanto aos montantes de iva deduzido pela EP relacionados com facturas emitidas por variadíssimos fornecedores que fizeram constar nas suas facturas que o iva era devido pelo adquirente, nos termos do Decreto - Lei n°. 21/2007, de 29/01, tendo o sujeito passivo procedido à liquidação e dedução simultânea do imposto, é de salientar que este Dec. – Lei altera as regras do direito à liquidação mas não do direito à dedução, pelo que o iva em causa não é dedutível como o não era antes da entrada em vigor do referido decreto aliás a \EP contabilizava-o como custo (sem prejuízo da verificação, ainda não efectuada, do tratamento fiscal dado às operações passivas com a obrigação de autoliquidação, pela regra da inversão de Abril a Dezembro de 2007). III. - 3. - Apuramento das correcções meramente aritméticas Face ao exposto e considerando que a EP encontra-se dotada de um vasto conjunto de poderes públicos, ao abrigo dos quais exerce a respectiva actividade e prossegue o seu objectivo, o qual consiste na concepção, projecto, construção, financiamento, conservação, exploração, requalificação e alargamento da rede rodoviária nacional, afigura-se que se encontram verificados os pressupostos da delimitação negativa da incidência constantes do n°. 2 do art°. 2°., do CIVA, atinente à não sujeição ao imposto de organismos públicos que actuem no âmbito de prerrogativas de autoridade. Assim, uma vez que a EP pratica operações com direito a dedução e operações que não conferem esse direito, e atendendo ao facto da contabilidade da empresa relevar que o iva suportado nos inputs afectos à contribuição de serviço rodoviário foi integralmente deduzido conjuntamente com o restante iva das actividades sujeitas a imposto que conferem esse direito, passo a proceder ao apuramento das deduções indevidas, por períodos de imposto mensais, com inclusão das regularizações a favor da empresa e do Estado, e considerando apenas o iva dedutível e regularizações que constam nos mapas referentes aos centros de custo Telemática e Subconcessões, como passo a demonstrar nos quadros seguintes: (…).” (cfr. relatório de inspecção tributária, título III, a fls. 386 e segs. do processo administrativo); H) Na sequência das correcções efectuadas, foram emitidas as liquidações de IVA e correspondentes juros compensatórios, no montante global de € 65.269.915,31, cujo prazo-limite para pagamento voluntário terminou a 30/04/2010 para as liquidações adicionais dos períodos 2009/07 e 2009/98 e em 31/05/2010 para as liquidações adicionais relativas aos períodos 2009/09 e 2009/10 (cfr. art.º 2º da p.i.; e fls. 89 a 96 dos autos); I) Em 27/01/2010 a impugnante apresentou reclamação graciosa das liquidações mencionadas na alínea anterior (cfr. art.º 9º da p.i.; e requerimento de fls. 99 a 104 dos autos e processo administrativo apenso); J) Através do oficio 016662, datado de 04/10/2010, foi a impugnante notificada do despacho de indeferimento da reclamação graciosa (cfr. art.º 10º da p.i.; e fls. 105 e segs. dos autos); K) Em 05/11/2010 a impugnante apresentou recurso hierárquico do despacho de indeferimento da reclamação graciosa das liquidações, acima referida (cfr. art.º 11º da p.i.; fls. 108 e segs. dos autos; e processo administrativo); L) Através do oficio nº 06365, datado de 24/05/2011, foi a impugnante notificada do despacho de indeferimento do recurso hierárquico (cfr. artigos 6º da p.i.; fls. 254 e segs. dos autos; e fls. 92 do processo administrativo); M) A presente impugnação foi instaurada em 29/07/2011 (cfr. carimbo aposto a fls. 1 dos autos)». 3.2. Na sentença impugnada ficou ainda consignado, sob o título de «FACTOS NÃO PROVADOS», que «não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afectar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados». 3.3. Por fim, em sede de motivação do julgamento da matéria de facto consignou-se de forma expressa na decisão recorrida o seguinte: «Quanto aos factos provados a convicção do Tribunal fundou-se na prova documental junta aos autos, no processo administrativo em apenso, e no depoimento testemunhal. A não consideração dos demais factos resultou da ausência de prova. Para suporte das suas alegações, a impugnante trouxe aos autos prova documental e prova testemunhal. Ora, do depoimento das testemunhas resulta que prestaram esclarecimentos sobre matéria que se mostra provada por documentos, designadamente, quanto ao regime jurídico da impugnante, objecto social, receitas, natureza da CSR e contrato de concessão e, ainda, teceram considerações sobre a existência ou não de distorção na concorrência.». IV – Fundamentação de Direito Conforme resulta do ponto I deste acórdão, constitui objectivo da ora recorrente com a interposição deste recurso, por via da revogação da sentença recorrida, que lhe seja reconhecida a pretensão que formula desde a data em que apresentou reclamação graciosa dos actos de liquidação adicional impugnados nos autos: que seja reconhecida como sujeito passivo para efeitos de dedução de IVA no que respeita a um conjunto de operações económicas em que alega directamente participar, sendo que foi na desconsideração dessa qualidade que residiu, no essencial, a fundamentação da tributação que lhe está a ser imposta. A única distinção entre o ataque dirigido à sentença recorrida e aquele que a Recorrente dirigiu aos actos administrativos que a antecederam reside na crítica feita ao julgado, especialmente na parte relativa ao julgamento de facto, por não constar do probatório um número considerável de factos que considera que alegou e comprovou através de documentos e de depoimentos das testemunhas ouvidas pelo Tribunal a quo, que reputa de imprescindíveis a uma conscienciosa decisão de direito. Antes, porém, de enfrentarmos as questões nucleares de mérito do recurso, impõe-se que decidamos as duas questões prévias identificadas na delimitação do recurso. 4.1. Da suspensão da instância para efeitos de reenvio prejudicial A Exma. Magistrada do Ministério Público neste Tribunal defendeu, no seu parecer, o reenvio ao TJUE, alegando que a decisão dos autos está dependente da natureza a atribuir à Contribuição de Serviço Rodoviário e às portagens à luz das regras vigentes na ordem jurídica interna e do Direito Comunitário e que, atenta a importância dessas questões, a instância deve ser suspensa até que o TJUE se pronuncie sobre elas. Não cremos que esta promoção seja de acolher. Concordamos integralmente com a douta promoção na parte em que identifica algumas das questões postas em recurso, a posição das partes quanto a elas e quanto à importância que atribui à matéria em apreço. E não temos dúvidas que sendo suscitada questão de aplicação e interpretação do Direito Europeu ou de normas contidas em diplomas nacionais que o visam transpor, aos Tribunais nacionais está reconhecido o direito e o dever (artigo 267.º do Tratado Sobre o Funcionamento da União Europeia), de questionar o TJUE sobre o sentido interpretativo da (
17. s)norma (s), utilizando, para tanto, o mecanismo (processual) do reenvio prejudicial. Sobre a densificação deste poder-dever e sobre o quadro jurídico em que este dever de reenvio deve actuar já se pronunciou muitas vezes o TJUE, afirmando que o pedido de reenvio prejudicial não tem que ser formulado se o Tribunal já se tiver pronunciado sobre a questão a reenviar de forma firme, isto é, se já existir jurisprudência consolidada sobre a mesma [para além, com menos interesse para a nossa decisão, de também poder ser dispensado se a questão não for necessária, nem pertinente para o julgamento do litígio principal ou se o Juiz do Tribunal nacional não tiver dúvidas quanto à solução a dar por o sentido da norma cuja interpretação se coloca ser absolutamente claro («teoria do acto claro»)].[1] Em suma, aquele poder-dever – imposto em nome da uniformização da interpretação jurídica e com a finalidade de ser respeitado o princípio da igualdade no tratamento das mesmas questões no espaço jurídico comum europeu e, concomitantemente, protegidos de forma igual todos os cidadãos e agentes económicos europeus – só existe (para que ora nos releva) nas situações em que não há decisões anteriores do mesmo Tribunal ou quando os sentidos acolhidos nas que existem não são inteiramente uniformes. O que significa que se já tiver havido pronuncia reiterada e uniforme do TJUE sobre o sentido interpretativo a atribuir à norma (que a decisão da questão colocada no processo nacional exige) esse pedido de reenvio não tem justificação à luz da própria regra do Tratado que o prevê e da jurisprudência do Tribunal que tem o dever de o admitir (ou não) e de o apreciar. No caso concreto verifica-se a exigida existência de jurisprudência uniforme e sedimentada, como se demonstrará na apreciação das diversas questões através dos acórdãos a citar, tendo mesmo relativamente a elas sido atingido, se nos é permitido, quase o limite máximo de intervenção do TJUE, atenta a fortíssima densificação dos conceitos usados nas normas em discussão e as sucessivas pronuncias quanto ao sentido que a esses conceitos e normativos devem ser dados.[2] Não há, pois, em nosso entender, justificação para aplicar, in casu, o mecanismo de reenvio prejudicial, razão pela qual não se ordena, como promovido, a suspensão da instância. 4.2. Da admissibilidade dos documentos juntos com as alegações de recurso jurisdicional Com as alegações de recurso jurisdicional e tendo em vista demonstrar o desacerto da decisão recorrida, juntou a Recorrente aos autos cinco