Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acordão do Tribunal Central Administrativo Acórdãos TCAS Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul Processo: 151/19.8BCLSB Secção: CT Data do Acordão: 05/18/2023 Relator: TÂNIA MEIRELES DA CUNHA Descritores: IMPUGNAÇÃO ARBITRAL PRONÚNCIA INDEVIDA CONTRADIÇÃO ENTRE FUNDAMENTOS E DECISÃO Sumário: I. O tribunal arbitral pode conhecer todas as questões que sejam suscitadas pelas partes e as que sejam de conhecimento oficioso. II. Nos termos do n.º 3 do art.º 5.º do CPC, o “juiz não está sujeito às alegações das partes no tocante à indagação, interpretação e aplicação das regras de direito”. III. O vício de nulidade de um ato é de conhecimento oficioso. IV. O conceito de “pronúncia indevida”, constante do art.º 28.º, n.º 1, al. c), do RJAT, abrange a impugnação da decisão arbitral com fundamento na incompetência material do tribunal arbitral. V. Resultando da decisão arbitral que o tribunal arbitral, entendendo que as correções apreciadas continham vícios, julgou procedente o pedido de pronúncia arbitral, não existe contradição entre os fundamentos e a decisão, sendo ou um erro de julgamento ou um mero lapso de escrita a menção a anulabilidade e não a nulidade, na concretização feita do que resulta do deferimento da pretensão arbitral. Aditamento: 1 Decisão Texto Integral: Acórdão I. RELATÓRIO A Autoridade Tributária e Aduaneira (doravante Impugnante ou AT) veio impugnar a decisão arbitral proferida a 22.11.2019, pelo tribunal arbitral coletivo constituído no Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), no processo a que aí foi atribuído o n.º 632/2018-T, ao abrigo dos art.ºs 27.º e 28.º do DL n.º 10/2011, de 20 de janeiro (Regime Jurídico da Arbitragem Tributária – RJAT). Nesse seguimento, a Impugnante apresentou alegações, nas quais concluiu nos seguintes termos: “A) A decisão arbitral ora impugnada ao ter deliberado julgar totalmente procedente o pedido arbitral formulado e, em consequência, ao: “

1. a)julgar procedente o pedido de pronúncia arbitral
2. b)Anular a liquidação de IRC n° 20198310000826, e o documento de acerto de contras n° 2019 00001743541, na parte em que têm subjacentes as correcções nos valores de €383.977,55 e €1.081.511,81;
3. c)julgar procedente o pedido de indemnização por garantia indevida e condenara Autoridade Tributária e Aduaneira a pagar a requerente a indemnização que vier a ser liquidada em execução do presente acórdão. cometeu pronúncia indevida, uma vez que incorreu em excesso de pronúncia, assim como, excedeu a competência, em razão da matéria, do Tribunal Arbitral tendo, igualmente decidido em contradição com os fundamentos invocados. Efectivamente, no que toca ao segmento decisório que deliberou anular a liquidação que tem subjacente a correcção no valor de €383.977,55, entendeu o Tribunal Arbitral, que o respeito pelo caso julgado referente à decisão arbitral proferida no âmbito do Processo n° 72/2016- TCAAD, impedia que uma vez decidido que, com a transição do POC para as normas internacionais de contabilidade não ocorreram efeitos fiscais a que deva ser aplicado o regime dos artigos 5o e 5°-A do DL n° 159/2019, designadamente derivados do desreconhecimento contabilístico de passivo relativo às obrigações de reinvestimentos pudesse, posteriormente, em diferente processo, com diferente liquidação relativa a outro exercício, o Tribunal entender que desse mesmo único facto resultaram efeitos fiscais a que fosse aplicado aquele regime. B) Antes de mais, há que referir que esta questão, da violação do caso julgado ou da autoridade do caso julgado, não foi uma excepção levantada pela requerida e ora impugnada, bem como, não foi uma questão equacionada pela requerente quer na p.i quer na nova fundamentação apresentada pela mesma requerente após a revogação parcial do acto de liquidação objecto do pedido de pronúncia arbitral. C) De facto, tendo em conta o requerimento apresentado pela requerente em 7/03/19 sob a designação de “Nova fundamentação de facto e de direito” a requerente começa por referir que a AT no âmbito do seu direito de arrependimento até anulou a correcção no valor de €6.143.637,57, contudo, continuou a considerar que, no período de tributação de 2014, o valor da variação patrimonial positiva a tributar em cumprimento do disposto pelo n° 1 do art. 5°-A do DL 159/2009, corresponde a 1/16 de €6.143.637,57. D) E continua a referir que essa interpretação foi julgada ilegal pelo Tribunal Arbitral, art. 104° do requerimento, bem como, que existe erro nos pressupostos de direito na aplicação do disposto no n° 1 do art. 5o e n° 1 do art. 5°-A do DL 159/09, cfr. art. 116° do mesmo requerimento. E) Deste modo, há que concluir que foi o próprio Tribunal Arbitral que, ao arrepio do pretendido pela requerente, colocou a hipótese de violação do caso julgado, formal ou material. F) E daí pretendendo justificar que iria conhecer tendo, inclusivamente, notificado as partes, cfr. despacho de 05/09/19, para se pronunciarem sobre a questão da relevância da decisão arbitral n° 72/2016- T, para a decisão do presente processo, inclusive a título de caso julgado formal ou caso julgado material. G) Ora, sendo certo que estamos a falar de caso julgado enquanto excepção dilatória, cfr. al.
4. i)do art 577° do CPC, a mesma deveria ser invocada pela requerida e ora impugnante e isto tendo em conta o seu efeito negativo que é o de obstar a que o Tribunal decida de causa que corresponda à repetição de outra quanto aos sujeitos, pedido e causa de pedir, levando à absolvição do R. da instância, cfr. também o n° 2 do art. 576° do CPC. H) E só esta, note-se, corresponderá à excepção dilatória que permite o seu conhecimento oficioso pelo Tribunal, cfr. art. 578° do CPC. I) Donde só a questão, da autoridade material do caso julgado, podia estar em causa no presente processo, desde que a mesma tivesse sido levantada pela requerente. L) Não o tendo sido, como aliás se comprova pelos despachos do Tribunal arbitral de 12/7/19 e de 05/09/19, cometeu o tribunal arbitral excesso de pronúncia. M) Deste modo, o Tribunal Arbitral cometeu excesso de pronúncia tendo conhecido de uma questão que não foi colocada pelas partes e que, não correspondendo a qualquer excepção dilatória, também não era de conhecimento oficioso. Por outro lado: N) A competência dos tribunais arbitrais é, pois, desde logo, circunscrita às matérias indicadas no n.° 1 do artigo 2.° do RJAT, conjugada com o disposto na Portaria n.° 112-A/2011, de 22 de Março, ex vi artigo 4.° do RJAT. O) Para além da competência para a apreciação directa da legalidade de actos de liquidação, poderão os tribunais arbitrais que funcionam no CAAD apreciar actos de segundo ou de terceiro grau que tenham por objecto a apreciação da legalidade de actos daqueles tipos, como actos que decidam reclamações graciosas e recursos hierárquicos, como resulta das referências da alínea
5. a)do n.° 1 do artigo 10.° do RJAT ao n.° 2 do artigo 102 ° do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que se reporta à impugnação judicial de reclamações graciosas, e à "decisão do recurso hierárquico". P) Inexistindo, contudo, qualquer suporte legal que permita que sejam proferidas condenações de outra natureza que não as decorrentes dos poderes fixados no RJAT, ainda que constituíssem consequência, a nível de execução, da declaração de ilegalidade de actos de liquidação. Q) Ora, no presente caso e, ainda quanto ao segmento decisório que tem por base a declaração de nulidade por ofensa de caso julgado da liquidação que tem subjacente a correcção no valor de €383.977,35, o Tribunal Arbitral excedeu a sua competência ao não apreciar a (i)legalidade de qualquer acto de liquidação, mas antes, ao analisar apenas e exclusivamente um acto de revogação da AT, face aos efeitos de anterior decisão prolatada por outro Tribunal Arbitral. R) Efectivamente, o que o Tribunal Arbitral fez foi declarar que os efeitos do caso julgado no âmbito do processo 72/2016 impediam que a AT tivesse praticado a revogação de um acto de liquidação e praticado nova liquidação como a que foi praticada e que foi posta à sua consideração e análise. S) Ora, sendo certo que não estava em causa uma eventual absolvição da requerida e ora impugnante da instância, mas sim, uma necessária apreciação do mérito da causa, nos termos das competências do Tribunal Arbitral taxativamente enumeradas no n.° 1 do artigo 2.° do RJAT, bem como da Portaria n.° 112-A/2011, de 22 de Março, ex Wartigo4.°do RJAT, não está incluída a apreciação de pretensões relativas à declaração de nulidade de actos administrativos, designadamente por ofensa ou violação de caso julgado, que foi o que o Tribunal Arbitral fez ao considerar que o acto administrativo de revogação era nulo nos termos do art. 161° n° 2, al.
6. i)do CPA. T) Na verdade, deve considerar-se que o Tribunal Arbitral não tem competência para apreciar e controlar uma eventual nulidade de actos que sejam proferidos pela AT em violação do caso julgado e por aquela não ter acatado os efeitos de uma decisão transitada em julgado, mas apenas, e no presente caso foi apenas isto e só isto que foi pedido pela então requerente ao Tribunal Arbitral que analise uma liquidação de imposto e que determine da sua (
7. in)validade por existência, ou não, de erro nos pressupostos de direito. U) Donde, o Tribunal Arbitral não só cometeu excesso de pronúncia, uma vez que a então requerente não pediu ao Tribunal Arbitral essa declaração de invalidade do acto administrativo, mas também cometeu pronúncia indevida, quanto à declaração de invalidade do acto administrativo declarando que o mesmo, pretensamente, teria sido praticado em ofensa do caso julgado. V) Efectivamente, os termos em que está redigido o n.° 1 do artigo 4.° do RJAT impõem a conclusão de que a vinculação da AT está continuamente dependente e delimitada pela vontade expressa na Portaria n.° 112-A/2011. X) E, atenta a natureza voluntária e convencional da tutela arbitral, aqui entendida no seu sentido lato, uma vez que a competência material dos tribunais da arbitragem resulta de regulamentação de natureza pública efectuada no RJAT, o intérprete não pode ampliar o objecto fixado pelo legislador no que concerne à vinculação da AT àquela jurisdição. Z) Isto porque, ao fixar-se nos termos do disposto no artigo 4.°, n.° 1 do RJAT e no artigo 2.°, alínea
8. a)da Portaria n.° 112-A/2011 a vinculação da AT à tutela arbitral necessária, o legislador está a dispor sobre interesses gerais, delimitando previamente a defesa do interesse público na vertente da indisponibilidade dos créditos tributários. AA) Estamos, pois, perante, um contencioso de legalidade de liquidação de tributos. BB) Donde resulta que a arbitrabilidade terá que ser referente ao acto de liquidação e não à (i)legalidade do acto administrativo que permite o acto de liquidação. CC) Resulta assim de forma clara e pacífica que a AT não se encontra vinculada à jurisdição arbitral que não contenda à apreciação da legalidade do acto de liquidação. DD) Considerando, pelo exposto, que dúvidas não restam, de que a decisão arbitral ora impugnada recaiu não quanto à apreciação da legalidade do acto de liquidação, mas antes quanto à apreciação da legalidade de ato administrativo, sem apreciar a legalidade do ato de liquidação. Ainda que assim não se entenda, sem conceder: EE) A presente decisão arbitral está em oposição com os fundamentos no que toca à parte do dispositivo que anula a liquidação de IRC na parte em que tem subjacente a correcção no valor de €383.977,55. FF) Efectivamente, como já se referiu anteriormente o Tribunal Arbitral considerou que a AT, pretensamente ofendeu o caso julgado ao determinar esta correcção, mais declarando inclusivamente a sua nulidade nos termos da al.
9. i)do n° 2 do art. 161° do CPA. GG) No entanto, na parte do dispositivo, o Tribunal Arbitral declara a anulação da liquidação, com isso pretendendo declarar que a mesma enferma de vício de violação de lei. HH) Ora, tal decisão é contraditória com o que o Tribunal arbitral anteriormente tinha invocado como fundamento para a declaração de invalidade do acto de liquidação , não se descortinando, pois, qual foi o real fundamento que levou à anulação da liquidação na parte em que tem subjacente a correcção no valor de €383.977,55. V) Do pedido de dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça: Finalmente, tendo em conta que o valor do recurso é superior a 275.000,00€ vem a ora impugnante requerer que seja emitida pronúncia e que seja deferida a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, nos termos do n° 7 do art. 6o do RCP, uma vez que estamos em sede de impugnação de decisão arbitral, não há lugar à produção de prova testemunhal e se pede que o Tribunal analise e decida sobre questão que não se afigura revestir grande complexidade, não se justificando, pois, que a impugnante seja onerada com o pagamento de um remanescente tão elevado, cfr. art. 6o n° 7 do RCP. Termos pelos quais e, como o douto suprimento de V. Ex.as, incorrendo a decisão arbitral ora impugnada no vício de excesso de pronúncia, bem como, de pronúncia indevida e ainda importando contradição da decisão com os fundamentos, deve a mesma ser anulada, na parte em que anulou a liquidação decorrente da correcção no valor de €383.977,55, com todas as legais consequências”. Foi ordenada a notificação de T. – T. A., SA (doravante Impugnada) para alegar, nos termos consignados no art.º 144.º, n.º 3, do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), ex vi art.º 27.º, n.º 2, do RJAT, tendo sido apresentadas contra-alegações, nas quais foram formuladas as seguintes conclusões: “1.ª Na sequência de uma inspeção externa promovida junto da Impugnada, referente ao ano de 2014, a administração tributária emitiu a liquidação n.º 2018 8310003673, de 02.08.2018, bem como a correspondente demonstração de liquidação de juros com o n.º 2018 00000221985, e a respetiva demonstração de acerto de contas identificada pela compensação n.º 2018 00017528999 de 06.08.2018, no valor de € 1.822.740,09, que consubstanciam o ato tributário de IRC de 2014, que constituiu o objeto inicial do processo arbitral que está na origem da presente impugnação. 2.ª A ora Impugnada deduziu contra o mesmo, pedido de pronúncia arbitral, ao abrigo do disposto nos artigos 2.º, n.º 1, alínea a), 5.º, n.º 3, alínea a), 6.º, n.º 2, alínea b), 10.º, n.º 1, alínea a), todos do RJAT, circunscrito à discussão da legalidade de 2 das correções (reversão da amortização do “Acréscimo de custos” não aceite para efeitos fiscais após a transição para o SNC e consequente consideração como variação patrimonial positiva, no montante de € 6.143.637,57 e correção da amortização do exercício do ativo intangível, no montante de € 546.887,18). 3.ª Na sequência da apresentação do pedido de constituição de tribunal arbitral em 12.12.2018, e nos termos do n.º 1 do artigo 13.º do RJAT, a administração tributária “revogou parcialmente” o ato tributário inicialmente praticado no montante de € 1.822.740,09, mediante despacho de 28.01.2019, proferido pela Senhora Subdiretora-Geral, tendo praticado um novo ato tributário de IRC, referente ao ano de 2014, consubstanciado na liquidação de IRC n.º 2019 8310000826, de 04.02.2019, correspondente demonstração de liquidação de juros compensatórios com o n.º 2019 00000038041, e respetiva demonstração de acerto de contas n.º 2019 00001743541 de 06.02.2019, no valor de € 131.253,10 4.ª No âmbito da reapreciação do primeiro ato tributário, a Administração tributária alterou a sua posição no que se refere à variação patrimonial positiva no montante de € 6.143.637,57, considerando que apenas se deveria considerar o valor respeitante a 1/16 de € 6.143.637,57, em virtude da aplicação do regime previsto no artigo 5.º e 5.º-A do Decreto-Lei n.º 159/2009, ou seja, que devia ser relevada como como variação patrimonial positiva no exercício de 2014 o montante de € 383.977,35. 5.ª Não obstante a administração tributária acolher os argumentos da ora Impugnada, em relação ao primeiro ato tributário, e se verificar uma redução significativa do montante de imposto a pagar, a Impugnada não se conformou com o novo ato praticado pela administração tributária, em virtude de o mesmo o repristinar uma correção manifestamente ilegal, como já havia sido julgado no processo arbitral 72/2016 –T, e requereu o prosseguimento dos autos contra o novo ato de liquidação. 6.ª O Tribunal Arbitral tomando boa nota que a ora Impugnada, então Requerente, na nova fundamentação que apresentou na sequência da emissão do novo ato de liquidação “invocou a decisão arbitral proferida no processo 72/2016-T e a violação do princípio da segurança jurídica, porque, em suma, a administração tributária, efetua agora uma correção no montante de € 383.977,55, a qual já foi anulada por si em cumprimento e conformidade com a decisão arbitral proferida no processo n.º 72/20016-T, referente ao IRC de 2011 da Requerente”, notificou as Partes para informar sobre o trânsito em julgado da identificada decisão, concedendo ainda nova oportunidade para as partes se pronunciarem sobre a questão da relevância da decisão proferida no processo 72/2016-T, para a presente decisão, inclusivamente a título de caso julgado formal ou caso julgado material, tendo apenas a Impugnada aceite o convite do Tribunal. 7.ª O Tribunal entendeu que “ (…) as razões de segurança jurídica invocadas pela Requerente, que estão subjacentes ao princípio do respeito pelo caso julgado, impedem que, uma vez decidido por decisão transitada em julgado que com a transição do POC para as normas internacionais do de contabilidade não ocorreram efeitos fiscais a que deva ser aplicado o regime daqueles artigos 5.º e 5.º-A do DL n.º 159/2009, designadamente derivados do desreconhecimento contabilístico de passivo relativo às obrigações de investimentos (isto é, não ocorreu com essa transição um facto tributário a que seja aplicável este regime), possa posteriormente, em diferente processo, que tenha por objecto liquidação relativa a qualquer outro exercício, entender-se que desse mesmo e único facto resultaram efeitos fiscais que a seja aplicável esse regime. (…) No caso em apreço, com o trânsito em julgado da decisão arbitral proferida no processo n.º 72/2016-T sobre a relação material controvertida, ficou definido que não existem efeitos fiscais do referido desreconhecimento contabilístico de passivo relativo às obrigações de investimentos a que seja aplicável o regime dos artigo 5.º e 5.º-A do DL n.º 159/2009, pelo que o decidido sobre essa matéria impõe-se na determinação do lucro tributável de qualquer dos exercícios posteriores em que aquele hipotético facto tributário poderia ter efeitos, se lhe fosse aplicável esse regime (…)” pelo que, “ (…) quanto à parte que tem subjacente a correcção no valor de € 383.977,35, a nova liquidação, emitida na sequência da revogação da inicial, enferma de vício de violação de lei, por ofensa de caso julgado, o que implica sua nulidade, nos termos do artigo 161.º, n.º 2, alínea
10. i)do Código do Procedimento Administrativo, subsidiariamente aplicável nos termos do artigo 2.º, alínea c), da LGT. 8.ª o Tribunal Arbitral julgou procedente o pedido de pronúncia arbitral, procedendo à anulação parcial da liquidação de IRC n.º 2019 8310000826, datada de 04-02-2019, e o documento de acerto de contas n.º 2019 00001743541, datado de 06-02-2019, na parte em que têm subjacentes as correções nos valores de € 383.977,55 e € 1.081.511,81, mais julgar procedente o pedido de indemnização por garantia indevida. 9.ª A Impugnante invoca como fundamento da presente impugnação as seguintes nulidades:
11. a)pronúncia indevida,
12. i)por excesso de pronúncia – em virtude da violação do caso julgado ou autoridade do caso julgado não ter sido uma exceção levantada pela requerida, nem equacionada pela requerente na p.i. ou na nova fundamentação do pedido arbitral, na sequência da revogação do primeiro ato e
13. ii)incompetência – na medida em que alegadamente o Tribunal Arbitral não apreciou a (i)legalidade de qualquer ato de liquidação, tendo analisado apenas e exclusivamente um ato de revogação da AT, face aos efeitos de anterior decisão prolatada por outro Tribunal Arbitral; e
14. b)contradição entre a decisão arbitral e os seus fundamentos – resultante de o Tribunal ter considerado que a AT pretensamente ofendeu o caso julgado ao determinar esta correção, mais declarando inclusivamente a sua nulidade nos termos da al.
15. i)do n.º 2 do artigo 161.º do CPA, no entanto na parte do dispositivo, declarar a anulação da liquidação, fundamentação que não permite apreender o real fundamento que levou à anulação da liquidação na parte em que tem subjacente a correção no valor de €383.977,55. 10.ª Ocorre excesso de pronúncia quando o tribunal utiliza, como fundamento da decisão, matéria não alegada ou fundamenta o segmento decisório num pedido não formulado pela Impugnante. 11.ª Como resulta evidenciado da tramitação do processo arbitral e da factualidade elencada, desde o primeiro momento que a administração tributária repristinou o tratamento jurídico fiscal que havia promovido em 2011 e que já havia sido objeto de sindicância arbitral que concluiu pela sua ilegalidade, a Impugnante suscitou esta mesma questão e elegeu-a como razão essencial da manutenção do seu interesse na lide, pelo que a questão das consequências da decisão arbitral proferida no processo 72/2016-T para a decisão que viesse a ser tomada neste novo processo arbitral, não configura uma questão nova, tendo sido desde o primeiro momento suscitada pela Impugnada. 12.ª A decisão arbitral não foi além do conhecimento que lhe foi pedido pela então Requerente, ora Impugnada, não convocou a apreciação de qualquer causa ou facto jurídico diverso daquele que a Impugnada elegeu como causa de pedir e configurou como objeto do seu pedido arbitral “renovado”, limitando-se a conhecer e decidir com base na invocada questão de repetição de uma correção já julgada ilegal por decisão arbitral anterior. 13.ª Acresce que “(…) não ocorre omissão ou excesso de pronúncia se o juiz decide a questão colocada pelas partes por apelo a princípios ou regras diferentes daquelas que as partes indicaram como sendo as mais adequadas. (…)"– Cfr. Acórdão do STA, proferido no processo n.º 0160/17, de 11.10.2017 pelo que incumbe “(…) ao juiz, perante os factos trazidos aos autos pelas partes, enquadrar juridicamente a questão, escolhendo as normas legais adequadas à análise do pedido formulado, e apresentar uma solução -decisão- para a acção; essa sua actividade não está condicionada pelas partes, não tem que respeitar as alegações das partes, trata-se de uma actividade livre e apenas delimitada pela própria Lei, cfr. artigo 203º da CRP (…)" - idem. 14.ª Não se verifica o alegado excesso de pronúncia, pelo que deverá a decisão impugnada ser mantida, não padecendo da alegada nulidade invocada pela Impugnante. 15.ª Sustenta ainda a Impugnante que o Tribunal Arbitral excedeu a sua competência porquanto não apreciou a ilegalidade de qualquer ato de liquidação, mas antes, analisou apenas e exclusivamente um ato de revogação praticado pela administração tributária, em especial no que toca aos efeitos que sobre o mesmo se projetam decorrentes de uma anterior decisão prolatada por outro Tribunal Arbitral. 16.ª . O ato de revogação em causa, permanentemente eleito pela Impugnante como objeto primordial dos autos arbitrais foi totalmente favorável às pretensões da Impugnada, tendo anulado as correções contestadas, não sendo ao ato de revogação que a Impugnada imputa os vícios e ilegalidades, e que requer que seja anulado. 17.ª Na verdade, o que motivou a decisão da Impugnante continuar com a instância arbitral e a apresentar a reformulação do pedido arbitral em face do novo ato tributário praticado pela administração tributária, foi a circunstância de a par com a revogação do ato de liquidação inicial, a administração tributária ter promovido por 2 novas correções que a Impugnada imputou de ilegais, as quais se materializaram num novo ato de liquidação, que passou a constituir o objeto da arbitragem. 18.ª Existe no presente caso um novo ato de liquidação, facto que não foi posto em causa pela Impugnada, que materializa a apreciação que a administração tributária fez da situação jurídico-tributária da Impugnante, mais concretamente em sede de IRC, em relação ao ano de 2014, pelo que as correções que estiveram na origem deste novo ato de liquidação, podem – e devem - ser impugnadas à final, e perante o Tribunal Arbitral, em respeito pelo principio da impugnação unitária e nos termos expressamente previstos no RJAT, sendo que a presente situação, não obstante a sua originalidade, não transmuta a natureza das correções que foram efetuadas, nem a consequência das mesmas que é um ato de liquidação, e nessa medida não pode ficar afastado o conhecimento das ilegalidades da liquidação pelo Tribunal Arbitral, o que aliás contrariaria o que esta expressamente determinado a este respeito em sede de RJAT. 19.ª O que está pois em causa, e é aliás o fundamento típico de pedidos de apreciação arbitral de liquidações, são correções promovidas pela administração tributária – os tais atos preparatórios da liquidação – que o contribuinte reputa de ilegais, e que nessa medida pretende ver apreciados pelo Tribunal, visando a anulação, total ou parcial, das liquidações. 20.ª A Impugnada formulou o seu pedido, no âmbito do requerimento de nova fundamentação de facto e de direito do novo ato tributário, nos seguintes termos: No que concerne especificamente ao pedido de pronúncia arbitral, requer-se a V. Exa. a declaração da ilegalidade do ato tributário ora contestado e em consequência a determinação da sua anulação, com o consequente reembolso do montante indevidamente pago acrescido de juros indemnizatórios e ainda o pagamento da consequente indemnização por garantia indevida prestada relativamente ao 1.º ato tributário, inicialmente contestado, e demais consequências legais, sendo que “a competência dos tribunais enquanto pressuposto processual, afere-se pelo pedido e pela causa de pedir, isto é, pela pretensão do autor e pelos factos com relevância jurídica, tal como são expostos pelo autor, ou seja, face ao quid disputatum e não em função do quid decisum”, pelo que estando-se perante um, “ (…) um ato de liquidação de quantificação da obrigação tributária, (…) é este o ato de liquidação que corresponde ao objeto do pedido e que se enquadra no processo de impugnação de atos de liquidação, da competência da jurisdição arbitral.” (…) – nosso sublinhado. 21.ª Mesmo nas situações em que que o pedido comporte a apreciação de outros atos administrativos, (o que manifestamente não é o caso dos autos pois não está em causa única e exclusivamente um ato de revogação, como sustenta a impugnante) -, cumpre realçar que só nos casos em que tal ocorra sem que haja discussão da legalidade dos atos previstos no n.º 1 do artigo 2.º do RJAT é que se verifica incompetência material do Tribunal Arbitral (cf. Jorge Lopes de Sousa, “Comentário ao Regime Jurídico da Arbitragem Tributária”, in “Guia da Arbitragem Tributária”, Coord: Nuno Villa-Lobos e Mónica Brito Vieira, 2013, Almedina, p. 105). 22.ª Assim, tendo em conta que se encontra em discussão a legalidade da liquidação, que se encontra plasmados no n.º 1 do artigo 2.º do RJAT não se verifica qualquer situação de incompetência do Tribunal Arbitral, designadamente de pronúncia indevida relativamente à questão sub judice. 23.ª Nos termos do preceituado no artigo 615.º, nº.1, al. c), do CPC, é nula a sentença quando os seus fundamentos estejam em oposição com a decisão ou ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível, sendo comumente sustentado que a causa de nulidade referida constitui um corolário lógico da exigência legal de fundamentação das decisões judiciais em geral consagrado no artigo154.º, nº.1, do CPC. 24.ª Tal vício que tem como premissa a eventual violação do necessário silogismo judiciário que deve existir em qualquer decisão judicial, verifica-se apenas quando os fundamentos da sentença conduzam, num processo lógico, a uma decisão oposta ou, pelo menos, diferente da que foi efetivamente adotada. 25.ª A Impugnante ao longo das suas alegações de recurso demonstra cabalmente que apreendeu a fundamentação da decisão arbitral, debruçando-se sobre o fundamento que leva a anulação parcial da liquidação – a verificação da autoridade do caso julgado – inclusive procedendo à sua distinção da figura do caso julgado, enquanto exceção dilatória, acompanhando o iter cogniscitivo e o processo de formação da decisão. 26.ª Confrontando os fundamentos da decisão arbitral com seu dispositivo constata-se que a mesma não comporta nenhuma contradição entre os fundamentos e o segmento decisório, na medida em que, tendo decidido pela procedência da pronúncia arbitral deduzida, a fundamentação jurídica foi sempre no mesmo sentido. 27.ª Nas suas alegações de impugnação, a Impugnante refere que “(…) o Tribunal considerou que a AT, pretensamente ofendeu o caso julgado ao determinar esta correção, mais declarando inclusivamente a sua nulidade nos termos da al.
16. i)do n.º 2 do art.º 161.º do CPA” acrescentando que “(…) no entanto na parte do dispositivo o Tribunal Arbitral declara a anulação da liquidação, com isso pretendendo declarar que a mesma enferma de vício de violação de lei”, parecendo ser neste ponto que alicerça a inexistente nulidade por contradição entre os fundamentos e a decisão”. 28.ª A Impugnante, materializa não uma incompatibilidade lógica entre os fundamentos e a decisão – que, por tudo o exposto é por demais evidente que não existe –, mas um eventual erro de julgamento (que de todo o modo igualmente não se verifica), ressaltando da alegação, como a própria aliás assume, que discorda do juízo formulado pelo Tribunal Arbitral, pelo que é forçoso concluir que esta situação não se enquadra nos casos que servem de fundamentação à impugnação das decisões arbitrais, não cabendo a esta instância de recurso sindicar eventuais erros de julgamento da decisão arbitral, ainda que os mesmos existissem, o que não é o caso. 29.ª Face a todo o exposto, resulta evidente que a Impugnante não poderia ter utilizado a impugnação da decisão arbitral para obter a anulação da decisão impugnada nesta parte porquanto se verifica que inexiste fundamento para tal nos termos do artigo 28.º do RJAT; 30.ª Caso assim não se entenda e este douto Tribunal considere que algumas das questões apontadas pela Impugnante configura causa de impugnação e conceda provimento à mesma, o que não se concede e por mera cautela de patrocínio se admite, deve a decisão arbitral ser anulada apenas quanto a tal segmento, pois somente tal parte da decisão que se encontre viciada; 31.ª Por último, entende o Impugnado que se verificam os pressupostos previstos no artigo 6.º, n.º 7 do RCP para a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça – questão que apenas se justifica suscitar no processo em juízo por não se colocar em sede de processo arbitral – porquanto, com o devido respeito, se tratam de questões formais, não se verificando particular especificidade técnica e jurídica para além daquela que resulta inerente às mesmas, estando em discussão questões que se discutem de modo generalizado no âmbito do presente processo. (cf. acórdão do Tribunal Constitucional n.º 604/2013, de 24.09.2014). Por todo o exposto, e o mais que o ilustrado juízo desse Tribunal suprirá, deve a presente impugnação ser julgada improcedente, por não provada, e, nessa medida, manter-se a decisão impugnada assim se cumprindo com o DIREITO e a JUSTIÇA!”. O Ilustre Magistrado do Ministério Público (IMMP) foi notificado nos termos e para os efeitos do disposto no art.º 146.º, n.º 1, do CPTA. Colhidos os vistos legais, vem o processo à conferência. São as seguintes as questões a decidir:
17. a)Há nulidade por excesso de pronúncia, por ter sido conhecida questão nunca suscitada pelas partes e que não é do conhecimento oficioso?
18. b)Verifica-se a ocorrência de pronúncia indevida, em virtude de ter sido conhecida questão para a qual os tribunais tributários arbitrais não são materialmente competentes?
19. c)Há nulidade, por contradição entre os fundamentos e a decisão? II. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO II.A. Para a apreciação da presente Impugnação estão provados os seguintes factos: 1) A 12.12.2018, a ora Impugnada apresentou junto do CAAD pedido de constituição de tribunal arbitral (cfr. fls. 1 a 685 da certidão do processo em formato PDF, constante de CD apenso, a que correspondem futuras referências sem menção de origem, cujo teor se dá por integralmente reproduzido). 2) Na sequência do referido em 1), foi constituído tribunal arbitral coletivo, tendo dado origem ao processo n.º 632/2018-T (cfr. fls. 947). 3) No âmbito do processo mencionado em 2), foi apresentado requerimento pela AT, no qual, designadamente, se informava da revogação parcial do ato tributário (cfr. fls. 695 e 696, cujo teor se dá por integralmente reproduzido). 4) Na sequência do referido em 3), foi apresentado requerimento, pela ora Impugnada, do qual consta designadamente o seguinte: “… Imagem: original nos autos (…) (…) (…) (…) Imagens: originais nos autos (…) …” (cfr. fls. 750 a 805, cujo teor se dá por integralmente reproduzido) 5) À ora Impugnante, nos autos referidos em 2), foi remetida comunicação pelo CAAD, no sentido de a mesma apresentar resposta, solicitar a produção de prova adicional e juntar o processo administrativo (cfr. fls. 954 e 957). 6) Na sequência do referido em 5), foi apresentada resposta pela ora Impugnante (cfr. fls. 958 a 1004, cujo teor se dá por integralmente reproduzido). 7) No âmbito do processo referido em 2), foi proferido despacho, a 12.07.2019, com o seguinte teor: “O Sujeito Passivo invoca no «requerimento nova fundamentação», apresentado na sequência da revogação do acto inicialmente impugnado, como fundamentos de anulação do novo acto praticado pela Autoridade Tributária e Aduaneira no período previsto no artigo 13.0, n.° 1, do RJAT, os seguintes: - «a nova correção promovida pela administração tributária foi anteriormente anulada em sede de arbitragem tributária» (artigo 79.°); - «a interpretação ora efetuada pela administração tributária na informação que sustenta 0 despacho de revogação parcial do 1.0 ato tributário (...) é semelhante à interpretação efetuada nos relatórios de inspeção tributária referentes ao IRC de 2011, de 2012 e de 2013 da Requerente, que, relembre-se, foi julgada ilegal pelo tribunal arbitral no processo n.° 72/2016-T, referente ao ano de 2011 (cf. doc. n.° 6)» (artigo 8o.°); - «as sucessivas intervenções da autoridade tributária junto da Requerente, promovendo inspeções que invariavelmente resultam em correções que acabam por ser, direta ou indiretamente, objeto de anulação, o que comporta desde logo uma flagrante insegurança jurídica» (artigo 84.0); - «as sucessivas intervenções da autoridade tributária junto da Requerente, promovendo inspeções que invariavelmente resultam em correções que acabam por ser, direta ou indiretamente, objeto de anulação, o que comporta desde logo uma flagrante insegurança jurídica», «que é precisamente o que se volta a verificar na presente situação, sendo que neste caso é ainda de forma mais flagrante porque se verifica no âmbito de um procedimento de constituição do Tribunal Arbitral» (artigos 84.°e85.°); - «a administração tributária se encontra a repristinar o tratamento contabilístico-fiscal que já havia dado no âmbito da inspeção realizada ao ano de 2011, correção que foi anulada em sede de arbitragem tributária» (artigo 87.0); «a administração tributária, efetua agora uma correção no montante de € 383.977,55, a qual já anulada por si em cumprimento e conformidade com a decisão arbitral proferida no processo n.° 72/2016-T, referente ao IRC de 2011 da Requerente»; - «a quantia de € 383.977,35 corresponde a 1/16 de € 6.143.637,57, montante este inscrito no ano fiscal de 2010 e que teve origem no saldo de conta de acréscimos de custos relativos à obrigação contratual de investimento» e «como já amplamente referido tal correção foi, em relação a outros anos, anulada tanto pelo CAAD como pela própria administração tributária». Para apurar do eventual relevo para a decisão do presente processo do que foi decidido no acórdão de 01-03-2017 proferido no processo arbitral n.° 72/2016-T (junto pelo Sujeito Passivo como documento n.° 6), inclusivamente a título de caso julgado formal ou caso julgado material, importa apurar se aquele acórdão transitou em julgado. Segundo informou o CAAD, não dispõe de meios de saber se foi ou não deduzida impugnação ou interposto recurso da decisão proferida naquela processo arbitral, apenas podendo informar que não lhe foi dado conhecimento de que tivesse sido apresentada impugnação ou interposto recurso. Nestes termos, notifiquem-se as Partes para, no prazo de 10 dias, informarem se têm conhecimento de ter sido apresentada impugnação ou interposto recurso da decisão arbitral referida e, em caso afirmativo, juntarem ao processo documento comprovativo, sob a cominação de, em caso de não apresentação, se poder vir a entender que o referido acórdão transitou em julgado” (cfr. fls. 1688 e 1689). 8) No âmbito do processo referido em 2), foi proferido despacho, a 05.09.2019, com o seguinte teor: “Em face da informação do Sujeito Passivo, que não foi contrariada pela Autoridade Tributária e Aduaneira, é de concluir que a decisão arbitral de 01-03-2017, proferida no processo n.° 72/2016-T terá transitado em julgado, junta pelo Sujeito Passivo como documento n.° 6. Assim, pelo que se referiu no despacho de 12-07-2019, pode vir a colocar-se a questão da relevância dessa decisão para a decisão do presente processo, inclusivamente a título de caso julgado formal ou caso julgado material. Notifiquem-se as Partes para se pronunciarem sobre esta questão, querendo, no prazo de 10 dias” (cfr. fls. 1704). 9) No âmbito do processo referido em 2), foi proferida decisão arbitral, a 22.11.2019, da qual consta designadamente o seguinte: “… Tendo a T., na nova fundamentação que apresentou, invocad0 a decisão arbitral proferida no processo n.º 72/2016-T e a violação do princípio da segurança jurídica, porque, em suma, «a administração tributária, efetua agora uma correção no montante de € 383.977,55, a qual já anulada por si em cumprimento e conformidade com a decisão arbitral proferida no processo n.º 72/2016-T, referente ao IRC de 2011 da Requerente», por despacho de 12-07-019, foram notificadas as Partes para informarem se têm conhecimento de ter sido apresentada impugnação ou interposto recurso da decisão arbitral referida e, em caso afirmativo, juntarem ao processo documento comprovativo, sob a cominação de, em caso de não apresentação, se poder vir a entender que o referido acórdão transitou em julgado. (…) 2. Matéria de facto 2.1. Factos provados A) a Requerente foi constituída em 14-09-1998 e tem como objeto social a exploração e gestão dos serviços públicos municipais de drenagem, depuração e destino final de águas residuais do Sistema Integrado de Despoluição do Vale do Ave (SIDVA); B) Em 29-10-1998, a A. M.V. A.(“AMAVE”) e a T. celebraram, por escritura pública, o contrato de concessão para a exploração e gestão, em regime de exclusividade, do SIDVA que à data servia os municípios de Guimarães, Santo Tirso e Vila Nova de Famalicão (documento n.º 3 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); C) Este contrato foi celebrado pelo prazo de 25 anos a contar da data de consignação definitiva das infraestruturas existentes do sistema (n.º 1 do artigo 65.º do Documento n.º 3 junto com o pedido de pronúncia arbitral); D) A consignação definitiva das infraestruturas que integravam o SIDVA ocorreu a 01-08-2000 (Documento n.º 4, junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); E) O objeto da concessão integrava, na área de intervenção, a “exploração e gestão, em regime de exclusividade, do serviço público de drenagem, depuração e destino final das águas materializado pelo SIDVA a reabilitação de infra-estruturas existentes que dela careçam e a execução de novas infra-estruturas de acordo com o Plano Previsional de Execução Física de Infra-estruturas relativo à Hipótese B prevista no Programa de concurso (…)” (art. 4.º, do Documento n.º 3, junto com o pedido de pronúncia arbitral); F) O contrato de concessão define ainda que o objeto da concessão “apenas inclui o financiamento, nos termos do disposto no artigo 68.º deste contrato, a concepção, a execução e a exploração de uma solução definitiva para o destino final de lamas e as segundas fases das Estações de Tratamento das Águas Residuais de Serzedelo, Rabada e Agra, conforme Programas 2 e 3 definidos no Plano Previsional de Execução das Infra-estruturas relativas ao Tratamento, ao Destino Final das Lamas e à Reutilização dos Efluentes Líquidos (…)”(n.º 2 do artigo 4.º do Documento n.º 3, junto com o pedido de pronúncia arbitral); G) De acordo com o n.º 1 do artigo 48.º do contrato de concessão, “Na prestação do Serviço Público cujo exclusivo é concedido pelo Contrato, a Concessionária obriga-se a cumprir o Plano Director de Infra-estruturas e seus futuros eventuais ajustamentos, em conformidade com o artigo 68.º” (documento n.º 3 junto com o pedido de pronúncia arbitral); H) De acordo com o n.º 1 do artigo 68.º do contrato de concessão (Documento n.º 3, junto pela Requerente), “A Concessionária executará o esquema financeiro constante do estudo económico constante da sua proposta, relativa à Hipótese B e tal como definida no número 2 do artigo 4.º, nos aspectos correspondentes à exploração do serviço concedido, o qual faz parte integrante deste Contrato; I) Nos termos do n.º 4 do mesmo artigo do contrato de concessão (Documento n.º 3, junto pela Requerente), “O esquema referido nos números anteriores está organizado tendo em conta as seguintes fontes de financiamento:
20. a)O capital da Concessionária e outros capitais próprios, designadamente suprimentos ou prestações suplementares de capital;
21. b)As comparticipações financeiras e os subsídios concedidos à Concessionária;
22. c)As receitas provenientes das tarifas ou valores garantidos cobrados pela Concessionária;
23. d)Outras fontes de financiamento, designadamente capitais alheios veiculados em regime de “project finance”, dívida subordinada, sénior ou papel comercial. J) O artigo 68.º do contrato de concessão (Documento n.º 3, junto pela Requerente) prevê ainda, no seu n.º 5 que “Se à Concessionária não forem disponibilizadas oportunamente as verbas oriundas das fontes de financiamento referidas na alínea
24. b)do número anterior ou outras, obriga-se ela a financiar integralmente os custos das infra-estruturas de tratamento de lamas, tal como definidas no Plano Director de Infra-estruturas”; K) Mais se refere, no n.º 7 do mesmo artigo 68.º do contrato de concessão que “No caso de, tal como previsto no n.º 5 deste artigo, serem disponibilizados fundos para subsidiar as infraestruturas de tratamento de lamas, a Concessionária obriga-se a comparticipar no financiamento das restantes obras, num montante global equivalente ao dos fundos disponibilizados”; L) No artigo 69.º, n.º 1, do mesmo contrato, que regula os princípios gerais e critérios para a fixação das tarifas e taxas, refere-se que “O serviço prestado pela Concessionaria será pago por quem o utilizar, em conformidade com as Tarifas e Taxas aprovadas pela Concedente”; M) No n.º 2 o mesmo artigo 69.º refere-se que “Às tarifas correspondem os preços de cada metro cúbico de água residual afluente aos coletores, medida nos termos do artigo 15.º”; N) No n.º 4 do mesmo artigo 69.º refere-se que “As tarifas serão fixadas por forma a segurar a protecção dos interesses dos utilizadores, a gestão eficiente do sistema, o equilíbrio económico-financeiro nos termos do modelo financeiro da sua proposta e as condições necessárias para a qualidade do serviço durante e após o termo da concessão”; O) No n.º 5 do artigo 69.º do contrato refere-se o seguinte: “A fixação das tarifas deverá:
25. a)Assegurar, dentro do período de Concessão, a amortização do investimento a cargo da Concessionaria;
26. b)Assegurar a manutenção, a reparação e a renovação de todas as infra-estruturas e outros bens afectos à Concessão;
27. c)Assegurar a amortização, tecnicamente exigida, de eventuais novos investimentos de expansão ou modernização do Sistema, especificamente incluídos nos planos de investimento amortizados;
28. d)Atender ao nível de custos necessários para uma gestão eficiente do Sistema e à existência de receitas não provenientes da Tarifa;
29. e)Assegurar uma adequada remuneração dos capitais próprios da Concessionária”; P) Nos termos do artigo 70.º, n.º 1, do contrato, “As Tarifas e Taxas a vigorar no início do Contrato, são as que se apresentam no Anexo L do presente contrato”; Q) O artigo 74.º do contrato de concessão prevê a “alteração extraordinária das Tarifas e Taxas”, “Com o objetivo de manter as condições económico-financeiras do Contrato”, desde que se verifique alguma das ocorrências previstas”; R) Por ofício n.º 748/2002, de 04-03-2002, a Concedente notificou a Requerente da interpretação que fazia do artigo 68.º do Contrato de Concessão, esclarecendo que o investimento previsto se destinava preferencialmente ao tratamento de lamas, (documento n.º 5 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); S) De acordo com o estudo económico, que constitui parte integrante do contrato de concessão do SIDVA, a obrigação de financiamento das infraestruturas de tratamento de lamas ascendia a € 17.907.842,00 (somatório dos valores anuais relativos ao activo composto pelas infraestruturas de tratamento de lamas constante do Documento n.º 6, junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); T) Por aditamento ao contrato de concessão de 20-04-1999, as partes afectaram um valor correspondente a € 2.493.989,00 relativos à obrigação de investimento à realização de qualquer obra a integrar no SIDVA e, bem assim, em virtude da não aplicação da fórmula de atualização tarifária, diminuíram o valor de investimento a realizar em € 997.596,00, ficando a obrigação de investimento global nos € 16.910.246,00. U) Ao abrigo desta obrigação a Requerente realizou investimentos em infraestruturas no montante global de € 1.724.500,00, ficando € 15.185.746,00 de investimento por realizar ao abrigo da obrigação de financiamento das infraestruturas de tratamento de lamas prevista no contrato de concessão; V) Em Maio de 2002 foi criado o Sistema Multimunicipal de Abastecimento de Água e de Saneamento do Vale do Ave (“Sistema Multimunicipal do Vale do Ave”), cuja concessão foi adjudicada à Á. A., S.A (“Á. A.”), através do Decreto-Lei n.º 135/2002, de 14 de Maio; W) O respetivo contrato de concessão foi celebrado em 21-10-2003; X) Este sistema multimunicipal, quer no que respeita ao seu âmbito geográfico, quer ao respectivo objeto de exploração, veio sobrepor-se ao SIDVA; Y) Com vista a salvaguardar a posição da Requerente enquanto concessionária do SIDVA foi estabelecido um protocolo de entendimento (em 24-03-2004) entre a T., a AMAVE a Á. A. no âmbito do qual, entre outras, foi acordado prever uma alteração e definição de novos pressupostos sobre a obrigação de realização do investimento (documento n.º 8, junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); Z) Posteriormente, foi celebrado um contrato de cessão da posição contratual de concedente no contrato de concessão de que a T. é concessionária da AMAVE a favor da Á. A.; AA) Em 04-06-2010, verificou-se a fusão-extinção, ao abrigo do Decreto-Lei n.º 41/2010, de 29 de Abril, mediante a transferência global do património das sociedades Á. C., S.A., Á. M. L., S.A., e Á. A., S.A, para constituição da sociedade Á. N., S.A (documento n.º 9 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); BB) A Á. N., S.A. é a entidade responsável, em regime exclusivo, pela concessão da exploração e gestão do Sistema Multimunicipal de abastecimento de água e de saneamento do Noroeste (“Sistema Multimunicipal do Noroeste”); CC) Este sistema multimunicipal veio substituir os sistemas multimunicipais de (
30. i)captação, tratamento e abastecimento de águas do norte da área do Grande Porto, (
31. ii)de abastecimento de água e saneamento do Minho-Lima e (iii) de abastecimento de água e saneamento do Vale do Ave; DD) Em consequência, a Á. N., S.A. assumiu a posição de concedente no contrato de concessão do SIDVA; EE) Ficou definido, por intervenção da accionista da Á. N. (a Á. P., SA), que deveria proceder-se com a celeridade possível à execução do Protocolo, designadamente, à adequação do contrato de concessão às condições de exploração, conforme comunicação ADM/094.2004 de 07 de Julho de 2010 (documentos n.ºs 9 e 10 juntos com o pedido de pronúncia arbitral, cujos teores se dão como reproduzidos); FF) A Á. N. instruiu a T. no sentido de: i. A obrigação de financiamento da Concessionaria remanescente, inicialmente alocada aos investimentos do Plano Diretor de Infraestruturas deverá ser integralmente transferida para uma revisão do tarifário vigente; ii. Atendendo ao referido em i), vimos, nos termos e para os efeitos do artigo 74.º, n.º 1, a), do Contrato de Concessão do SIDVA proceder a uma Alteração Extraordinária das Tarifas e Taxas, fixando a tarifa média prevista no Artigo 74.º, n.º 1
32. a)do Contrato de Concessão do SIDVA em 0,37€ /m3, a preços de 2015 com efeitos retroativos a 1 de janeiro de 2014 e em termos a regular em Acordo a celebrar entre as partes; iii. A redução do tarifário referida em
33. ii)produzirá efeitos até que se mostre esgotada a obrigação de financiamento designada em i)” (documento n.º 11 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); GG) Por força deste acordo entre a Requerente e a Concedente, foi definido o momento a partir do qual deveria ser efetuado o pagamento da obrigação de financiamento assumida como contrapartida pelo direito da Concessionária de utilização exclusiva do SIDVA, que enformou o modelo económico da respetiva concessão (Documento n.º 11, junto pela Requerente). HH) A alteração das condições contratuais iniciais só veio a ocorrer em 2015, com efeitos retroactivos a 01-01-2014 (Documento n.º 11); II) Na sequência do acordado em 2015 sobre a redução da tarifa a cobrar pela Requerente à concedente, com efeitos retroactivos a 01-01-2014, a Requerente emitiu em 29-06-2015, a favor da concedente, a nota de crédito que consta do anexo X ao RIT (página 479 do processo administrativo digitalizado), cujo teor se dá como reproduzido, no valor de € 1.081.511,81, que resulta do volume de caudal facturado no ano de 2014 pela diferença de tarifa (€ 0,035/m3, resultantes da redução de € 0,4050/m3 para € 0,037/m3); JJ) A Autoridade Tributária e Aduaneira efectuou uma inspecção à Requerente relativa ao exercício de 2011; KK) Nessa inspecção, a Autoridade Tributária e Aduaneira entendeu que “No âmbito do contrato de concessão o Sujeito Passivo tem a obrigação de financiar a Concedente até ao limite de 16.910.246,00 EUR, para a realização das infraestruturas e obras a integrar o SIDVA»; «Este valor foi reconhecido como uma provisão, dado o seu carácter incerto quanto à tempestividade, por contrapartida do “ativo intangível – obrigação de investimento” do Sujeito passivo, traduzindo o direito da concessionária de cobrar aos utilizadores um serviço público»; «Do investimento previsto, a concessionária realizou obras no valor de 1.724.500,10 EUR.»; «Nos termos do mesmo contrato de concessão, o Sujeito Passivo procedeu à constituição de uma provisão para substituição, que se destina a acorrer à realização de despesas futuras em renovação das infraestruturas da concessão, desde que se preveja serem de realização certa nos anos que restam do período de concessão»; «Assim o Sujeito Passivo reconheceu uma “provisão” no valor de 1.868.648,24 EUR, referente à responsabilidade de manter as infraestruturas num bom estado de funcionamento, por contrapartida do “ativo intangível”, uma vez que a tarifa cobrada aos utilizadores do serviço público remunera também esta obrigação.» [facto
34. ff)referido na decisão arbitral proferida no processo n.º 72/2016-T, junta como documento n.º 6 com a «Nova fundamentação» apresentada pela Requerente, cujo teor se dá como reproduzido]; LL) Nessa inspecção relativa ao exercício de 2011, os serviços de inspeção procederam às seguintes correções oficiosas em sede de IRC: 1 - Anulação do ajustamento de transição associado ao desreconhecimento de ativos fixos tangíveis: €44.824,64; 2 - Consideração da variação patrimonial negativa associada ao desreconhecimento de ativos fixos tangíveis: -€3.687,58 3 - Obrigação de investimento – reversão da amortização do “Acréscimo de custos” não aceite para efeitos fiscais após a transição para o SNC: €383.977,35 4 - Correção da atualização da provisão para investimento de infraestruturas de substituição: €49.736,50 5 - Obrigação de investimento – correção da amortização do exercício do ativo intangível: €546.887,19 6 - Coimas e demais encargos pela prática de infracções: €275,50 [facto
35. gg)referido na decisão arbitral proferida no processo n.º 72/2016-T, junta como documento n.º 6 com a «Nova fundamentação» apresentada pela Requerente]; MM) Nessa inspecção relativa ao exercício de 2011, a metodologia seguida pelos serviços de inspeção da AT foi, pela ordem descrita:
36. a)Validar o ajustamento de transição associado ao desreconhecimento de activos fixos tangíveis,
37. b)Apurar em seguida as variações patrimoniais – regime transitório – artigo 5.º, n.ºs 1, 5 e 6 do Decreto-lei n.º 159/2009, de 13 de julho,
38. c)Validar o acréscimo ao lucro tributável inscrito no campo 721 do quadro 07 da declaração de rendimentos modelo 22;
39. d)Validar as amortizações do ativo intangível;
40. e)Proceder a outros ajustamentos ao lucro tributável (coimas e demais encargos pela prática de infrações e donativo) [facto
41. hh)referido na decisão arbitral proferida no processo n.º 72/2016-T, junta como documento n.º 6 com a «Nova fundamentação» apresentada pela Requerente]; NN) Por decisão proferida no referido processo arbitral n.º 72/2016-T, que consta do documento n.º 6 com a «Nova fundamentação», cujo teor se dá como reproduzido, foi decidido «julgar parcialmente procedente o pedido de pronúncia arbitral quanto à ilegalidade da liquidação de IRC relativo ao ano de 2011, no que se refere à correção relativa ao desreconhecimento de passivo (obrigação de investimento) no montante de € 383.977,35 [alínea
42. a)do Quadro 1], anulando-se, em consequência, na parte correspondente, o ato de liquidação de IRC e juros compensatórios objeto de impugnação na presente ação»; OO) Na decisão arbitral proferida no processo n.º 72/2016-R entendeu-se, além do mais, o seguinte: No que respeita à reversão dos acréscimos reconhecidos em POC e relativos à obrigação de investimento contratual estes deviam ser desreconhecidos, mas apenas para efeitos contabilísticos e não fiscais. Para efeitos fiscais importaria ter reconhecido o total da obrigação de investimento ainda por realizar e não “amortizada” até ao ano da transição, proporcionalmente repartida pelo número de anos do contrato que ainda faltavam ocorrer (2010-2025). Fiscalmente foi aceite até 31.12.2009, que a obrigação de investimento mesmo que não realizada fosse amortizada para efeitos fiscais, conforme Despacho n.º 699/2004-XV, de 17 de março, do Senhor Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais. Para as obrigações de investimento ainda não consideradas do ponto de vista fiscal, o legislador decidiu atribuir-lhe relevância ao abrigo do art. 5.º-A do Decreto-Lei n.º 159/2009. O montante da obrigação de investimento que ainda faltava “amortizar” do ponto de vista fiscal à data da transição