Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acordão do Tribunal Central Administrativo Acórdãos TCAS Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul Processo: 07476/14 Secção: CT - 2.º JUÍZO Data do Acordão: 04/30/2014 Relator: JOAQUIM CONDESSO Descritores: ACTO TRIBUTÁRIO E FACTO TRIBUTÁRIO. NOÇÃO. CONCEITO DE RENDIMENTO TRIBUTÁRIO EM SEDE DE C.I.R.S. (CONCEPÇÃO DE RENDIMENTO-ACRÉSCIMO). INTERPRETAÇÃO DAS NORMAS DE INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA. PENSÕES DE APOSENTAÇÃO. NOÇÃO. ARTº.53, DO C.I.R.S. ÓNUS DA PROVA. Sumário:

1. O acto tributário tem sempre na sua base uma situação de facto concreta, a qual se encontra prevista abstracta e tipicamente na lei fiscal como geradora do direito ao imposto. Essa situação factual e concreta define-se como facto tributário, o qual só existe desde que se verifiquem todos os pressupostos legalmente previstos para tal. As normas tributárias que contemplam o facto tributário são as relativas à incidência real, as quais definem os seus elementos objectivos. Só com a prática do facto tributário nasce a obrigação de imposto. A existência do facto tributário constitui, pois, uma condição “sine qua non” da fixação da matéria tributável e da liquidação efectuada.
2. Na construção do conceito de rendimento tributário o C.I.R.S. adopta a concepção de rendimento-acréscimo, segundo a qual a base de incidência deste tributo abrange todo o aumento do poder aquisitivo do contribuinte, incluindo nela, de um modo geral, as receitas irregulares e ganhos fortuitos, os quais também devem ser considerados manifestações de capacidade contributiva.
3. As normas de incidência dos tributos bem como as que concedem isenções ou exclusões de tributação, devem ser interpretadas nos seus exactos termos, sem o recurso à analogia, tornando prevalente a certeza e a segurança na sua aplicação.
4. As pensões de aposentação são prestações pecuniárias atribuídas aos agentes e funcionários do Estado e de outras pessoas colectivas de direito público, após a cessação do exercício das suas funções.
5. O recorrente auferiu durante o ano de 2005 rendimentos de pensões de aposentação (cfr.categoria H de rendimentos - cfr.artº.11, do C.I.R.S.), em relação aos quais a entidade processadora (Caixa Geral de Aposentações), enquanto substituto tributário, efectuou retenções na fonte incidentes sobre o respectivo rendimento bruto e de acordo com a tabela de retenção para titulares deficientes (cfr.artºs.53, nº.3, e 99, nº.1, do C.I.R.S.).
6. Não tendo o sujeito passivo efectuado a comprovação pedida (através da apresentação de documento passado pela entidade competente conforme estatui o citado artº.53, nº.3, do C.I.R.S.), a A. Fiscal estruturou liquidação na qual, no apuramento do rendimento colectável, apenas levou em consideração o quantitativo de dedução específica consagrado artº.53, nº.1, do C.I.R.S., mais tendo corrigido o acréscimo à dedução específica previsto no nº.3, do mesmo preceito, em virtude da falta de prova do grau de invalidez permanente do recorrente reportado ao ano de
8. Cabia ao recorrente fazer prova que durante o ano dos rendimentos em causa, o ano de 2005, era portador de uma incapacidade superior ou igual a 60%. Para tanto, era necessário a junção aos autos de um atestado médico onde constasse, claramente, que o contribuinte padecia de uma incapacidade de 60% desde/no ano de 2005 (cfr.artº.53, nº.3, do C.I.R.S.; artº.74, nº.1, da L.G.T.). O relator Joaquim Condesso Aditamento: 1 Decisão Texto Integral: ACÓRDÃO X RELATÓRIO X ... , com os demais sinais dos autos, deduziram recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Mmº. Juiz do T.A.F. de Leiria, exarada a fls.92 a 98 do presente processo, através da qual julgou totalmente improcedente a impugnação intentada pelos recorrentes, tendo por objecto uma liquidação de I.R.S. e juros compensatórios, relativa ao ano de 2005 e no montante total de € 2.462,59.X Os recorrentes terminam as alegações (cfr.fls.116 a 120 dos autos) do recurso formulando as seguintes Conclusões: 1-Considerando que ao recorrente, no ano de 2005, a CGA lhe aplicou a tabela dos deficientes para reter, na fonte, mensalmente, o IRS; 2-Considerando que foi a própria CGA a própria a emitir uma declaração onde peremptoriamente atesta isso mesmo; 3-Considerando que a CGA, juridicamente, é uma entidade idónea e credível, deverá a informação que prestou e que figura dos autos de impugnação, ser aceite; 4-Considerando que a deficiência do recorrente remonta já ao ano de 2003 e que se mantém ainda hoje, podendo ser prova disso as declarações modelo 3 do IRS apresentadas, anualmente, pelos recorrentes; 5-Considerando que é o próprio DRMP a entender que deve ser deferida a pretensão dos impugnantes e; 6-Considerando ainda que o atestado médico da deficiência do recorrente, emitido no ano de 2009, não é mais do que a confirmação da deficiência de que ele próprio era detentor no ano de 2005; 7-Nos melhores termos de direito e sempre com muito douto suprimento de Vossas Excelências, deve o presente recurso ser julgado procedente, por provado e, em consequência, ser revogada a douta sentença recorrida e proferida nova decisão de mérito, favorável ao recorrente, que declare procedente a impugnação judicial.X Não foram produzidas contra-alegações. X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no sentido do não provimento do presente recurso (cfr.fls.134 e 135 dos autos).X Com dispensa de vistos legais, atenta a simplicidade das questões a dirimir, vêm os autos à conferência para decisão.X FUNDAMENTAÇÃO X DE FACTO X A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.93 a 95 dos autos - numeração nossa): 1-Em 19/10/2009, foi elaborado pela Divisão de tributação da Direcção de Finanças de Leiria da DGCI, a informação constante a fls.13 a 15 dos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os legais efeitos, no qual consta o seguinte: "(...) Em 2006/03/16 foi apresentada a declaração de rendimentos mod. 3 de IRS, relativa aos rendimentos do ano de 2005 com a indicação de incapacidade do sujeito passivo A de 60%. Em 25/02/2008 foi o sujeito passivo notificado nos termos dos art. 128 do CIRS (Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares) e art. 59 da LGT (Lei Geral Tributária) para apresentar o documento comprovativo da prova de incapacidade. Em 05/03/2008 deu entrada no processo uma carta do contribuinte onde informava que não tinha o documento comprovativo porque lhe tinha sido solicitado pela Caixa Geral de Aposentações, e que iria diligenciar no sentido de um novo atestado. Até à presente data o contribuinte não fez prova do grau de incapacidade mencionado na declaração mod. 3 de IRS. (...) Conclusão De acordo com o solicitado, os Serviços aguardaram até à presente data, pelo atestado médico que comprove a deficiência mencionada nas declarações mod. 3 de IRS, respeitantes aos rendimentos dos anos de 2005 e 2006, o qual até à presente data não foi remetido. Face ao exposto, mantém-se na integra as correcções inicialmente propostas. (...)"; 2-Em 20/10/2009, no documento referido no número anterior, foi aposto o seguinte despacho subscrito pela Chefe de Divisão: "Com os fundamentos de facto e de direito indicados nesta informação, altero o rendimento colectável para € 22.236,57, conforme ponto Ill(...)"; 3-Em 11/11/2009, foi emitida em nome dos impugnantes, a liquidação de I.R.S. referente ao ano de 2005, nº.2009 5004952373, no valor de € 2.462,59 (cfr.documento junto a fls.9 dos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido); 4-Os impugnantes apresentaram na Administração Fiscal, o instrumento constante de fls.21 dos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, denominado de ''Atestado Médico de Incapacidade Multiuso", emitido em 17/02/2009, e onde consta o seguinte: "(...) Presidente da Junta Médica na Sub-região de Saúde de Leiria, Atesta que ... Residente em Rua da ... , nº.30-... Freguesia de ... , Concelho de ... , Distrito de Leiria Nascido a 22/07/1934 em Ansião, Portador do BI nº.... Emitido em 05/02/2004 pela DSIC de Lisboa e do Nº. Fiscal ... Apresenta deficiências, conforme quadro seguinte, que de acordo com a Tabela Nacional de Incapacidades aprovada pelo Decreto-lei nº.352/2007 de 23-10 e Decreto-Lei nº. 202/96 de 23-10 (republicado pelo Decreto-Lei nº. 174/97, de 19/07) lhe conferem uma incapacidade permanente global de 60% (sessenta por cento) susceptível de variações futuras. Deverá ser reavaliado ao fim de: 3 (três) ano(s). (...)"; 5-Em 25/11/2009 foi emitido pela Caixa Geral de Aposentações, a "Declaração de IRS - 2a Via" , referente às pensões auferidas no ano de 2008, e na qual refere que o impugnante ... beneficiou da aplicação da tabela de retenção do I.R.S. para titulares deficientes (cfr.documento junto a fls.27 dos presentes autos); 6-Em data não concretamente apurada, foi emitido pela Caixa Geral de Aposentações, a "Declaração de IRS", referente às pensões auferidas no ano de 2005, e na qual refere que o impugnante beneficiou da aplicação da tabela de retenção do I.R.S. para titulares deficientes (cfr.documento junto a fls.28 dos presentes autos); 7-A p.i. deu entrada neste Tribunal a 16/03/2010 (cfr.data de entrada aposta a fls.1 dos presentes autos).X A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “…Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afectar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados…”.X Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…A convicção que permitiu dar como provados os factos acima descritos assentou no teor dos documentos constantes nos autos e no Processo Administrativo apenso aos mesmos, conforme discriminado em cada uma das alíneas dos Factos Assentes…”.X Levando em consideração que a decisão da matéria de facto em 1ª. Instância se baseou em prova documental constante dos presentes autos e apenso, este Tribunal julga provada a seguinte matéria de facto que se reputa, igualmente, relevante para a decisão e aditando-se, por isso, ao probatório nos termos do artº.662, nº.1, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6 (“ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário): 8-Na declaração identificada no nº.6 do probatório também consta que, no ano fiscal de 2005 e relativamente ao impugnante ... , com o n.i.f. ... , foi processada pensão de aposentação em montante ilíquido de € 30.513,00, sendo efectuada a retenção na fonte de I.R.S. na quantia de € 909,00, de acordo com a tabela de retenção para titulares deficientes (cfr.documento junto a fls.28 dos presentes autos).X ENQUADRAMENTO JURÍDICO X Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida considerou, em síntese, julgar totalmente improcedente a presente impugnação e, consequentemente, absolver a Fazenda Pública do pedido.X Antes de mais, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, redacção da Lei 41/2013, de 26/6; artº.282, do C.P.P. Tributário). Os apelantes discordam do decidido aduzindo, em síntese e conforme supra se alude, que ao recorrente marido, no ano de 2005, a C.G.A. lhe aplicou a tabela dos deficientes para reter, na fonte, mensalmente, o IRS. Que foi a própria C.G.A. a emitir uma declaração onde peremptoriamente atesta isso mesmo. Que a deficiência do recorrente marido remonta já ao ano de 2003 e que se mantém ainda hoje, podendo ser prova disso as declarações modelo 3 do I.R.S. apresentadas, anualmente, pelos apelantes. Que o atestado médico comprovando a deficiência do recorrente marido, emitido no ano de 2009, não é mais do que a confirmação da deficiência de que ele próprio era detentor no ano de 2005 (cfr.conclusões 1 a 6 do recurso). Com base em tal alegação pretendendo, supõe-se, consubstanciar erro de julgamento de direito da decisão recorrida. Examinemos se a decisão objecto do presente recurso padece de tal vício. No exame do presente esteio do recurso, desde logo, se deve recordar que os recorrentes não impugnam a factualidade provada constante da sentença recorrida no âmbito do salvatério que deduzem para este Tribunal (cfr.artº.640, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6), nos termos previstos na lei. Avancemos. O acto tributário tem sempre na sua base uma situação de facto concreta, a qual se encontra prevista abstracta e tipicamente na lei fiscal como geradora do direito ao imposto. Essa situação factual e concreta define-se como facto tributário, o qual só existe desde que se verifiquem todos os pressupostos legalmente previstos para tal. As normas tributárias que contemplam o facto tributário são as relativas à incidência real, as quais definem os seus elementos objectivos (cfr.Alberto Xavier, Conceito e Natureza do Acto Tributário, pág.324; Nuno de Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, II, Cadernos de Ciência e Técnica Fiscal, 1996, pág.57; A. José de Sousa e J. da Silva Paixão, Código de Processo Tributário anotado e comentado, 3ª. edição, 1997, pág.269). Só com a prática do facto tributário nasce a obrigação de imposto. A existência do facto tributário constitui, pois, uma condição “sine qua non” da fixação da matéria tributável e da liquidação efectuada (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 26/2/2013, proc.5713/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 12/12/2013, proc.7073/13). Na construção do conceito de rendimento tributário o C.I.R.S. adopta a concepção de rendimento-acréscimo, segundo a qual a base de incidência deste tributo abrange todo o aumento do poder aquisitivo do contribuinte enquanto manifestações de capacidade contributiva (cfr.nº.5 do preâmbulo do C.I.R.S.; Paulo de Pitta e Cunha, A Fiscalidade dos Anos 90, O Novo Sistema de Tributação do Rendimento, Almedina, 1996, pág.20; José Guilherme Xavier Basto, IRS: Incidência Real e Determinação dos Rendimentos Líquidos, Coimbra Editora, 2007, pág.39 e seg.; Rui Duarte Morais, Sobre o I.R.S., 2ª. edição, Almedina, 2010, pág.37 e seg.). Revertendo ao caso dos autos, deve, antes de mais, fazer-se menção à norma constante do artº.53, do C.I.R.S., na redacção em vigor no ano de 2005 (cfr.artº.12, nº.1, do C.Civil), com base na qual a A. Fiscal estruturou a liquidação objecto do presente processo, norma que tinha o seguinte conteúdo:ARTº.53 (Pensões) 1 - Aos rendimentos brutos da categoria H de valor anual igual ou inferior a (euro) 8 283 deduz-se, até à sua concorrência, a totalidade do seu quantitativo por cada titular que os tenha auferido. (Redacção Lei n.º 55-B/2004, de 30 de Dezembro). (...) 3 - O limite previsto no n.º 1 é elevado em 30% quando se trate de titular cujo grau de invalidez permanente, devidamente comprovado pela entidade competente, seja igual ou superior a 60%. (Redacção da Lei n.º 75/93, de 20 de Dezembro. Revogado pela Lei 53-A/2006, de 29 de Dezembro). (...) Releve-se que as normas de incidência dos tributos bem como as que concedem isenções ou exclusões de tributação, devem ser interpretadas nos seus exactos termos, sem o recurso à analogia, tornando prevalente a certeza e a segurança na sua aplicação (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/10/2012,proc.5320/12;ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 12/12/2013, proc.7073/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 27/03/2014,proc.7384/14). Do exame da factualidade provada (cfr.nº.8 do probatório), deve concluir-se que o recorrente ... auferiu durante o ano de 2005 rendimentos de pensões de aposentação (cfr.categoria H de rendimentos - cfr.artº.11, do C.I.R.S.), em relação aos quais a entidade processadora (Caixa Geral de Aposentações), enquanto substituto tributário, efectuou retenções na fonte incidentes sobre o respectivo rendimento bruto e de acordo com a tabela de retenção para titulares deficientes (cfr.artºs.53, nº.3, e 99, nº.1, do C.I.R.S.). As pensões de aposentação são prestações pecuniárias atribuídas aos agentes e funcionários do Estado e de outras pessoas colectivas de direito público, após a cessação do exercício das suas funções (cfr.José Guilherme Xavier Basto, IRS: Incidência Real e Determinação dos Rendimentos Líquidos, Coimbra Editora, 2007, pág.472). No exercício de funções de fiscalização, a Fazenda Pública notificou o recorrente ... no sentido de comprovar documentalmente a incapacidade mencionada na declaração de rendimentos mod. 3 de I.R.S. apresentada pelo mesmo e relativa ao ano fiscal de 2005, tudo ao abrigo dos artºs.128, do C.I.R.S., e 59, da L.G.T. (cfr.nº.1 do probatório). Não tendo o sujeito passivo efectuado a comprovação pedida (através da apresentação de documento passado pela entidade competente conforme estatui o citado artº.53, nº.3, do C.I.R.S.), a A. Fiscal estruturou liquidação na qual, no apuramento do rendimento colectável, apenas levou em consideração o quantitativo de dedução específica consagrado artº.53, nº.1, do C.I.R.S. (€ 8.283,00), mais tendo corrigido o acréscimo previsto no nº.3, do mesmo preceito, em virtude da falta de prova do grau de invalidez permanente do recorrente reportado ao ano de 2005, assim passando o rendimento colectável para o montante de € 22.236,
9. Do probatório, igualmente, resulta que em 17/02/2009 foi emitido em nome do impugnante marido um atestado médico de incapacidade onde se comprova que é portador de uma incapacidade permanente de 60%. Ficou também provado que a Caixa Geral de Aposentações aplicou ao mesmo, em sede de pensões e durante o ano de 2005, a tabela de retenção do I.R.S. para titulares de deficientes (cfr.nºs.4 e 6 do probatório). Mas tal factualidade não faz prova da dita incapacidade permanente de 60% do recorrente no ano de
10. Estando demonstrado na factualidade provada que o certificado comprovativo de incapacidade apenas foi emitido em 17/02/2009, mas sem qualquer referência à data a partir de quando é que o recorrente padece da referida incapacidade, forçoso é concluir que, atendendo ao probatório, tem razão a Fazenda Pública. Com efeito, cabia ao recorrente fazer prova que durante o ano dos rendimentos em causa, o ano de 2005, era portador de uma incapacidade superior ou igual a 60%. Mas dos autos apenas consta que à data da emissão do atestado - 2009 - o impugnante tinha uma incapacidade permanente no valor de 60%, sendo certo, que no mesmo atestado se refere que deveria ser reavaliado ao fim de 3 anos. Ora, tal factualidade não é suficiente para demonstrar que o impugnante padecia, efectivamente, de uma incapacidade de 60% durante o ano de
11. Era necessário a junção aos autos de um atestado médico onde constasse, claramente, que o recorrente padecia de uma incapacidade de 60% desde/no ano de 2005 (cfr.artº.53, nº.3, do C.I.R.S.; artº.74, nº.1, da L.G.T.). Concluindo, de acordo com a factualidade provada não se encontram reunidos os requisitos para accionar o acréscimo à dedução específica, para efeitos de apuramento do rendimento colectável, previsto no artº.53, nº.3, do C.I.R.S., quanto à pessoa do recorrente marido, relativamente ao ano de 2005 e na cédula de I.R.S. Atento tudo o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, nega-se provimento ao recurso deduzido e confirma-se a decisão recorrida, embora com a presente fundamentação, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão. X DISPOSITIVO X Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA, embora com a presente fundamentação, a qual, em consequência, se mantém na ordem jurídica.X Condena-se o recorrente em custas.X Registe. Notifique.X Lisboa, 30 de Abril de 2014 (Joaquim Condesso - Relator) (Catarina Almeida e Sousa - 1º. Adjunto) (Benjamim Barbosa - 2º. Adjunto)