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Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acordão do Tribunal Central Administrativo Acórdãos TCAS Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul Processo: 08679/15 Secção: CT Data do Acordão: 03/17/2016 Relator: JORGE CORTÊS Descritores: FALTA DE FORMULAÇÃO DE CONCLUSÕES DAS ALEGAÇÕES DE RECURSO. NÃO CONHECIMENTO DO OBJECTO DO RECURSO, NA PARTE INQUINADA (ARTIGO 639.º/3, DO CPC). Sumário: 1. As conclusões são a indicação, de forma sintética, dos fundamentos porque se pede a alteração ou anulação da decisão e não se confundem com o “pedido”. 2. Não deve tomar-se conhecimento do recurso quando, sendo deficientes e obscuras as conclusões da alegação apresentada, o recorrente, apesar do convite do relator, não diligencia pela sua correcção. 3. Do disposto no artigo 639.º/3, do CPC resulta que se impõe não conhecer do objecto do recurso na parte em que as conclusões não se oferecem como proposições sintéticas do alegado, pelo que as mesmas são de considerar como não escritas, salvo no que respeita à parte não inquinada. Aditamento: 1 Decisão Texto Integral: A Fazenda Pública interpõe recurso jurisdicional contra a sentença proferida a fls. 105/113, que julgou procedente a oposição deduzida por J. à execução fiscal n.º 3… e apensos, instaurada contra a sociedade “A., Lda.” e contra si revertida, para cobrança coerciva de dívidas de IRC de 2005 e 2008, IVA de 2008 e 2009, IRS de 2008 e 2009. Nas alegações de recurso de fls. 175/188, a recorrente formula as conclusões seguintes: I) Pelo elenco de fundamentos acima descritos, infere-se que a douta sentença, ora recorrida, julgou procedente a oposição à margem referenciada com as consequências aí sufragadas, por ter considerado quanto à insuficiência de bens da devedora originária que "Em conclusão, na ausência do auto de penhora ou do auto de diligências respectivo, considerando que o crédito exequendo ascende a €32.832,178, que o Oponente demonstrou que a Originária Devedora detinha créditos no montante duas vezes superior, afigura-se-me que não está demonstrada a fundada insuficiência de bens do devedor principal, legitimadora da reversão da execução contra o aqui oponente." e, que "(...) a Administração Fiscal pode socorrer-se de outros elementos que disponha, mas não pode deixar de elaborar o auto de penhora" e "(...) da cópia do processo de execução fiscal em apenso não resulta que a Administração Fiscal tenha elaborado o auto de penhora ou o auto de diligências donde resulta a inexistência de bens penhoráveis da Originária Devedora.", o que consubstancia errónea apreciação das razões de facto e de direito, uma vez que não aquilatou se o crédito detido pela devedora originária efectivamente esta o poderia cobrar e, por outro o despacho de reversão se encontra fundamentado quer de facto quer de direito, não havendo bens suficientes da devedora originária para cobrir a dívida exequenda, sendo que o oponente não logrou provar de que não tinha culpa pela falta de bens, pelo que deve a douta sentença ser revogada por outra. II) Neste âmbito, o thema decidendum, assenta em saber se:

  1. a)O oponente provou que a sociedade devedora originária tinha bens para solver a dívida exequenda;
  2. b)O despacho de reversão se encontra fundamentado;
  3. c)O oponente provou que a insuficiência do património da devedora originária não foi por culpa sua. III) A Fazenda Pública considera que foi violado o art.° 23.°, 24.° e 77.° da LGT e art.° 153.° do CPPT uma vez que os requisitos da reversão e sua fundamentação se encontram preenchidos, mas o Tribunal a quo faz depender a reversão da inexistência de bens penhoráveis ou fundada insuficiência de acordo com os elementos constantes do auto de penhora ou outros de que a Administração Tributária, doravante AT, disponha porque considera que não tendo a AT elaborado o auto de penhora ou o auto de diligências donde resulta a inexistência de bens penhoráveis da devedora originária a reversão é ilegal porque a conjugação coordenada copulativa "e" inculca a ideia de que o auto de penhora é um elemento que a lei não prescinde quando se invoca a fundada insuficiência de bens penhoráveis, apesar da Fazenda ter provado que na base de dados da AT como nas aplicações informáticas SIPA e CEAP a AT apurou que a devedora originária não detinha activos penhoráveis. IV) Assim, ter-se-á de analisar os preceitos para se saber se da fundada insuficiência ou inexistência de bens penhoráveis terá de haver um auto de penhora para se operar a reversão. V) Na verdade, o art.° 23.° da LGT consagra que "1.A responsabilidade subsidiária efectiva-se por reversão do processo de execução fiscal. // 2.A reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão. // 3. Caso, no momento da reversão, não seja possível determinar a suficiência dos bens penhorados por não estar definido com precisão o montante a pagar pelo responsável subsidiário, o processo de execução fiscal fica suspenso desde o termo do prazo de oposição até à completa excussão do património do executado, sem prejuízo da possibilidade de adopção das medidas cautelares adequadas nos termos da lei. (…) // 7. O dever de reversão previsto no n.° 3 deste artigo é extensível às situações em que seja solicitada a avocacão de processos referida no n.° 2 do artigo 181° do CPPT, só se procedendo ao envio dos mesmos a tribunal após despacho do órgão da execução fiscal, sem prejuízo da adopção das medidas cautelares aplicáveis." - (bold e sublinhado nosso). VI) O art.° 24.° da LGT estipula que "1 - Os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a esta e solidariamente entre si: (…) //
  4. b)Pelas dívidas cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento."- (bold e sublinhado nosso). VII) O art.° 153.° do CPPT consagra que "(...) 2 - O chamamento à execução dos responsáveis subsidiários depende da verificação de qualquer das seguintes circunstâncias: //
  5. a)Inexistência de bens penhoráveis do devedor e seus sucessores; //
  6. b)Fundada insuficiência, de acordo com os elementos constantes do auto de penhora e outros de que o órgão da execução fiscal disponha, do património do devedor para a satisfação da divida exequenda e acrescido." - (bold e sublinhado nosso). VIII) Na verdade, resulta dos normativos que para ser considerado responsável subsidiário, em primeiro lugar tinha que ter exercido a gerência de facto, facto que o oponente não questiona que o não tenha exercido. IX) Outro requisito para que a reversão operasse era a insuficiência de bens. Para Lopes de Sousa, na anotação 4 ao art.° 153.° do CPPT refere que "De harmonia com o preceituado no art. 23.°, n.° 2, da LGT, a reversão da execução fiscal contra os responsáveis subsidiários depende insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários. // (...) // Assim, será requisito da reversão contra responsáveis subsidiários não só a inexistência ou insuficiência de bens do devedor originário e seus sucessores, mas também a dos responsáveis solidários, como resulta daquele n.° 2 do art. 23.° da LGT." (bold e sublinhado nosso) - vide Lopes de Sousa, Jorge, Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, Vol. Ill, 6.a Edição, 2011, pp 64. X) Na anotação 5 ao art.° 153.° do CPPT, Lopes de Sousa menciona que, quanto à excussão do património do devedor originário. "(...) concluindo-se pela «fundada insuficiência» de bens penhoráveis do devedor originário, pode ser decidida a reversão, embora a possibilidade de cobrança da dívida através dos bens do responsável subsidiário esteja dependente da prévia excussão dos bens do devedor originário. O n.° 3 do mesmo art. 23.° confirma a correcção desta interpretação ao admitir que «no momento da reversão, não seja possível determinar a suficiência dos bens penhorados», situação em que «o processo de execução fiscal suspenso desde o termo do prazo de oposição até à completa excussão do património do executado». // (...) // A alínea
  7. b)do n.° 2 do art. 153.° do CPPT. complementando aquele n.° 2 do art. 23.° da LGT, vem esclarecer que a fundamentação da insuficiência é feita com base nos valores que constam do auto de penhora e outros de que a administração tributária disponha e a sua relação com o valor da dívida exequenda e do acrescido (juros de mora e custas). No entanto, para a insuficiência se poder considerar demonstrada, é necessário que os elementos em que assenta o juízo sobre ela permitam, em termos lógicos, retirar essa conclusão, o que, normalmente, exigirá que seja feita uma averiguação." (bold e sublinhado nosso) - vide Lopes de Sousa, Jorge, Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, Vol. Ill, 6.a Edição, 2011, pp 65 e 66. XI) Lopes de Sousa chama à colação o ofício-circulado n.° 60043 da Direcção de Serviços de Justiça Tributária, quanto ao dever de averiguação sobre a existência de bens penhoráveis e obtenção de provas de insuficiência que envolve os seguintes procedimentos prévios:
  8. a)A averiguação da existência ou não de bens penhoráveis do devedor originário e seus sucessores;
  9. b)A comprovada existência do património do devedor originário para satisfazer a dívida exequenda e acréscimos legais; //
  10. c)Só após tais diligências efectuadas, se deve oficiar às entidades competentes, designadamente à Conservatória do Registo Comercial da área da sede dos devedores originários, no sentido de se obter identificação dos responsáveis subsidiários, a qual deve também constar das certidões de dívida emitidas nos termos do art. 88.° do CPPT. XII) Assim, quais foram as diligências efectuadas pela AT para se concluir que o devedor originário não tem (ou tem) bens penhoráveis ou a inexistência (ou existência) de bens do mesmo é consubstanciada na base de dados da AT, designadamente na (
  11. i)aplicação de MGIR para se constatar qual o capital social da sociedade devedora originária e se há suprimentos ou não; (
  12. ii)na aplicação do património, para se verificar se o devedor originário tem ou não prédios, (iii) depois na aplicação de activos penhoráveis bem como nas relações entre empresas, ou seja, na aplicação do IVA, Anexo P, relativa a fornecedores com quem habitualmente contrata, sendo emitidas cartas para estes no sentido de se averiguar se há créditos que possam ser penhorados e, por último as diligências para a (
  13. iv)Conservatória do Registo Comercial para se saber quem são os gerentes ou administradores à data dos factos. XIII) Ora, as diligências efectuadas, infere-se da informação prestada pelo Serviço de Finanças de … que procedeu com desvelo ao mencionado no ofício-circulado supra, quando menciona “(...) 2. Por consulta aos autos e da análise dos elementos disponíveis neste Serviço de Finanças, nomeadamente nas aplicações informáticas, apura-se que no cômputo geral, a executada é, na presente data, devedora à Administração Fiscal das seguintes importâncias:" e // "(...) 4. No âmbito dos processos de execução fiscal supra melhor identificados, instaurados em nome da Executada e Devedora Originária, e porque esta não efectuou o pagamento da dívida, tendo inclusive incumprido o plano de pagamentos por si solicitado e deferido por despacho da Chefe do Serviço de Finanças (fls. 9 dos autos), a que se junta o facto de entretanto ter a executada acumulado diversos outros processos de execução fiscal, procedeu-se então em Agosto de 2010 a diligências no sentido de averiguar da existência (ou inexistência) de bens da executada que pudessem ser alvo de penhora, com vista à garantia da boa cobrança da dívida em cobrança coerciva nos presentes autos. // 5. Em resultado das diligências realizadas, não foi possível apurar a existência de quaisquer activos penhoráveis propriedade da Executada." (bold e sublinhado nosso) - vide informação do Serviço de Finanças pp 2/16. XIV) Aliás, consta como facto provado que "G) Por consulta aos sistemas informáticos – nomeadamente o SIPA - Sistema Informático de Penhoras Automáticas e o CEAP - Cadastro Electrónico de Activos Penhoráveis - apurou a Administração Fiscal, a executada não detinha bens penhoráveis (conforme resulta dos documentos de fls. 15 a 25 da cópia do processo de execução fiscal em apenso)." XV) Neste pressuposto, constava da base de dados da AT que o devedor originário não tinha bens penhoráveis à excepção do crédito penhorado à sociedade L., Lda, no montante de € 4.739,21. XVI) Ora, se o Tribunal a quo deu como facto provado que a AT efectuou diligências e quais tinham sido, não se compreende a razão de ter mencionado que (...) A fundada insuficiência de bens penhoráveis, a que se refere o artigo 27.°, n.° 2, da LGT, é concretizada no artigo 153.°, n.° 2, alínea b), do CPPT." e que "(...) Em primeiro, da cópia do processo de execução fiscal em apenso não resulta que a Administração Fiscal tenha elaborado o auto de penhora ou o auto de diligências donde resulta a inexistência de bens penhoráveis da originária Devedora. // A conjugação coordenada copulativa "e" inculca a ideia de que o auto de penhora é um elemento que a lei não prescinde quando se invoca a fundada a insuficiência de bens penhoráveis. Assim, a Administração Fiscal pode socorrer-se de outros elementos que disponha, mas não pode deixar de elaborar no auto de penhora." XVII) Salvo o devido respeito, a Fazenda não pode concordar com tal posição porque o que ressalta da lei é a inexistência de bens penhoráveis do devedor e a fundada insuficiência, de acordo com os elementos constantes do auto de penhora, estando estes dois requisitos autonomizados e não ligados pela conjugação coordenada copulativa "e", ou seja, o chamamento à execução do responsável subsidiário é porque o devedor não tem bens penhoráveis (al.
  14. a)OU porque o chamamento à execução do responsável subsidiário depende da fundada insuficiência, de acordo com os elementos contantes do auto de penhora e outros de que o órgão de execução fiscal disponha, do património do devedor para a satisfação de dívida exequenda e acrescido (al. b), do art.° 153.° do CPPT. (bold e sublinhado nosso). XVIII) Mas, a Fazenda dirá que quem foi penhorado não foi a devedora originária mas sim o revertido, conforme al. J) e K) do probatório, pelo que nos autos de reversão não poderia nunca aludir ao auto de penhora, mas tão só ao que ficou provado na al. G) do probatório, ou seja, às diligências efectuadas pela AT. (bold e sublinhado nosso). XIX) Mas, se atentarmos na citação da reversão, nos fundamentos da reversão consta que "Inexistência ou insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão (art. 23%.° 2 da LGT).", sendo concretizados pelo art.° 153.° do CPPT que os distingue no seu n.° 2, pelas al.
  15. a)e b). XX) Quanto à insuficiência de bens penhoráveis ou fundada insuficiência, o Ac. do TCAS de 2013 no seu sumário consagra que "(...) 5. Nos termos dos arts. 23.° n.° 2 LGT e 153° n.° 2 CPPT. a reversão (do processo de execução fiscal) contra o responsável subsidiário depende de verificação da inexistência de bens penhoráveis do devedor originário/principal e seus sucessores/responsáveis solidários ou da fundada insuficiência, para pagamento da dívida exequenda e acrescido, dos bens penhoráveis, integrantes do património destes, sendo que esta última circunstância se pode ter como preenchida com base em elementos constantes de auto de efetivada penhora e outros disponíveis para o órgão da execução fiscal, (bold e sublinhado nosso) – vide Ac. do TCAS de 18/06/2013 proferido no proc n.° 06386/13. XXI) No mesmo aresto é estipulado que " (...) Dizendo a quantia exequenda respeito a IRC do ano de 2005, a abordagem da identificada questão tem de processar-se, num primeiro passo, em conformidade com o estatuído nos arts. 23.° n.° 2 LGT e 153.° n.° 2 CPPT

(8), o que significa afirmar a dependência da reversão (do processo de execução fiscal) contra o responsável subsidiário de verificação da inexistência de bens penhoráveis do devedor originário/principal e seus sucessores/responsáveis solidários ou da fundada insuficiência, para pagamento da dívida exequenda e acrescido, dos bens penhoráveis, integrantes do património destes, sendo que esta última circunstância se pode ter como preenchida com base em elementos constantes de auto de efetivada penhora e outros disponíveis para o órgão da execução fiscal. Por isso, ao invés do regime anterior, plasmado no art. 239° n.° 2 CPT, não é, na atualidade, necessária a prévia excussão do património do devedor originário para ser viável a reversão, bastando, pois, a fundada insuficiência, atestada pela forma vinda de referenciar
(9). // Importa, também, ter presente que à administração tributária/at (não ao responsável subsidiário) cabe o ónus da prova de que se verificam os factos que integram o fundamento, previsto na lei, para que possa chamar à execução os responsáveis subsidiários e reverter contra eles o processo executivo, cabendo-lhe, por isso, o ónus de demonstrar que não existiam, à data do despacho de reversão, bens penhoráveis do devedor originário ou, existindo, que eles eram fundadamente insuficientes. Só no caso de a at fazer a prova do preenchimento desses pressupostos, passará a competir ao responsável subsidiário demonstrar a existência de bens, suficientes, no património da sociedade de que aquela não teve conhecimento, fazendo, assim, a prova da ilegitimidade do ato. // Neste enquadramento, na situação sub judice, resultando da factualidade assente que os intervenientes serviços da at efetuaram diligências de busca nas bases de dados da DGCI (CEAP- Cadastro Electrónico de Bens Penhoráveis e SIVA) com vista ao apuramento da existência de bens penhoráveis, propriedade da devedora originária, tendo concluído pela sua inexistência e verificado, ainda, a cessação da atividade, para efeitos de IVA, em 30.9.2009, fazendo constar do ulterior despacho de reversão contra o oponente, a "Inexistência/insuficiência de bens em nome da devedora originária"- c/r. alíneas K), L) e M), julgamos reunidas as condições necessárias para, como o tribunal recorrido, afirmar a legalidade da promovida reversão do processo de execução fiscal contra o oponente, na condição de responsável subsidiário pela dívida exeguenda, que, anote-se, não demonstrou a existência, aquando desse evento, de quaisquer bens no eventual acervo patrimonial da sociedade originária devedora. // Soçobra, portanto, de igual modo, este outro fundamento do presente apelo, nada mais havendo para apreciar e decidir." (bold e sublinhado nosso) - vide Ac do TCAS de 18/06/2013 proferido no proc n.° 06386/13. XXII) Na verdade, aplicando o aresto supra ao caso em apreço, constata-se que não existe a ilegalidade aludida pelo Tribunal a quo, pois as diligências efectuadas pela Administração Tributária foram suficientes para que as condições necessárias da reversão estivessem demonstradas, sendo legal o despacho de reversão. XXIII) Contudo, o oponente alega a falta de fundamentação do despacho com o qual a Fazenda não concorda porquanto quer do despacho, da citação e da informação elaborada pelo Serviço de Finanças de … aquele se encontra fundamentado quanto aos pressupostos e à extensão da reversão, pois estes se inserem num quadro jurídico normativo perfeitamente cognoscível, sendo completado pela informação do Serviço de Finanças, tendo o oponente tido um perfeito conhecimento quer da reversão quer dos seus fundamentos. XXIV) Mas, ainda quanto à reversão, o oponente não provou que a sua actuação como gerente da sociedade devedora originária tenha sido prudente e adequada, bem pelo contrário como se constata dos vários processos de execução fiscal sem que tenha providenciado a satisfação das dívidas. - cfr. ac. do TCAS de 29/05/2007 proferido no rec. n.° 1462/06 XXV) O oponente alega que a AT não teve em conta um crédito reclamado pela sociedade devedora originária, no montante de € 69.572,00 à sociedade R., Lda, que correu termos no 1.° Juízo do tribunal de Comércio de Lisboa, sob o n.° …/09.0TYLSS. - facto provado F) do probatório. XXVI) Na verdade, o art.° 215.° do CPPT estipula que findo o prazo da citação sem que se seja efectuado o pagamento, procede-se à penhora (n.° 1) e o direito de nomear os bens à penhora considera-se devolvido ao exequente, mas o órgão de execução fiscal poderá admiti-la, nos termos da lei, nos bens indicados pelo executado, desde que daí não resulte prejuízo (n.° 4). XXVII) Do probatório consta que: 1. Em 17/12/2008 a executada requereu o pagamento em prestações, tendo sido o mesmo autorizado em 07/07/2008. - vide factos C) e D) do probatório 2. Em 22/02/2007 a Administração Fiscal penhorou um crédito da Executada no valor de € 4.339,19, sobre a sociedade L., Lda. – vide facto E) do probatório 3. Em 07/04/2010 a execução fiscal reverteu contra o oponente. - vide facto H) do probatório 4. O oponente foi citado em 10/09/2010. - vide facto
  1. i)do probatório. 5. Em 06/06/2011 a Administração Fiscal procedeu à penhora do prédio urbano sito na freguesia do …, art.° matricial 1755, no âmbito do PEF 3…. - vide facto J) do probatório. 6. Em 29/11/2011 foi notificado o opoente da penhora. - vide facto K) do probatório. XXVIII) Ora, o processo que correu termos no 1.° Juízo do Tribunal de Comércio de Lisboa sob o n.° …/09.0YLSS, em que a devedora originária reclamou um crédito no montante de € 69.572,00 sobre a sociedade R., Lda, data de 2009, não se compreendendo que a devedora originária não o tenha comunicado e oferecido ao Serviço de Finanças. XXIX) E, quanto ao mencionado no ponto anterior, não pode a Fazenda deixar de concordar com a informação do Serviço de Finanças de … quando menciona que "(...) 11. Contrariamente ao alegado pelo oponente, não compete à Administração fiscal reclamar em sede de processo de insolvência, um crédito de que não é titular. // Ademais, considera-se que o oponente nem sequer apresenta prova suficiente de que o crédito da devedora originária sobre a sociedade insolvente tenha sido efectivamente reclamado e reconhecido, nem tão pouco de que o mesmo tenha sido graduado ou sequer que da liquidação do activo da massa insolvente (caso exista algum activo) possa resultar algum pagamento para satisfação do crédito em questão. // Acresce ainda que, os Serviços, em resultado das diligências levadas a cabo, concluíram pela inexistência de património da executada e Devedora Originária à excepção do crédito sobre a L., Lda, o qual se encontra já penhorado, e essa mesma executada e Devedora Originária, tal como o ora Oponente (recorde-se, gerente da executada), não indicaram qualquer bem à penhora, nem tão pouco fizeram, prova suficiente da existência desse hipotético património penhorável. // Além do mais, cumpre ainda referir que, conforme o disposto no n.° 1 do art.° 219 do CPPT, «(...) a penhora começa pelos bens cujo valor pecuniário seja de mais fácil realização (...) », não se podendo considerar que um crédito alegadamente reclamado e reconhecido em processo de insolvência seja de fácil realização, muito pelo contrário. // Não existem garantias ou sequer expectativas reais de que a devedora originária venha a recuperar o seu crédito. // Improcede, igualmente quanto a este ponto a argumentação do Oponente." (bold e sublinhado nosso) - vide informação do Serviço de Finanças pp 8 e 9/16. XXX) Assim, o oponente não logrou provar que o crédito foi reclamado e que tinha sido graduado, pelo que não poderia o Serviço de Finanças considerá-lo sem mais para extinguir o processo de execução fiscal. XXXI) Quanto à penhora efectuada ao prédio urbano inscrito na matriz predial urbana sob o art.° 1755, da freguesia do …, que de que o oponente é proprietário e se insurge por ser excessiva e desproporcionada, a Fazenda dirá que o prédio tem um valor patrimonial de € 70.160,0, estando onerado com 3 hipotecas anteriores a favor de duas entidades bancárias, no montante total de € 143.661,29 e que a penhora, ora efectuada, é manifestamente insuficiente para garantir a dívida exequenda e acrescido, no montante de € 41.040,21. XXXII) Mas, face aos requisitos estipulados no art.° 24.° da LGT, ou seja, tem de ser gerente de facto, facto não contestado, e o prazo legal de pagamento se tenha constituído durante o exercício da gerência, facto não contestado, pelo que o oponente exerceu o cargo de gerência e o prazo legal de pagamento constituiu-se durante o exercício da sua gerência, sendo que o oponente deve provar que não foi por culpa sua a falta de pagamento, o que não provou. XXXIII) Quanto à responsabilidade do oponente, não podendo esquecer que o regime é o do art.° 24.° da LGT, para ilidir a culpa o oponente teria que fazer uma prova positiva de que não existiu qualquer relação causal entre a sua actuação e a insuficiência patrimonial da empresa que geriu. E tal só será alcançado se o oponente alegar factos, por exemplo, respeitantes à situação financeira económica da empresa, à sua actuação concreta para alcançar os objectivos para que a sociedade se constituiu. Quais sejam esses factos em concreto, apenas cada gerente o poderá saber pois dependem das particularidades de cada sociedade, da actividade que desenvolvida, da conjuntura em que laboraram. Certo é que nada valem para aquele efeito as afirmações de foi um gerente rigoroso ou sóbrio, ou criterioso, OU diligente OU cumpridor. - vide Ac. do tcan de 07/12/2005, proferido no rec. n.° 0086/01. XXXIV) Ora, o oponente não logrou fazer esta prova, não se podendo concluir que não tenha agido com culpa quanto ao facto de o património social se ter revelado inexistente quando a dívida exequenda foi instaurada. XXXV) Ainda que se admitisse que o oponente, actuou esporadicamente na sua condição de gerente, tal não seria suficiente para a eximir da responsabilidade porque "a jurisprudência tem vindo também a entender que a lei não exige, para a responsabilização dos gerentes pelas dívidas fiscais das sociedades, que estes exerçam uma administração continuada, nem em todas as áreas por que se desenvolve a actividade da sociedade, bastando que pratiquem actos exteriorizadores da vontade e que vinculem a sociedade."- vide Ac. do TOAM de 06/07/2007, proferido no proc. n.° 00129/08. XXXVI) Com o efeito, determina a al.
  2. b)do n.° 1 do art.° 24.° da LGT, que o ónus de prova da não existência de culpa na violação pela sociedade comercial do dever fundamental de pagar impostos, cujo prazo se venceu no período de exercício da gerência, recai sobre o oponente. E, a culpa neste preceito radica no instituto da responsabilidade civil por facto ilícito assente em culpa funcional, isto é em responsabilidade civil extracontratual. XXXVII) Assim, a responsabilidade do oponente, nos termos da al.
  3. b)do n.° 1 do art.° 24.° da LGT, "nada tem que ver com o facto constitutivo da obrigação tributária não cumprida, mas com deveres funcionais de administração, mais concretamente, pela inobservância culposa das disposições legais destinadas à protecção do credor tributário e que foi a causa da insuficiência do património social para a satisfação daquele crédito". - vide Marques, Paulo, Responsabilidade tributária dos gestores e dos técnicos oficiais de contas, 2011, Coimbra Editora, pp. 176. XXXVIII) "A culpa afere-se em abstracto, pela diligência de um administrador ou gerente pressuposto medianamente diligente e respeitador das boas práticas comerciais (bónus pater familiae, na tradição jurídica), operando com a teoria da causalidade, seguindo um processo lógico de prognose póstuma, por forma a averiguar se a actuação daquele enquanto representante da sociedade originária devedora, concretizada quer em actos positivos quer em omissões, foi adequada à insuficiência do património societário para a satisfação dos créditos fiscais." - vide ac. do tcas de 06/10/2009, proferido no proc. n.° 03267/09. XXXIX) Nos termos do n.° 1 do art.° 64.° do Código das Sociedades Comerciais (CSC), os gerentes ou administradores da sociedade devem observar os deveres de lealdade e de cuidado, o que no caso em apreço não se verificou, tendo-se violado o dever de diligência na sua actuação como administrador, pois tendo exercido as funções de gerente na sociedade em causa, deveria ter pautado pela entrega do montante resultante da autoliquidação de IRC, referente ao exercício de 2009, a qual foi posta a pagamento até 31/08/2009 e, não o tendo feito violou os art.°s 108.° e 109.° do CIRC; com respeito às liquidações de IVA relativas aos períodos de 0809T, 0812T, 0903T, 0909T e 0912T violou os art.°s 29.°, n.° 1 al.
  4. h)e 41.°, n.° 1 al. b), ambos do CIVA e quanto às retenções na fonte de IRS relativas a 2008 e 2009, violou o art.° 119, n.° 1. al.
  5. a)do CIRS, 039, pelo que é parte legítima. XL) Nos termos expostos, os argumentos do oponente não podem proceder pelos motivos invocados, sendo aquele gerente e não tendo logrado provar de que não foi por culpa sua que o património da devedora originária se tornou insuficiente para solver a dívida exequenda e que houve erro de julgamento pelo Tribunal a quo ao considerar que era necessário o auto de penhora para que se operasse a fundada insuficiência de bens do devedor originário, que tal como vimos e concordando em pleno com o Ac. do TCAS de 2013, face às diligências levadas a cabo pela Administração Tributária a insuficiência está justificada, sendo a reversão legitima, devendo a sentença proferida pelo Tribunal a quo ser revogada. A fls. 196/202, o recorrido proferiu contra-alegações, pugnando pela improcedência do recurso.X 2.2. Enquadramento. 2.2.1. Nos presentes autos, vem recurso jurisdicional contra a sentença proferida a fls. 105/113, que julgou procedente a oposição deduzida por J. à execução fiscal n.º 3… e apensos, instaurada contra a sociedade “A., Lda.” e contra si revertida, para cobrança coerciva de dívidas de IRC de 2005 e 2008, IVA de 2008 e 2009, IRS de 2008 e 2009. 2.2.2. Para julgar procedente a presente oposição, a sentença recorrida estribou-se, entre o mais, na fundamentação seguinte: «A Fundada insuficiência de bens penhoráveis, a que se refere o artigo 23.°, n.° 2, da LGT, é concretizada no artigo 153.°, n.° 2, alínea b), do CPPT. // Há-se resultar dos ''elementos constantes do auto de penhora e outros de que o órgão da execução fiscal disponha ". // Resulta do probatório: // - Em 22/02/2007, a Administração Fiscal penhorou um crédito da Executada no valor de € 4.339,19, sobre a Sociedade l., Lda; // A Executada reclamou um crédito no valor de € 69.572,00, sobre a Sociedade r., Lda, no âmbito do processo que correu termos no 1° Juízo do Tribunal de Comércio de Lisboa sob o n° …/09.0TYLSS; // Por consulta aos sistemas informáticos — nomeadamente o SIPA - Sistema Informático de Penhoras Automáticas e o CEAP - Cadastro Electrónico de Activos Penhoráveis — apurou a Administração Fiscal, a executada não detinha bens penhoráveis. // Em primeiro lugar, da cópia do processo de execução fiscal em apenso não resulta que a Administração Fiscal tenha elaborado o auto de penhora ou o auto de diligências donde resulta a inexistência de bens penhoráveis da Originária Devedora. // A conjugação coordenada copulativa "e" inculca a ideia de que o auto de penhora é um elemento que a lei não prescinde quando se invoca a fundada insuficiência de bens penhoráveis. // Assim, a Administração Fiscal pode socorrer-se de outros elementos que disponha, mas não pode deixar de elaborar o auto de penhora. // Em segundo lugar, o Oponente veio juntar os autos certidão comprovativa da reclamação de um crédito da Originária Devedora no valor de € 69.572,00, sobre a Sociedade r., Lda, no âmbito do processo que correu termos no 1° Juízo do Tribunal de Comércio de Lisboa sob o n° …/09.0TYLSS. // Em terceiro lugar, a Administração Fiscal, em 22/02/2007, penhorou um crédito da Executada no valor de € 4.339,19, sobre a Sociedade L., Lda. // A dívida exequenda e o acrescido totalizavam na altura da reversão € 32.832,17, ou seja, menos de metade destes créditos. // Em conclusão, na ausência do auto de penhora ou do auto de diligências respectivo, considerando que o crédito exequendo ascende a € 32.832,17, que o Oponente demonstrou que a Originária Devedora detinha créditos no montante duas vezes superior, afigura-se-me que não está demonstrada a fundada insuficiência de bens do devedor principal, legitimadora da reversão da execução contra o aqui Oponente». 2.2.3. Por meio de despacho de fls. 170/171, o relator convidou a recorrente a sintetizar as suas conclusões, porquanto, salvo o devido respeito, «as mesmas são uma cópia do alegado, como resulta da sua leitura. Tendo em conta que as conclusões das alegações delimitam o objecto do recurso, não podem ser uma reprodução do que se alega, sob pena de se tornarem obscuras e complexas. Em face do exposto, tendo em conta o disposto nos art.º 282.º, n.º 7, do CPPT e 639.º, n.º 3, do CPC, [convida-se] a recorrente a sintetizar as suas alegações de recurso». A recorrente apresentou as conclusões acima transcritas. «O recorrente deve apresentar a sua alegação, na qual conclui, de forma sintética, pela indicação dos fundamentos por que pede a alteração ou a anulação da decisão» (artigo 639.º/1, do CPC). «Versando o recurso sobre matéria de direito, as conclusões devem indicar: //
  6. a)As normas jurídicas violadas; //
  7. b)O sentido com que, no entender do recorrente, as normas que constituem fundamento jurídico da decisão deviam ter sido interpretadas e aplicadas; //
  8. c)Invocando-se erro na determinação da norma aplicável, a norma jurídica que, no entendimento do recorrente, devia ter sido aplicada» (artigo 639.º/2, do CPC). «Quando as conclusões sejam deficientes, obscuras, complexas ou nelas se não tenha procedido às especificações a que alude o número anterior, o relator deve convidar o recorrente a completá-las, esclarecê-las ou sintetiza-las, no prazo de cinco dias, sob pena de se não conhecer do recurso, na parte afetada». «Expostas pelo recorrente, no corpo da alegação, as razões de facto e de direito da sua discordância com a decisão impugnada, deve ele, face à sua vinculação ao ónus de formular conclusões, terminar a sua minuta pela indicação resumida, através de proposições sintéticas, dos fundamentos, de facto e/ou direito, por que pede a alteração ou anulação da decisão»
(1). Suscita-se, todavia, a questão de saber se a recorrente deu cumprimento ao preceito, apresentando conclusões que permitam delimitar o objecto da intenção recursória. São as conclusões que delimitam o objecto do recurso; isto é, «as conclusões delimitam a área de intervenção do tribunal ad quem, exercendo uma função semelhante à do pedido na petição inicial ou à das excepções na contestação»
(2)A este propósito, refere-se que «[a] lei exige que o recorrente condense em conclusões os fundamentos por que pede a revogação, a modificação ou a anulação da decisão. Com as necessárias distâncias, tal como a motivação do recurso pode ser associada à causa de pedir, também as conclusões, como proposições sintéticas, encontram paralelo na formulação do pedido que deve integrar a petição inicial. As conclusões exercem ainda a importante a função de delimitação do objecto do recurso, como clara e inequivocamente, decorre do [art.º 635.º, n.º 4, do CPC]»
(3)É que «[s]e para atingir o resultado declarado, o tribunal a quo assentou em determinada motivação, dando respostas às diversas questões, as conclusões devem elencar os passos fundamentais que, na perspectiva do recorrente, deveriam ser dados para atingir os objectivos pretendidos»
(4). É precisamente, neste ponto que reside a obscuridade das presentes conclusões de recurso, dado que não identificam as razões da discordância da recorrente com a fundamentação da sentença recorrida que esteve na base do veredicto de procedência da oposição. Por outras palavras, não sendo permitida a conclusão por remissão, falta o elo de ligação entre a articulação fáctico-jurídica e o pedido formulado a final, sendo que a referida articulação deve corresponder a uma síntese das alegações apresentadas tendo em vista a concessão da providência judiciária requerida. Como se determina no n.º 3, do artigo 639.º do CPC, «[q]uando as conclusões sejam deficientes, obscuras, complexas ou nelas se não tenha procedido às especificações a que alude o número anterior, o relator deve convidar o recorrente a completá-las, esclarecê-las ou sintetizá-las, no prazo de cinco dias, sob pena de se não conhecer do recurso, na parte afetada». «As conclusões são deficientes designadamente quando não retratam todas as questões sugeridas pela motivação (insuficiência), quando revelam incompatibilidade com o teor da motivação (contradição), quando não encontram apoio da motivação, surgindo desgarradas (excessivas), quando não correspondem a proposições logicamente adequadas às premissas (incongruentes) ou quando surgem amalgamadas, sem a necessária discriminação, questões ligadas à matéria de facto e questões de direito»
(5). «Obscuras serão as conclusões formuladas de tal modo que se revelem ininteligíveis, de difícil inteligibilidade ou que razoavelmente não permitam ao recorrido ou ao tribunal percepcionar o trilho seguido pelo recorrente para atingir o resultado que se proclama»
(6). No caso em apreço, as conclusões de novo apresentadas pela recorrente são obscuras e incongruentes, porquanto não permitem ao tribunal aferir dos fundamentos que, na tese da recorrente, justificariam a revogação da sentença e a sua substituição por decisão de improcedência da oposição. Por outras palavras, «a recorrente parece pôr em causa a decisão sob recurso por razões de direito e por razões da matéria de facto apurada, mas não procede às especificações acima mencionadas e impostas por aqueles imperativos legais, nomeadamente, qual a norma ou normas legais violadas, assim como não menciona os concretos pontos de facto que considera incorrectamente julgados, os concretos meios probatórios que impunham decisão diversa sobre os pontos da matéria de facto impugnadas e a decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas»
(7). A este propósito, constitui jurisprudência assente a de que: «[a]s conclusões são a indicação, de forma sintética, dos fundamentos porque se pede a alteração ou anulação da decisão e não se confundem com o “pedido”». [Acórdão do T. R. Lisboa, 24.01.2012, P. 2384/10.3YXLSB.L1-7]; e que: «[n]ão deve tomar-se conhecimento do recurso, quando, sendo deficientes e obscuras as conclusões da alegação apresentada, o recorrente, apesar do convite do relator, não se apronta a corrigi-las». [Acórdão do T. R. Lisboa, 08.07.93. P. 0084741]. Considerando o disposto no artigo 639.º/3, do CPC, impõe-se não conhecer do objecto do recurso na parte em que as conclusões não se oferecem como proposições sintéticas do alegado, pelo que as mesmas são de considerar como não escritas, salvo no que respeita às questões seguintes:
  1. i)É necessária a elaboração de auto de penhora para justificar o juízo de insuficiência de bens penhoráveis do devedor originário?
  2. ii)No caso existe fundada insuficiência dos bens do devedor originário? 2.2.4. Estabelece o artigo 23.º/2, da LGT, que «[a] reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão». Por seu turno, determina o artigo 153.º, do CPPT, o seguinte: «2. O chamamento à execução dos responsáveis subsidiários depende da verificação de qualquer das seguintes circunstâncias: //
  3. a)Inexistência de bens penhoráveis do devedor e seus sucessores; //
  4. b)Fundada insuficiência, de acordo com os elementos constantes do auto de penhora e outros de que o órgão da execução disponha, do património do devedor para a satisfação da dívida exequenda e acrescido». Procurando interpretar os normativos legais em presença, dir-se-á que o juízo da fundada insuficiência depende do cotejo entre valores patrimoniais da devedora originária que resultam dos elementos a que tenha acesso o órgão de execução fiscal e os valores da dívida exequenda e acrescidos, à data da reversão. Não se vislumbra que do disposto no artigo 153.º/2/b), do CPPT, resulte a necessidade de elaboração de auto de penhora sobre os bens penhoráveis da devedora originária, com vista a aferir do valor e descrição física dos bens penhoráveis pertença do devedor originário. Outra questão consiste em saber se a fundada insuficiência se mostra comprovada nos autos, de forma a autorizar a reversão do oponente, ora recorrido. A resposta à presente questão é negativa, porquanto a devedora originária é detentora dos créditos seguintes: de €69.572,00, sobre a Sociedade r., Lda.; de €4.339,19, sobre a Sociedade L., Lda.; a dívida exequenda e o acrescido totalizavam na altura da reversão €32.832,17, ou seja, menos de metade destes créditos. Não está, pois, demonstrada a fundada insuficiência do património da devedora originária, pelo que, sendo a mesma um pressuposto da reversão, forçoso se torna concluir que o oponente é parte ilegítima nos presentes autos de execução, devendo a mesma ser extinta quanto a ele. Ao decidir no sentido referido, a sentença sob recurso deve ser confirmada, ainda que com a presente fundamentação. Termos em que se julga improcedentes as presentes conclusões de recurso.DISPOSITIVO Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul no seguinte: 1) Não conhecer do objecto do recurso, na parte inquinada. 2) Negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida. Custas pela recorrente. Registe. Notifique. (Jorge Cortês - Relator) (Cristina Flora - 1º. Adjunto) (Cremilde Miranda - 2º. Adjunto)
(1)Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos recursos em processo civil, Almedina, 2009, p. 178..
(2)António Santos Abrantes Geraldes, Recursos em Processo Civil, Almedina, 2010, p. 101.
(3)António Santos Abrantes Geraldes, Recursos em Processo Civil, Almedina, 2010, p. 141.
(4)António Santos Abrantes Geraldes, Recursos em Processo Civil, Almedina, 2010, p. 141.
(5)António Santos Abrantes Geraldes, Recursos em Processo Civil, Almedina, 2010, pp. 139/140.
(6)António Santos Abrantes Geraldes, Recursos em Processo Civil, Almedina, 2010, p. 140.
(7)Parecer do ilustre Magistrado do MP junto do TCAS, de fls. 191/192..

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