Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acordão do Tribunal Central Administrativo Acórdãos TCAS Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul Processo: 04671/11 Secção: CT Data do Acordão: 03/31/2016 Relator: ANA PINHOL Descritores: IVA Sumário: I. A natureza excepcional da avaliação indirecta, aliado ao princípio da subsidiariedade implica que, sempre que seja possível, prevaleça neste modo de determinação da matéria colectável as regras da avaliação directa, só se aplicando os critérios próprios da primeira aos factos tributários perante os quais a aplicação das regras da avaliação directa se mostrem desadequadas. II. No caso vertente, os Serviços de Inspecção perante cópias das facturas emitidas fornecidas pela cliente da Impugnante, as quais não foram objecto de impugnação, foi possível apurar o montante exacto de IVA, em falta, comprovando e quantificando directa e exactamente o imposto em falta. III. O que significa, que essa correcção em sede de IVA poderia, ser feita, como foi, perante o simples cálculo do imposto liquidado nas ditas facturas. Aditamento: 1 Decisão Texto Integral: L., não se conformando com a sentença do TRIBUNAL ADMINISTRATIVO E FISCAL DE LEIRIA (TAF de LEIRIA) de 30 de Dezembro de 2010, que julgou improcedente a impugnação judicial por si deduzida contra os actos de liquidação adicional de IVA e Juros Compensatórios do ano de 2003, no montante global de €27.985,57, dela veio interpor o presente recurso jurisdicional. O recorrente termina as alegações com o seguinte quadro conclusivo: «1. A Sentença recorrida fez errada aplicação das normas legais atinentes ao caso em apreço; 2. Verifica-se nas liquidações ora impugnadas, errada fundamentação dos pressupostos na definição do modo de cálculo do IVA - tal como se deixou expresso de 9. a 47 da P. I.; 3. Termos em que se deverá concluir, que o acto de liquidação de IVA, não se encontra correctamente fundamentado, tal como constitui exigência legal, o que equivale à sua não fundamentação; 4. As correcções subjacentes às liquidações, deram origem a uma quantificação parcial, tendo-se apenas calculado o lVA liquidado correspondente às vendas, sem cuidar da correspondente operação subtractiva do IVA dedutível respeitante às compras, que teriam potenciado a realização das vendas; 5. O que determina errónea quantificação das bases tributáveis de IVA e dos subsequentes montantes de imposto liquidados; 6. A correcta avaliação e quantificação dos montantes de IVA devidos, só seria possível à custa do recurso e utilização a métodos indirectos, de acordo com o preceituado no nº. 1 do artº. 39.º do CIRS e artºs. 87.º e 88.º da LGT e artº 82.º do CIVA (48. a 67. da impugnação); 7. Cuja omissão, consubstancio preterição de formalidades legais essenciais; 8. Deste modo, resultaram violadas as disposições constantes dos Art.º 19.º alínea

a)do CIVA conjugado com o Art.º 82.º do mesmo diploma, Art.º 39º. do CJRS e Artºs. 77.º, 87.º e 88 º da LGT; 9. E devendo face a todo o exposto, revogar-se a Sentença recorrida, a ser substituída por outra que julgue procedente a impugnação deduzida, anulando-se as liquidações impugnadas. Excelentíssimos Senhores Juízes Conselheiros: Decidindo como se conclui e vai pedido, concedendo provimento ao presente recurso, assim o julgamos, fareis uma vez mais JUSTIÇA! ». A recorrida apresentou contra-alegações nas quais conclui: «A) O impugnante não exibiu quaisquer facturas ou documentos equivalentes que suportassem as compras de madeira efectuadas, pelo que o direito à dedução do eventual IVA suportado encontra-se afastado por força do disposto nos artigos 19º/2 e 20º do CIVA, uma vez que não demonstrou dispor de documentos passados sob forma legal, em seu nome e na sua posse. B) Ao obter junto da cliente do impugnante cópia das facturas emitidas por este no ano de 2002, a AF logrou comprovar e quantificar de modo directo e exacto o IVA em falta, sem qualquer necessidade de recorrer a métodos indirectos de tributação - art. 83° da LGT e a contrario artigos 87° e 88°, também, da LGT. C) Falecendo todas as alegações produzidas pelo impugnante, deve, por conseguinte, ser mantida a mui douta sentença proferida, reconhecendo que não padecem de qualquer ilegalidade as liquidações de IVA e respectivos juros compensatórios do ano de 2003, no valor de € 27.985,57 que vêm postas em crise. Termos em que, com o sempre mui douto suprimento de Vossas Ex.as, não deverá ser concedido provimento ao recurso do impugnante, mantendo-se a decisão ora recorrida, com o que se fará como sempre JUSTIÇA» * Recebidos os autos neste Tribunal Central Administrativo, foi dada vista ao Ministério Público e o Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer que consta de fls. 141, no sentido da improcedência do recurso. * Foram colhidos os vistos aos Exmos Juízes Adjuntos, pelo que vem o processo submetido à Secção do Contencioso Tributário para julgamento do recurso já que nada obsta. * II. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO Importa ter em consideração que, de acordo com o disposto no artigo 635º, nº 4 do Novo Código de Processo Civil, é pelas conclusões da alegação do Recorrente que se define o objecto e se delimita o âmbito do recurso, sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, apenas estando este tribunal adstrito à apreciação das questões suscitadas que sejam relevantes para conhecimento do objecto do recurso. Com este pano de fundo as questões a apreciar e decidir são as de saber se a sentença sob exame incorre em erro de julgamento por errada interpretação e aplicação da al.
a)do artigo 19º, n.º 2 do CIVA conjugado com os artigos 82º, 87 e 88º do mesmo diploma legal. * III.FUNDAMENTAÇÃO A.DOS FACTOS Na sentença recorrida fixou-se a matéria de facto e indicou-se a fundamentação respectiva que nos seguintes termos: «1. O Impugnante, L., com o NIF/NIPC …, com sede em …, exerceu, nos anos de 2002 a 2004 a actividade de "comércio de lenhas e madeiras" - cfr. inf. constante do relatório da Inspecção Tributaria no PA aqui em anexo. 2. O sujeito passivo encontra-se registado pelo Serviço de Finanças de … pela actividade de "comércio a retalho de carnes e produtos derivados", Cae 52220, sujeito a IRS categoria B, tributado segundo as regras do regime simplificado desde o ano de 2001 e para efeitos de IVA, enquadrado no regime normal dos pequenos retalhistas - cfr. inf. constante do relatório da Inspecção Tributária no PA aqui em anexo. 3. No ano de 2006, foi levada a cabo uma acção de inspectiva pelos serviços de Fiscalização Tributária da Direcção Distrital de Finanças de … à contabilidade do Impugnante, tendo por objecto os exercícios de 2002 a 2004, na sequência das ordens de serviço n.° 0…. datada de 2006/03/22, Pnait 3…., tendo tido o seu inicio em 2006/05/03 - cfr. inf. constante do relatório da Inspecção Tributária no PA aqui em anexo. 4. Do relatório elaborado no âmbito da acção de fiscalização supra consta que a acção inspectiva foi motivada pelo facto do sujeito passivo constar do anexo P da declaração anual da empresa U., SÁ., com sede em …. pelo fornecimento de madeiras dos anos de 2001, 2002, 2003 e 2004 — cfr. inf. constante do relatório da Inspecção Tributaria no PA aqui em anexo. 5. A acção de fiscalização resulta que o que a seguir parcialmente se transcreve: (..) II.2 (...) No que respeita ao cumprimento das obrigações fiscais, verificou-se não ter remetido no prazo legal (...) e até à presente data, as declarações periódicas de IVA (...) relativas à operações realizadas nos períodos de imposto de 2002/037 a 2002/727, 2003/03T a 2003/12T e 2004/037 a 2004/12T. Consequentemente não entregou nos cofres do estado o imposto liquidado e recebido dos clientes (...) constante das facturas emitidas, conforme extracto de conta corrente do Extracto da conta de "fornecedores" da empresa referida "U.", de acordo com os quadros abaixo: (...) ANO DE 2003 Cliente Fact. N. ° Data Valor Liquido Taxa Iva liquidado Total U. 213 06/01 5818,99 19 1 105,61 6 924,60 214 27/01 5 462,62 19 1 037,90 6 500,52 215 05/02 4 438.26 19 1 033,27 6471,53 216 17/02 3 492,43 19 663,56 4155,99 217 24/02 4 142,41 19 787,06 4 929,47 218 17/03 5817,43 19 1 105,32 6 922,75 219 31/03 11 158,39 19 2120,09 13278.46 Total 1° trimestre 41 330,53 7 852,81 49 183,34 220 16/04 4915,34 19 933,91 5 849,25 221 30/04 7117,60 19 1 352,34 8469,94 222 09/05 6154,97 19 1 169,44 7 324,41 223 21/05 9289,11 19 1 764,74 11 053,85 224 16/06 5201,06 19 988,20 6 189,26 225 27/06 4051,52 19 769,79 4821,31 Total 2° trimestre 36 729,60 6 978,42 43 708,02 226 11/07 4 276,67 19 812,57 5 089,24 227 30/07 4985,16 19 947,18 5 932.34 228 13/08 5 427,73 19 1 031,27 6 459,00 229 29/08 4 525,20 19 859,79 5 384,99 230 17/09 3948,10 19 750,14 4 698,24 231 30/09 5185,47 19 985,24 6170.71 Total 3° trimestre 28.348.33 5 386,19 33 734,52 232 15/10 6582,17 19 1 205,61 7 832,78 233 31/10 5 530,53 19 1 050,80 6581,33 234 17/11 5669,10 19 1 077,13 6 746,23 235 05/12 3781,92 19 718,56 4 500,48 236 26/12 3 799,41 19 721,89 4521,30 Total 4° trimestre 25 363, 13 4818,99 30 182,12 Total de 2003 131 771,58 25 036,41 156808,00 (...) iremos considerar os valores das facturas emitidas e que são conhecidas, (...), a entregar nos cofres do Estado, repartido pelos períodos indicados no quadro seguinte: Período (...) Ano de 2003 (...) 1.° trimestre €7852,81 2.° trimestre €6 978,42 3." trimestre € 5 386,19 4." trimestre €4818,93 Total (...) €25036,41 ( ...) O imposto em falta resulta do imposto liquidado ao cliente (...). Conforme cópia das facturas já referidas e respectivos recibos (...). Diligências e análise na firma U. (cliente) As cópias das facturas atrás referidas foram obtidas junto da empresa U., à qual nos deslocamos no cumprimento do despacho W.° D/2…, datado de 31/05/2006, (...) Analise conta/corrente Bancos O extracto da conta/corrente da conta 12.7 Bancos - BCP, releva a saída destes meios monetários cheque a cheque. (…)" Tudo conforme consta do relatório de Inspecção Tributária constante do PA aqui em anexo. 6. As facturas n.°s 213 a 236 supra identificadas, foram emitidas pelos valores constantes do 1° quadro transcrito no ponto 5. deste probatório, por L., com o NIF 1…. assim como o respectivo recibo, identificado com o n.° correspondente a cada uma daquelas facturas – Tudo conforme consta do PA aqui em anexo. 7. O Impugnante apresentou reclamação graciosa que foi indeferida por despacho de 29/05/2008 - conforme consta do respectivo processo aqui em apenso. 8. O aqui Impugnante tomou conhecimento do teor daquele despacho por carta registada com aviso de recepção que assinou em 05/06/2008 - conforme consta do respectivo processo aqui em apenso. 9. Em 09/11/2008 deduziu a presente Impugnação - cfr, fls. 2 e seguintes dos autos. 10. Ao tempo a que se reporta o imposto o Impugnante comprava e vendia madeira - cfr. prova testemunhal produzida. Factos não provados Dos autos não resulta provado que o Impugnante tenha suportado IVA nas aquisições de lenha e/ou madeira realizadas no âmbito da sua actividade de "comércio de lenhas e madeiras". Não se provaram outros factos que em face das possíveis soluções de direito importe registar como não provados. No tocante aos factos provados, a convicção do Tribunal fundou-se na prova documental junta aos autos, em concreto no teor do relatório da Inspecção Tributária, nos pontos indicados em cada uma das alíneas supra. Adicionalmente e com relevância para a fixação dos factos contemplados nos pontos 10., foram tidos em conta os depoimentos das duas testemunhas inquiridas, J. e J., ambos unânimes na indicação de que o Impugnante compra e vende madeiras e que não detém produção própria.» * B.DO DIREITO L. apresentou junto do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria (TAF de Leiria) impugnação judicial visando as liquidações adicionais de IVA e respectivos juros compensatórios, referentes ao ano de 2003, no valor total de € 27.985,57, as quais resultaram de correcções técnicas (meramente aritméticas) efectuadas na sequência de acção de fiscalização externa. O recorrente continua a sustentar a “ errada fundamentação dos pressupostos na definição do modo do cálculo do IVA”, pretendendo com tal alegação atacar a fundamentação substancial das liquidações questionadas. Diz, o recorrente que a AT apenas se preocupou em aplicar a taxa legal (19% ao tempo) às vendas omitidas, sem cuidar da parte do IVA dedutível que caberia às compras, constitui uma errónea quantificação de imposto. Neste domínio expendeu-se na sentença sob exame o seguinte: «Na situação em conflito a Administração Tributária, confronta-se, como supra se deixou claro, com a emissão de documentos externos (facturas) na conta corrente da empresa "U., SA" pelo Impugnante, no ano de 2003, todas com indicação de IVA liquidado

(12)sem que o sujeito passivo tenha apresentado nos serviços da AT, quaisquer declarações periódicas e/ou imposto nos cofres do Estado correspondente àqueles períodos, procedeu oficiosamente à liquidação do imposto. Ora, o Impugnante, por seu lado, não contestou os pressupostos fácticos assumidos pela Administração Tributária, mas pretende que se considere a dedução do imposto. Contudo da factualidade assente, não resulta provada a liquidação de IVA nas aquisições de lenhas e/ou madeiras, não tendo sido exibido qualquer documento de suporte das respectivas aquisições. Na verdade a prova apresentada resume-se a prova testemunhal que se limita a referir que o Impugnante compra a madeira que vende. Concorda-se, pois, com a posição da Administração Tributária uma vez que a Impugnante não provou possuir, para o efeito, documentos suporte que, numa perspectiva formal, pudessem legitimar a dedução deste imposto.» Concorda-se, com a posição perfilhada na sentença recorrida, quer nos raciocínios jurídicos expendidos quer da conclusão retirada em matéria de prova produzida. Efectivamente, como é sabido, o IVA é um imposto geral sobre o consumo que incide sobre as transmissões de bens, as prestações de serviços, as importações e as operações intracomunitárias efectuadas no território nacional (artigo 1.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado -CIVA-). Importa recordar, que o direito a dedução constitui um princípio fundamental do sistema comum do IVA que não pode, em princípio, ser limitado e que se exerce imediatamente em relação à totalidade dos impostos que tenham onerado as operações efectuadas a montante (neste sentido, acórdão do Tribunal de Justiça da União de 6 de Dezembro de 2012, Bonik, C-285/11). O direito a dedução constitui, assim, um princípio fundamental do sistema comum do IVA que não pode, em princípio, ser limitado e que se exerce imediatamente em relação à totalidade dos impostos que tenham onerado as operações efectuadas a montante (neste sentido, entre muitos outros, Acórdão do Tribunal de Justiça da União Europeia de 6 de Dezembro de 2012, Bonik, C-285/11). O combate à fraude, à evasão fiscal e aos eventuais abusos é um objectivo reconhecido e incentivado pelas directivas da União em matéria de IVA (neste sentido, entre muitos outros: Acórdão do Tribunal de Justiça da União Europeia Gemeente Leusden e Holin Groep, C-487/01). Deverá recordar-se também, que por força do artigo 17.°, n.° 2, da Directiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de Maio de 1977 (Sexta Directiva), o sujeito passivo tem o direito de deduzir os montantes de IVA que lhe são facturados pelos serviços que lhes são prestados, na medida em que esses serviços sejam utilizados para as necessidades inerentes às suas operações tributadas. No que se refere às modalidades de exercício do direito a dedução, o artigo 18.°, n°1, alínea a), da Sexta Directiva prevê que o sujeito passivo deve possuir uma factura emitida nos termos do n° 3 do artigo 22° da mesma directiva. Neste âmbito, tem sido entendido pelo Tribunal de Justiça da União Europeia que: « em relação ao exercício de direito a dedução, a Sexta Diretiva se limita a exigir uma fatura que contenha determinadas menções e que os Estados-Membros têm a faculdade de prever menções suplementares para assegurar a cobrança exata do IVA, bem como a sua fiscalização pela Administração Fiscal (v., neste sentido, acórdão de 14 de julho de 1988, Jeunehomme e EGI, 123/87 e 330/87, Colet., p. 4517, n.° 16). A exigência, para o exercício do direito a dedução, de outros elementos na fatura para além dos enunciados no artigo 22.°, n.° 3, alínea b), da Sexta Diretiva deve, no entanto, ser limitada ao necessário para assegurar a cobrança do IVA e a sua fiscalização pela Administração Fiscal. Além disso, esses elementos não devem, pelo seu número ou tecnicidade, tornar na prática impossível ou excessivamente difícil o exercício do direito a dedução (acórdão Jeunehomme e EGI, já referido, n.° 17). » (disponível no endereço http://curia.europa.eu/juris/document/document.jsf?docid=137304&doclang=PT) No Ordenamento Nacional o mecanismo específico de apuramento do imposto pelo sujeito passivo, constante dos artigo 19.º e segs do CIVA, por expressa disposição do seu n.º 2, só «confere direito a dedução o imposto mencionado em facturas e documentos equivalentes passados em forma legal», o que constitui, para esse sujeito passivo, um verdadeiro requisito substancial em ordem a poder exercer o direito à dedução nos seus inputs produtivos, como constitui jurisprudência corrente. Desde modo na ausência de facturas (ou documentos equivalentes), a dedução é indevida. No caso concreto, não apresentando o recorrente as facturas ou documentos equivalentes, a dedução não pode ser realizada. Com efeito, o recorrente não logrou demonstrar o preenchimento do requisito em causa, e sendo certo que a referida prova constitui um ónus que recai sobre si. ( cfr. artigo 74º, n.º1 da LGT). Quando ao método utilizado na tributação defende o recorrente que deveria ter sido a avaliação indirecta, uma vez que não foi apresentada a escrita. Conforme resulta, do ponto 3 do probatório, o método utilizado na tributação foi a avaliação directa, com base nas facturas emitidas pelo recorrente. Determina o artigo 81º, n.º1 da LGT: «A matéria tributável é avaliada ou calculada directamente segundo os critérios próprios de cada tributo, só podendo a administração tributária proceder a avaliação indirecta nos casos e condições expressamente previstos na lei.». Quer dizer, a avaliação directa é o modo de avaliação que a lei elege; a avaliação indirecta só nos casos previstos na lei e sempre de forma subsidiária da avaliação directa (cfr. artigo 85º, n.º1 da LGT). Também no acórdão deste Tribunal Central Administrativo, de 15.05.2012, proferido no processo n.º 02956/09, se sumariou que: «

A avaliação indirecta reveste natureza substantiva, dado que através dela se pode determinar o essencial do facto tributário, isto é, a sua quantificação. Por outro lado, a mesma avaliação indirecta tem carácter subsidiário (cfr.artº.85, nº.1, da L.G.T.), visto que o respectivo regime só se aplica em casos em que exista uma impossibilidade ou uma dificuldade grave em determinar a matéria tributável através da avaliação directa ou objectiva, não se devendo a ela recorrer sem a verificação plena desse requisito. Isto significa que, mesmo quando o sujeito passivo viole os deveres de cooperação, a primeira forma a que se deve recorrer para fixar a matéria colectável é a avaliação directa (v.g.correcções técnicas), mais devendo ser efectuada a devida fundamentação relativamente à inviabilidade desta, antes de se recorrer à avaliação indirecta. Por outras palavras, a Administração Fiscal deve justificar, motivar e comprovar a relação de causa/efeito entre a acção/omissão do contribuinte e a impossibilidade de aplicar o método de avaliação directa (cfr.artº.77, nº.4, da L.G.T.).
O recurso ao método de avaliação indirecta só é legalmente possível quando o apuramento da matéria colectável através de correcções técnicas se revele, de todo, impraticável, pois que a fixação da matéria tributável por tais métodos deve revestir a natureza de “ultima ratio fisci” e exigir uma cuidada fundamentação quanto à opção pela sua utilização (cfr.artº.81, nº.1, da L.G. Tributária).» ( disponível no endereço www.dgsi.pt) Pois bem, na situação em presença os Serviços de Inspecção perante cópias das facturas emitidas pela recorrente, fornecidas pela cliente “U. S.A.” as quais não foram objecto de impugnação foi possível apurar o montante exacto de IVA, em falta, comprovando e quantificando directa e exactamente o imposto em falta. O que significa, que essa correcção em sede de IVA poderia, ser feita, como foi, perante o simples cálculo do imposto liquidado nas ditas facturas. E sendo assim, sempre estaria vedado à AT lançar mão da avaliação indirecta, havendo a salientar que, tal como se anotou supra, o carácter excepcional da avaliação indirecta, aliado ao princípio da subsidiariedade implica que, sempre que seja possível, prevaleça neste modo de determinação da matéria colectável as regras da avaliação directa, só se aplicando os critérios próprios da primeira aos factos tributários perante os quais a aplicação das regras da avaliação directa se mostrem desadequadas. Tudo por força do princípio constitucional, segundo o qual, a tributação das empresas recai fundamentalmente sobre o seu rendimento real (artigo 104.º, n.º 2 da CRP). (neste sentido entre muitos outros – Acórdão do STA de 08.06.2011, proferido no processo n.º 0434/11, disponível em texto integral em www.dgsi.pt) Por conseguinte, por nenhuma nova razão plausível e juridicamente oponível à linha interpretativa contida na sentença recorrida se alcançar, impõe-se assim concluir, e, decorrentemente, confirmar a mesma que neste sentido decidiu. IV.CONCLUSÕES I. A natureza excepcional da avaliação indirecta, aliado ao princípio da subsidiariedade implica que, sempre que seja possível, prevaleça neste modo de determinação da matéria colectável as regras da avaliação directa, só se aplicando os critérios próprios da primeira aos factos tributários perante os quais a aplicação das regras da avaliação directa se mostrem desadequadas. II. No caso vertente, os Serviços de Inspecção perante cópias das facturas emitidas fornecidas pela cliente da Impugnante, as quais não foram objecto de impugnação, foi possível apurar o montante exacto de IVA, em falta, comprovando e quantificando directa e exactamente o imposto em falta. III. O que significa, que essa correcção em sede de IVA poderia, ser feita, como foi, perante o simples cálculo do imposto liquidado nas ditas facturas. V.DECISÃO Termos em que, face ao exposto, acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso, confirmando a sentença recorrida. Custas a cargo do Recorrente. Registe e notifique. * Ofício junto a fls.190 dos autos: satisfaça remetendo certidão com nota de trânsito em julgado do presente acórdão. Lisboa, 31 de Março de
[Ana Pinhol] [Jorge Cortês] [Cristina Flora]

🔗 Para a fonte oficial

Explicação por IA a partir do texto oficial da lei. Orientativa, não substitui aconselhamento jurídico.