Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acordão do Tribunal Central Administrativo Acórdãos TCAS Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul Processo: 310/04.8BELSB Secção: CT Data do Acordão: 06/19/2024 Relator: TERESA COSTA ALEMÃO Sumário: I - O facto de o Sujeito Passivo ter apresentado o pedido de informação vinculativa já após a apresentação da Declaração Modelo 22 não faz precludir o direito a poder corrigi-la em conformidade com o que ali vier a ser decidido, desde que ainda dentro dos prazos legais permitidos; II – Exigindo os critérios constantes de uma informação vinculativa, quanto à possibilidade da aceitação da amortização do trespasse, nos termos do art. 17.º n.º 3 do DR n.º 2/90, a sua verificação em concreto, compete ao sujeito passivo a demonstração dessa verificação para que o respectivo valor possa ser considerado como custo fiscal; III - A fundamentação das correcções efectuadas na sequência de uma acção de inspecção integra o relatório de inspecção no seu todo, incluindo a resposta ao direito de audição; IV – Sendo os créditos incobráveis uma componente negativa do lucro tributável, eles têm, por força daquele princípio, de ser imputados ao exercício a que dizem respeito. Tendo em conta a alteração na qualificação do custo/gasto em causa por parte da Recorrida, deixou de valer a presunção de veracidade da sua declaração, nos termos do art. 75.º n.º 1 e 2

1. a)da LGT, passando a competir-lhe demonstrar que o custo que pretendia dededuzir no ano de 2001, relativo a créditos incobráveis era imputável a esse ano, de acordo com o art. 18.º n.º 1 do CIRC, não lhe bastando criar dúvida sobre essa realidade, ainda que fundada, pois aqui o art. 100.º do CPPT não tem aplicação, já que não é a AT que está a alegar factos tributários e respectiva quantificação, mas a Impugnante ora recorrida que tem de demonstrar a existência dos factos em que se funda o seu direito de ver determinados custos relevados negativamente; V – Não tendo a AT dado a possibilidade à Impugnante de demonstrar os requisitos do art. 46.º n.º 1 do CIRC, então vigente, tal significa que, na sua interpretação da norma do art. 46.º do CIRC, tratou de forma distinta a sociedade a quem foram pagos os rendimentos, no caso, como o dos autos, em que a sociedade que os distribuiu era não residente em território nacional, o que, como se viu, configura uma restrição à livre circulação de capitais prevista no, então, art. 56.º, do Tratado C.E.; VI - A interpretação feita pela Administração Fiscal, de que o benefício fiscal previsto no art. 58.º do EBF só abrange os dividendos auferidos com acções admitidas à negociação da bolsa de valores nacional, não se pode manter, porque violadora dos artigos 63.º e 65.º do TFUE. Votação: Unanimidade Indicações Eventuais: Subsecção Tributária Comum Aditamento: 1 Decisão Texto Integral: Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Subsecção Tributária Comum do Tribunal Central Administrativo Sul: I. RELATÓRIO .... - .... Seguros, S.A.com os demais sinais nos autos, e a RFP vieram recorrer da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, em 9 de Dezembro de 2014, que julgou parcialmente procedente a impugnação apresentada, anulando parcialmente a liquidação adicional n.° 8310015200, de IRC do exercício de 2001, de 19-08-2003, no que respeita às correcções referentes a mais-valias fiscais; eliminação da dupla tributação económica de lucros distribuídos e, ainda, a referente aos benefícios fiscais, no valor de € 347.426,64; Foi mantida a correcção referente a reintegrações e amortizações não aceites - trespasse no valor de € 452.306,54, absolvendo a Fazenda Pública do pedido. A Recorrente … – … Seguros, S.A. termina as alegações de recurso formulando as conclusões seguintes: «a. A matéria de facto dada como provada na douta sentença é omissa quanto a factos que são cruciais para a boa resolução da causa, pelo que a sua falta impõe a alteração da decisão proferida sobre a matéria de facto, nos termos do disposto no n.º 1 do art.º 662 do Código de Processo Civil, aplicável ex vi o art.º 282 e da al.
2. e)do art.º 2, ambos do CPPT, dignando-se o douto Tribuna ad quem, no livre e prudente arbítrio de V. Exas. Venerandos Desembargadores, a ordenar o que tiver por conveniente ao abrigo do disposto no n.º 2 do referido art.º 662 do CPC; b. Os factos omitidos na douta sentença resultam objetivamente dos elementos e documentos juntos aos autos pela L...., e que não foram, em momento algum, impugnados pela Fazenda Pública, nem considerados/apreciados pelo douto Tribunal; c. A Recorrente não se conforma com o probatório, considerando que a sentença ora recorrida não dá como assentes e provados factos que são cruciais à decisão de mérito dos presentes autos. d. Porquanto, e por referência aos factos provados, deverão ser considerados os que seguidamente se enunciam: 1) A impugnação judicial foi apresentada por correio sob registo em 02 de março de 2004; 2) No exercício de 2001, a L.... adquiriu as carteiras de seguros que integravam o activo das sucuR...is das Companhias Seguradoras R.. & S...('R...') e S... I... O... ('S...') (cfr. Documento n.º 7 da petição inicial) 3) No exercício de 2001, o valor de amortizações contabilísticas relevado na 'conta 6830 - Amortizações do Exercício - Imobilizações Incorpóreas' foi de € 452.306,54 (cfr. Relatório Final de Inspeção) 4) O valor de € 452.306,54 foi apurado segundo o critério de amortização definido e aprovado pelo Instituto de Seguros de Portugal, assente no prazo médio de vida das carteiras de seguros adquiridas, o qual tendo por base o cancelamento das apólices que lhes estão adstritas, (cfr. Documento n.º 7 da petição inicial) 5) Em 31.05.2002, a L.... entregou a declaração de rendimentos Mod. 22 do exercício de 2002, tendo declarado no respetivo Quadro 07, o montante de € 452.306,54 como custo fiscal elegível a título de amortização do trespasse pela aquisição das carteiras de seguros que integravam o activo das sucuR...is das Companhias Seguradoras R... e S...; 6) No decurso da Ação Inspetiva, a L.... deu conhecimento aos Técnicos responsáveis da Administração Fiscal de que havia apresentado, em 18 de julho de 2002, um pedido de informação vinculativa junto da Direção de Serviços de IRC, com vista ao reconhecimento do deperecimento do valor do trespasse para efeitos da sua respetiva amortização ao abrigo do disposto no n.º 1 do art.º 17.º do Decreto Regulamentar n.º 2/90, de 12 de janeiro (cfr. Relatório Final de Inspeção) 7) No âmbito do procedimento de informação vinculativa (Proc. n.º 2041/02 da DSIRC), a L.... apresentou um requerimento datado de 24 de junho de 2003 com vista ao esclarecimento de aspetos relativos ao Trespasse (cfr. Documento n.º 9 da petição inicial) 8) O requerimento referido no ponto 7) anterior foi instruído com o Relatório e respetivos Mapas de Apoio elaborados para efeitos de avaliação do Projeto de Investimento R… & S… (cfr. Documento n.º 9 da petição inicial) 9) O valor do Trespasse registado em função da aquisição das carteiras de seguros das sucuR...is da R... e da S... foi de € 4.049.000,00 (cfr. Documento n.º 9 da petição inicial; 10) O valor dos prémios anuais das apólices anuladas no exercício de 2001 foi de € 2.489.871,48, considerando a aplicação do Despacho de Informação Vinculativa, o que corresponde a uma taxa de amortização no ano de 12,8%, em face do despacho (cfr. Mapa constante do art.º 129.º da petição inicial e Mapa anexo ao requerimento referido no ponto 7) anterior, e que aqui se reproduz: 11) Não constam dos autos elementos e/ou documentos que comprovem que os Serviços de Inspeção da Administração Fiscal, ou, na fase graciosa, o órgão competente para a decisão da reclamação graciosa, tenham solicitado à Direção e Serviços do IRC qualquer informação sobre o objeto, sobre os elementos e sobre os fundamentos da decisão do pedido de informação vinculativa pela mesma apreciado e decidido; 12) Não constam dos autos elementos e/ou documentos que comprovem que os serviços de inspeção ou o órgão competente para a decisão da reclamação graciosa, tenham solicitado à L.... qualquer informação complementar sobre o objeto, sobre os elementos e sobre os fundamentos da decisão do pedido de informação vinculativa pela mesma apresentado; 13) Não consta do procedimento de Reclamação Graciosa qualquer informação sobre o processo referente ao pedido de informação vinculativa; Sem conceder, e. A douta sentença padece igualmente de vício de omissão de pronúncia, que é causa de nulidade da sentença, nos termos do disposto no artº 125 do CPPT; f. Pese embora a verificação dos vícios de forma em sede de reclamação graciosa não sejam suscetíveis de projetar efeitos invalidantes sobre o acto tributário que o antecede, sempre se dirá que, in casu, o vício de falta de fundamentação invocado pela Recorrente importaria a pronúncia por parte do Tribunal, ao abrigo do dever de pronuncia sobe as questões que lhe são submetidas pelas partes, assaz relevante porque motivada pela ocorrência de facto superveniente - a decisão do pedido de informação vinculativa - que impede à Administração Fiscal tomar uma decisão diferente da informação vinculativa prestada. g. O conhecimento pelo douto tribunal a quo, do vicio de falta de fundamentação da decisão objecto (imediato) da impugnação, não se revelaria inócua face à existência do processo de impugnação: constituía antes um dever. h. Não conhecer do vício de falta de fundamentação da decisão de reclamação graciosa, in casu, permite à Administração Fiscal ver sanada a sua atuação indevida, pelo facto de, em sede de Reclamação, não ter apreciado um facto superveniente à emissão quer do relatório final de inspeção, e do acto de liquidação: a decisão do pedido de informação vinculativa. i. Facto superveniente esse que consubstancia uma prerrogativa que lhe era obrigatória nos termos do art.º 68 da LGT, e que era suscetível de alterar o acto de liquidação reclamado, reformando-o, e que a Administração Fiscal não conheceu, adotando uma conduta que viola a lei que, nos termos do disposto no art.º 68 n.º 14 da LGT, a obriga a conformar-se e a atuar de acordo com o decidido na informação vinculativa. j. Passando tal atuação incólume, e não conhecendo o douto Tribunal do vicio invocado pela Recorrente que lhe dá forma - a falta de fundamentação da decisão de reclamação -, limitando-se a conhecer dos vícios do acto de liquidação, sana, indevidamente, a atuação da Administração Fiscal, substituindo-se-lhe no conhecimento de um facto superveniente à qual a mesma estava vinculada, o que não se concede. k. Deverá declarar-se a nulidade da sentença na parte sob recurso, por omissão de pronúncia sobre o vicio de falta de fundamentação da decisão da Reclamação Graciosa nos termos do disposto no art.º 125.º do CPPT, e em consequência, por violação do disposto no art.º 68 n.º 14 da LGT, na medida em que não reconhece a atuação ilegal por parte da Administração Fiscal no cumprimento das suas obrigações vinculativas, e suscetíveis de alterar a decisão com fundamento em facto superveniente. Sem conceder, l. A douta sentença padece de erro de julgamento na errónea valoração da prova e erro na aplicação do direito, por violação do disposto no art.º 28 n.º 2 do CIRC em conjugação com o n.º 3 do art.º 17.º do Decreto Regulamentar n.º 2/90, de 12 de janeiro, e do art.º 100 n.º 1 do CPPT; m. A L.... deu cabal cumprimento ao disposto no art.º 342 do Código Civil e do art.º 74 n.º 1 da LGT, pois sempre levou ao conhecimento da Administração Tributária todos os elementos que eram suficientemente legitimadores da anulação da correção efetuada a título de amortizações de trespasse no valor de € 452.306,54, e da consideração, a seu favor, da aceitação do custo fiscal de € 65.297,58, no total de € 517.604,12, pelo reconhecimento da aplicação do critério definido no pedido de informação vinculativa e que se materializava na consideração como custo fiscal elegível a título de amortização de trespasse das carteiras de seguros da S... e R... em € 517.604,12, porquanto: n. Por referência ao exercício de 2001, a L.... deduziu a título de custo fiscal no âmbito do Quadro 07 da declaração Mod. 22, o valor de € 452.306,54 referente ao deperecimento do trespasse das carteiras de seguros das companhias R... e S..., adquiridas em 2001, por devidamente relevado e registado na sua contabilidade na conta 6830 - Amortizações do exercício - imobilizações incorpóreas. o. Nos termos do n.º 1 do art. 752, nº 1 da LGT, presumem-se verdadeiras e de boa fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal. p. No âmbito da ação inspetiva, os respetivos técnicos da Administração Fiscal, tiveram acesso à contabilidade da L...., nela se incluindo os livros, registos e todos os documentos que lhe servem de suporte, tendo sido concluído em sede de respetivo relatório final, pela regularização da escrita. q. A L.... apresentou o pedido de informação vinculativa, tendo nele procedido à descrição da operação de aquisição das carteiras de seguros, e ao fornecimento de todos os elementos indispensáveis à boa decisão do mesmo, os quais foram considerados e apreciados pela Direção de Serviços do IRC. r. Conforme requerimento que se juntou como Documento n.º 9 da petição inicial, e com vista à instrução do pedido de informação vinculativa em curso, a L.... procedeu à junção do Relatório e Mapas de Apoio que havia entregue ao Instituto de Seguros de Portugal em Dezembro de 2001, e que foram elaborados para efeitos de avaliação do Projecto de Investimento Royal & Sunalliance, confirmando que o valor anual do trespasse era de € 4.049.000. s. Foi com base no pedido e demais elementos que o instruíram, que o Exmo. Senhor Diretor de Serviços do IRC proferiu a decisão vinculativa nos termos em que o fez, conforme Documento n.º 8 da petição inicial, determinando o reconhecimento como custo fiscal do deperecimento anual do trespasse, e o seu respetivo critério de apuramento. t. Em sede de Reclamação Graciosa, a L.... logrou demonstrar e comprovar não só a ilegalidade da correção efetuada, mas igualmente a necessidade de ser reconhecido a seu favor ainda o valor de € 65.297,58, dado pela diferença entre o valor por ela declarado e objeto de correção por parte dos Serviços de Inspeção e o valor de amortização apurado em resultado do critério definido no pedido de informação vinculativa. u. Fê-lo, procedendo à demonstração dos cálculos efetuados, e comprovando-os através do Mapa constante do respetivo art.º 43, e que se reproduz: v. A L.... colocou-se ainda à disposição da Administração Tributária, ao abrigo do princípio da colaboração previsto no art.º 59 da LGT, para, "caso necessário, apresentar todos os elementos que serviram de base aos cálculos apresentados no artigo precedente", conforme resulta do art.º 44 da reclamação graciosa. w. Pese embora o supra exposto, a Administração Fiscal não só não solicitou quaisquer elementos adicionais, como manteve absolutamente inalterada a correção à matéria tributável efetivada, abstendo-se de proceder à sua revogação, ignorando a alegação e documentação e prova documental produzida pela L...., e o dever que sobre ela impedia de dar cumprimento da decisão do pedido de informação vinculativa. x. Também em sede de Impugnação Judicial, a L.... voltou a relatar e comprovar toda a factualidade, juntando todos os elementos que dispunha, e que, no seu entendimento, pelos argumentos de direito invocados e que lhe eram aplicáveis invocados na petição inicial, eram os bastantes para legitimar o seu direito - veja-se os documentos n.º 2, 3, 4, 5 7, 8 e 9 da petição inicial. y. Os elementos e documentos juntos pela L.... no pedido de informação vinculativa, em sede de procedimento inspectivo, na reclamação graciosa e na impugnação judicial, nunca foram impugnados pela Administração Fiscal. z. A Administração Fiscal tinha pleno conhecimento de todos os elementos que estiveram na base do cálculo das referidas amortizações, mas que, por se traduzirem numa correção a favor do sujeito passivo fez tábua rasa do facto superveniente levado ao seu conhecimento após a emissão do relatório de inspeção, e da emissão do acto de liquidação. aa. Há défice de dever instrutório por parte da Administração Fiscal que tem de ser sancionado por violação do direito constituído da L...., e que lhe foi pela mesma reconhecido. bb. Incorreu a douta sentença em erro de julgamento, por errónea valoração da prova, pelo que a mesma deve ser anulada, julgando-se totalmente procedente o pedido deduzido pela Recorrente, e em consequência, determinando-se a anulação da correção efetuada à matéria tributável declarada no montante de € 452.306,54, e reconhecido a favor da L...., o direito à dedução, a título de amortização de trespasse e enquanto custo fiscal, nos termos do disposto no art.º 28 n.º 2 do CIRC em conjugação com o n.º 3 do art.º 17.º do Decreto Regulamentar n.º 2/90, de 12 de janeiro, e com base na decisão do pedido de informação vinculativa, o valor de € 517.604,12. Sem conceder cc. Dependendo o direito à dedutibilidade do custo, do reconhecimento do direito à amortização nos termos do disposto no n.º 3 do art.º 17.º do Decreto Regulamentar n.º 2/90, de 12 de janeiro, e tendo o mesmo sido expressamente reconhecido à L.... no âmbito do pedido de informação vinculativa, facto superveniente, e sendo as informações vinculativas prestadas pela Administração Fiscal de cumprimento obrigatório à luz do disposto no art.º 68 da LGT, sempre se concluirá que, em limite, e independentemente das demais razões, deveria ser sempre reconhecido como custo fiscal a título de amortizações de trespasse, pelo menos, o montante de € 452.206,54, por ser esse o valor que se encontra relevado na contabilidade, objeto de declaração por parte da Recorrente no âmbito da declaração mod. 22, e já alvo de inspeção por parte da Administração Fiscal, dd. Em abono do princípio da descoberta da verdade material e no intuito de demonstrar a inveracidade do sentido da Informação n.º 130-AJT/2005, a L.... oferece aos autos, como Documento n.º 1, a decisão tomada pela mesma Administração Fiscal, por referência ao exercício 2002, nos termos da qual, e perante os mesmos factos e elementos veiculados pela L...., determinou: "Atenta a informação de natureza vinculativa que fundamenta os autos, deverá prevalecer a reposição da verdade factual e declarativa quanto à questão sub júdice. Assim, e em conformidade com a matéria e fundamentos explanados na presente informação, (...) a pretensão da reclamante deverá ser deferida na estrita conformidade com o decorrente na informação vinculativa exarada no processo 2041/02 que correu seus trâmites na DSIRC." ee. Pela negação da concretização de um direito objeto de expresso e vinculativo reconhecimento à Recorrente, o qual se consubstancia na amortização fiscal do trespasse das carteiras R... e S..., enferma a douta sentença recorrida de vício de julgamento por erro na aplicação do direito, em violação do n.º 3 do art.º 17.º do Decreto Regulamentar n.º 2/90, de 12 de janeiro, pelo que a mesma deve ser anulada, com as demais consequências legais, porque perpetua uma correção que viola o principio constitucional da tributação pelo lucro real. Sem conceder ff. Ainda que não se entenda a L.... não carreou aos autos os documentos necessários à revogação correção contestada, assistindo razão ao douto Tribunal quanto à inexistência de elementos que permitissem proceder à contabilização do montante a considerar como custo fiscal, então, estaríamos, em limite, perante uma situação de fundada dúvida sobre a quantificação do facto tributário, dúvida essa que deveria resultar na anulação do acto tributário em crise, nos termos do disposto no n.º 1 do art.º 100 do CPPT. gg. Se dúvidas tivesse, mormente, quanto aos factos tributários declarados pela L.... era dever da Administração Fiscal, ao abrigo do principio do inquisitório, diligenciar no sentido do seu esclarecimentos junto da Recorrente, notificando-a para o efeito, com vista a tomada de declarações, ou para a junção de elementos. hh. No âmbito dos mesmos, assistimos a uma clara violação dos princípios de direito orientadores da atuação da Administração Fiscal em sede de procedimento tributário, cujo cumprimento se lhe impunha, mais que não seja por ter de conformar a sua conduta por investida por poderes públicos, com a lei e com o principio da tributação pelo lucro real. ii. Não o tendo feito, a incerteza sobre os factos tributários reverteria sobre ela e não sobre a Recorrente, pelo que deveria ter revogado a correção efetuada, porque padece de vicio de violação de lei. jj. Por imperativo do principio do inquisitório, designadamente, no processo de impugnação judicial, não poderão considerar-se obstáculo à averiguação da verdade material quaisquer limitações probatórias. kk. Em situações de dúvida sobre a existência de determinado facto relevante para a quantificação do facto tributário, e tratando-se de uma dúvida qualificável como fundada, por existirem elementos probatórios que apontam no sentido defendido pelo contribuinte, terá de valorar-se processualmente a mesma a favor do contribuinte, anulando a liquidação na parte respetiva, nos termos do disposto no n.º 1 do art.º 100 do CPPT. II. Se dúvida houvesse quanto aos factos tributários invocados e declarados pela L...., e não tendo esta sido, em momento algum, notificada, quer pela Administração Fiscal, quer pelo Tribunal, para apresentar os elementos que, no entendimento deste, seriam essenciais à revogação da correção contestada, o Tribunal devia tê-lo feito, em cumprimento do principio do inquisitório, sob pena de valorar-se processualmente a dúvida existente a favor do contribuinte, padecendo, por isso, a douta sentença de vicio de aplicação do direito mm. Errando o douto Tribunal no a quo no julgamento de facto e de direito, a douta sentença ora recorrida deverá ser anulada, revendo-se a decisão nela proferida no sentido da procedência total do pedido deduzido pela Recorrente Nestes termos e nos demais de direito aplicáveis e sempre com o mui douto suprimento de V. Exas. Venerandos Desembargadores, DEVE O PRESENTE RECURSO COLHER PROVIMENTO, REVOGANDO-SE A DECISÃO ORA SOB RECURSO, COM OS FUNDAMENTOS ELENCADOS NAS CONCLUSÕES SUPRA ENUNCIADAS, FAZENDO-SE A COSTUMADA JUSTIÇA!» **** A Fazenda Pública não se conformando com a mesma douta sentença, na parte relativa às correcções das menos valias fiscais - Obrigações abatidas, no valor de € 60.728,62, da eliminação da dupla tributação económica de lucros distribuídos, no valor de € 228.950,25, e do benefício fiscal aplicável aos dividendos de ações admitidas a negociação em mercados de bolsa, no valor de € 57.747,77 veio recorrer da mesma, terminando as alegações de recurso formulando as conclusões seguintes: «I - O presente recurso visa a parte da decisão proferida no processo em referência, com a qual não concordamos, relativamente às correcções das menos valias fiscais - Obrigações abatidas, no valor de € 60.728,62, da eliminação da dupla tributação económica de lucros distribuídos, no valor de € 228.950,25, e do benefício fiscal aplicável aos dividendos de ações admitidas a negociação em mercados de bolsa, no valor de € 57.747,77. *** Das Menos-Valias Ficais - Obrigações Abatidas € 60.728.621 II - Cabe-nos discordar desta tomada de posição por parte do douto tribunal, nomeadamente na parte relativa ao respeito pelo princípio da especialização dos exercícios na actuação da Impugnante. III - A sentença é, na prática, totalmente omissa, não fazendo qualquer juízo sobre a legalidade deste fundamento “especialização dos exercícios”, usado pela Administração Tributária na correcção aqui em apreço. IV - A inspecção corrigiu o apuramento das menos-valias relacionadas com o abate de obrigações adquiridas pela ora peticionária a empresas que viriam a abrir falência. V - A correcção baseou-se no facto de tal consideração como menos-valia fiscal não estar conforme o disposto no n°l do art.43° e alínea
3. i)do n°l do art.23°, ambos do CIRC, na medida em que não se está perante transmissões onerosas. VI - Por outro lado, não tendo a ora impugnante apresentado documentos idóneos que comprovassem a data de declaração da falência das entidades emitentes das obrigações, não poderia o custo ser fiscalmente aceite para o exercício fiscal de 2001. VII - Ora, se atentarmos no documento 6, os processos de falência das entidades emitentes das obrigações em questão, datam de 1993. A certidão da 5a Vara Cível de Lisboa — 2º Secção, de 16/9/2003 (a folhas 139), relativa à Sociedade de Construções A... G...., refere estarem ainda a correr os autos de falência da mesma, enquanto que a do Tribunal Judicial de Oeiras — 3º Juízo Cível, de 15/12/2003 (a folhas 140), junta a Acta de Assembleia de Credores de 24/1/1994 (fls. 141 a 145), em que é declarada a falência da .... — Indústria Térmica, S.A.. VIII - Pelo que a ora peticionária tinha que, respeitando o princípio da prudência e o disposto no capítulo dos critérios de valorimetria do Plano de Contas, registar como valor actual das obrigações, tendo em conta o provável incumprimento de juros e de reembolsos. IX - O que a impugnante refere ter efectuado (arts.86° a 88° da p.i.), mas que não comprova documentalmente. X - Encontra-se também aqui em causa, o princípio da especialização dos exercícios e a própria imagem verdadeira transmitida pelas contas da ora impugnante, na medida em que as obrigações sofreram uma desvalorização evidente. XI - Ora, fiscalmente estas menos-valías potenciais, a terem existido, não foram aceites nos anos em que se procedeu à sua contabilização, na medida em que o CIRC não contempla como menos-valia fiscalmente aceite, a que não esteja relacionada com as situações elencadas no art.43° do CIRC: transmissão onerosa, sinistro ou afectação a fins alheios à actividade da empresa. Deste modo, a menos-valia potencial não se encontra aqui englobada. XII - Somente aquando da sua alienação ou comprovação efectiva de outras situações fiscalmente aceites — tal como seria a da comprovação da declaração de falência em 2001 — poderia a perda extraordinária ser fiscalmente aceite, com base no art.39° do CIRC. O que não aconteceu no caso da ora impugnante. XIII - De facto, no caso específico em análise, a Impugnante procedeu ao abate das obrigações em 2001, quando a falência das empresas não foi decretada nesse ano, pelo que, de forma correcta e legal, a inspecçao não pôde considerar aquele custo nesse ano. XIV - A considerar a nível fiscal essa perda, o mesmo deveria ter sido contabilizado no ano da distribuição e rateio final do produto da liquidação das empresas emitentes, não tendo a peticionária carreado ao processo provas de que esse momento ocorreu em 2001. XV - Portanto, mesmo que se aceite a classificação como crédito incobrável, as provas apresentadas não são compatíveis com a contabilização dessas perdas em 2001. XVI - Assim sendo, deverá a presente sentença ser revogada nesta parte, por falta de pronuncia e por erro na qualificação dos factos, mantendo-se a correcção efectuada. Da eliminação da dupla tributação económica de lucros distribuídos, no valor de € 228.950,25. XVII - A inspecção procedeu à correcção da eliminação da dupla tributação económica dos dividendos auferidos, efectuada pela ora impugnante com base no art.46° do CIRC. Os dividendos objecto de correcção advinham das acções estrangeiras (Cfr. Fls. 188 e 209 dos autos) XVIII - Se atentarmos no disposto no n°l e n°2 do art.46° do CIRC, verificamos que, para efeitos de cálculo do lucro tributável de uma entidade com sede em território português, se retira da base tributável os lucros/dividendos obtidos de outras entidades com sede ou direcção efectiva no mesmo território. XIX - No caso específico das empresas seguradoras, por via do n° 2 daquele artigo, estas não necessitam de cumprir com as condições impostas no n°1 quanto à percentagem da participação detida e do tempo de permanência da sua titularidade. XX - Somente se encontram expressamente dispensadas do cumprimento daquelas condições, nada sendo dito acerca da sede ou direcção efectiva das empresas emitentes das acções que originaram o pagamento dos dividendos. XXI - Daí que a inspecção tenha retirado da eliminação da dupla tributação económica, os montantes relativos a acções estrangeiras. XXII - Atente-se que quanto muito poder-se-ía estar perante a eliminação da dupla tributação internacional e não da económica. XXIII - Para os casos de dupla tributação internacional, a ora impugnante deveria socorrer-se do disposto no art.85° do CIRC, onde se concede crédito de imposto segundo os critérios aí dispostos. XXIV - Por outro lado, caso se trate de acções de empresas sediadas ou com direcção efectiva nos Estados Membros da UE, a aplicação da Directiva 90/435/CEE, de 23/7, depende do cumprimento das condições do seu art.2° (tal como dispõe o n°5 do art.46° do CIRC). XXV - Ora, a Impugnante não carreou ao processo provas quanto à sede e direcção efectiva das acções estrangeiras das suas carteiras de investimento associadas às reservas técnicas, nem do cumprimento das condições do art.2° daquela Directiva, caso as empresas sejam sediadas em Estados membros. XXVI - Quanto às alegações que remetem para a leitura do actual (pós-Tratado de Amsterdão) art.56° (ex-art.73°-B) do Tratado de Roma (vide folhas 230 dos autos), refira-se que o mesmo não deve ser interpretado sem a leitura do actual art.58° (ex-art.73°-D). XXVII - De facto, nesse artigo dispõe-se que o mencionado no art 5ó° não prejudica o direito dos Estados-Membros aplicarem as disposições pertinentes do seu direito fiscal que estabeleçam uma distinção entre contribuintes que não se encontrem em idêntica situação no que se refere ao lugar de residência ou ao lugar em que o seu capital é investido. XXVIII - De qualquer modo, segundo o disposto no art.2° da LGT, a Administração Fiscal encontra-se vinculada ao cumprimento do disposto na lei, pelo que tendo em consideração a filosofia subjacente ao EBF e consequente criação de benefícios para sua concretização, consideramos ter sido a correcção da inspecção efectuada dentro do espírito da lei. XXIX - Assim, não tendo sido carreados ao processo provas que permitam concluir de forma diferente, deverá a presente sentença ser revogada nesta parte, por erro na qualificação dos factos, mantendo-se a correcção efectuada. *.* Do benefício fiscal aplicável aos dividendos de acoes admitidas a negociação em mercados de bolsa, no valor de € 57.747.77. XXX - À semelhança da correcção efectuada pela inspecção quanto à eliminação da dupla tributação económica, foram ainda efectuadas correcções à utilização por parte da ora impugnante do disposto no art.58° do EBF, para todas as acções cotadas em mercados de bolsa, independentemente da nacionalidade destes últimos (Cfr. Fls. 188 e 209 dos autos). XXXI - A correcção em questão está directamente relacionada com o conceito de beneficio fiscal e sua finalidade, disposta no art.2° e preâmbulo do EBF. XXXII - No n.°1 do art.2° do EBF é possível ler-se o seguinte: Consideram-se benefícios fiscais as medidas de carácter excepcional instituídas para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes que sejam superiores aos da própria tributação que impedem. XXXIII - Já de si, os benefícios não constituem factos impeditivos do nascimento da obrigação tributária com o seu conteúdo normal, é óbvio que em se extinguindo o benefício, esta última se repõe total ou parcialmente. XXXIV - Portanto, o benefício fiscal tem inerente um objectívo específico, temporalmente limitado. XXXV - O caso em análise encontra-se intimamente relacionado com o art.58° do CIRC (anterior art.31°), que nasceu com o Decreto-Lei 215/89, de 1/7, ou seja, antes da entrada em vigor das regras de liberdade de circulação de capitais, essenciais ao projecto de moeda única, que se iniciaram posteriormente. XXXVI - Efectivamente, estando em causa um fundamento público superior ao interesse público prosseguido pela própria tributação regra — incentivo à negociação e investimento efectuado através da Bolsa portuguesa — decidiu o Governo conceder um beneficio fiscal que promovesse essa mesma acção. XXXVII - Atente-se que tais leis aplicam-se ao mercado português de valores mobiliários, não aos estrangeiros que, dispõem das suas próprias leis. XXXVIII - Tal benefício persistiu até 2001, dadas as especificidades da evolução da economia portuguesa, que inclui processos de privatização de empresas, justificando-se inclusive, a criação de um beneficio fiscal associado aos dividendos provenientes de acções de privatizações. XXXIX - São definidas excepções que se consideram compatíveis com o mercado comum ou que podem ser consideradas compatíveis com o mesmo, tais como, os auxílios destinados a facilitar o desenvolvimento de certas actividades ou de certas regiões económicas, quando não alterem as condições de troca de modo a prejudicarem o interesse comum. XL - Assim, tal como se pode ler a pgs.29 e 30 do Estatuto dos Benefícios Fiscais — Notas Explicativas, de Maria Teresa Faria, editora Rei dos Livros, edição de 1998 (a folhas 229 do processo), podem ser aceitáveis face às regras estabelecidas no Tratado de Roma, os benefícios de âmbito geral que se destinam a toda a economia, ou a certos sectores, sob condições específicas. XLI - Tal parece ser o caso em análise, sendo que o mesmo deixou de ter efeito a partir de 2002, inclusive. XLII - Cumpre ainda referir que o Parecer 21/90, do Centro de Estudos Fiscais (a folhas 226 a 227 do processo), foi emitido em relação a um pedido relacionado com a "tributação de dividendos e juros, de que sejam titulares residentes de países com os quais Portugal tenha celebrado convenção para evitar a dupla tributação do rendimento nos casos em que aos dividendos sejam aplicáveis os benefícios fiscais estabelecidos, respectivamente, nos arts. 31º e 32° do Estatuto dos Benefícios Fiscais (...)”. XLIII - Portanto, o parecer encontra-se somente direccionado para casos em que os detentores dos títulos susceptíveis de gozarem daqueles benefícios não são residentes em Portugal, sendo os títulos portugueses. Ora, o caso da ora impugnante não é o mesmo. O sujeito passivo é residente em Portugal e os títulos em causa não são cotados na Bolsa portuguesa. XLIV - Face ao exposto, somos da opinião de que a inspecção procedeu correctamente ao cortar o benefício fiscal considerado pela ora impugnante quanto aos dividendos de acções cotadas em mercados de bolsa estrangeiros. XLV - Assim, deverá a presente sentença ser revogada nesta parte, por erro na interpretação da lei, mantendo-se a correcção efectuada. Termos em que, com o sempre mui douto suprimento de V. Exas., deverá o presente recurso ser julgado procedente anulando-se a douta decisão em apreço, na parte aqui recorrida, com as legais consequências, assim se fazendo a costumada JUSTIÇA.» **** A Recorrente, L....-Companhia de Seguros, S.A., notificada para o efeito, apresentou contra-alegações, formulando as seguintes conclusões: «a. Atendendo ao teor das alegações deduzidas e vícios invocados, e considerando as conclusões respetivamente formuladas, a ora Recorrida não se conforma com os fundamentos apresentados pela Fazenda Pública, estando convicta de que os mesmos não são suscetíveis de alterar o sentido da douta sentença recorrida, proferida pelo Tribunal o quo, porquanto: - Das menos valias fiscais - obrigações abatidas: b. Dispõe o artigo 125.º, n.º 1, do CPPT que "Constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a nõo especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer"; c. A nulidade por omissão de pronúncia tem lugar apenas quando se verifica uma violação dos deveres de pronúncia do tribunal sobre questões que deveria conhecer, o que, de acordo com o disposto no artigo 608.º, n.º 2 do CPC (aplicável ex vi art. 2.º, al.
4. e)do CPPT), significa que o juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras, não podendo ocupar-se se não das questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras; d. A omissão de pronúncia existe quando o tribunal deixa, em absoluto, de apreciar e decidir as questões que lhe são colocadas, e não quando deixa de apreciar argumentos, considerações, raciocínios, ou razões invocados pela parte em sustentação do seu ponto de vista quanto à apreciação e decisão dessas questões; e. À luz dos presentes autos, a "questão" sobre a qual o tribunal se tinha de pronunciar era, conforme resulta objetivamente da douta sentença recorrida, a fls. 10, sobre "o ato de liquidação adicional que constitui o objeto mediato dos presentes autos, bem como as correções aritméticas contestadas." f. O ato de liquidação objeto dos presentes autos é o acto de liquidação adicional de IRC n.º 8310015200, relativo ao exercício de 2001, emitido na sequência do procedimento externo de inspeção de âmbito geral encetado pela Administração Fiscal, e do qual resultaram correções aritméticas desfavoráveis à matéria tributável declarada pela L.... em tal exercício, cuja respetiva fundamentação apresentou em sede do respetivo Relatório Final de Inspeção, que emitiu e que encerra o procedimento; g. No que importa à correção sob análise - "Menos valias fiscais - obrigações abatidas - livres (€ 60.728,62)" -, e como resulta do ponto 4. do probatório, foi a seguinte a fundamentação vertida no Relatório de Inspeção: "Da análise documental efetuada aos processos que suportam as operações evidenciadas no Mapa das Mais-Valias e Menos-Valias Fiscais (mod. 31) constatou-se que o Sujeito Passivo considerou indevidamente como alienadas, obrigações abatidas dos investimentos financeiros, designadamente A... G..../1987, ..../1988 e ..../1992, e por consequência apurou e deduziu menos-valias fiscais, no montante de € 60.728,62, procedimento que contrariou o disposto no n.º 1 do art.º 43 do CIRC (...)" h. Esta fundamentação foi a fundamentação que Administração Fiscal veiculou no respetivo Relatório Final de Inspeção, para justificar a correção efetuada, pese embora os argumentos expendidos em sede do direito de audição prévia exercido pela L.... no decurso da ação ínspetiva, dizendo: "mantendo-se dessa forma, a correção inicialmente proposta". i. Foi perante tai fundamentação, que a L...., por com a mesma não se conformar, apresentou, quer a Reclamação Graciosa do respetivo acto de liquidação adicional, quer a presente Impugnação Judicial contra o despacho de indeferimento daquela, uma vez que, conforme resulta do Ponto 14. do Probatório, este foi, sem quaisquer outros fundamentos, "baseado na informação prestada pelos serviços de fiscalização tributária (...)" j. É a legalidade da correção - nos termos e com os fundamentos constantes do Relatório Final de Inspeção - que constituiu a questão de mérito da impugnação judicial apresentada, e sobre a qual o douto tribunal estava obrigado a pronunciar- se nos termos do disposto no art.º 608 n.º 2 do CPC, o que bem fez! k. A correção efectuada tem na sua génese o entendimento da Administração Fiscal de que pelo facto do abate de obrigações não poder ser considerado, para efeitos de IRC, como uma transmissão onerosa, não é apurada qualquer menos-valia fiscal, não sendo, em consequência, gerado qualquer custo fiscal elegível nos termos da al.
5. i)do n.º 1 do art.º 23 do CIRC. l. Em causa, está unicamente, como bem se entende, a qualificação jurídica da perda associada às obrigações emitidas pelas sociedades A... G.... e ...., como custo elegível para efeitos fiscais, nos termos do disposto na al.
6. i)do art.º 23 do CIRC, não tendo sido invocado ou relatado em sede do Relatório de Inspeção, qualquer outro fundamento para além deste. m. Contestando a legalidade da correção efetuada, veio a L... em sua defesa, e referindo-se apenas e só - como não poderia deixar de ser -, à qualificação jurídica da perda em apreço como custo fiscal, invocar que, pese embora não questionar o facto de poder não ser viável qualificar o abate das sobreditas obrigações como uma verdadeira alienação, era inquestionável que os créditos sobre terceiros, representados pelos títulos de dívida em apreço, sempre seriam considerados custos incobráveis em face do preceituado nos termos do disposto no art.º 39 do CIRC, pelo que, em torno de tal qualificação, e por respeito ao principio da substância sobre a forma e ao principio constitucional da tributação sobre o lucro real, não poderiam deixar de ser considerados como custos fiscais do exercício. n. Contudo, sobre a qualificação jurídica de tais perdas como custo elegível, veio a Administração Fiscal preconizar, conforme resulta da douta sentença recorrida, que "nos termos do disposto no art.º 23 do CIRC só são custos os que forem comprovados através de documentos idóneos, sendo certo que os documentos apresentados não têm valor probatório para efeitos fiscais que comprovem a incobrabilidade do crédito (...)" o. Levada a presente questão de mérito à consideração do douto Tribunal, este entendeu, e bem, o douto Tribunal a quo, apreciando e pronunciando-se sobre a mesma, que "Bastando a certidão do tribunal que comprova a incobrabilidade do crédito face à ação de falência das empresas em causa, falece o argumento aduzido pela AT de que os documentos apresentados pelo sujeito passivo não constituem documento idóneo que comprove a incobrabilidade dos créditos." p. Apreciando e decidindo o douto Tribunal sobre a qualificação jurídica do abate das obrigações em apreço como custo elegível para efeito fiscais, única questão que, reitere-se, ao mesmo cabia pronunciar, improcede o alegado pela AT quanto ao vício de omissão de pronúncia. q. Não assiste razão à Fazenda Pública quando alega que a douta sentença padece de omissão de pronúncia, "não fazendo qualquer juízo sobre a legalidade deste fundamento "especialização dos exercícios", usado pela Administração na correção aqui em apreço": o douto Tribunal não tinha que o fazer! r. O princípio da especialização dos exercícios, ao contrário do alegado pela Fazenda Pública, não foi "usado pela Administração na correção aqui em apreço." s. A fundamentação que suporta a correção sob análise foi apenas, e só, recorde-se, a constante do Ponto 4 do Probatório, e que se resume, à qualificação jurídica do abate das obrigações realizadas pela L.... como custo elegível para efeitos fiscais. t. Coisa diferente seria se a Administração Fiscal dissesse que o abate das obrigações não poderia ter sido realizado, e imputado, no exercício de 2001, ao abrigo do princípio da especialização dos exercícios, o que não sucedeu. u. Não pode a L.... deixar de entender e, espera-se, também o douto Tribunal ad quem, que se fosse violado tal principio, o que aqui se admite por mera exposição, que a Administração Fiscal não deixaria de invocar tal vicio no Relatório da Acção Inspectiva, ao abrigo do principio da legalidade e inquisitório a que a mesma estava obrigada na sua atuação. v. Não pode vir agora a Fazenda Pública, na tentativa de justificar a correção efectuada, trazer à colação outros fundamentos e motivos que não os verdadeiramente subjacentes à correção realizada em sede de inspeção. w. "Funcionando a impugnação judicial como um processo contencioso de anulação mas sujeito ao principio do dispositivo, ainda que, concomitantemente, também ao principio do inquisitório, tal significa que a sua baliza de atuação se não pode deixar de limitar ao aferir da legalidade do agir da administração e, por consequência, do acto tributário impugnado, tendo em conta tão só a fundamentação que lhe subjaz." x. Se a Administração Fiscal, em sede de IRC, e no âmbito da correção em apreço, não aceita um custo no entendimento de que o mesmo não é elegível nos termos em que consta do Ponto 4 do Probatório, e não porque o mesmo não poderia ser imputável ao exercício de 2001, o Tribunal o quo está limitado, na sua apreciação, às singelas conclusões firmadas no Relatório de Inspeção, o que bem fez. y. O Tribunal não pode conhecer de questões em que não se fundou a liquidação impugnada, por constituir uma verdadeira nova causa de pedir, sob pena de violação dos limites formais sobre que a sua pronúncia se encontrava adstrita, pelo que bem andou o Tribunal a quo. z. Se não foi por duvidar do cumprimento do princípio da especialização dos exercícios que a Administração Fiscal corrigiu a matéria tributável declarada pela L...., "não interessa apreciar aqui se ele se verifica ou não", como bem fez a douta sentença recorrida; aa. O Tribunal não pode considerar fundamentos (de facto ou de direito) que não constam do acto e que só foram alegados posteriormente (fundamentação à posteriori) (...) por tal corresponder à prática de administração activa, o que manifestamente está vedado aos tribunais, como bem fez a douta sentença recorrida. bb. Ao pronunciar-se, como bem o fez o douto Tribunal sobre a legalidade da correção efetuada tendo por base, unicamente, a fundamentação vertida no Relatório Final de Inspeção, e não sobre quaisquer outros argumentos, não padece a douta sentença de vício de omissão de pronúncia. cc. Ainda que assim não se entenda, e sem conceder, sempre se dirá que, em limite, não constando do Relatório de Inspeção qualquer fundamento, alusivo ao princípio da especialização dos exercícios, que justificasse a correção, ao abrigo do disposto no art.e 100 n.s 1 do CPPT, em situações de dúvida sobre a existência de determinado facto relevante para a quantificação do facto tributário por existirem elementos probatórios que apontam no sentido defendido pelo contribuinte, terá de valorar-se processualmente a mesma a favor deste, anulando a liquidação na parte respetiva. dd. Termos em que deve o recurso apresentado pela Fazenda Pública ser declarado improcedente, com as demais consequências legais. - Da eliminação da dupla tributação económica dos lucros distribuídos: ee. Não padece a sentença de erro na qualificação dos factos, porquanto: ff. Ocorre dupla tributação económica quanto o mesmo rendimento é tributado duas vezes, na esfera de dois contribuintes distintos. No caso dos dividendos, esta situação pode ocorrer quanto, por um lado, a sociedade que os distribui é tributada nos lucros a título de imposto sobre o rendimento e, por outro, o beneficiário dos dividendos é tributado com o mesmo imposto aplicável aos lucros distribuídos, ou seja, os dividendos. gg. Ocorre dupla tributação internacional (ou jurídica) quando dois Estados tributam o mesmo contribuinte sobre o mesmo rendimento. Tratando-se de dividendos, tal pode ocorrer quando, por um lado, o beneficiário é sujeito a retenção na fonte sobre os dividendos que lhe são pagos no Estado da Fonte e, por outro lado, vem a ser sujeito a imposto sobre o rendimento no Estado da Residência. hh. Em causa nos presentes autos está só e apenas a dupla tributação económica na medida em que é questionada a sujeição a tributação dos dividendos distribuídos por uma entidade não residente à L...., que não a tributação por dois Estados diferentes - o da fonte e o da residência - dos dividendos pela mesma auferidos. ii. É inquestionável que o art.º 46 do CIRC discrimina o tratamento conferido em sede de IRC aos dividendos de participações sociais em que tenham sido aplicadas as reservas técnicas das empresas de seguros única e exclusivamente em função da nacionalidade da entidade pagadora. jj. Tal discriminação constitui um obstáculo à liberdade de circulação de capitais de que a Impugnante beneficia ao abrigo do art.º 56.º do Tratado que institui a Comunidade Europeia, segundo o qual, "são proibidas todas as restrições aos movimentos de capitais entre Estados-Membros e entre Estados Membros e Estados terceiros." kk. A lei interna, através do Art.º 46º do CIRC, impede a eliminação da dupla tributação quando a Entidade que distribui os dividendos não é uma Entidade residente em território português, o que consubstancia uma violação manifesta ao direito comunitário, o qual prevalece sobre o direito interno Português nos termos do expressamente consagrado no Art.º 8º da CRP, em função da previsão de uma discriminação em razão da nacionalidade da Entidade, conforme bem o entendeu e decidiu o douto Tribunal o quo. II. Como discorre da douta sentença recorrida, "a questão, na vertente essencial que aqui releva, já foi apreciada pela Secção de Contencioso do STA nomeadamente nos Acórdãos (...). (...). Nestes arestos, afirma-se por um lado, o primado do direito comunitário, mas por outro lado, também se acentua que o disposto no al.
7. a)do n.º 1 do art.º 58.º do Tratado da CEE deve ser interpretado no sentido de que embora aí se preveja que os Estados Membros podem estabelecer uma distinção entre contribuintes que não se encontrem em idêntica situação no que se refere ao seu lugar de residência, (...) a jurisprudência do TJUE entende que a derrogação prevista naquela disposição é ela própria limitada pelo n.º 3 do art.º 58.º CE, sendo que as disposições nacionais referidas no n.º 1 desse artigo "não devem constituir um meio de discriminação arbitrária, nem uma restrição dissimulada à livre circulação de capitais e pagamentos, tal como definida no art.º 56 CE." mm. Por via do primado do direito comunitário, e do seu efeito direto, não assiste razão à Fazenda Pública quando procura salvaguardar a atuação da Inspeção Tributária, nem mesmo invocando para o efeito o disposto no art.º 2 da LGT, pois se a Administração Fiscal está vinculada ao cumprimento do disposto na lei, a sua atuação deveria ter sido com ela coincidente, não discriminando, para efeitos da eliminação da dupla tributação económica, os rendimentos distribuídos por entidades não residentes em território português, nem fazendo depender o referido benefício do cumprimento de quaisquer requisitos ou do preenchimento de qualquer requisito ou condição legal, como o pretendeu, invocando o n.º 5 do art.º 46.º do CIRC. nn. Atenta a situação concreta da L...., é bastante para a legitimar ao beneficio previsto nos n.ºs 1 e 2, do art.º 46 do CIRC, o preenchimento da previsão normativa ínsíta em tais números, pois que a lei não faz depender a eliminação da dupla tributação económica para o caso específico de 'rendimentos de participações sociais em que tenham sido aplicadas reservas técnicas das sociedades de seguros', do preenchimento de quaisquer requisitos ou condições, v.g., do n.º 5, do Artigo 46.º, do CIRC. oo. Não houve por parte da douta sentença erro na qualificação dos factos, peio que o recurso da Fazenda Pública deverá improceder, mantendo-se os termos da decisão do douto Tribunal a quo, com as demais consequências legais. - Do beneficio fiscal aplicável aos dividendos de ações admitidas a negociação em mercados de bolsa pp. A douta sentença não padece de vicio de interpretação de lei, porquanto: qq. Entendeu, e bem, o Tribunal a quo pela procedência nesta parte da impugnação judicial apresentada, decidindo que "para o cálculo do beneficio fiscal podia a impugnante considerar os dividendos de ações auferidos em virtude da detenção de ações em sociedades estrangeiras,". rr. Da leitura atenta e da interpretação do art.º 58.º do EBF não resulta qualquer restrição ao âmbito de aplicação do benefício fiscal nele previsto, designadamente, por forma a que o mesmo se aplique a ações admitidas em bolsa de valores nacional, i.é., localizada em território português. ss. Tal constatação é inequívoca e vai ao encontro das regras básicas de interpretação da lei, contidas no art.º 9 n.º 2 do Código Civil, que exigem que o pensamento legislativo contenha um mínimo de correspondência verbal, ainda que imperfeitamente expresso, e às quais as normas fiscais estão sujeitas pelo disposto no art.º 11 n.º 1 da LGT que determina que "Na determinação do sentido das normas fiscais e na qualificação dos factos a que as mesmas se aplicam são observadas as regras e princípios gerais da interpretação das leis" tt. Sabendo de tal evidência, a Fazenda Pública, nas suas alegações não o contraria, fundamentando antes a sua posição dizendo que o beneficio fiscal em apreço foi criado com o objetivo de dinamizar o mercado bolsista nacional, não o tendo, todavia, provado. uu. Se no caso estivesse verdadeiramente em causa, como refere a Fazenda Pública, "um fundamento público superior ao interesse público prosseguido pela própria tributação regra - incentivo à negociação e investimento efetuado através da bolsa portuguesa", o legislador tê-lo-ia dito, ou justificado, explanando os seus motivos, mesmo que em sede preambular, o que não sucedeu. vv. Se o presente benefício foi criado, nas palavras da Fazenda Pública (vide pontos XXXIX a WLI das conclusões), ao abrigo de um principio de exceção, como um auxilio destinado a facilitar o desenvolvimento de certas atividades ou de certas regiões económicas, ao abrigo das regras estabelecidas no Tratado de Roma, por serem aceitáveis quer os benefícios de âmbito geral que se destinam a toda a economia, ou a certos setores, sob condições específicas, então, no mínimo, sempre se exigiria que o legislador o esclarecesse expressamente, o que não sucedeu. ww. Se por mera hipótese se viesse a admitir a interpretação propugnada pelos Serviços da Administração Fiscal, segundo a qual o disposto no Art.º 58º do EBF impede (alegadamente) a aplicação do benefício fiscal quando as acções estiverem admitidas à negociação em bolsa de valores não situada em território nacional, ainda assim tal interpretação não pode proceder, sendo ilegal a correcção efectivada, uma vez que tal norma violaria directamente o Direito Comunitário, o qual prevalece sobre o direito interno ordinário nos termos do Art.º 8º da CRP. xx. Mesmo nos casos em que a criação de benefícios fiscais não está sujeita a autorização da Comissão Europeia, esta reserva-se ao direito de controlo e verificação dos requisitos de compatibilidade. yy. Ao restringir-se a aplicação do benefício fiscal previsto no Art.º 58º do EBF às ações admitidas à negociação em bolsa portuguesa estar-se-á a impor uma grave restrição à livre circulação de capitais prevista no Art.º 56º (antigo Art.º 67º) do Tratado de Roma. zz. Não haverá que distinguir, na aplicação do benefício previsto no art.º 58 do EBF que distinguir no caso de ações cotadas em bolsa, se se tratam de ações cotadas em bolsa de valores estrangeira ou portuguesa, incorrendo em erro nos pressupostos o entendimento que limita a estas últimas o direito ao beneficio. aaa. As conclusões da Fazenda Pública não têm qualquer adesão à realidade e à verdade do pensamento legislativo, não padecendo a douta sentença de erro de interpretação de lei, devendo por isso manter-se o teor da douta decisão a quo, que conclui, como devia ter concluído, que a correção no valor de € 228.950,25 prevista no Relatório de Inspeção Tributária é ilegal, devendo, em consequência manter-se a mesma anulada, com todas as consequências legais. Nestes termos e nos demais de direito aplicáveis e sempre com o mui douto suprimento de V. Exas. Venerandos Desembargadores, deve o presente recurso ser julgado improcedente, mantendo-se a decisão ora sob recurso, com os fundamentos elencados nas conclusões supra enunciadas, fazendo-se acostumada JUSTIÇA!» **** Notificado, o Ministério Público junto deste Tribunal Central Administrativo emitiu parecer no sentido da improcedência dos recursos interpostos devendo a douta decisão sob recurso ser mantida na esfera jurídica, uma vez que não sofre de qualquer vício.**** Sem prejuízo das questões que o Tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, é pelas conclusões com que a recorrente remate a sua alegação (art. 639º do C.P.C.) que se determina o âmbito de intervenção do referido tribunal. Assim, atento o exposto e as conclusões das alegações dos recursos interpostos, temos que, no caso concreto, as questões fundamentais a decidir são as de saber se
8. a)A sentença recorrida é nula por omissão de pronúncia;
9. b)Se há erro de julgamento na fixação dos factos e apreciação da prova e na interpretação e aplicação do direito.**** Colhidos os vistos legais, vêm os autos à conferência para decisão. **** II. FUNDAMENTAÇÃO II.1. A decisão recorrida deu como provados os seguintes factos: «II. 1- Dos Factos Provados Compulsados os autos e analisada a prova documental apresentada, encontram-se assentes, por provados, os seguintes factos com interesse para a decisão: 1. A impugnante explora a atividade de seguros do ramo "não vida", encontrando-se para o efeito autorizada a exercê-la pelo Instituto de Seguros de Portugal - cfr. fls. 54 a 81 dos presentes autos; 2. Em 31/5/2002, a impugnante entregou a declaração de rendimentos, Mod. 22 do exercício de 2001 - cfr. fls. 212 do processo administrativo em apenso aos autos; 3. Em 05/03/2003, a coberto da Ordem de Serviço n° 03/1/46, foi iniciado procedimento externo de inspeção pela Direção de Serviços de Prevenção e Inspeção Tributária (DSPIT), a qual incidiu nas áreas do IRC, IRS, IVA e Imposto de Selo, do exercício de 2001 - cfr. fls. 54 a 81 dos presentes autos; 4. Do procedimento de inspeção resultaram, entre outras, as seguintes correções à matéria tributável de IRC/2001, descritas no relatório final: “III -3.1.3 - Menos-Valias Fiscais - Obrigações Abatidas - Livres Da análise documental efectuada aos processos que suportam as operações evidenciadas no Mapa de Mais-Valias e Menos-Valias Fiscais (mod. 31) constatou-se que o Sujeito Passivo considerou indevidamente como alienadas, obrigações abatidas dos investimentos financeiros, designadamente A... G..../1987, ..../1988 e ..../1992, e por consequência apurou e deduziu menos-valia fiscais, no montante de 60.728,62 €, procedimento que contrariou o disposto no n,° 1 do art.° 43 do CIRC — Anexo 11 (1
10. fl)(…) III - 3-l-5 Reintegrações e amortizações não aceites —Trespasse Da análise efectuada às reintegrações e amortizações de imobilizado, verificou-se a existência de amortizações de Trespasses, relevados na conta “6830 - Amortizações do exercício - Imobilizações Incorpóreas”, no montante de 452.306,54 €. Face ao exposto e dado que o Sujeito Passivo não obteve por parte da Direcção Geral dos Impostos o reconhecimento do deperecimento, a amortização do exercício não é encargo fiscalmente dedutível pelo que se acresceu ao resultado fiscal declarado o montante da amortização em causa, nos termos da alínea
11. g)do nº 1 do art.° 23.° do CIRC. III - 3-1-9 — Eliminação da dupla tributação económica de lucros distribuídos (Art.° 46° do CIRC) Relativamente aos rendimentos que beneficiam da dedução prevista para a eliminação da dupla tributação económica de lucros distribuídos, verificou-se que o sujeito passivo considerou, para base do seu cálculo, todos os dividendos, líquidos do Imposto sobre Sucessões e Doações e dos benefícios previstos nos art.° 58° e 59° do EBF, auferidos. - Anexo 15 (1
12. fl)No entanto, nos termos do n.º 1 e nº 2 do art.º 46º do CIRC, só deve ser deduzida a importância correspondente aos lucros distribuídos por entidades com sede e direcção efectiva em território nacional, pelo que se efectuou a respectiva correcção, no montante de 228.950,25 €, nos termos do preceito legal anterioimente mencionado. III - 3.1.10 — Benefícios Fiscais – Artº 58° do EBF Da análise efectuada à base de cálculo dos rendimentos que beneficiam da dedução prevista para as acções admitidas à negociação dos mercados de bolsa, verificou-se que o sujeito passivo considerou os dividendos brutos auferidos com acções portuguesas e com acções estrangeiras. - Anexo 15 (1
13. fl)Como o benefício em causa foi criado com o objectivo de dinamizar o mercado bolsista nacional, interesse público a proteger, só devem ser considerados os dividendos auferidos com as acções admitidas à negociação na bolsa de valores nacional. Assim, procedeu-se à respectiva correcção, no montante de 57.747,77 €, que foi efectuada nos termos do art.º 58º do EBF. - cfr. fls. 54 a 81 dos presentes autos; 5. Face às conclusões do relatório inspetivo, a AT procedeu à liquidação adicional n° 8310015200, de 19/08/2003, tendo alterado o prejuízo fiscal declarado no valor de € 1.429.409,61, para o valor de € 559.274,55, na sequência das correções à matéria tributável no montante de € 870.135,06- cfr. fls. 52 dos presentes autos e 211 a 221 do processo administrativo em apenso aos autos; 6. Foi ainda realizada a correção da tributação autónoma declarada no valor de € 61.089,64 para € 61.852,48, correspondendo a um imposto em falta e juros compensatórios no valor de € 824,57 - cfr. fls. 211 a 221 do processo administrativo em apenso aos autos; 7. Correm termos na 5ª Vara Cível de Lisboa-2ª Secção, os autos do processo de falência com n° 4335/96 em que é requerente a Sociedade de Construções A... G...., SA, tendo a L ....-Companhia de Seguros, SA., ora impugnante, reclamado créditos no montante de € 10.240,94 - cfr. fls. 146 dos presentes autos; 8. Correm termos no Tribunal de Oeiras, 3° Juízo Cível, os autos do processo de falência com n° 30/93, em que é requerente a "....- Indústria Térmica, SA." - cfr. fls. 147 dos presentes autos; 9. Face ao pedido de informação vinculativa da L ...., SA. de 18/07/2002, por despacho do Subdiretor-Geral dos impostos de 31/07/2003, é sancionado o seguinte entendimento: “(…) As amortizações contabilísticas não poderão ser aceites como tal para efeitos fiscais, uma vez que o método de cálculo utilizado não permite observar os requisitos previstos e exigidos pelo disposto no art. 17° do citado D.R. n° 2/90, embora constituam a base das correções que se mostrem devidas, face à aplicação do critério fiscal;
14. f)O deperecimento anual do "trespasse" deverá ser determinado em função do valor dos prémios anuais das apólices canceladas e anuladas durante o período de tributação, de acordo, portanto, com uma das alternativas referidas na petição inicial;
15. g)Por se verificar a exceção prevista no n° 3 do art. 17° do D.R. n° 2/90 - (o deperecimento efetivo), a quantia a considerar como custo fiscal a título de amortização de “Trespasse" deverá ser calculada com base no valor determinado nos termos da alínea anterior, na proporção dos respetivos cancelamentos e anulações." - cfr. fls. 153 a 159 dos presentes autos; 10. Em 03/09/2003, a impugnante procedeu ao pagamento da liquidação adicional - cfr. fls. 52 dos presentes autos; 11. Em 30/12/2003, a impugnante deduziu reclamação graciosa contra a liquidação adicional de 2001, contestando as correções referentes a
16. i)menos-valias fiscais -obrigações abatidas-livres;
17. ii)reintegrações e amortizações não aceites-trespasse; iii) benefícios fiscais-ações admitidas à negociação em bolsa, e;
18. iv)eliminação da dupla tributação económica dos lucros distribuídos; ascendendo o total das correções contestadas o montante de € 799.733,18- cfr. fls. 2 e segs. do processo de reclamação graciosa em apenso aos presentes autos; 12. Em 21/01/2004, a ora impugnante, é notificada do indeferimento total da reclamação graciosa, com a seguinte fundamentação "Concordo. (..) Indefiro o pedido na totalidade" - cfr. fls. 191 a 193 do processo de reclamação graciosa em apenso aos presentes autos; 13. A impugnante requereu em 02/02/2004 certidão dos fundamentos do indeferimento da reclamação graciosa - cfr. fls. 100 dos presentes autos; 14. Da certidão emitida pelos serviços da A.T. foi feito constar o seguinte " (...) compulsados os elementos disponíveis neste serviço de finanças verifiquei que o despacho do Exm° Senhor Chefe deste Serviço de Finanças em 14 de Janeiro (..) proferido no processo de reclamação n° 400227/03, foi baseado na informação prestada pelos serviços de fiscalização tributária cuja fotocopia do relatório se junta (..)"- cfr. fls. 102 e segs. dos presentes autos. 15. Em cumprimento de diligências efetuadas pela Direção de Serviços de Inspeção Tributária (DSIT), foi por esta prestada informação, no âmbito deste processo de impugnação -"Informação n° 130-AJT/2005", executada em cumprimento do ofício n° 056893, de 12/09/2005, da Divisão de Justiça Contenciosa, no sentido de informar quais os montantes a considerar a favor do sujeito passivo no âmbito do "Proc. Revogação da Correção Efetuada à Amortização do Trespasse" - cfr. fls. 238 a 241 do processo administrativo em apenso aos autos; 16. Da informação referida no ponto anterior, a A.T. extraiu as seguintes conclusões "(..) 7.5- Analisado o mapa de reintegrações "código 2470 Desp. Investigação e Desenvolvimento" verificou-se que o montante acrescido resultou da aplicação da taxa de 8,33% ao montante de € 5.427.678,44; 7.6- O sujeito passivo vem solicitar que em vez daquela taxa lhe seja aplicada a taxa de 12,78% calculada de acordo com o despacho vinculativo da Direção Geral dos Impostos, anulando não só a correção efetuada, mas também, que lhe seja deduzido o montante de € 65.297,58, correspondente à diferença resultante do montante de € 517.604,12, apurado aplicando a taxa de 12,78 ao montante de € 4.048.552,47, corresponde ao valor do "trespasse final". 7.7- Como se verifica existe divergência (de € 1.379.125,15) entre o valor de aquisição do trespasse que esteve na base de cálculo das amortizações constantes da contabilidade acrescidas pela inspeção, e o que esteve na base de cálculo do montante ora solicitado; 7.8- Da análise do relatório da inspeção não se conclui que esta tenha procedido à analise documental da aquisição do trespasse em causa, nem o sujeito passivo carreou a este processo de impugnação os documentos necessários não só para confirmar o novo calculo apresentado como ainda os documentos comprovativos do cancelamento e anulação das apólices durante o período de tributação, só através da conformação destes elementos o valor de aquisição que esteve na base de cálculo se poderá aferir da legalidade do solicitado pelo sujeito passivo" - cfr. fls. 240 e 241 do processo administrativo em apenso aos autos.» **** No que respeita a factos não provados, refere a sentença o seguinte: «Não existem factos relevantes para a decisão que importe destacar como não provados.» **** Em matéria de convicção, refere o Tribunal a quo: «A convicção do tribunal formou-se com base no teor dos documentos não impugnados, juntos aos autos e expressamente referidos no probatório supra.» *** II.2. De direito Como resulta das conclusões das alegações, em ambos os recursos, as Recorrentes imputam à decisão recorrida nulidade por omissão de pronúncia. Por razões que se prendem com uma melhor coerência e organização do acórdão, o Tribunal vai começar a sua apreciação pelo primeiro recurso apresentado e, assim, pela nulidade invocada pela L .... – Companhia de Seguros, S.A., relegando a apreciação da nulidade invocada pela FP para quando apreciar os restantes fundamentos seu recurso. Vejamos, pois. - Defende a L .... existir nulidade da decisão por omissão de pronúncia quanto à falta de fundamentação da decisão da reclamação graciosa (conclusões e. a k.). Para tanto, alega que, pese embora a verificação dos vícios de forma em sede de reclamação graciosa não sejam suscetíveis de projectar efeitos invalidantes sobre o acto tributário que o antecede, o vício de falta de fundamentação importaria a pronúncia por parte do Tribunal, ao abrigo do dever de pronúncia sobe as questões que lhe são submetidas pelas partes, relevante porque motivada pela ocorrência de facto superveniente - a decisão do pedido de informação vinculativa - que impediria a Administração Fiscal tomar uma decisão diferente da informação vinculativa prestada; não conhecer do vício de falta de fundamentação da decisão de reclamação graciosa, permite à Administração Fiscal ver sanada a sua actuação indevida, pelo facto de, em sede de Reclamação, não ter apreciado um facto superveniente à emissão quer do relatório final de inspecção, e do acto de liquidação: a decisão do pedido de informação vinculativa; facto superveniente esse que era suscetível de alterar o acto de liquidação reclamado, reformando-o, e que a Administração Fiscal não conheceu, adoptando uma conduta que viola a lei que, nos termos do disposto no art.º 68 n.º 14 da LGT; não conhecendo o Tribunal do vício invocado pela Recorrente, limitando-se a conhecer dos vícios do acto de liquidação, sana, indevidamente, a actuação da Administração Fiscal, substituindo-se-lhe no conhecimento de um facto superveniente à qual a mesma estava vinculada, o que não se concede. Vejamos, pois, recuperando o que ficou consignado na decisão recorrida nesta matéria: “(…) O dever de fundamentação merece consagração constitucional (art. 268.°, n.° 3, da CRP). A fundamentação é um dos elementos constitutivos do ato, acarretando a sua falta, obscuridade, contradição ou insuficiência, a anulabilidade do ato. Um ato tributário está fundamentado sempre que o administrado, como destinatário normal, ficar devidamente esclarecido acerca das razões que o determinaram estando, consequentemente, habilitado a impugná-lo convenientemente. Não tem, todavia, que ser uma fundamentação exaustiva, mas acessível - neste sentido temos o Acórdão do STA de 2/2/2006, rec. n. 1114/05. Cfr., e o Ac. do STA de 26/05/2004 rec. 742/03. In casu, a impugnante vem alegar que a fundamentação em que assenta o despacho de indeferimento da reclamação graciosa é insuficiente. Resulta dos pontos 8 e 10 do probatório que a fundamentação do ato de indeferimento que versou sobre a reclamação graciosa é insuficiente pois não evidencia as razões de facto e de direito que estiveram na base do indeferimento. Porém, esta insuficiência de fundamentação da decisão que versou sobre a reclamação graciosa, não se confunde ou contende com a fundamentação expressa do ato de liquidação adicional do exercício de 2001, esta perfeitamente acessível e suficiente, vertida no relatório inspetivo. Porém, sendo certo que a verificação de vícios de forma no procedimento de reclamação ou de recurso hierárquico, isto é, em momento posterior à efetivação da liquidação, nunca poderiam projetar efeitos invalidantes sobre um ato tributário que o antecede e, sendo certo, igualmente, que apesar de tal vício poder vir a determinar a anulação da decisão administrativa proferida na reclamação graciosa, nunca poderá conduzir à anulação da liquidação adicional; apenas poderá conduzir à prolação de nova decisão no âmbito da reclamação graciosa, a anulação da decisão que recaiu sobre a reclamação graciosa sempre se revelaria inócua face à existência do presente processo de impugnação - é o que decorre da jurisprudência dos tribunais superiores que se cita "(...) com tal efeito se quedará, podendo apenas conduzir, naquele primeiro aspeto, ao proferimento de nova decisão judicial, sanado o cometido vício procedimental, mas nunca à anulação da liquidação igualmente impugnada» (cfr. neste sentido o ac. do STA de 25/6/2009, rec. n° 345/09, bem como os acs. de 15/10/08, rec. n° 542/08 e de 16/6/04, rec. n° 1887/03, in www.dgsi.pt Com efeito, nos termos do estatuído nos n°s. 3 e 4 do art. 111° do CPPT, existe uma preferência absoluta do processo judicial sobre o processo administrativo de impugnação de um mesmo ato tributário, o qual se encontra em apreciação na presente impugnação judicial. Ora, verifica-se que a liquidação adicional se encontra devidamente fundamentada e a prová-lo encontra-se a petição inicial que consubstancia a presente impugnação, sendo reveladora de que a fundamentação vertida no relatório inspetivo habilitou perfeitamente a impugnante na sua defesa, quer em sede administrativa, quer nesta fase judicial. Nestes termos, cabe apreciar o ato de liquidação adicional que constitui o objeto mediato dos presentes autos, bem como as correções aritméticas contestadas.” Nos termos do disposto no artigo 125.º, n.º 1 do CPPT, constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer. Como é sabido, a nulidade por omissão de pronúncia (também prevista no artigo 615.º, n.º 1, alínea
19. d)do CPC), só se verifica perante uma violação dos deveres de pronúncia do Tribunal sobre questões que este deva apreciar. Tal significa, no que concerne aos deveres de cognição do Tribunal, que ao juiz se impõe a obrigação de conhecer todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas, naturalmente, aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras. Assume, assim, especial importância o conceito de questões, o qual, nas palavras de J. Lopes de Sousa (in CPPT, anotado e comentado, 6.ª edição, II Volume, Áreas Editora, págs. 363 e 364) “abrange tudo quanto diga respeito à concludência ou inconcludência das excepções e da causa de pedir e à controvérsia que as partes sobre elas suscitem”. O conhecimento de todas as questões não equivale à exigência imposta ao Tribunal de conhecer de todos os argumentos e razões invocadas pela parte, pois que, como ensinava Alberto dos Reis, “são, na verdade, coisas diferentes: deixar de conhecer questões de que devia conhecer-se, e deixar de apreciar qualquer consideração, argumento ou razão produzida pela parte. Quando as partes põem ao tribunal qualquer questão, socorrem-se, a cada passo, de várias razões ou fundamentos para fazer valer o seu ponto de vista; o que importa é que o tribunal decida a questão posta; não lhe incumbe apreciar todos os fundamentos ou razões em que elas se apoiam para sustentar a sua pretensão” (in CPC, anotado, I Vol. págs. 284, 285 e V Vol. pág. 139). Ora, no caso em apreciação, temos, tal como resulta daquilo que deixámos dito, que a alegada omissão de pronúncia radica no apontado não conhecimento da invocada falta de fundamentação da decisão da reclamação graciosa, fundamento este que não poderia – segundo a Recorrente - deixar de ser apreciado. Sem hesitações, não restam dúvidas que a Recorrente não tem razão. Atentando na posição do Tribunal recorrido quanto à invocada falta de fundamentação da reclamação graciosa, verifica-se que a Mma. Juiz apreciou e até concluiu pela verificação da insuficiência da fundamentação da decisão – “Resulta dos pontos 8 e 10 do probatório que a fundamentação do ato de indeferimento que versou sobre a reclamação graciosa é insuficiente pois não evidencia as razões de facto e de direito que estiveram na base do indeferimento.”. Concluiu, depois, em termos, de resto, concordantes com a jurisprudência constante dos tribunais superiores, pelas consequências que tal falta de fundamentação teriam quanto ao acto de liquidação objecto da impugnação – “Porém, sendo certo que a verificação de vícios de forma no procedimento de reclamação ou de recurso hierárquico, isto é, em momento posterior à efetivação da liquidação, nunca poderiam projetar efeitos invalidantes sobre um ato tributário que o antecede e, sendo certo, igualmente, que apesar de tal vício poder vir a determinar a anulação da decisão administrativa proferida na reclamação graciosa, nunca poderá conduzir à anulação da liquidação adicional; apenas poderá conduzir à prolação de nova decisão no âmbito da reclamação graciosa, a anulação da decisão que recaiu sobre a reclamação graciosa sempre se revelaria inócua face à existência do presente processo de impugnação” Ora, atentando nas transcrições feitas resulta inequívoco que a questão foi expressamente abordada e apreciada pelo Tribunal a quo, sendo que se a questão foi correcta ou incorretamente, abordada não traduz nulidade por omissão de pronúncia, quando muito erro de julgamento. Em face de todo o exposto e sem necessidade de outros considerandos é evidente que não padece de nulidade por omissão de pronúncia a decisão recorrida, visto que conheceu de todas as questões que devia conhecer, resolvendo-as, ainda que a descontento da Recorrente. Assim, improcede o recurso nesta parte. Prosseguindo na apreciação, como se viu, no seu recurso, a L .... – Companhia de Seguros, S.A., para além da nulidade da decisão, invocou o erro de julgamento sobre a matéria de facto dada como provada, considerando-a omissa quanto a factos que, no seu entender, seriam cruciais para a apreciação das questões decidendas, pedindo o aditamento de vários. Ora, tendo em conta os fundamentos da impugnação e a matéria julgada provada no tribunal recorrido, e levando em consideração que a decisão sobre essa matéria de facto se baseou, além do mais, em prova documental constante dos presentes autos e apenso, este Tribunal considera que, de facto, a mesma é, claramente, insuficiente para apreciação dos fundamentos da impugnação e, assim sendo, nos termos do art.º 662.º, n.º 1, do C.P.Civil, adita a seguinte factualidade, bem como completa a acima considerada provada, que reputa igualmente relevante para a decisão do recurso, apreciando, seguidamente, os factos pretendidos aditar pela Recorrente L ...., no seguintes termos: O ponto 4. do probatório passa a ter o seguinte teor: “4. Do procedimento de inspecção resultaram, entre outras, as seguintes correcções à matéria tributável de IRC/2001, descritas no relatório final: “(…) III -3.1.3 - Menos-Valias Fiscais - Obrigações Abatidas - Livres Da análise documental efectuada aos processos que suportam as operações evidenciadas no Mapa de Mais-Valias e Menos-Valias Fiscais (mod. 31) constatou-se que o Sujeito Passivo considerou indevidamente como alienadas, obrigações abatidas dos investimentos financeiros, designadamente A... G..../1987, ..../1988 e ..../1992, e por consequência apurou e deduziu menos-valia fiscais, no montante de 60.728,62 €, procedimento que contrariou o disposto no n,° 1 do art.° 43 do CIRC — Anexo 11 (1
20. fl)A situação sob análise, por não se tratar de uma transmissão onerosa, não se reflecte no apuramento de mais e menos-valias fiscais pelo que se corrige o referido montante nos termos da alínea
21. i)do n.º 1 do art. 23º do CIRC. Relativamente ao acréscimo da “menos-valia contabilística”, no montante de 62,33 €, também se efectuou a respectiva correcção, a favor do Sujeito Passivo, por não se tratar, de facto de uma transmissão onerosa, mas de um abate contabilístico que se reflectiu numa perda aceite fiscalmente. (…) III – 3.1.5 - Reintegrações e amortizações não aceites —Trespasse Da análise efectuada às reintegrações e amortizações de imobilizado, verificou-se a existência de amortizações de Trespasses, relevados na conta “6830 - Amortizações do exercício - Imobilizações Incorpóreas”, no montante de 452.306,54 €. Os trespasses, por regra, são elementos do activo imobilizado não sujeitos a deperecimento, conforme n.º 2 do art. 28.º do CIRC. No entanto, nos casos em que o deperecimento for efectivo, devidamente comprovado e reconhecido pela Direcção-Geral dos Impostos, a amortização é aceite para efeitos fiscais, de acordo com o n.º 3 do art. 17.º do Decreto-Regulamentar 2/90, de 12 de Janeiro conjugado com a alínea
22. a)do n.º 1 do art. 33.º do CIRC. Face ao exposto e dado que o Sujeito Passivo não obteve por parte da Direcção Geral dos Impostos o reconhecimento do deperecimento, a amortização do exercício não é encargo fiscalmente dedutível pelo que se acresceu ao resultado fiscal declarado o montante da amortização em causa, nos termos da alínea
23. g)do nº 1 do art.° 23. ° do CIRC. (…) III – 3.1.9. — Eliminação da dupla tributação económica de lucros distribuídos (Art.° 46° do CIRC) Relativamente aos rendimentos que beneficiam da dedução prevista para a eliminação da dupla tributação económica de lucros distribuídos, verificou-se que o sujeito passivo considerou, para base do seu cálculo, todos os dividendos, líquidos do Imposto sobre Sucessões e Doações e dos benefícios previstos nos art.° 58° e 59° do EBF, auferidos. - Anexo 15 (1
24. fl)No entanto, nos termos do n.º 1 e nº 2 do art.º 46º do CIRC, só deve ser deduzida a importância correspondente aos lucros distribuídos por entidades com sede e direcção efectiva em território nacional, pelo que se efectuou a respectiva correcção, no montante de 228.950,25 €, nos termos do preceito legal anterioimente mencionado. III - 3.1.10 — Benefícios Fiscais – Artº 58° do EBF Da análise efectuada à base de cálculo dos rendimentos que beneficiam da dedução prevista para as acções admitidas à negociação dos mercados de bolsa, verificou-se que o sujeito passivo considerou os dividendos brutos auferidos com acções portuguesas e com acções estrangeiras. - Anexo 15 (1
25. fl)Os benefícios fiscais são instrumentos de política fiscal que se caracterizam pela sua natureza excepcional, dado que obsta à tributação normal definida pelo sistema de tributação normativo e pelo fundamento extra fiscal consubstanciado na tutela de interesses públicos que se traduz em despesa fiscal, ou seja, em receitas potenciais não arrecadadas pelo Estado Português. Como o benefício em causa foi criado com o objectivo de dinamizar o mercado bolsista nacional, interesse público a proteger, só devem ser considerados os dividendos auferidos com as acções admitidas à negociação na bolsa de valores nacional. Assim, procedeu-se à respectiva correcção, no montante de 57.747,77 €, que foi efectuada nos termos do art.º 58º do EBF. (…) IV – Direito de Audição – Fundamentação (…)
26. b)Benefícios Fiscais – Art.º 31º/58º do EBF – Ponto 1.1.7 (exercício de 1999) e Ponto 3.1.10 (exercício de 2001) Relativamente a este ponto veio a exponente contestar a correcção proposta com base no facto da Administração Fiscal não ter referido qualquer preceito legal que sustente a correcção, e dado o que se extrai objectivamente da lei, ou seja, não resulta qualquer restrição sobre o âmbito da aplicação do benefício fiscal, por forma, a que o mesmo só se aplique a acções admitidas à negociação na bolsa de valores nacional, pelo que se considera que o presente benefício não pode deixar de se aplicar a dividendos de acções cotadas em bolsas de valores no estrangeiro. Salienta, ainda, que a presente questão deve ser analisada à luz do Direito Comunitário e do Tratado de Roma. De facto, a correcção proposta não refere qualquer preceito legal, no entanto, é de salientar que o conceito de benefício fiscal encontra-se definido no n.º 1 e n.º 3 do art.º 2.º do EBF, e que de uma leitura atenta ao preâmbulo do Decreto-Lei n.º 215/89, de 1 de Julho e do próprio Estatuto dos Benefícios Fiscais, decorre que o benefício em causa só deve ser aplicado a acções admitidas à negociação na bolsa de valores nacional. Assim, mantiveram-se as correcções inicialmente propostas. (…)
27. f)Menos-Valias Fiscais - Obrigações Abatidas - Livres - Ponto 3.1.4 (exercício de 2001) Relativamente ao ponto supra-identificado, vem a exponente em sede de Direito de Audição alegar que apesar de não contestar o facto da Administração Fiscal não ter considerado como alienação o abate das referidas obrigações (A... G..../87, ..../88 e ..../92) , não pode deixar de realçar que os créditos sobre terceiros, representados por aqueles títulos de dívida, são considerados incobráveis à luz do art.º 39° do CIRC, visto que as entidades devedoras, encontravam-se em processo de falência, pelo que o custo inerente ao valor das obrigações deverá ser reconhecido para efeitos fiscais. Assim sendo, o facto de ter considerado no mapa das mais e menos-valias fiscais o abate dos referidos títulos de dívida, deveu-se à necessidade de reflectir o custo fiscal associado aos títulos de divida em questão, devido às falências das respectivas entidades emitentes, conforme declarações da D.. & B..... De facto, nos termos do art.° 39° do CIRC, os créditos incobráveis resultantes de processos de falência podem ser considerados directamente como custos. No entanto, de acordo com o art. 23º do CIRC, só são considerados custos e perdas os que forem devidamente comprovados através de documentos idóneos, que nesta situação será a certidão judicial emitida pelo Tribunal onde correu o processo judicial. Mais se acresce que tendo em consideração o preceituado no art.º 39° do CIRC conjugado com princípio da especialização dos exercícios, definido para efeitos fiscais no art.º 18°, igualmente do CIRC, o qual estabelece que todas as componentes positivas ou negativas do lucro tributável, são imputáveis ao exercício a que dizem respeito, a incobrabilidade dos créditos em sede de processo de falência materializa- se no exercício em que é efectuada a distribuição e rateio final do produto da liquidação do activo. Ora como no caso em apreço, os documentos apresentados pelo Sujeito Passivo — Declarações da D.. & B.... — não têm valor probatório para efeitos fiscais, pelo facto de não constituir documento idóneo que comprove a incobrabilidade dos créditos e de não permitirem aferir dos pressupostos de aplicação do princípio da especialização dos exercícios, ou seja, se o custo é imputável ao exercício de 2001, não foi atendida a sua pretensão, mantendo-se, desta forma, a correcção inicialmente proposta.
28. g)Reintegrações e amortizações não aceites - Trespasse - Ponto 3.1.5 (exercício de 2001) Neste ponto veio a exponente relembrar que apresentou “requerimento junto da Dirrecção-Geral dos Impostos tendo em vista o reconhecimento do deperecimento do trespasse registado em 2001, e que o mesmo se encontra ainda em fase de apreciação”. Alega, ainda, que “não se lhe afigura razoável corrigir-se dedutibilidade fiscal de um determinado custo cujo tratamento e reconhecimento para efeitos de IRC se encontram ainda a ser avaliados pela Administração Tributária”. No entanto, o requerimento apresentado pelo Sujeito Passivo, à Direcção de Serviços do IRC, encontra-se a aguardar decisão superior, não sendo, por isso, conhecida, neste momento pela Inspecção Tributária. Deste modo, manteve-se a correcção inicialmente proposta.
29. h)Eliminação da dupla tributação económica de lucros distribuídos - Ponto 3.1.9 (exercício de 2001) Relativamente a esta questão veio a companhia em sede de Direito de Audição alegar que “limitar a referida dedução aos dividendos distribuídos por entidades com sede ou direcção efectiva em território nacional, excluindo, desta forma, os distribuídos por entidades residentes nos restantes países da União Europeia constitui um entrave à livre circulação de capitais e investimentos no seio da União Europeia, garantias que os Estados signatários dos acordos da União Europeia se obrigam a respeitar”. Parece-nos ser de realçar o facto, de que o preceituado no n.° 1 e n.° 2 do art.° 46° do CIRC não suscita quaisquer dúvidas, refere-se aos lucros distribuídos por entidades com sede e direcção efectiva em território português, e que a excepção relativa a outros Estados-Membros encontra-se no n.° 5 do mesmo artigo, tendo que neste caso serem cumpridos os requisitos mencionados no n.° 1, situação que não acontece no caso em apreço. Neste sentido, não foi atendida a pretensão do Sujeito Passivo, mantendo-se a correcção inicialmente proposta. (…)” O ponto 7. passa a ter o seguinte teor: - Em 16-09-2003 a 5.ª Vara Cível de Lisboa -2.ª Secção emitiu uma Certidão, que aqui se dá por integralmente reproduzida, nomeadamente, com o seguinte teor: “(…) Certifica que por este Tribunal correm seus termos uns autos de FALÊNCIA com o N.º 4335/96 em que é Requerente: - Sociedade de Construções A... G...., SA (…). Mais certifica que pela credora L ....-Companhia de Seguros, SA., foram reclamados créditos no montante de € 10.240,94 não tendo a mesma recebido qualquer quantia por conta dos seus créditos (…)” (fls. 146 do processo físico); O ponto 8. passa a ter o seguinte teor: - Em 15-12-2003 o Tribunal Judicial de Oeiras, 3.º Juízo Cível, emitiu uma Certidão, que aqui se dá por integralmente reproduzida, certificando que ali corriam termos os autos de falência com n.º 30/93, em que era requerente a “....- Indústria Térmica, SA.” e que a sentença que decretou a falência, com data de 24-01-1994, transitou em julgado. (fls. 147 e ss. do processo físico); O ponto 9. passa a ter o seguinte teor: - Face ao pedido de informação vinculativa da L ...., SA. de 18/07/2002, por despacho do Subdiretor-Geral dos impostos de 31/07/2003, é sancionado o seguinte entendimento: “(…) Considerando que:
30. a)O valor do “Trespasse ou Goodwill”, conforme consta dos elementos disponibilizados, reflecte exactamente o excente do preço pago na aquisição em relação ao valor dos bens patrimoniais corpóreos, ou seja, única e exclusivamente, o valor das carteiras de seguros adquiridas;
31. a)Apesar do valor do “Trespasse” resultar da diferença entre o preço pago pela aquisição das sucuR...is e o justo valor dos activos adquiridos e dos passivos assumidos, é evidente que se traduziu num encargo que foi necessário suportar, para usufruir dos benefícios económicos conferidos pelas respectivas carteiras de seguros;
32. b)A referida aquisição corresponde a um direito ao qual se reconhece uma vigência temporal limitada, coincidente com o período de permanência das apólices nas carteiras de seguros, é passível de amortização nos termos do n.º 1 do artigo 17.º do Decreto Regulamentar 2/90, o valor contabilizado de “Trespasse”;
33. c)O valor do “Trespasse” está sujeito a deperecimento, na medida em que também o estão as respectivas carteiras de seguros que integram os activos adquiridos; Conclui-se que:
34. d)As amortizações contabilísticas não poderão ser aceites como tal para efeitos fiscais, uma vez que o método de cálculo utilizado não permite observar os requisitos previstos e exigidos pelo disposto no art. 17° do citado D.R. n° 2/90, embora constituam a base das correções que se mostrem devidas, face à aplicação do critério fiscal;
35. e)O deperecimento anual do "trespasse" deverá ser determinado em função do valor dos prémios anuais das apólices canceladas e anuladas durante o período de tributação, de acordo, portanto, com uma das alternativas referidas na petição inicial;
36. f)Por se verificar a exceção prevista no n° 3 do art. 17° do D.R. n° 2/90 - (o deperecimento efetivo), a quantia a considerar como custo fiscal a título de amortização de “Trespasse" deverá ser calculada com base no valor determinado nos termos da alínea anterior, na proporção dos respetivos cancelamentos e anulações." (cfr. fls. 153 a 159 dos presentes autos); O ponto 12. do probatório passa a ter a seguinte redacção: “Na reclamação graciosa, em 15-01-2004, foi prestada informação pelo Serviço de Finanças de Lisboa 6, nomeadamente, com o seguinte teor: “(…) Sobre a matéria do pedido e analisados os elementos juntos aos autos, nomeadamente os “prints”, as fotocópias apresentadas pela reclamante que antecedem e a fotocópia do relatório elaborado pelos Serviços de Fiscalização Tributária que aqui se dá por inteiramente reproduzido, não se confirma o alegado. Assim, face a estes elementos, deverá o pedido ser indeferido na totalidade.”, tendo, em 21-01-2004, a ora Impugnante sido notificada do indeferimento total da reclamação graciosa, com a seguinte fundamentação "Concordo. (...) Indefiro o pedido na totalidade" - cfr. fls. 191 a 193 do processo de reclamação graciosa apenso aos presentes autos; Nos termos do referido artigo do CPC, porque a Recorrente L .... cumpriu, quanto aos indicados em d. 1), 2) e 3), o disposto no art. 640.º do CPC, e por se revelarem importantes para a decisão, são aditados os seguintes factos: 17. Em 18-07-2018 a Impugnante apresentou ao Director Geral dos Impostos um requerimento, que aqui se dá por integralmente reproduzido, solicitando, ao abrigo dos artigos 59.º n.º 3 e 68.º da LGT, informação vinculativa sobre a possibilidade de proceder à amortização das carteiras de seguros que integravam o activo das sucuR...is das Companhias Seguradoras R… & S… (“R...”) e S... I... O... (“S...”), sociedades de direito inglês estabelecidas em Portugal, o qual tem, nomeadamente, o seguinte teor: “(…) Em cumprimento das regras contabilísticas, a L .... procedeu ao registo da aquisição dos bens afectos às duas sucuR...is, pelo justo valor dos mesmos, na conta de imobilizado respectiva, tendo a diferença para o valor de aquisição (Goodwill) sido registada na conta de imobilizado incorpóreo – 253, com a rúbrica – Trespasses. (…) A L .... não tem quaisquer dúvidas de que o trespasse ou Goodwill inerente às carteiras de seguros sofre um deperecimento efectivo, medido e evidenciado através do cancelamento das apólices constantes das carteiras iniciais adquiridas. Com efeito, o valor do Trespasse ou Goodwill registado sofrerá, anualmente, qualitativa e quantitativamente uma diminuição que, no entendimento da L ...., terá de ser calculado com base no valor dos prémios anuais das apólices que, no decurso do ano, vierem a ser denunciadas, anuladas ou não renovadas, pelos respectivos Tomadores de seguro, deixando por esse motivo de integrar o activo da L ..... (…) Ora, este modelo de amortização do Trespasse ou Goodwill, calculado com base no valor dos prémios anuais das apólices que num ano (coincidente com o ano fiscal) deixem de integrar o activo da L ...., indendentemente do motivo que lhe seja subjacente, afigura-se como o mais adequado, tendo em conta as características inerentes ao sector da actividade em causa. E isto porque, tal como já referido, está em causa um sector em que existem regras próprias, legislativas e regulamentares, reflectidas nos vários domínios que apelam a um tratamento específico. É evidente que este critério não se deverá afastar, significativamente, em termos de quota anual de amortização a imputar aos resultados do exercício, do critério aceite pelo ISP, o qual, todavia, para fins fiscais, parece-nos não deverá ser utilizado. (…)” (fls. 153 a 158 do processo físico); 18. No exercício de 2001, a L.... adquiriu as carteiras de seguros que integravam o activo das sucuR...is das Companhias Seguradoras R… & S… ('R...') e S... I... O... ('S...') (conjugação dos Documentos n.º 7 e 8 da petição inicial, não impugnados); 19. No exercício de 2001, o valor de amortizações contabilísticas relevado na “conta 6830 - Amortizações do Exercício - Imobilizações Incorpóreas’ foi de € 452.306,54 (cfr. fls. 16 do Relatório Final de Inspecção); 20. A impugnação judicial foi apresentada por correio sob registo em 2 de março de 2004 (documento de fls. 2 do processo físico). Tendo em conta a ausência de prova, tanto nos autos como no PA apenso, há que fazer, ainda, constar como não provados os seguintes factos: A. O valor dos prémios anuais das apólices anuladas no exercício de 2001 foi de € 2.489.871,48 (alegado em 125º da p.i. – nenhuma prova deste valor existe nos autos ou no PA apenso, sendo que o doc. 9 junto com a p.i. é constituído por um requerimento, sem qualquer evidência de ter sido apresentado à AT e sem qualquer documento anexo, apesar da referência a um alegado documento em anexo, situação que se repetiu nos documentos juntos à reclamação graciosa); B. O valor do trespasse foi de € 4.048.552,47 (facto alegado em 126º da p.i.: nem dos autos, nem do PA apenso há qualquer documento demonstrativo de ter sido este o valor do trespasse, sendo que, ao invés, da informação a que se refere o ponto 16. do probatório, consta que “Analisado o mapa de reintegrações "código 2470 Desp. Investigação e Desenvolvimento" verificou-se que o montante acrescido resultou da aplicação da taxa de 8,33% ao montante de € 5.427.678,44 (…)”, existindo uma divergência de € 1.379.125,15 “entre o valor de aquisição do trespasse que esteve na base de cálculo das amortizações constantes da contabilidade acrescidas pela inspeção, e o que esteve na base de cálculo do montante ora solicitado”; quanto a este facto, de notar, ainda, que o doc. 9 junto com a p.i., como se disse no facto acima, é constituído por um requerimento, sem qualquer evidência de ter sido apresentado à AT e sem qualquer documento anexo, apesar da referência a um alegado documento em anexo, situação que se repetiu nos documentos juntos à reclamação graciosa). Em conformidade com o aditamento dos factos não provados supra, há que retirar da sentença a menção que dela consta de que “Não existem factos relevantes para a decisão que importe destacar como não provados." Quanto aos restantes factos que a Impugnante, ora Recorrente, entende que se devem dar como provados, (conclusão d. das alegações): Quanto ao facto 4), pretende a Recorrente que o Tribunal dê como provado, com base no documento 7 da petição inicial (que não teria sido impugnado pela FP), que “o valor de € 452.306,54 foi apurado segundo o critério de amortização definido e aprovado pelo Instituto de Seguros de Portugal, assente no prazo médio de vida das carteiras de seguros adquiridas, o qual tendo por base o cancelamento das apólices que lhe estão adstritas”. Analisada a p.i., verifica-se que tal facto não foi alegado, pelo que não podia ter sido impugnado pela FP. Por outro lado, o documento 7 da p.i. é constituído pelo pedido de informação vinculativa a que se refere o ponto 17. agora aditado ao probatório, no qual surge relatado o facto ora pretendido aditar. Ora, o mesmo não vem acompanhado de qualquer documento, nem a AT, na resposta a tal pedido – ponto 9. do probatório – tece qualquer consideração sobre a forma como foi apurado o valor em causa. Assim sendo, vai indeferido o requerido aditamento. Quanto ao facto 5), de que “Em 31-05-2002, a L.... entregou a declaração de rendimentos Mod. 22 do exercício de 2002, tendo declarado no respectivo Quadro 07, o montante de € 452.306,54 como custo fiscal elegível a título de amortização do trespasse pela aquisição das carteiras de seguros que integravam o activo das sucuR...is das Companhias Seguradoras R... e S...”, apesar de se conceder estar parcialmente alegado em 129.º da p.i., a Recorrente não indica qualquer meio de prova de onde se possa retirar , sendo que, na verdade, não há nos autos qualquer documento que o demonstre, já que os “prints” da Declaração Modelo 22 juntos ao PA, a fls. 212 e 213, não contêm o quadro 7. Quanto a este facto, no entanto, entende o Tribunal não ser necessário o seu aditamento, já que, não sendo controvertido, não é essencial a sua formulação para a decisão. No que se refere ao facto 6) pretendido aditar, o mesmo tem o seguinte teor: “No decurso da Acção Inspectiva, a L.... deu conhecimento aos Técnicos responsáveis da Administração Fiscal de que havia apresentado, em 18 de julho de 2002, um pedido de informação vinculativa junto da Direcção de Serviços de IRC, com vista ao reconhecimento do deperecimento do valor do trespasse para efeitos da sua respectiva amortização (…)”. Ora, entende o Tribunal que, resultando o mesmo do teor da resposta ao direito de audição, parcialmente transcrito no ponto 4. do probatório agora reformulado, torna-se desnecessária a fixação autónoma, pelo que se indefere o pretendido aditamento. Depois, quanto aos factos 7) e 8), referem-se a um requerimento (Doc. 9 da p.i.) que não está datado nem há qualquer prova demonstrativa de ter sido apresentado. Por outro lado, e quanto aos alegados documentos que teriam sido juntos com tal requerimento, os mesmos não se encontram juntos aos autos, sendo que, como se disse, não há demonstração da entrega do referido requerimento e, como tal, dos documentos nele indicados. Assim sendo, também quanto a estes factos o seu aditamento tem de ser recusado. O mesmo se diga, de resto, quanto aos factos 9) e 10), os quais se fundamentam no documento 9 da p.i., o qual sofre das fragilidades acima relatadas. Finalmente, quanto aos “factos” 11), 12) e 13), relativos a elementos ou documentos que não constariam dos autos e do procedimento de reclamação gracisoa, não são verdadeiros factos, mas conclusões a retirar da análise dos autos e da reclamação graciosa. Tanto basta para, também quanto a eles, não se admitir o seu aditamento. Assim sendo, defere-se parcialmente o requerido aditamento de factos, apenas quanto aos indicados nos pontos 1), 2) e 3) da conclusão d. das alegações de recurso. Estabilizada a matéria de facto relevante para a presente decisão, prossigamos na apreciação do recurso da L ...., Companhia de Seguros S.A. *** No seu recurso, para além da nulidade da decisão e da impugnação da matéria de facto, já acima apreciadas, a L ...., invoca o erro de julgamento por errada valoração da prova e aplicação do direito quanto à correcção relativa a reintegrações e amortizações não aceites de um trespasse (ponto III – 3.1.5 do relatório) (conclusões l. a ll.). Analisadas as conclusões apresentadas, em resumo, a posição da Recorrente é a seguinte: Deu cabal cumprimento ao disposto no art. 342.º do Código Civil e do art. 74.º n.º 1 da LGT, pois sempre levou ao conhecimento da Administração Tributária todos os elementos que eram suficientemente legitimadores da anulação da correcção efectuada a título de amortizações de trespasse no valor de € 452.306,54, e da consideração, a seu favor, da aceitação do custo fiscal de € 65.297,58, no total de € 517.604,12, pelo reconhecimento da aplicação do critério definido no pedido de informação vinculativa e que se materializava na consideração como custo fiscal elegível a título de amortização de trespasse das carteiras de seguros da S... e R... em € 517.604,12; a Recorrente apresentou o pedido de informação vinculativa, tendo nele procedido à descrição da operação de aquisição das carteiras de seguros, e ao fornecimento de todos os elementos indispensáveis à boa decisão do mesmo, os quais foram considerados e apreciados pela Direcção de Serviços do IRC; foi com base no pedido por si apresentado e demais elementos que o instruíram, que Direcção de Serviços do IRC proferiu a decisão vinculativa determinando o reconhecimento como custo fiscal do deperecimento anual do trespasse, e o seu respectivo critério de apuramento; em sede de Reclamação Graciosa, a L.... logrou demonstrar e comprovar não só a ilegalidade da correcção efetuada, mas igualmente a necessidade de ser reconhecido a seu favor ainda o valor de € 65.297,58, dado pela diferença entre o valor por ela declarado e objecto de correção por parte dos Serviços de Inspecção e o valor de amortização apurado em resultado do critério definido no pedido de informação vinculativa; a L.... colocou-se ainda à disposição da Administração Tributária para, "caso necessário, apresentar todos os elementos que serviram de base aos cálculos apresentados no artigo precedente"; a AT não só não solicitou quaisquer elementos adicionais, como manteve inalterada a correcção à matéria tributável efectivada, abstendo-se de proceder à sua revogação; também em sede de Impugnação Judicial a L.... voltou a relatar e comprovar toda a factualidade, juntando todos os elementos que dispunha, que eram os bastantes para legitimar o seu direito; os elementos e documentos juntos pela L.... no pedido de informação vinculativa, em sede de procedimento inspectivo, na reclamação graciosa e na impugnação judicial, nunca foram impugnados pela Administração Fiscal; há défice de dever instrutório por parte da Administração Fiscal que tem de ser sancionado por violação do direito constituído da L....; incorreu a douta sentença em erro de julgamento, por errónea valoração da prova, pelo que a mesma deve ser anulada, julgando-se totalmente procedente o pedido deduzido pela Recorrente e, em consequência, determinando-se a anulação da correcção efectuada à matéria tributável declarada no montante de € 452.306,54, e reconhecido a favor da L...., o direito à dedução, a título de amortização de trespasse e enquanto custo fiscal, nos termos do disposto no art.º 28 n.º 2 do CIRC em conjugação com o n.º 3 do art. 17.º do Decreto Regulamentar n.º 2/90, de 12 de Janeiro, e com base na decisão do pedido de informação vinculativa, o valor de € 517.604,12. Defende, ainda, que dependendo o direito à dedutibilidade do custo, do reconhecimento do direito à amortização nos termos do disposto no n.º 3 do art.º 17.º do Decreto Regulamentar n.º 2/90, de 12 de Janeiro, e tendo o mesmo sido expressamente reconhecido à L.... no âmbito do pedido de informação vinculativa, facto superveniente, e sendo as informações vinculativas prestadas pela Administração Fiscal de cumprimento obrigatório à luz do disposto no art. 68.º da LGT, sempre se concluirá que, em limite, e independentemente das demais razões, deveria ser sempre reconhecido como custo fiscal a título de amortizações de trespasse, pelo menos, o montante de € 452.206,54, por ser esse o valor que se encontra relevado na contabilidade, objecto de declaração por parte da Recorrente no âmbito da declaração mod. 22, e já alvo de inspecção por parte da Administração Fiscal; Defende, também, que, ainda que se entenda que a L.... não carreou aos autos os documentos necessários à revogação da correcção contestada, assistindo razão ao douto Tribunal quanto à inexistência de elementos que permitissem proceder à contabilização do montante a considerar como custo fiscal, então, estaríamos, em limite, perante uma situação de fundada dúvida sobre a quantificação do facto tributário, dúvida essa que deveria resultar na anulação do acto tributário em crise, nos termos do disposto no n.º 1 do art. 100.º do CPPT; se dúvidas tivesse, mormente, quanto aos factos tributários declarados pela L.... era dever da Administração Fiscal, ao abrigo do principio do inquisitório, diligenciar no sentido do seu esclarecimentos junto da Recorrente; não o tendo feito, a incerteza sobre os factos tributários reverteria sobre ela e não sobre a Recorrente; se dúvida houvesse quanto aos factos tributários invocados e declarados pela L...., e não tendo esta sido, em momento algum, notificada, quer pela Administração Fiscal, quer pelo Tribunal, para apresentar os elementos que, no entendimento deste, seriam essenciais à revogação da correcção contestada, o Tribunal devia tê-lo feito, em cumprimento do princípio do inquisitório. Vejamos, pois, se, face ao probatório e ao regime legal das amortizações, a decisão recorrida sofre do invocado erro de julgamento por errada valoração da prova e da aplicação do direito. O Decreto-Regulamentar n.º 2/90, de 12-01, estabelecia o regime das reintegrações e amortizações para efeitos do IRC, e previa no seu artigo 17.º, n.ºs 1 e 3, o seguinte: “Artigo 17.º Amortização de imobilizações incorpóreas 1 - Os elementos do activo imobilizado incorpóreo são amortizáveis quando sujeitos a deperecimento, designadamente por terem uma vigência temporal limitada. (…) 3 - Excepto em caso de deperecimento efectivo devidamente comprovado, reconhecido pela Direcção-Geral das Contribuições e Impostos, não são amortizáveis os seguintes elementos do activo imobilizado incorpóreo:
37. a)Trespasses; (…)” A AT através da decisão proferida pelo Director de Serviços de IRC na informação vinculativa n.º 2041/02, veio reconhecer o deperecimento efectivo do trespasse proveniente da aquisição das sucuR...is da Royal Sun Allíance e da S... I... O... pela Recorrente, correspondendo a aquisição a um direito ao qual se reconhece uma vigência temporal limitada, coincidente com o período de permanência das apólices nas carteiras de seguros, sendo passível de amortização, nos termos do n.º 1 do artigo 17.º do Decreto Regulamentar n.º 2/90, o valor contabilizado a título de “Trespasse”. Nestes termos, a AT considerou que o valor do “Trespasse” está sujeito a deperecimento, na medida em que também o estão as respectivas carteiras de seguros que integram os activos adquiridos, devendo o deperecimento anual do “Trespasse” ser determinado em função do valor dos prémios anuais das apólices canceladas e anuladas durante o período de tributação. Dessa decisão consta o reconhecimento de que “O valor do “Trespasse ou Goodwill”, conforme consta dos elementos disponibilizados, reflecte exactamente o excente do preço pago na aquisição em relação ao valor dos bens patrimoniais corpóreos, ou seja, única e exclusivamente, o valor das carteiras de seguros adquiridas”. Esta decisão vinculativa foi emitida após o procedimento de inspecção, sendo que o pedido foi feito antes do seu início, tendo sido disso dado conhecimento aos Serviços, como resulta da resposta ao direito de audição – ponto 4. do probatório – embora após o prazo de entrega da Declaração Modelo 22 (ponto 2. e 9. dos factos provados). A recusa da AT em aceitar a amortização do trespasse no procedimento de inspecção teve por base, unicamente, o facto de não haver ainda decisão quanto ao pedido de informação vinculativa. A Recorrente apresentou reclamação graciosa contra a liquidação de IRC do exercício de 2001, contestando, entre outras situações, as correcções efectuadas quanto a tal amortização (ponto 11. do probatório). A reclamação graciosa foi indeferida não tendo havido qualquer pronúncia concreta quanto às correcções reclamadas, limitando-se a AT a remeter, genericamente, para os documentos apresentados e para o relatório de inspecção (pontos 12. e 14. dos factos provados). Analisado o relatório de inspecção e o ponto 19. do probatório (agora aditado), verifica-se que não é controvertido que a Recorrente tinha contabilizado na conta “6830 – Amortizações do exercício – Imobilizações Incorpóreas” o montante de € 452.306,54. O Tribunal recorrido entendeu que “a querer influenciar a contabilidade do exercício de 2001, com o entendimento sancionado pela AT, a ora impugnante deveria ter feito o pedido vinculativo em momento anterior à apresentação da declaração de rendimentos Mod. 22/2001” e que “a impugnante não carreou aos autos elementos que devem suportar as correcções a seu favor”, sendo que “o ónus da prova dos factos pertence à impugnante, nos termos do disposto no art. 342º do C. Civil, pelo que não logrando fazer a prova que lhe compete, não poderá obter provimento neste fundamento da acção”. Vejamos, primeiro, quanto à primeira questão, relativa ao timing da apresentação do pedido de informação vinculativa, adiantando, desde já, que não tem, quanto a ela, razão o tribunal recorrido. Com efeito, o facto de ter apresentado o pedido de informação vinculativa já após a apresentação da Declaração Modelo 22 não poderia, como é evidente, fazer precludir o direito a poder corrigi-la em conformidade com o que ali viesse a ser decidido (já que se referia a factos relativos ao exercício de 2001), desde que ainda dentro dos prazos legais permitidos – o que resulta por demais evidente no caso dos autos (a informação vinculativa relativa ao exercício de 2001 foi pedida em em 18-07-2002 e decidida em 31-07-2003 – ponto 9. do probatório). Quanto ao mais, e como resulta do artigo 58.º da LGT, sob a epígrafe do princípio do inquisitório, a AT deve, no procedimento, realizar todas as diligências necessárias à satisfação do interesse público e à descoberta da verdade material, se para isso tenha sido instada pelo sujeito passivo. Deste princípio, em conjunto com o princípio da imparcialidade, deriva a obrigação da administração tributária trazer ao procedimento “todos os meios de prova legalmente previstos que sejam necessários ao correcto apuramento dos factos” (art. 50.º do CPPT). No caso dos autos, na sequência da apresentação da reclamação graciosa por parte da Recorrente, não há evidências de lhe ter sido solicitado qualquer elemento ou informação adicionais quanto à correcção aqui em causa, sendo que neste procedimento a AT, pura e simplesmente, se demitiu de qualquer análise da posição da Recorrente nessa matéria. De qualquer maneira, e passando a competir ao Tribunal analisar a questão (nos termos acima vistos), o que resulta demonstrado nos autos é, apenas, que a Recorrente tinha contabilizado o valor de € 452.306,54 como amortização do trespasse, cumprindo o disposto no art. 1.º n.º 3 do DR n.º 2/90, que tal valor não seguiu as regras de amortização previstas no art. 17.º do DR n.º 2/90, constituindo, embora “a base das correcções que se mostrem devidas face à aplicação do critério fiscal” (cfr. informação vinculativa citada – ponto 9. do probatório), sendo que a AT ao autorizar tal amortização, validou os elementos fornecidos com o pedido. Ou seja, resulta do probatório (cfr. pontos A. e B. dos factos não provados agora aditados) não ter havido a demonstração de que, pelo menos, o valor das amortizações contabilizadas, bem como o valor que a Recorrente pretende lhe seja considerado adicionalmente, de € 65.297,58, seguiram as regras de amortização previstas no art. 17.º do DR n.º 2/90, tal como impunham os critérios constantes da informação vinculativa, nomeadamente, de que o “deperecimento anual do Trespasse (…) deverá ser determinado em função do valor dos prémios anuais das apólices canceladas e anuladas durante o período de tributação (…)”. Veja-se que não foi demonstrado que o valor dos prémios anuais das apólices anuladas no exercício de 2001 tinha sido o indicado pela Recorrente, de € 2.489.871,48, nem que o valor do trespasse tinha sido de € 4.048.552,47. Essa demonstração, de acordo com as regras de repartição do ónus da prova (art. 74.º da LGT) sempre competiria à Recorrente, a qual, apesar de o afirmar, como se viu, não o logrou fazer. E, por isso, a decisão que assim entendeu tem de se manter nesta parte, improcedendo, consequentemente, também o recurso quanto a este fundamento. *** Prosseguindo na análise, apreciemos, agora, o recurso interposto pela Fazenda Pública, no qual são colocadas três questões, com as quais a Recorrente se mostra em clara discordância com o decidido pelo Tribunal Tributário de Lisboa. Nas conclusões I) a XVI) insurge-se a Fazenda Pública contra o decidido a propósito da correcção respeitante a “menos-valias – obrigações abatidas”, no valor de € 60.728,62. Na sentença recorrida lê-se, a este propósito, o seguinte: “A AT fundamentou a correção nesta rúbrica, entendendo que as obrigações abatidas de investimentos financeiros das empresas A... G.... e da ...., se encontravam indevidamente alienadas. Por seu turno, em sede de audição prévia a impugnante alega que os créditos sobre terceiros representados por aqueles títulos de dívida são considerados incobráveis à luz do art. 39° do CIRC, pois as entidades devedoras encontravam-se em processo de falência, pelo que o custo inerente ao valor dessas obrigações deve ser reconhecido para efeitos fiscais. Não obstante, a A.T. pugna pelo entendimento que nos termos do art. 23° do CIRC só são custos os que forem comprovados através de documentos idóneos, sendo certo que os documentos apresentados não tem valor probatório para efeitos fiscais que comprovem a incobrabilidade do crédito para além de não permitir aferir do princípio da especialização dos exercícios. Vejamos. A este respeito, dispõe o art. 39° do CIRC, com redação à data a que se referem os factos (Decreto-Lei n.° 198/2001, de 3 de Julho):"Créditos Incobráveis" «Os créditos incobráveis podem ser diretamente considerados custos ou perdas do exercício na medida em que tal resulte de processo especial de recuperação de empresa e proteção de credores ou de processo de execução, falência ou insolvência, quando relativamente aos mesmos não seja admitida a constituição de provisão ou, sendo-o, esta se mostre insuficiente». Conclui-se que o disposto na lei, apenas tem como pressuposto, para que um crédito ser considerado incobrável permitindo dessa forma o seu reconhecimento direto como custo fiscal do exercício, que exista certidão que comprove a inexistência de bens penhoráveis do devedor. Sendo este o texto da lei, não é possível considerar outros sentidos que não tenham nas palavras da lei qualquer apoio, «um mínimo de correspondência verbal, ainda que imperfeitamente expresso» (Cfr. BAPTISTA MACHADO, Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, Almedina, 1983, págs. 182 e 188/189.) (cfr. art. 9.°, n.° 2, do Código Civil (CC)). Note-se que o texto da lei não refere "sentença transitada em julgado" ou qualquer outro pressuposto em termos documentais, pelo que é suficiente a existência de documento ou certidão que ateste a existência de ação judicial requerendo a insolvência do sujeito passivo. Se o legislador tivesse querido que apenas a sentença transitada em julgado servisse como meio de prova da incobrabilidade do crédito para efeitos da sua dedução como custo na determinação da matéria tributável em sede de IRC, por certo o teria dito de forma inequívoca. Nestes termos, ao ter escolhido uma fórmula da qual não resulta, ainda que minimamente, essa exigência, forçoso se deve concluir que não a quis erigir em requisito para a comprovação da incobrabilidade (cfr. art. 9.°, n.° 3, do Código Civil). Ora, constando dos autos duas certidões dos tribunais onde correm os respetivos processos de falência das empresas em questão (ponto 7 e 8 do probatório), tais documentos são idóneos para suportar o custo da impugnante. Bastando a certidão do tribunal que comprova a incobrabilidade do crédito face à ação de falência das empresas em causa, falece o argumento aduzido pela AT de que os documentos apresentados pelo sujeito passivo não constituem documento idóneo que comprove a incobrabilidade dos créditos.” Defende a Recorrente que a sentença é totalmente omissa no que se refere ao fundamento da correcção usado pela AT “especialização dos exercícios” e que tal correcção se baseou no facto de a consideração como menos-valia fiscal do abate de obrigações adquiridas a empresas que abriram falência não estar conforme o disposto no art. 43.º n.º 1 e
38. i)do art. 23.º do CIRC, já que não se está perante transmissões onerosas, não tendo a Impugnante apresentado documentos comprovativos da data de declaração de falência das entidades emitentes das obrigações, pelo que, ao abrigo do princípio da prudência, devia ter registado o valor actual das obrigações, tendo em conta o provável incumprimento de juros e reembolsos, o que a impugnante refere que fez, mas não comprova; defende, também, que aqui se encontra em causa o princípio da especialização dos exercícios e a imagem verdadeira das suas contas, na medida em que as obrigações sofreram uma desvalorização evidente; alega que fiscalmente estas menos-valias potenciais não foram aceites nos anos em que foram contabilizadas, já que não previstas no art. 43.º do CIRC; só com a comprovação da falência em 2001 poderia a perda extraordinária ser fiscalmente aceite, nos termos do art. 39.º do CIRC, o que não aconteceu no caso presente, já que a falência das empresas não foi decretada nesse ano e a Impugnante não juntou prova de que no ano de 2001 ocorreu rateio final do produto da liquidação das empresas emitentes. Por seu turno, a Recorrida, neste ponto, defende que, da fundamentação que suportou a correcção da AT, consubstanciada na informação prestada no Relatório de Inspecção, consta apenas que o abate das obrigações não pode ser considerado para efeitos de IRC como transmissão onerosa, não sendo apurada qualquer menos-valia fiscal, não sendo gerado qualquer custo fiscal elegível, nos termos do art. 23.º n.º 1
39. i)do CIRC, estando em causa apenas a qualificação jurídica das perdas associadas às obrigações como custo elegível, não tendo sido invocado qualquer outro fundamento; a AT defendeu que os documentos apresentados pela Impugnante não têm valor probatório para efeitos fiscais que comprovem a incobrabilidade do crédito; o Tribunal recorrido entendeu, bem, que bastaria a certidão do tribunal que comprova a incobrabilidade do crédito face às acções de falência; o princípio da especialização dos exercícios não foi usado pela AT na correcção em apreço, pelo que o Tribunal recorrido não tinha que o apreciar, estando limitado às conclusões do Relatório de Inspecção, não tendo havido omissão de pronúncia; ainda que