Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acordão do Tribunal Central Administrativo Acórdãos TCAS Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul Processo: 00261/04 Secção: CT - 2.º Juízo Liquidatário Data do Acordão: 12/13/2005 Relator: Pereira Gameiro Descritores: IVA RECURSOS – MATÉRIA NOVA DETERMINAÇÃO DA MATÉRIA TRIBUTÁVEL POR MÉTODOS INDIRECTOS ERRO NA QUANTIFICAÇÃO OU NOS PRESSUPOSTOS PEDIDO DE REVISÃO DA MATÉRIA COLETÁVEL Sumário: 1. Constitui matéria nova que não é de conhecimento oficioso a alegada inexistência do facto tributário, não invocada na petição inicial, e feita só em sede de recurso e que, por isso, não pode ser objecto de apreciação dado que os recursos visam a reapreciação da decisão recorrida com as questões aí efectivamente apreciadas e decididas e não criar decisões novas sobre matéria não apreciada (cfr. art. 676 nº 1 do CPC). 2. Impõe-se como condição da impugnação judicial da liquidação fundada em erro na quantificação ou nos pressupostos da determinação da matéria tributável por métodos indirectos, a prévia apresentação do pedido de revisão da matéria colectável Aditamento: 1 Decisão Texto Integral: I – M... – Sociedade de Mediação Imobiliária, Lda., inconformada com a sentença do Mmo. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria que julgou improcedente a impugnação judicial que deduziu contra as liquidações de IVA dos anos de 1999 a 2001 e respectivos juros compensatórios no montante total de € 17.654,85, recorre da mesma pretendendo a sua revogação e anulação das liquidações de IVA e IRC e respectivos juros compensatórios relativos a 1999, 00 e 01. Nas suas alegações de recurso, formula as seguintes conclusões: A) - No entendimento da recorrente foi efectuado um errado julgamento da matéria de facto, mais exactamente uma insuficiente explicitação dos factos provados números cinco, seis e nove. B) - Entre os factos provados deverão ser aditados os artigos 5.1 a 5.12, 6.1 a 6.9 e 9.1, cujo teor se dá por integralmente por reproduzido. C) - Os factos descritos na alínea antecedente são qualificáveis como inexistência de fundamentos para aplicação de métodos indirectos. D) - O n ° 5 do artigo 86° da LGT carece duma interpretação que o harmonize nomeadamente com o artigo 100° do CPPT segundo o qual a anu-lação dos actos tributários por fundada dúvida não distingue entre casos onde há ou não recurso ao pedido de revisão nos termos do artigo 91° da LGT, em sede de aplicação de métodos indirectos. E) - Dos factos provados supra resulta a fundada dúvida sobre a exis-tência e quantificação dos actos tributários recorridos, sendo que no caso da recorrente não se verifica nenhuma das excepções previstas no n ° 2 do artigo 100° do CPPT. F) - A douta sentença recorrida fez errado julgamento da matéria de facto, violando o artigo 653° e fez errada interpretação e aplicação do n ° 5 do artigo 86° da LGT. Não foram apresentadas contra alegações. O Digno Magistrado do Ministério Público, junto deste Tribunal, emitiu o douto parecer de fls. 202 no sentido do não provimento do recurso. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. ******* II - A sentença recorrida deu como assentes os seguintes factos: 1 - A impugnante foi submetida a uma acção de fiscalização externa, iniciada em 20/12/2001, e concluída em 2/4/2002. 2 - Verificando atraso na regularização da escrita, em 18/1/2002, procedeu-se à notificação do TOC da impugnante para proceder à regularização da mesma no prazo de 13 dias que lhe foi concedido para o efeito, como consta de fls. 38 cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido. 3 - No âmbito da inspecção, foi elaborado o relatório da inspecção tributária que consta de fls. 31 e segs. cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido. 4 - Sobre o mencionado relatório foi exarado, pelo Exmo. Sr. Director de Finanças, o seguinte despacho: "Concordo com as conclusões e propostas do presente relatório". 5 - Durante o período em que decorreu a inspecção, enviadas as DPs de substituição mod. "C", juntas a fls. 39 e segs. cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido. 6 - Na sequência do envio dessas DPs, a DSCIVA comunicou o apuramento de crédito de imposto a favor do sujeito passivo, como consta de fls. 51 e segs. cujo conteúdo se dá por reproduzido. 7 - A impugnante foi notificada do relatório da inspecção, recebido em 29/4/2002. Com data de 31/5/2002, a impugnante deu entrada da reclamação junta a fls. 102 cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido. 8 - Esta reclamação foi indeferida por extemporaneidade e por não reunir os requisitos legais da sua admissão (fls. 120 e 121 cujos conteúdos se dão por integralmente reproduzidos). 9 - Após, procedeu-se à notificação das liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios, juntas a fls. 13 e segs. cujos conteúdos se dão por reproduzidos. 10 - Os custos suportados pela impugnante com pessoal e com "fornecimentos e serviços externos", nos exercícios de 1999 a 2001, respeitam sobretudo a remunerações à gerência, bem como encargos com publicidade e divulgação da empresa. 11 - Estes encargos tiveram como motivo determinante a venda da "Quinta do..." e do prédio da "P...". 12 - Mas estes negócios acabaram por ser efectuados por outra empresa. 13 - Durante os anos de 1999 a 2001, a impugnante não desenvolveu qualquer outra actividade que lhe tivesse permitido compensar o insucesso que teve com aqueles negócios. A convicção do Tribunal baseou-se na análise critica do conjunto da prova produzida, com destaque para a seguinte Prova testemunhal: As testemunhas inquiridas confirmaram, no essencial, os factos articulados na douta petição inicial. As testemunhas depuseram sobre os objectivos de constituição da sociedade, bem como as despesas que efectuaram para os prosseguir. Prova documental Em relação à prova documental, relevam os documentos de fls. 29 (relatório da inspecção tributária); fls. 13 e segs. (notas de liquidação/documentos de cobrança); fls. 38 (notificação para regularização da escrita); fls. 39 e segs. (DPs. de substituição); fls. 102 e segs. (reclamação e indeferimento). A recorrente, nas conclusões A), B), C) e F) manifesta discordância quanto ao julgamento da matéria de facto decorrente de insuficiente explicitação dos factos provados sob os nºs cinco, seis e nove, pretendendo que, assim, para melhor explicitação, sejam aditados os artigos 5.1 a 5.12, 6.1 a 6.9 e 9.1(cuja factualidade é qualificável como inexistência de fundamentos para a aplicação de métodos indirectos) com a seguinte factualidade: “5.1 - Em 30 de Janeiro de 2002, foi enviada para os Serviços do IVA, a declaração modelo C relativa ao período de 99 / 03 T, com imposto dedutível no valor de € 669,31, conforme documento 17 junto com a p.i. 5.2 - Em 30 de Janeiro de 2002, foi enviada para os Serviços do IVA, a declaração modelo C relativa ao período de 99 / 06 T, com imposto dedutível no valor de € 243,10, conforme documento 18 junto com a p.i. 5.3 - Em 30 de Janeiro de 2002, foi enviada para os Serviços do IVA, a declaração modelo C relativa ao período de 99 / 09 T, com imposto dedutível no valor de € 500,93, conforme documento 19 junto com a p.i. 5.4 - Em 30 de Janeiro de 2002, foi enviada para os Serviços do IVA, a declaração modelo C relativa ao período de 99 / 12 T, com imposto dedutível no valor de € 778,29, conforme documento 20 junto com a p.i. 5.5 - Em 20 de Fevereiro de 2002, foi enviada para os Serviços do IVA, a declaração modelo C relativa ao período de 00 / 03 T, com imposto dedutível no valor de € 1.313,32, conforme documento 21 junto com a p.i. 5.6 - Em 20 de Fevereiro de 2002, foi enviada para os Serviços do IVA, a declaração modelo C relativa ao período de 00 / 06 T, com imposto dedutível no valor de € 674,55, conforme documento 22 junto com a p.i. 5.7 - Em 20 de Fevereiro de 2002, foi enviada para os Serviços do IVA, a declaração modelo C relativa ao período de 00 / 09 T, com imposto dedutível no valor de € 746,63, conforme documento 23 junto com a p.i. 5.8 - Em 20 de Fevereiro de 2002, foi enviada para os Serviços do IVA, a declaração modelo C relativa ao período de 00 /12 T, com imposto dedutivel no valor de € 698,82, conforme documento 24 junto com a p.i. 5.9 - Em 11 de Março de 2002, foi enviada para os Serviços do IVA, a declaração modelo C relativa ao período de 01 / 03 T, com imposto dedutível no valor de € 513,05, conforme documento 25 junto com a p.i. 5.10 - Em 11 de Março de 2002, foi enviada para os Serviços do IVA, a declaração modelo C relativa ao período de 01 / 06 T, com imposto dedutível no valor de € 631,36, conforme documento 26 junto com a p.i. 5.11 - Em 11 de Março de 2002, foi enviada para os Serviços do IVA, a declaração modelo C relativa ao período de 01 / 09 T, com imposto dedutível no valor de € 538,00, conforme documento 27 junto com a p.i. 5.12 - Em 11 de Março de 2002, foi enviada para os Serviços do IVA, a declaração modelo C relativa ao período de 01 / 12 T, com imposto dedutível no valor de € 63,46, conforme documento 28 junto com a p.i. 6.1 Com data de 21 de Maio de 2002, os serviços do IVA comunicaram à impugnante um crédito de IVA no valor de € 2.274,68, relativo ao período 99 / 12 T, resultante de tratamento de declaração periódica apresentada fora de prazo, conforme documento 29 junto com a p.i. 6.2 - Com data de 25 de Junho de 2002, os serviços do IVA comunica-ram à impugnante um crédito de IVA no valor de € 1.313,32, relativo ao perío-do 00 / 03 T, resultante de tratamento de declaração periódica apresentada fora de prazo, conforme documento 30 junto com a p.i. 6.3 - Com data de 21 de Maio de 2002, os serviços do IVA comunicaram à impugnante um crédito de IVA no valor de € 674,55, relativo ao período 00 / 06 T, resultante de tratamento de declaração periódica apresentada fora de prazo, conforme documento 31 junto com a p.i. 6.4 - Com data de 21 de Maio de 2002, os serviços do IVA comunicaram à impugnante um crédito de IVA no valor de € 746,63, relativo ao período 00 / 09 T, resultante de tratamento de declaração periódica apresentada fora de prazo, conforme documento 32 junto com a p. i. 6.5 - Com data de 21 de Maio de 2002, os serviços do IVA comunicaram à impugnante um crédito de IVA no valor de € 698,82, relativo ao período 00 / 12 T, resultante de tratamento de declaração periódica apresentada fora de prazo, conforme documento 33 junto com a p.i. 6.6 - Com data de 21 de Maio de 2002, os serviços do IVA comunicaram à impugnante um crédito de IVA no valor de € 513,05, relativo ao período 01 / 03 T, resultante de tratamento de declaração periódica apresentada fora de prazo, conforme documento 34 junto com a p.i. 6.7 - Com data de 21 de Maio de 2002, os serviços do IVA comunicaram à impugnante um crédito de IVA no valor de € 631,36, relativo ao período 01 / 06 T, resultante de tratamento de declaração periódica apresentada fora de prazo, conforme documento 35 junto com a p.i. 6.8 - Com data de 21 de Maio de 2002, os serviços do IVA comunicaram à impugnante um crédito de IVA no valor de € 538,00, relativo ao período 01 / 09 T, resultante de tratamento de declaração periódica apresentada fora de prazo, conforme documento 36 junto com a p.i. 6.9 - Com data de 13 de Agosto de 2002, os serviços do IVA comunica-ram à impugnante um crédito de IVA no valor de € 63,46, relativo ao período 01 / 12 T, resultante de tratamento de declaração periódica apresentada fora de prazo, conforme documento 37 junto com a p.i. 9.1 - Com data de 20 de Agosto de 2002 foram efectuadas as liquida-ções ora recorridas nos termos dos documentos 1 a 14 juntos com a p.i.” Segundo a recorrente, com tal explicitação, decorre que as declarações periódicas de IVA relativas aos períodos objecto de fiscalização foram todas enviadas pela recorrente antes da data que consta como terem ocorrido as liquidações recorridas e que os serviços de IVA validaram e confirmaram os valores constantes dessas declarações antes da data que consta como terem sido praticadas as liquidações recorridas. Sucede que essa matéria que se pretende ver alargada já se encontra suficientemente densificada nos documentos para os quais se remete nos artigos 5, 6 e 9 do probatório e onde se refere que se dá por reproduzido o conteúdo dos mesmos. Da análise conjunta desses documentos fácil é concluir que as declarações períodicas de IVA relativas aos períodos objecto de fiscalização foram todas enviadas pela recorrente antes da data que consta como terem ocorrido as liquidações recorridas e que os serviços comunicaram o apuramento de crédito de imposto a favor da impugnante em face dessas declarações antes da data que consta como terem sido praticadas as liquidações recorridas. É, assim, nos termos e finalidade pretendidos, desnecessário alargar a matéria de facto constante do probatório que não nos merece qualquer censura. Improcede, pois, o invocado erro de julgamento quanto à matéria de facto não se verificando qualquer violação do disposto no art. 653 do CPC como invocado mas sem qualquer explicitação de como e onde se verifica essa violação. Mantém-se, assim, a matéria de facto fixada na decisão recorrida. O constante da conclusão C) será objecto de apreciação no âmbito da aplicação do direito à factualidade provada. ****** III – Expostos os factos, vejamos o direito. A decisão recorrida, após precisar as questões a decidir (existência dos actos tributários, fundamentação dos juros compensatórios e do rácio escolhido – 3º quartil-, consequências da notificação ao TOC da impugnante, fundamentos para lançar mão da avaliação indirecta e duplicação de colecta), julgou improcedente a impugnação. A recorrente reage contra o decidido invocando o erro de julgamento da matéria de facto já supra apreciado, a inexistência de fundamentos para a aplicação de métodos indirectos (conclusão c)), errada interpretação e aplicação do nº 5 do art. 86 da LGT que, segundo a recorrente, carece duma interpretação que o harmonize nomeadamente com o art. 100 do CPPT segundo o qual a anulação dos actos tributários por fundada dúvida não distingue entre casos onde há ou não recurso ao pedido de revisão nos termos do art. 91 da LGT em sede de aplicação de métodos indirectos (conclusões

1. d)e f)) e fundada dúvida sobre a existência e quantificação dos actos tributários recorridos face aos factos provados (conclusão e)). A questão decidenda consiste, pois, fundamentalmente, em determinar se se fez errada interpretação e aplicação do disposto no nº 5 do art. 86 da LGT na decisão recorrida e se se verifica fundada dúvida sobre a existência e quantificação dos actos tributários recorridos face aos factos provados. Importa, desde já, precisar que só estão em causa liquidações de IVA e juros compensatórios de IVA e não liquidações de IRC como se faz referência, supomos que por mero lapso, no final das conclusões das alegações. Afigura-se-nos não assistir qualquer razão à recorrente. Como se verifica da matéria assente, tanto o pedido de revisão da matéria tributável como a impugnação judicial foram deduzidos já na vigência da LGT que entrou em vigor em 1.1.99 (cfr. art. 6º do DL 398/98, de 17.12), pelo que, por força do nº 1 do art. 3º do DL 398/98, é aplicável à revisão da matéria tributável o regime previsto na LGT, bem como tem aplicação na situação em apreço o regime previsto no art. 86 da LGT, questão esta de aplicação de normas que não se mostra questionada nos autos. Começando pelo invocado na conclusão E), parece-nos que ele não espelha correctamente o alegado pela recorrente quando refere que na douta sentença consta matéria de facto suficiente e idónea a demonstrar que não há fundamentos e razões objectivas que façam demonstrar a existência de factos tributários sujeitos a IVA, mas não declarados à AF. Depreende-se do alegado que a recorrente quer extrair dos factos provados sob os nºs 10 a 13 a inexistência de base tributável por parte da mesma nos anos de 1999 a 2001. Sucede que esta alegação não foi invocada na petição e, feita só em sede de recurso constitui matéria nova que não é de conhecimento oficioso e que, por isso, não pode ser objecto de apreciação dado que os recursos visam a reapreciação da decisão recorrida com as questões aí efectivamente apreciadas e decididas e não criar decisões novas sobre matéria não apreciada (cfr. art. 676 nº 1 do CPC) a não ser que seja anulada a decisão recorrida por nulidade da sentença nos termos do art. 668 do CPC, situação em que se poderá conhecer em substituição por força do disposto no art. 715 do CPC. Na petição inicial não foi alegada a inexistência do facto tributário agora invocada e a entender-se que o terá sido não foi a mesma objecto de apreciação na decisão recorrida a quem não vem assacada tal falta (omissão de pronúncia) no recurso que poderia determinar a sua anulação. Não sendo tal questão nem a anulação da decisão por omissão de pronúncia de conhecimento oficioso, não se pode, pois, conhecer, agora, em sede de recurso, da invocada inexistência de facto tributário como pretende a recorrente na conclusão
2. e)se bem que aí refira acto tributário mas que cremos ser facto tributário pela referência que aí se faz ao art. 100 do CPPT e ao constante das alegações. Com este entendimento afastada fica a questão da invocada fundada dúvida sobre a existência do facto tributário (1ª parte do nº 1 do art. 100 do CPPT) constante da 1ª parte da conclusão e). Importa, agora, apreciar se se fez a invocada errada interpretação e aplicação do nº 5 do art. 86 da LGT. Esta questão vem a propósito de se ter entendido na decisão que havendo avaliação indirecta da matéria tributável só se pode questionar a quantificação ou os fundamentos para recurso a essa avaliação desde que previamente se tenha reclamado para a comissão de revisão. Expendeu-se, assim, na decisão recorrida quanto a essa questão o seguinte: “Quanto à inexistência de fundamentos para lançar mão da avaliação indirecta. Alega também a impugnante que não se verificam os fundamentos para a avaliação indirecta. A impugnação da avaliação indirecta está dependente do pedido de revisão. O pedido de revisão formulado pela impugnante foi indeferido. Nos termos do artigo 86 n.° 3 da LGT, avaliação indirecta não é susceptível de impugnação contenciosa directa, salvo quando não dê origem a qualquer liquidação. Por seu turno, diz o n.° 5 do mesmo artigo que em caso de erro na quantificação ou nos pressupostos da determinação indirecta da matéria tributável, a impugnação judicial da liquidação ou, se esta não tiver lugar, da avaliação indirecta, depende da prévia reclamação nos termos da presente lei. Em comentário a este artigo escreve António Lima Guerreiro in "Lei Geral Tributária Anotada", 2000, Rei dos Livros, pp. 367 e segs.: O número 5 acolhe a regra do artigo 84 n.° 3 do CPT de a reclamação da matéria tributável ser condição da impugnação judicial do acto tributário, com fundamento em errónea quantificação da matéria tributável. Simplesmente, alargou a obrigatoriedade da reclamação, que apenas abrangia a reclamação da fixação da matéria tributável com fundamento em erro na quantificação (...) à própria decisão de aplicação dos métodos indirectos" Também o artigo 117/1 do CPPT dispõe que salvo em caso de regime simplificado de tributação ou quando da decisão seja interposto, nos termos da lei, recurso hierárquico com efeitos suspensivos da liquidação, a impugnação dos actos tributários com base em erro na quantificação da matéria tributável ou nos pressupostos de aplicação de métodos indirectos depende de prévia apresentação do pedido de revisão da matéria tributável. Em anotação a este artigo, Jorge Lopes de Sousa (in "Código de Procedimento e de Processo Tributário" anotado, 3a ed. 2002, "Vislis", pp. 579 e segs.) escreve o seguinte: Como se concluí do n.° l deste art 117° e do n.° 5 do art. 86 da LGT, não são apenas as questões relativas à quantificação da matéria tributável que podem constituir objecto do procedimento de revisão, podendo sê-lo também as questões relativas à existência dos pressupostos da utilização de métodos indirectos" E mais adiante acrescenta: Essa inimpugnabilidade, porém, como a obrigatoriedade de requerer a revisão, existirá não só em relação às questões de carácter técnico, mas também relativamente às questões jurídicas atinentes à ocorrência dos pressupostos da utilização de métodos indirectos, pois o conhecimento destas questões jurídicas também é incluído no âmbito do procedimento de revisão (nº 14 do art.91daLGT). Ou seja, quando haja avaliação indirecta, se o sujeito passivo pretende impugnar a quantificação ou os fundamentos para recurso a essa avaliação, deve lançar mão, previamente, do procedimento de revisão, salvo em caso de regime simplificado de tributação ou quando da decisão seja interposto recurso hierárquico com efeitos suspensivo . Não o fazendo, fica precludido o direito de questionar validamente com estes fundamentos”. A posição expendida na sentença e ora acabada de transcrever representa a melhor doutrina e jurisprudência existentes sobre a interpretação e alcance do disposto no nº 5 do art. 86 da LGT bem como do nº 1 do art. 117 do CPPT. Assim, no nº 5 do art. 86 da LGT, impõe-se como condição da impugnação judicial da liquidação fundada em erro na quantificação ou nos pressupostos da determinação da matéria tributável por métodos indirectos, uma prévia reclamação que no art. 91 do mesmo diploma se concretiza como um procedimento de revisão da matéria colectável, sendo que o nº 1 do art. 117 do CPPT regulamentou esta necessidade de prévia reclamação, afastando da mesma os casos de regime simplificado de tributação e os de interposição de recurso hierárquico com efeito suspensivo da liquidação, como referem Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa em anotação ao art. 86 da LGT in LGT comentada e anotada, 3ª edição, “VISLIS”, pág. 428. Para a recorrente, esse entendimento, representa uma restrição excessiva e desproporcionada ao direito de impugnar uma liquidação resultante da aplicação de métodos indirectos, nomeadamente, com fundamento na falta de fundamentos para a aplicação dos próprios métodos indirectos. Contrariamente ao propugnado pela recorrente entendemos que não se trata de uma verdadeira restrição ao direito de impugnar, pois que se trata de uma exigência legal a satisfazer como condição para se poder impugnar. A impugnante, ora recorrente, se pretendia impugnar a liquidação com aqueles fundamentos deveria antes ter reclamado para a comissão pondo em causa quer a quantificação quer os pressupostos da determinação indirecta da matéria colectável e só não o fez, por inércia, dado que apresentou a reclamação fora de prazo (facto não impugnado) como resulta do probatório. A recorrente, in casu, só tem que queixar-se de si própria por não poder impugnar com esses fundamentos, pois que também o podia fazer com outros fundamentos, nomeadamente, invocando a inexistência de facto tributário. Entende a recorrente que, face aos factos provados, existe fundada dúvida sobre a quantificação dos actos tributários recorridos (cremos que será sobre a quantificação do(
3. s)facto(
4. s)tributário(
5. s)como já referimos supra a propósito da mesma conclusão). Sucede que a quantificação questionada não pode fundamentar a impugnação por falta de prévia reclamação face ao disposto no nº 5 do art. 86 da LGT como já se referiu supra. Assim, tal fundamento invocado nunca poderá originar a anulação das liquidações nos termos do art. 100 do CPPT por não ter havido prévia reclamação quanto a esse fundamento. Não se verifica, pois, o fundamento de anulação previsto no nº 1 do artigo 100 do CPPT, pelo que improcedem todas as conclusões das alegações. A decisão recorrida não nos merece, pois, qualquer censura na parte questionada pela recorrente e será, assim, de manter. IV – Nos termos expostos acordam os Juizes deste Tribunal em, negando provimento ao recurso, manter a decisão recorrida. Custas pela recorrente com taxa de justiça que se fixa em 4 UC. Lisboa, 13/12/2005