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Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acordão do Tribunal Central Administrativo Acórdãos TCAS Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul Processo: 438/12.0BEBJA Secção: CT Data do Acordão: 05/08/2019 Relator: ANABELA RUSSO Descritores: INDÍCIOS SÉRIOS E OBJECTIVOS; EXTENSÃO, ABRANGÊNCIA OU AMPLITUDE DO ÓNUS PROBATÓRIO EM MATÉRIA DE FACTURAÇÃO FALSA Sumário: I – É jurisprudência pacífica que, quando a liquidação adicional de IVA tem por fundamento o não reconhecimento das deduções declaradas pelo contribuinte, é à Administração Tributária que compete fazer a prova de que estão verificados os pressupostos legais legitimadores da sua actuação constantes do artigo 82.º, n.º 1 do CIVA, isto é, suportando-se o juízo da Administração Tributária no entendimento de que as operações e o valor a que se referem as facturas em causa não correspondem à realidade, é ela quem tem que provar a existência de indícios sérios de que as operações referidas nas facturas são falsas. II – Realizada essa prova, é ao contribuinte que cabe provar que as operações económicas subjacentes à dedução do imposto efectivamente se realizaram (cfr. artigo 19.º do CIVA). III – Pretendendo a Administração Tributária obstar ao exercício de direito de dedução do IVA relativo a facturas inscritas na contabilidade do sujeito passivo que reputa de falsas, com fundamento na “falta de capacidade económica e empresarial” dos seus emitentes, é a esta que compete alegar e provar, ainda que indiciariamente, a invocada falta de estrutura e capacidade económica em que se substanciam os “indícios sérios e objectivos “ recolhidos e que suportam as correcções realizadas. IV - No recorte de ónus probatório referido em I e II, ao sujeito passivo, provados que estejam os indícios credíveis recolhidos pela Administração Tributária, “apenas” compete provar que efectivamente adquiriu aos fornecedores identificados nas facturas, e pelo preço aí titulado, as ditas mercadorias e não, ainda, proceder à identificação das pessoas a quem o seu fornecedor adquiriu as mercadorias e/ou quem são as pessoas que para este trabalham, uma vez que a prova destes factos, demonstrativos da falta de estrutura e capacidade económica, apenas à Administração Tributária, nos termos supra definidos, compete realizar. Votação: UNANIMIDADE Aditamento: 1 Decisão Texto Integral: Acórdão I – Relatório A Fazenda Pública recorreu para este Tribunal Central Administrativo Sul da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Beja que, julgando procedente a impugnação judicial deduzida por A... contra os actos tributários de liquidação adicional de IVA e juros compensatórios respeitantes aos anos de 2008 e 2009, anulou as liquidações sindicadas. As conclusões com que encerrou as suas alegações são do seguinte teor: «A Contrariamente ao referido na douta sentença ora sob recurso, não está em causa no processo de impugnação a desconsideração de quaisquer custos incorridos, nem sequer a determinação do rendimento real e efectivo do impugnante; B De facto, o que está efectivamente em causa, é a desconsideração, por parte dos SIT da DF de Setúbal, do direito à dedução do IVA contido em determinadas facturas, por falta de estrutura económica e empresarial dos seus emitentes, para procederem aos fornecimentos dos bens por elas titulados, visto o disposto no n°3 do artigo 19° do CIVA; C Para tanto, os SIT, através do relatório do procedimento inspectivo efectuado ao impugnante, demonstraram a existência de indícios sérios de que as operações constantes das facturas em causa, não correspondem à realidade; D Fizeram-no com recurso à recolha de elementos, nomeadamente junto dos alegados fornecedores, de onde resultam evidências concretas da incapacidade destes em proceder aos fornecimentos de pinhas mansas facturadas, pois que não sendo produtores, não lograram identificar os seus fornecedores; E E se não as produziram, não as compraram, também não as poderiam vender! F Não podendo colher a argumentação da douta sentença ora sob recurso, de que, "...se o relatório poderá estar bem fundamentado relativamente aos fornecedores do Impugnante, o mesmo não se verifica quanto a este."; G Pois como consta do Acórdão de 26-06-2014, desse superior Tribunal, proferido no Processo 07141/13, que com a devida vénia transcrevemos: "VI. Nesta tarefa, poderá a Administração Tributária lançar mão de elementos obtidos com recurso à fiscalização cruzada, junto de outros contribuintes, para obter os referidos indícios, pelo que tais indicadores de falsidade das facturas não têm necessariamente que advir de elementos do próprio contribuinte fiscalizado."; H Nem sequer, sempre com o devido respeito, que é muito, poderá esta Representação aceitar como admissível, atentas as quantidades e valores em causa, a fundamentação de "Existem indícios de que os vendedores das pinhas as terão adquirido sem confirmarem serem donos delas quem lhas transmitira” I Recolhidos pelos SIT indícios sérios que suportam a evidência de que as facturas que titularam o direito à dedução do IVA, não correspondem a transacções concretamente efectuadas, inexiste por parte do impugnante, direito à dedução do imposto nelas contido; J Competindo ao impugnante fazer prova do fornecimento das matérias-primas em causa, pelos fornecedores emitentes das facturas colocadas em causa pelos SIT, tornando-se necessário que o autor faça prova concreta da realização das transacções; L Se os SIT fundamentam a sua actuação na impossibilidade de determinados sujeitos passivos fornecerem os bens em causa, por estes não demonstrarem a vinda à sua posse desses bens nem os haverem produzido, necessário é contrariar tal fundamentação; M Impunha-se assim ao autor, fazer prova da falta de sustentação da posição dos SIT, demonstrando de forma inequívoca, que os emitentes das facturas reuniam condições para efectuar as transacções efectuadas, Fazendo prova que estes haviam adquirido os bens que lhe haviam transmitido, se não na totalidade, pelo menos na sua maior parte, sendo admissível que em algumas das situações, não cuidassem de saber se quem lhas transmitira era o seu dono; N Tal prova poderia ter sido efectuada através da identificação de alguns dos trabalhadores que colaboraram na apanha da pinha, embora sem o cumprimento das inerentes obrigações junto da Segurança Social e da própria Administração Tributária; O Mas também com a identificação de alguns dos proprietários a quem adquiriram a pinha nas árvores, vulgo compra de pinhais, ou ainda através da identificação de alguns outros intervenientes no processo, nomeadamente intermediários ou apanhadores por conta própria; P No entanto, além do reiterar da veracidade das transacções tituladas pelas facturas desconsideradas, não logrou o impugnante, nem sequer através da prova testemunhal, trazer ao processo qualquer prova da efectiva realização daquelas concretas aquisições aos emitentes das facturas desconsideradas, Não podendo, ressalvado o necessário e devido respeito, no entender desta Representação, manter-se na ordem jurídica a sentença sob recurso, termos em que, fazendo-se JUSTIÇA, requer que seja por esse superior Tribunal proferido Acórdão que a revogue e determine a manutenção das liquidações adicionais de IVA impugnadas.» O Recorrido, notificado da admissão do recurso interposto, contra-alegou, concluindo nos seguintes termos: «Não merece pois assim qualquer censura a sentença recorrida, donde que, na esteira do entendimento sancionado em 1ª instância, as liquidações questionadas relativas ao IVA de 2008/2009 e juros compensatórios, devem ser anuladas, e assim se fazendo a habitual Justiça !!!» A Exma. Procuradora-Geral Adjunta junto deste Tribunal, a quem os autos foram com «Termo de Vista», para emissão de parecer, pronunciou-se no sentido de ser concedido provimento ao recurso. Colhidos os «Vistos» dos Ex.mos Juízes Desembargadores Adjuntos, cumpre, agora, decidir. II – Objecto do recurso Como é sabido, sem prejuízo das questões que o Tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, é pelas conclusões com que o recorrente remata a sua alegação (aí indicando, de forma sintética, os fundamentos por que pede a alteração ou anulação da decisão recorrida: artigo 639.°, n°1, do Código de Processo Civil) que se determina o âmbito de intervenção do tribunal de recurso. Assim, e pese embora na falta de especificação no requerimento de interposição se deva entender que este abrange tudo o que na parte dispositiva da sentença for desfavorável ao recorrente (artigo 635.°, n°2 do Código de Processo Civil) esse objecto, assim delimitado, pode vir a ser restringido (expressa ou tacitamente) nas conclusões da alegação (n.°3 do mesmo artigo 635.°). Pelo que, todas as questões de mérito que tenham sido objecto de julgamento na sentença recorrida e que não sejam abordadas nas conclusões da alegação do recorrente, mostrando-se objectiva e materialmente excluídas dessas conclusões, devem considerar-se definitivamente decididas e, consequentemente, delas não pode conhecer o Tribunal de recurso. Acresce que, constituindo o recurso um meio impugnatório de decisões judiciais, neste apenas se pode pretender, salvo a já mencionada situação de questões de conhecimento oficioso, a reapreciação do decidido e não a prolação de decisão sobre matéria não submetida à apreciação do Tribunal a quo. Atento o exposto, e tendo presentes as conclusões de recurso apresentadas, importa decidir se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento quando, face à prova produzida: (

  1. i)concluiu que a Administração Tributária não tinha recolhido indícios sérios e objectivos suficientes para suportar a conclusão de que as facturas que desconsiderou para efeitos do direito a dedução do IVA são falsas, uma vez que dos factos apurados resulta que ficou demonstrado que os fornecedores do Recorrido não possuíam estrutura económica e empresarial que lhes permitisse fornecer dos bens titulados nas mesmas facturas [conclusões A) a J)]; (
  2. ii)concluiu que o Recorrido tinha demonstrado a efectiva materialidade das operações porque aquele não logrou provar que quem lhe transmitiu as mercadorias reunia condições económicas e empresariais para o fazer [conclusões L) a P)]. III - Fundamentação de facto A sentença recorrida deu como assente a factualidade que infra se reproduz: A) O Impugnante exerce a actividade principal de serviços relacionados com a agricultura, predominantemente na compra e venda de pinhas, bem como na compra de pinhais, onde posteriormente procede à apanha de pinhas e actividade secundária de cerealicultura (cf. artigo 1º da pi); B) Está enquadrado no regime normal de IVA com periodicidade mensal, sendo tributado em IRS pela categoria B de rendimentos, pelo regime da contabilidade organizada (cf. artigo 2º da pi); C) A escrita do Impugnante dos exercícios de 2008 e 2009 foi fiscalizada; D) Do relatório elaborado pelos Serviços de Inspecção Tributária em 2012.06.27, constante de fls.9 a 32v do PA e que aqui se dá por integralmente reproduzido, transcreve-se: a. II. Objectivos, âmbito e extensão da acção de inspecção b. II.1 Credencial e período em que decorreu a acção i. A acção de inspecção foi credenciada pela ordem de serviço nºOI2011…, tendo sido iniciada em 16 de Junho de 2011 e concluída em 04 de Junho de 2012, com a assinatura do sujeito passivo da nota de diligência. ii. Nos termos da alínea
  3. a)do nº3 do artigo 36º do RCPIT, em 10 de Novembro de 2011, foi emitida informação com o objectivo de prorrogação do prazo da inspecção por um período adicional de três meses, tendo o contribuinte sido notificado da mesma no dia 14 do mesmo mês, de acordo com o n.º 4 do mesmo artigo (…). iii. Atendendo a que nesse período não foi possível terminar a acção inspectiva, nomeadamente pelo tempo indispensável à recolha de elementos junto das Instituições Bancárias e controlo cruzado de transacções, relacionadas com facturação contabilizada pelo contribuinte, em 28 de Fevereiro de 2012 foi ainda prorrogado o prazo da inspecção por um período adicional de mais três meses, nos termos dos nº3 e 4 do artigo 36º do RCPIT, prevendo-se o fim da acção inspectiva até 15 de Junho de 2012, tendo o contribuinte sido notificado da mesma, em 6 de Março de 2012 (…). c. II.2 Motivo, âmbito e incidência temporal i. A acção consistiu numa inspecção de âmbito geral aos exercícios de 2008 e 2009, com o objectivo de verificar o cumprimento das obrigações fiscais do sujeito passivo em sede de IRS. d. II.3 Outras situações e. II.3.1 Actividade desenvolvida e obrigações contabilísticas i. O sujeito passivo, de acordo com o Sistema de Gestão e Registo de Contribuintes da Administração Tributária (AT), iniciou a actividade a 01 de Janeiro de 1987. Quanto ao enquadramento na Classificação das Actividades Económicas Portuguesa (CAE), nos exercícios de 2008 e 2009, a actividade principal do sujeito passivo respeitou ao código: 01610 – Actividades dos Serviços Relacionados com a Agricultura. ii. Como actividade secundária, nos exercícios em causa, o sujeito passivo exerce também a actividade com o CAE 01111 – Cerealicultura (excepto arroz). iii. No que concerne aos exercícios em análise, a actividade do sujeito passivo consistiu maioritariamente, na compra e venda de pinhas, tendo o sujeito passivo procedido à compra de pinhas, bem como de pinhais, de onde posteriormente procedeu à apanha das pinhas. iv. Tendo o sujeito passivo contabilidade organizada, o responsável efectivo pela execução da mesma, trata-se do Sr. L…, N.I.F.: 1…, embora conste como Técnico Oficial de Contas nas declarações apresentadas pelo sujeito passivo, o Sr. L…, N.I.F.: 1…, com domicilio em Santiago do Cacém, até 2011 inclusive, passando a exercer as funções de TOC desde 2011, o Sr. A..., residente em Sines, de acordo com o cadastro informático disponível nestes serviços. f. II.3.2 Enquadramento fiscal i. O contribuinte é tributado pela categoria B de rendimentos de IRS, pelo regime da contabilidade organizada, pelo facto do volume de negócios ser superior ao limite referido no nº2 do artigo 28 do CIRS. ii. Em sede de IVA, encontra-se enquadrado no regime normal de periodicidade trimestral, nos exercícios de 2003, 2004, tendo passado a periodicidade mensal a partir de 01/01/2005. iii. Pelo facto de não ser abrangido pelo regime simplificado, por remissão do artigo 32º do Código do IRS, a determinação dos rendimentos empresariais e profissionais faz-se de acordo com as regras do Código do IRC, com as adaptações resultantes do Código do IRS. g. II.3.3 Situação declarativa i. O contribuinte procedeu de acordo com os artigos 57º e 113º, ambos do Código do IRS, ao envio das declarações de rendimentos e anual de informação contabilística e fiscais referentes aos exercícios inspeccionados. ii. Não se verificaram faltas declarativas relativamente às declarações periódicas de IVA, previstas na alínea
  4. c)do nº1 do artigo 28º do Código do IVA. h. II.3.4 Análise da contabilidade i. Da análise aos balancetes e declarações fiscais dos exercícios em análise, elaborou-se a demonstração de resultados dos exercícios em análise, conforme quadro abaixo: Conta Descrição 2007 2008 Ä 2007_08 2009 Ä 2008_09 71 72 Proveitos Vendas de Mercadorias Prestações de Serviços € 2.323.211,08 € 823.663,92 € 1.709.792,78 € 908.303,24 -26,40% 10,28% € 2.328.608,85 € 136.745,85 36,19% -84,94% Total proveitos de exploração € 3.146.875,00 € 2.618.096,02 -16,80% € 2.465.354,70 -5,83% 73 Proveitos suplementares € 22.242,04 € 175.000,00 -50,01% € 2.100,00 -98,80% 74 Subsídios à exploração € 11.118,10 € 11.335,46 1,96% 78 Proveitos e ganhos financeiros € 21.779,69 € 17.935,33 -17,65% € 16.477,86 -8,13% Total de Proveitos € 3.190.896,73 € 2.822.149,45 -11,56% € 2.495.268,02 -11,58% 61 62 63 64 65 66 68 69 Custos Custo da mercadoria vendida Fornecimentos e ser. externos Impostos Custos com pessoal Outros custos operacionais Amortizações e ajust. do exerc. Custos e perdas financeiros Custos e perdas extraordinários € 1.667.748,50 € 1.128.549,73 € 9.008,74 € 120.351,50 € 66,00 € 109.291,39 € 112.647,25 € 3.848,98 € 1.846.531,16 € 676.743,95 € 5.859,38 € 113.371,23 € 66,00 € 73.606,37 € 80.195,53 € 0,00 10,72% -40,03% -34,96% -5,80% 0,00% -32,65% -28,81% - € 1.900.759,99 € 472.277,78 € 4.654,51 € 28.049,02 € 66,00 € 7.345,83 € 48.757,32 € 148,00 2,94% -30,21% -20,56% -75,26% 0,00% -90,02% -39,20% 100,00% Total de Custos €3.151.512,09 €2.769.373,62 -11,27% €2.462.058,45 -11,96% 88 Resultado Líquido Exercício €39.384,64 €25.775,83 -34,55% €33.209,57 28,84% Quadro 1: Demonstrações de Resultados – Anos 2007, 2008 e 2009 i. II.3.4.1 Rácios do sujeito passivo versus rácios do sector de actividade i. Conforme se verifica nas demonstrações de resultados dos exercícios em análise, o sujeito passivo obteve uma rentabilidade fiscal da actividade de 0,98% no ano 2008 e de 1,35% no ano 2009, bem como uma margem bruta das vendas de mercadorias, muito abaixo dos valores registados na unidade orgânica de Setúbal e a nível Nacional, referentes à mesma actividade exercida pelo contribuinte, nos mesmos anos, conforme mapas abaixo: DGITA/IT RACIOS DE IRS ITRIRS301 RACIOS NACIONAIS/SUJEITO PASSIVO COM CONTABILIDADE ORGANIZADA ANO EXERCICIO: 2008 CAE/CIRS.....: 01610 ATIVIDADES DOS SERVIÇOS RELACIONADOS COM A AGRICULTURA SUJ.PASS MEDIA 1ºQUARTIL MEDIANA 3ºQUARTIL R01-MBVM -7,99 26,64 100,00 IND IND R02-MBVPT IND 0,94 IND IND IND R03-CF/VN 3,79 23,83 10,36 28,34 45,90 R04-RFACTIV 0,98 12,86 1,19 11,95 29,72 R05-DMEMC 1,30 2,65 24,66 IND IND R06-DMEMP IND 2,44 0,00 IND IND R07-VRFISCAL -43,77 8,46 -57,48 2,49 95,87 R08-VVN -16,80 2,39 -18,34 3,59 36,69 R09-VAB/VN 10,50 39,72 29,26 44,08 65,10 R10-ROACTIV 3,36 12,67 -0,04 11,52 29,91 Quadro 2: Rácios da actividade do sujeito passivo e a nível nacional – Ano 2008 DGITA/IT RACIOS DE IRS ITRIRS301 RACIOS NACIONAIS COM CONTABILIDADE ORGANIZADA ANO EXERCICIO: 2009 CAE/CIRS.....: 01610 ATIVIDADES DOS SERVIÇOS RELACIONADOS COM A AGRICU SUJ.PASS MEDIA 1ºQUARTIL MEDIANA 3ºQUARTIL R01-MBVM 18,37 44,74 100,00 IND IND R02-MBVPT IND -18,20 IND IND IND R03-CF/VN 1,64 24,05 6,48 26,03 52,04 R04-RFACTIV 1,35 11,88 -4,41 11,08 34,12 R05-DMEMC 5,72 5,84 26,10 IND IND R06-DMEMP IND 4,22 0,00 IND IND R07-VRFISCAL 29,41 -33,79 -59,76 3,19 91,16 R08-VVN -5,83 -19,24 -33,68 -8,98 15,87 R09-VAB/VN 4,10 42,71 25,14 47,99 66,44 R10-ROACTIV 2,66 10,69 -6,37 8,82 29,76 Quadro 3: Rácios da actividade do sujeito passivo e a nível nacional – Ano 2009 j. II.3.5 Diligências efectuadas junto do sujeito passivo i. Após autorização de acesso a documentos bancários, nos termos do artigo 63º-B da Lei Geral Tributária, dada pelo sujeito passivo, foram enviados ofícios em 31-10-2011 às Instituições Bancárias onde o sujeito passivo declarou possuir contas de depósitos à ordem, solicitando extractos bancários das mesmas, referentes ao período de 01/01/2008 a 31/12/2009. ii. Em 28-10-2011, foi o sujeito passivo notificado, para apresentar os comprovativos de pagamento das aquisições efectuadas nos anos 2008 e 2009, aos fornecedores indicados na notificação (…). iii. Uma vez que existiam cheques emitidos pelo sujeito passivo nos anos 2007 e 2010, para pagamento de aquisições efectuadas àqueles fornecedores, nos anos 2008 e 2009, foi também solicitada ao contribuinte autorização para acesso a documentos bancários referentes aos anos 2007 e 2010. iv. No dia 15-02-2012, foram enviados ofícios aos bancos a solicitar fotocópias frente e verso dos cheques emitidos pelo sujeito passivo aos fornecedores constantes na notificação mencionada anteriormente. v. Em 19-04-2012, foi o sujeito passivo notificado para apresentar os comprovativos de pagamento das facturas emitidas pela M..., Lda. e R..., Lda., no ano 2009 (…). k. II.3.6 Análise das operações efectuadas com fornecedores i. De acordo com os anexos P das declarações anuais de informação contabilística e fiscal dos anos 2008 e 2009, o sujeito passivo efectuou compras aos seguintes fornecedores: NIF/NIPC Nome / Denominação social 2008 2009 Total 109 … A…. € 36.102,35 € 36.102,35 156 … V… € 158.400,00 € 158.400,00 198 … J… € 399.519,00 € 1.107.548,40 € 1.507.067,40 202 … S… € 129.840,00 € 368.700,00 € 498.540,00 220 … R… € 81.161,76 € 81.161,76 230 … H… € 47.231,04 € 1.915,20 € 49.146,24 235 … M… € 135.566,61 € 135.566,61 506 … C… € 62.848,26 € 156.323,46 € 219.171,72 506 … B… € 536.174,18 € 536.174,18 506 … C… € 26.015,00 € 26.015,00 507 … J… € 240.000,00 € 103.320,00 € 343.320,00 507 … M..., Lda.4 € 410.522,64 € 416.454,00 € 826.976,64 508 … S…, Lda. 3 € 65.470,92 € 65.470,92 508 … R... – Construção Comércio e Serviços, Lda.4 € 333.709,20 € 333.709,20 509 … F…, Lda2 € 32.808,00 € 32.808,00 Subtotal (fornecedores analisados) € 2.023.819,08 € 2.825.810,94 € 4.849.630,02 Restantes fornecedores € 1.205.973,30 € 1.309.905,64 € 2.515.878,94 Total € 3.229.792,38 € 4.135.716,58 € 7.365.508,96 Quadro 4 – Fornecedores analisados

(1),
(2),
(3)e
(4)– Correspondem a fornecedores relacionados entre si. ii. Os fornecedores analisados correspondem a 62,66 % e 68,33 % do total das aquisições efectuadas pelo sujeito passivo e declaradas por si no anexo P das declarações anuais, relativamente aos exercícios de 2008 e 2009 respectivamente. iii. Aos fornecedores em causa foram solicitados os seguintes esclarecimentos/elementos: 1. 1– Fotocópias das facturas emitidas ao cliente em causa; 2. 2–Extracto da conta corrente de cliente, e forma de pagamento das referidas facturas; 3. 3–Quem era a pessoa com quem contratualizava as vendas/prestações de serviços; 4. 4– Caso se tratem de mercadorias indique os seguintes elementos ou esclarecimentos: a. Qual o local de entrega da mercadoria? b. Quanto ao transporte utilizado para a entrega da mercadoria: era transporte próprio ou de cliente (caso se trate de transporte próprio, identifique a viatura)? c. A origem da mercadoria vendida era de exploração própria ou adquirida a terceiros? d. Caso se trate de mercadoria adquirida a terceiros indique o (
  1. s)fornecedor (
  2. es)a quem adquiriu essa mercadoria. Caso se trate de mercadoria resultante de exploração própria indique o local da exploração – indicando o respectivo artigo matricial.” iv. Seguidamente proceder-se-á à análise das respostas, face aos elementos solicitados e respectivos pagamentos por parte do sujeito passivo, apenas dos fornecedores em que se detectaram incoerências e situações sujeitas a correcção, constando a análise dos restantes em papeis de trabalho, sendo os fornecedores que se encontrem relacionados entre si, no caso de A… e a B… analisados conjuntamente. l. II.3.6.1 A..., NIF: 109 … e B..., Lda., NIPC: 5... i. Ambos os fornecedores encontram-se enquadrados na actividade referente ao CAE 46382 – Comércio por Grosso de Outros Produtos Alimentares, não especificados, sendo o fornecedor A... sócio-gerente da B.... ii. Os fornecedores em causa venderam mercadorias ao sujeito passivo – integralmente constituídas por pinhas, apenas no exercício de 2008. De acordo com os registos contabilísticos do sujeito passivo, a quantia total de vendas (IVA incluído) ascendeu a € 572.276,53, sendo € 36.102,35 respeitantes a A… e € 536.174,18 à B..., Lda. iii. Não se detectaram, no ano em que se verificaram os fornecimentos, quaisquer faltas declarativas, em sede de Imposto sobre Rendimento ou em sede de IVA, por parte dos fornecedores em causa. No entanto, foi efectuada uma acção de inspecção pela Direcção de Finanças de Santarém, à Sociedade B..., relativamente ao exercício de 2008, cujas conclusões se apresentam mais à frente. iv. O volume de negócios, de cada um dos fornecedores no ano em análise, foi o seguinte: Fornecedor Volume de Negócios A... € 43.714,45 B..., Lda. € 1.429.765,28 Quadro 5 – Volume de negócios de A... e B..., Lda. v. Relativamente aos anexos recapitulativos, entre compras e vendas declaradas, não se verificaram divergências, no que concerne a A.... Quanto à B..., Lda., verificou-se uma divergência de €8.909,00 entre as vendas declaradas pelo fornecedor e as compras declaradas pelo sujeito passivo. vi. De referir que, neste tipo de negócio, conforme informações do próprio sujeito passivo, os pagamentos aos fornecedores são efectuados uma parte em cheque, outra em dinheiro, por vezes até sob a forma de adiantamentos, sendo este um procedimento comum a muitos dos seus fornecedores. vii. No entanto, no caso da B..., o montante dos cheques, curiosamente, corresponde exactamente ao montante de cada uma das facturas. viii. Quanto aos esclarecimentos solicitados (vide ponto II.3.6), subsequentemente resumem-se as respostas do fornecedor A... (…): 1.- apenas facturou ao Sr. A...no ano 2008, juntando fotocópias das facturas e o extracto da conta corrente; 2- as vendas eram contratualizadas entre os Srs. A...e L… (filho de A...) 3- as pinhas eram carregadas no estaleiro do Sr. A... sito no C... e transportadas em viatura própria do Sr. A...; 4- as pinhas eram adquiridas a terceiros e depositadas em conjunto no seu estaleiro, pelo que não sabe informar a sua origem. ix. Relativamente ao fornecedor B..., a resposta foi a seguinte (…): 1.- enviou fotocópias das facturas, extracto da conta corrente e meios de pagamento; 2- as vendas eram contratualizadas com o Sr. A...; 3- as pinhas eram entregues na Q…, em Alcácer do Sal, e o transporte era a cargo do Sr. A...; 4- quanto à aquisição das pinhas, declarou ser difícil responder a esta pergunta pelo facto de a empresa ter uma grande lista de fornecedores diários. x. Acção de Inspecção realizada à empresa B..., pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Santarém xi. No decurso de uma acção de inspecção à empresa B..., Lda., realizada pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Santarém, verificou-se nos anos 2006, 2007 e 2008, que esta entidade foi o maior cliente do contribuinte J..., N.I.F.: 185…, que para além da actividade de prestação de serviços de iluminação e som, também comercializa pinhas. xii. No entanto, é convicção daqueles serviços de inspecção, que o Sr. A...não dispõe de estrutura empresarial e económica para ter vendido a quantidade de pinhas que se encontram mencionadas nas facturas emitidas à sociedade B..., Lda. (Ano 2008  € 635.848,84 com IVA incluído), pelos motivos indicados no ponto relativo a este fornecedor, constante no relatório de inspecção da Direcção de Finanças de Santarém (…). xiii. No decurso da mesma acção de inspecção realizada em Santarém, detectaram-se incongruências relativamente a movimentos financeiros e às operações que lhes estão subjacentes, ocorridos entre o Sr. A...e o Sr. A...e a ex-mulher deste, Sra. P..., nomeadamente as seguintes: 1.- segundo declarações do Sr. A..., o Sr. A...emprestou-lhe cerca de € 40.000,00 com o objectivo de primeiro comprar um pinhal na zona de Alcácer do Sal, para posteriormente proceder à venda das pinhas ao Sr. A...(este em auto de declarações, referiu não se recordar da localização do pinhal). 2-Tendo sido solicitado para comprovarem, com os respectivos meios de pagamento utilizados, a existência desse empréstimo, ambos afirmaram que não o conseguiam provar. 3- Referem ainda os dois, que uma vez que o Sr. A...não ganhou o concurso de compra do referido pinhal, o mesmo devolveu a quantia emprestada ao Sr. A.... 4- No entanto, apesar de ambos referirem que o empréstimo foi de cerca de € 40.000,00, o Sr. A...transferiu o montante total de € 207.704,83, uma parte para a conta do Sr. A..., e outra para a conta da Sra. P... (ex-mulher do Sr. A...). 5.- Quanto ao cheque com o n.º 915… no montante de € 25.000,00, emitido em 30-01-2008 à ordem do Sr. A...pela B... e depositado na conta do Sr. A...junto da C… com o n.º 400… (…), este referiu que o mesmo serviu para pagamento das pinhas adquiridas ao Sr. A..., mas que este não lhe emitiu qualquer factura. 6- Ouvido em Auto de Declarações, o sujeito passivo afirmou que nunca vendeu pinhas ao Sr. A..., sendo todos os valores devolvidos ao Sr. D…, referentes a diversos empréstimos efectuados por este ao Sr. A...(…). 7- Existem ainda 2 cheques com os n.º: 915… e 915…, emitidos pela B..., Lda. à ordem de M… A...(irmã de J...), nos montantes de € 60.000,00 e € 29.704,83 respectivamente, os quais foram depositados na conta da Sra. P... junto do B… com o n.º 16…-000-001, além de transferências para a mesma conta, no montante total de € 93.000,00 (…). 8- Em auto de declarações realizado em Santarém, a Sra. M...A..., referiu que desconhecia essa situação, bem como a beneficiária dos cheques emitidos à sua ordem, limitando-se a entregar os cheques ao irmão sem saber o destino dos mesmos, desconhecendo também a entidade que os emitiu a seu favor, ou seja, a B.... 9-Por sua vez, o Sr. A...e a Sra. P..., afirmaram em auto de declarações, ser normal a utilização da conta pessoal da Sra. P..., no exercício da actividade do sujeito passivo, indicando esse número de conta para pagamentos. 10-Concluíram assim, aqueles serviços de inspecção, que as facturas emitidas em nome da Sra. M... não correspondem a transacções por ela realizadas, mas sim a operações comerciais supostamente efectuadas pelo seu irmão Sr. J… A..., com a intenção de defraudar a Administração Fiscal, uma vez que aquela não desenvolveu qualquer actividade de comercialização de pinhas, tendo o Sr. A...assumido que as facturas foram emitidas por si à B..., e que os pagamentos correspondentes a essas facturas reverteram para ele próprio, situação normalmente designada por “facturas de favor”. 11- Não existindo qualquer evidência na contabilidade do sujeito passivo dos alegados empréstimos/adiantamentos a fornecedores, efectuados ao Sr. A..., nem sequer qualquer transacção comercial entre ambos, durante os 2 exercícios objecto de inspecção, é pouco credível que o Sr. A...tenha efectuado empréstimos ao Sr. A..., para que este comprasse pinhais, para posteriormente lhe vender as pinhas e nunca esse Senhor conseguiu “ganhar” nenhum concurso e teve de devolver o dinheiro dos vários empréstimos. 12- Por outro lado, o Sr. A...nunca provou que tinha efectuado tais empréstimos, pois não apresentou até à data, quaisquer cópias de cheques emitidos ao Sr. A...e/ou descontados por este. 13-Atendendo aos factos acima expostos, bem como ao facto da Direcção de Finanças de Santarém ter considerado todas as compras efectuadas ao Sr. A...e Sra. M...A..., pela B..., como transacções fictícias, é assim convicção destes Serviços, que existiu um conluio entre estas entidades, esquematizado como se segue: (“texto integral no original; imagem”) Diagrama 1 – Circuito financeiro e documental entre as entidades: B..., Lda., José A...e A... 14. Concretizando, o cheque no montante de € 25.000,00 emitido pela B... ao Sr. A..., depositado na conta do Sr. A..., os 2 cheques emitidos pela B... à ordem de M...A..., no montante total de € 89.704,83, depositados na conta da ex-mulher do sujeito passivo, bem como as transferências bancárias no montante total de € 93.000,00, do Sr. A...para a mesma conta da ex-mulher do Sr. A..., consubstanciam a devolução pela B... ao sujeito passivo, dos valores que o mesmo entregou a este fornecedor, através dos cheques apresentados durante a acção de inspecção, para tentar provar a veracidade das translações, representando as facturas emitidas pelas B... ao Sr. A..., facturas de favor. 15. Assim, pelos factos descritos nos pontos anteriores, foram reunidos uma série de fortes indícios, objectivos e credíveis, de que as facturas existentes na contabilidade do Sr. A..., indicadas no quadro abaixo, e constantes no anexo 11, em nome da Sociedade B..., não titulam operações reais, consubstanciando, sim, a emissão de “facturas falsas/de favor”: N.º Factura DATA VALOR IVA TOTAL 253 28-01-2008 € 54.883,85 € 11.525,61 € 66.409,46 259 13-02-2008 € 28.936,50 € 6.076,67 € 35.013,17 260 19-02-2008 € 6.685,00 € 1.403,85 € 8.088,85 262 27-02-2008 € 14.477,80 € 3.040,34 € 17.518,14 263 03-03-3008 € 13.900,80 € 2.919,17 € 16.819,97 264 06-03-2008 € 78.600,00 € 16.506,00 € 95.106,00 265 12-03-2008 € 35.587,20 € 7.473,31 € 43.060,51 266 17-03-2008 € 91.296,00 € 19.172,16 € 110.468,16 267 21-03-2008 € 32.073,60 € 6.735,46 € 38.809,06 268 02-04-2008 € 56.294,40 € 11.821,82 € 68.116,22 270 18-04-2008 € 30.384,00 € 6.380,64 € 36.764,64 TOTAIS € 443.119,15 € 93.055,02 € 536.174,17 Quadro 6 – Facturas falsas emitidas pela B..., Lda. a A... m. II.3.6.2 M…, NIF: 235 … i. O fornecedor encontra-se enquadrado na actividade com o CAE 46213 – Comércio por Grosso de Cortiça, tendo iniciado a mesma em 17-01-2008. ii. De referir, que a primeira factura emitida por este fornecedor, referente a vendas de pinhas ao Sr. A..., foi no dia seguinte a ter dado início da actividade, ou seja, em 18-01-2008. iii. No entanto, após pedido de informações à tipografia que consta nas facturas emitidas por este fornecedor, foi enviada fotocópia da requisição de 6 livros de facturas, numeradas do 1 ao 300, efectuada pelo sujeito passivo no dia 18-01-2008, tendo as mesmas sido levantadas no dia 19-01-2008 (anexo 12), ou seja, a emissão da primeira factura deu-se antes do contribuinte ter na sua posse o livro de facturas respectivo. OU FOI DATADA COM DATA ANTERIOR… UM DIA… iv. O fornecedor em causa vendeu mercadorias ao sujeito passivo – alegadamente constituídas por pinhas – no exercício de 2008. De acordo com os registos contabilísticos do sujeito passivo, a quantia total de vendas (IVA incluído) ascendeu a € 135.561,77. v. Quanto aos esclarecimentos solicitados (vide ponto II.3.6), o fornecedor não respondeu, não obstante ter assinado o respectivo aviso de recepção a 14 de Junho de 2011. vi. Foram recolhidas cópias das facturas que titularam as alegadas vendas, efectuadas por M… ao sujeito passivo, que se resumem no quadro seguinte (…): Data N.º Factura Quantidade (em
  3. kg)Preço Unitário Valor IVA Total 18-Jan08 1 26.960 € 0,93 € 25.072,80 € 5.265,29 € 30.338,09 22-Jan08 2 7.940 € 0,93 € 7.384,20 € 1.550,69 € 8.934,89 23-Jan08 3 28.740 € 0,93 € 26.728,20 € 5.612,93 € 32.341,13 23-Jan08 4 28.460 € 0,93 € 26.467,80 € 5.558,24 € 32.026,04 7-Fev08 5 27.770 € 0,95 € 26.381,50 € 5.540,12 € 31.921,62 Total 119.870 € 112.034,50 € 23.527,26 € 135.561,77 Quadro 7 – Facturas que titularam as alegadas vendas do fornecedor M… vii Relativamente aos pagamentos, o sujeito passivo procedeu à emissão dos cheques abaixo discriminados, que o fornecedor levantou ao balcão da C…. Data Descrição Valor 23-Jan08 Pagamento por Cheque n.º 735 … € 32.026,04 24-Jan08 Pagamento por Cheque n.º 285 … € 32.341,13 25-Jan08 Pagamento por Cheque n.º 465 … € 30.338,09 28-Jan08 Pagamento por Cheque n.º 195 … € 8.934,89 8-Fev08 Pagamento por Cheque n.º 925 … € 31.921,62 Total € 135.561,77 viii. De referir que, todos os cheques corresponderem exactamente ao valor de cada factura, prática que não é comum neste tipo de negócio de acordo com informações do sujeito passivo. ix. A 05 de Março de 2012, foram recolhidas declarações do Sr. M… (anexo 14), onde o mesmo confirmou que vendeu pinhas ao Sr. A...no exercício de 2008, que constam nas facturas por si emitidas com os n.º 1 a 5. x. Relativamente à compra das pinhas, referiu que as adquiria a terceiros que se deslocavam à sua casa, mas que não consegue identificar, adiantou que essas pessoas não passavam factura e pagava-lhes em dinheiro. xi. Adiantou ainda desconhecer a origem da pinha que adquiria, e que essa pinha já vinha pesada, tendo ainda referido que a pinha vendida a partir de 18 de Janeiro de 2008, foi adquirida a partir de 15 de dezembros de 2007. xii. Quanto ao transporte das pinhas para as instalações do Sr. A..., refere que foi efectuado num camião de um colega – do qual não se recorda do nome ou do apelido. Relativamente aos pagamentos das pinhas fornecidas, o Sr. A...pagava-lhe por cheque, pensa que todos os cheques foram levantados por si ao balcão, e refere que o Sr. D… esperava sempre por si à porta do banco onde o cheque era descontado, afirmou o Sr. M…, para salvaguardar a eventual falta de cobertura do cheque. xiii. Quanto ao facto de não declarar as vendas em sede de IVA e de IRS, referiu desconhecer a obrigação de o fazer. xiv. Quando convocado para a apresentar o livro de facturas, referiu desconhecer onde o mesmo se encontrava, mas que na semana seguinte (12 a 16 de marco de 2012) o iria apresentar, o que não se verificou. No ato relativo ao Auto de Declarações, M…, encontrava-se acompanhado pela advogada – Dr.ª C…. xv. Em 21 de Marco de 2012, a Dr.ª C… enviou um mail a estes serviços, onde referiu que não conseguia estabelecer contacto com M…, no sentido do mesmo entregar os elementos que se comprometeu entregar, nomeadamente o livro de facturas. No dia seguinte, a mesma enviou uma carta onde informou que, uma vez que o Sr. H… continua a não fornecer o livro de facturas, anexava as únicas que se encontravam na contabilista, tratando-se de facturas emitidas no ano 2008, soltas, arrancadas do livro. xvi. Face aos elementos anteriormente descritos, verifica-se que as declarações de M… são incongruentes e consubstanciam fortes indícios das facturas emitidas por si, não titularem verdadeiras transacções, porquanto: xvii. M…, não consegue precisar a quem comprou as pinhas para vender a A..., não obstante se tratar de uma quantidade significativa (119.870 Kg), que diz ter adquirido num curto lapso de tempo – entre 15 de Dezembro de 2007 e 18 de Janeiro de 2008; xviii. Consultado o cruzamento dos anexos O e P das declarações anuais, verificou-se não existir nenhuma entidade que tenha declarado ter efectuado vendas de pinhas a este fornecedor do sujeito passivo; xix. O transporte das pinhas para as instalações do Sr. A..., foi da sua responsabilidade, e foi efectuado por um colega seu, embora não se recorde o nome ou apelido dessa pessoa de sua confiança – não apresentou as guias de remessa correspondentes a esses transportes; xx. Os recebimentos dos cheques pagos pelo Sr. A...eram levantados por M… no balcão da instituição bancária, enquanto o Sr. A...aguardava á porta da instituição bancária; xxi. Não demonstrou possuir estrutura económica para efectuar o volume de negócios em causa; xxii. Não declarou as vendas em sede de IRS e em sede IVA. xiii. Por outro lado verificou-se que no período compreendido entre 18 de Janeiro e 15 de Fevereiro de 2008, correspondente ao período de emissão das facturas do Sr. M… ao Sr. A..., este procedeu a vários depósitos de numerário e entrega de valores na sua conta bancária, conforme se verifica no quadro seguinte: Data movimento Data-valor Descritivo Valor 18-Jan08 18-Jan08 Dep. Numerário 0180… € 10.000,00 21-Jan08 21-Jan08 Dep. Numerário 0210… € 10.000,00 21-Jan08 21-Jan08 Entrega Valores 0210… € 1.496,54 21-Jan08 21-Jan08 Dep. Numerário 0210… € 10.000,00 22-Jan08 22-Jan08 Dep. Numerário 0210… € 5.400,00 23-Jan08 23-Jan08 Entrega Valores 0230… € 25.000,00 24-Jan08 24-Jan08 Dep. Numerário 0240… € 5.000,00 24-Jan08 24-Jan08 Entrega Valores 0240… € 29.245,12 29-Jan08 29-Jan08 Entrega Valores 0290… € 34.787,82 30-Jan08 30-Jan08 Entrega Valores 0300… € 43.104,00 31-Jan08 31-Jan08 Entrega Valores 0310… € 40.000,00 04-Fev08 06-Fev08 Entrega Valores 0350… € 1.416,28 06-Fev08 07-Fev08 Entrega Valores 0370… € 42.674,17 07-Fev08 07-Fev08 Dep. Numerário 0380… € 10.000,00 11-Fev08 11-Fev08 Entrega Valores 0420… € 36.892,42 11-Fev08 12-Fev08 Entrega Valores 0420… € 20.000,00 11-Fev08 11-Fev08 Dep. Numerário 0420… € 10.000,00 12-Fev08 12-Fev08 Dep. Numerário 0430… € 5.000,00 12-Fev08 12-Fev08 Entrega Valores 0430… € 10.000,00 13-Fev08 14-Fev08 Entrega Valores 0440… € 9.365,06 14-Fev08 15-Fev08 Entrega Valores 0450… € 20.000,00 15-Fev08 15-Fev08 Dep. Numerário 0466… € 10.000,00 Total € 389.381,41 Quadro 9 – Movimentos da conta bancária do Sr. A..., entre 18-jan2008 e 15-fev2008, relativos a depósitos de numerário e entrega de valores xxiv. No entanto, durante este período, compreendido entre 18-01-2008 e 15-02-2008, o volume de vendas/prestação de serviços do sujeito passivo foi o seguinte: (“texto integral no original; imagem”) Quadro 10 – Vendas efectuadas pelo sujeito passivo, entre 18-jan2008 e 15-fev2008 xxv. Sendo o volume de negócios do sujeito passivo, neste período de tempo, de € 205.063,99 e o montante total de depósitos em numerário e cheques na sua conta, nesse mesmo período temporal, de € 389.381,41, existem fortes indícios que o total desses depósitos contenham a devolução dos montantes pagos pelo Sr. A..., apenas para dar credibilidade às compras por si efectuadas a este fornecedor. n. II.3.6.3 M..., Lda., NIPC: 50... i. O fornecedor enquadra a sua actividade no CAE 46213: Comércio por grosso de cortiça. ii. No que concerne às vendas de pinhas efectuadas pela entidade em causa para o Sr. A..., a sócia-gerente da M..., Lda. – Sra. H… – em declarações prestadas a estes Serviços, a 21 de Março de 2012, referiu que: iii. Não conseguia precisar exactamente o montante das vendas e prestações de serviços ao sujeito passivo, embora referisse que essa informação constava das facturas por si emitidas; iv. Os pagamentos foram recebidos em cheques e em dinheiro, embora não conseguisse precisar quais os montantes recebidos em dinheiro e em cheque; v. Confrontada com as facturas 135, 140 e 141 [discriminadas infra], emitidas em 2009 e que não foram contabilizadas pela M..., Lda. referiu que desconhece o motivo pelo qual não foram contabilizadas, mas confirma ser a sua letra que consta das facturas em causa, mas afirmou não se recordar das transacções tituladas pelas facturas (que totalizaram – IVA incluído – € 229.290,00); vi. No que concerne ao transporte da mercadoria [pinhas] para as instalações do Sr. A..., refere que esse transporte, era sempre efectuado por conta da M... – em viatura própria ou alugada; vii. No concerne à divergência/incongruência entre as quantidades compradas e vendidas [explanadas infra], justificou esse facto afirmando que comprava muita pinha não titulada por documentos (facturas ou documentos equivalentes) porque as pessoas se recusavam a emitir tais documentos, adiantando ainda que desconhecia a proveniência das pinhas por si adquiridas nesses moldes. viii. Pela análise das declarações da sócia gerente da M..., relativamente às operações com o sujeito passivo em análise, verifica-se que as mesmas são ambíguas e pouco precisas. Pois não esclarecem concretamente a forma como foram pagas as facturas e não fornecem qualquer evidência (para além da palavra da sócia gerente) do transporte da mercadoria para as instalações do Sr. A...(não existem quaisquer documentos relativos ao transporte, nomeadamente guias de transporte/remessa) – Anexo 15. ix. Assim conclui-se que por parte da responsável da M... ou não existiu qualquer controlo por parte da entidade no que concerne aos recebimentos e contabilização das operações com o sujeito passivo em análise, ou existe deliberadamente uma intenção de não esclarecer a administração fiscal, da forma efectiva como se processaram essas operações, por se tratarem de operações fraudulentas – ou seja emissão de facturas que total ou parcialmente poderão não corresponder a operações reais. x. Ademais, a sócia gerente referiu que adquiriu pinhas não tituladas por documentos e desconhecendo a proveniência dessa mercadoria, facto pouco credível dado a elevada divergência de vendas registadas pela M... e compras registadas pelo Sr. A... (referidas infra), o que reforça a convicção destes serviços que estaremos perante facturas que não corresponderam a operações reais. xi. Ainda assim, ao analisarmos a actividade operacional da M... deparamo-nos com incongruências demasiado evidentes, que demonstram só por si que a M... não teria capacidade de vender ao Sr. A... (nos exercícios de 2008 e 2009) e à R... (exercício de 2009) as aquisições registadas nestes alegados clientes, pois: xii. As aquisições de mercadorias pela M..., para posterior revenda, registadas nas subcontas da conta 312, ascenderam a € 40.926,35 em 2008 e a € 2.731,00 em 2009 (sem IVA). xiii. Relativamente a essa mercadoria registada, verificámos que nem toda a mercadoria poderia corresponder a pinhas para revenda, nomeadamente a mercadoria adquirida a fornecedores cujo objecto social não se relaciona claramente com a actividade de apanha ou venda de pinhas como são os seguintes: E... – Materiais de construção F… (Comércio a retalho de material de bricolage, equipamento sanitário, ladrilhos e materiais similares, em estabelecimentos especializados) S… – Construção de lareiras, Lda. G… Grossista Prod. Serralharia J… – Vedações S… – Redes Metálicas xiv. Assim ao expurgarmos as mercadorias adquiridas pela M... aos fornecedores acima discriminados, verificamos que a mercadoria adquirida que corresponde a pinhas cifrou-se na realidade em €22.821,60 e em €1.170,56 em 2008 e 2009, respectivamente (sem IVA). xv. O valor das compras de pinhas efeituadas pela M..., conforme demonstrámos cifrou-se nuns meros € 23.992,16 (sem IVA), já as vendas de pinhas efectuadas pela M... aos seus clientes (contabilizadas pelos mesmos) Sr. A...(2008 e 2009) e R...
(2009), ascenderam a € 594.899,00 (€ 247.854,00 + € 347.045,00) e € 232.863,50, respectivamente, o que totalizou nos dois exercícios € 827.762,50 (sem IVA). xvi. Assim concluiu-se que a M... não poderia ter efectuado aquele volume de vendas uma vez que tem compras irrisórias de pinhas. Admitindo ainda que se tenham verificado compras não documentadas – conforme declarou a Sra. H…– a diferença entre compras da M... e as aquisições registadas pelos clientes em causa não será justificável. xvii. No que concerne às prestações de serviços efectuadas – serviços de silvicultura e serviços de gradagem –, no exercício de 2008 pela M... ao Sr. A...na quantia de € 111.680,00, admite-se que o sujeito passivo poderá ter subcontratado a M... – para satisfazer as prestações de serviços que o mesmo foi contratado, pelos seus clientes, para efectuar. Assim, dado que a M... incorreu em custos com o pessoal coerentes com o volume de prestações de serviços em causa, e também porque não se reuniu evidência em contrário, não existe motivo para não considerar que as prestações de serviços em causa não terão sido reais. xviii. O fornecedor em causa vendeu mercadorias (alegadamente constituídas por pinhas) e prestou serviços ao sujeito passivo – nos exercícios de 2008 e 2009. De acordo com os registos contabilísticos do sujeito passivo, a quantia total de vendas e prestações de serviços (IVA incluído) ascendeu a €410.522,64 e €416.454,00, respectivamente no exercício de 2008 e 2009. xix. Não obstante o referido, as vendas e prestações de serviços que constam nos registos contabilísticos da M... divergem dos valores registados pelo sujeito passivo, pois a referida entidade registou vendas e prestações de serviços quantia de €452.836,64 e € 187.164,00 (IVA incluído), para 2008 e 2009, respectivamente. xx. No exercício de 2008, verifica-se que existe uma diferença de quantias registadas na contabilidade da M... e do sujeito passivo na quantia total (IVA incluído) de € 42.314,00. xxi. O fornecedor em causa, alegadamente, vendeu mercadorias ou prestou serviços ao sujeito passivo, conforme se segue: Data N.º Descrição Quantidade Preço Unit. Quantia IVA Total 07-01-2008 83 Pinhas Mansas 11 100 € 0,90 € 9.990,00 € 2.097,90 12.087,90 15-01-2008 84 Pinhas Mansas 14 150 € 0,90 € 12.735,00 € 2.674,35 15.409,35 18-01-2008 85 Pinhas Mansas 77 778 € 0,90 € 70.000,00 € 14.700,00 84.700,00 27-01-2008 86 Pinhas Mansas 13 750 € 0,90 € 12.375,00 € 2.598,75 14.973,75 26-01-2008 87 Pinhas Mansas 23 000 € 0,90 € 20.700,00 € 4.347,00 25.047,00 08-03-2008 93 Pinhas Mansas 17 760 € 0,90 € 15.984,00 € 3.356,64 19.340,64 20-03-2008 100 Pinhas Mansas 43 750 € 0,80 € 35.000,00 € 7.350,00 42.350,00 04-04-2008 101 Prestações de serviços € 15.200,00 € 760,00 15.960,00 18-04-2008 102 Prestações de serviços € 17.600,00 € 880,00 18.480,00 11-04-2008 103 Prestações de serviços € 19.400,00 € 970,00 20.370,00 16-04-2008 105 Serviço de Gradagem € 7.200,00 € 1.512,00 8.712,00 20-04-2008 107 Serviço de Gradagem € 39.800,00 € 8.358,00 48.158,00 16-12-2008 116 Pinhas Mansas 24 800 € 0,50 € 12.400,00 € 2.480,00 14.880,00 18-12-2008 119 Pinhas Mansas 24 840 € 0,50 € 12.420,00 € 2.484,00 14.904,00 20-12-2008 120 Pinhas Mansas 24 640 € 0,50 € 12.320,00 € 2.464,00 14.784,00 24-12-2008 121 Pinhas Mansas 24 540 € 0,50 € 12.270,00 € 2.454,00 14.724,00 24-12-2008 122 Pinhas Mansas 25 300 € 0,50 € 12.650,00 € 2.530,00 15.180,00 25-12-2008 124 Pinhas Mansas 7 800 € 0,50 € 3.900,00 € 780,00 4.680,00 27-12-2008 125 Pinhas Mansas 30 100 € 0,50 € 15.050,00 € 3.010,00 18.060,00 31-12-2008 126 Pinhas Mansas 25 460 € 0,50 € 12.730,00 € 2.546,00 15.276,00 31-12-2008 127 Pinhas Mansas 24 600 € 0,50 € 12.300,00 € 2.460,00 14.760,00 Total € 382.024,00 € 70.812,64 € 452.836,64 Quadro 11 – Facturas contabilizadas na M..., Lda., exercício de 2008 xxii. Relativamente aos registos contabilísticos do sujeito passivo, verificou-se que não contabilizou a factura n.º 100 (na quantia total de € 42.350,00), relativa ao fornecimento de 43 750 Kg de pinhas mansas, verificou-se ainda que no caso da contabilização da factura 122, verificou-se um erro de cálculo (que originou que a factura fosse contabilizada por uma quantia inferior em € 36,00 ao real), pelo que, as aquisições de pinhas à M..., contabilizadas pelo sujeito passivo em 2008 totalizaram € 247.854,00 (líquidos de IVA). xxiii. Face ao referido a diferença de € 42.314,00 (IVA incluído) entre a contabilidade da M... e do Sr. A..., justifica-se pela não contabilização, por parte deste, da factura 100 e pelo erro de cálculo ao contabilizar a factura 122, ou seja: € 42.350,00 - € 36,00 = € 42.314,00. xxiv. No exercício de 2009, constata-se que existe uma diferença entre as compras registadas na contabilidade do Sr. A...e as vendas registadas na M..., no valor total (IVA incluído) de € 229.290,00, conforme se demonstra infra. No exercício em causa as vendas registadas pela M... encontram-se de acordo com o quadro seguinte: Data N.º Descrição Quantidade (Kg) Preço Unit. Quantia IVA Total 05-01-2009 129 Pinhas Mansas 46 800 € 0,55 € 25.740,00 € 5.148,00 30.888,00 09-01-2009 130 Pinhas Mansas 38 700 € 0,55 € 21.285,00 € 4.257,00 25.542,00 13-01-2009 131 Pinhas Mansas 24 900 € 0,55 € 13.695,00 € 2.739,00 16.434,00 18-01-2009 134 Pinhas Mansas 23 600 € 0,55 € 12.980,00 € 2.596,00 15.576,00 26-01-2009 136 Pinhas Mansas 18 600 € 0,53 € 9.900,00 € 1.980,00 11.880,00 27-01-2009 137 Pinhas Mansas 42 800 € 0,55 € 23.540,00 € 4.708,00 28.248,00 31-01-2009 138 Pinhas Mansas 49 600 € 0,55 € 27.280,00 € 5.456,00 32.736,00 06-02-2009 139 Pinhas Mansas 31 000 € 0,50 € 15.500,00 € 3.100,00 18.600,00 20-02-2009 142 Pinhas Mansas 12 100 € 0,50 € 6.050,00 € 1.210,00 7.260,00 Total € 155.970,00 € 31.194,00 187.164,00 Quadro 12 – Facturas contabilizadas na M..., Lda., exercício de 2009 xxv. Pela análise das contas de vendas e de clientes da M..., concluiu-se que as facturas abaixo discriminadas, na quantia total de € 229.290,00 (IVA incluído), não foram contabilizadas pela M... – embora fossem contabilizadas pelo Sr. A...: Data N.º Descrição Quantidade (Kg) Preço Unit. Quantia IVA Total 22-01-2009 135 Pinhas Mansas 40 500 € 0,55 € 22.275,00 € 4.455,00 26.730,00 11-02-2009 140 Pinhas Mansas 236 000 € 0,55 € 129.800,00 € 25.960,00 155.760,00 16-02-2009 141 Pinhas Mansas 78 000 € 0,50 € 39.000,00 € 7.800,00 46.800,00 Total € 191.075,00 € 38.215,00 229.290,00 Quadro 13 – Facturas não contabilizadas na M..., Lda., e contabilizadas pelo Sr. A..., exercício de 2009 xxvi. No que respeita à situação tributária da M..., em 2008, esta entidade inicialmente entregou declarações periódicas que não reflectiam as operações de vendas e prestações de serviços ao Sr. A..., posteriormente, após o início do presente procedimento substitui as referidas declarações periódicas de IVA, e desta feita incluiu as alegadas vendas efectuadas ao sujeito passivo, porém, não entregou os respectivos meios de pagamento. xxvii. Apenas, na mesma data – 21/07/2011 - procedeu à entrega da declaração de rendimentos de IRC – Modelo 22. No respeita ao exercício de 2009, apenas procedeu à entrega das declarações periódicas de IVA e da declaração de rendimentos de IRC, na referida data, de igual modo as declarações não foram acompanhadas pelos respectivos meios de pagamento. Será de referir ainda que nessa data, já todo o património da M... tinha sido vendido à R... (vide relação entre esta duas empresas no ponto seguinte). xxviii. As alegadas aquisições de bens e serviços por parte do Sr. A...à M..., suscitam reservas quanto à realidade das operações, senão vejamos: xxix. As declarações da sócia-gerente da M... são pouco credíveis e não são suficientemente claras relativamente às divergências verificadas nos alegados fornecimentos da M... ao sujeito passivo, nomeadamente ao nível do transporte da mercadoria e da aquisição da mesma para posterior venda ao sujeito passivo, o que suscita dúvidas quanto à realidade das operações; xxx. Existem divergências entre os registos contabilísticos, que traduzem as operações entre o Sr. A...e a M..., efectuados em cada uma das contabilidades. Em 2008, ao nível das vendas/compras verificou-se existir uma factura de venda registada na M... e não registada na contabilidade do Sr. A.... Por sua vez, em 2009 o sujeito passivo registou três facturas no montante de € 229.290,00, que não foram contabilizadas, e consequentemente declaradas à Administração Fiscal, pela M.... xxxi. No que concerne aos pagamentos a contabilidade da M... evidência, nos exercícios de 2008 e 2009, pagamentos em falta na quantia de € 640.000,64 enquanto que, de acordo com a contabilidade do Sr. A..., não existiam quaisquer pagamentos em falta; xxxii. Ainda relativamente aos pagamentos, a análise não foi conclusiva uma vez que de acordo com os cheques emitidos pelo Sr. A..., não existe uma relação suficientemente clara entre o pagamento e a factura que alegadamente está a ser paga, ademais os cheques que suportaram os alegados pagamentos, emitidos em 2008 e 2009, totalizaram € 336.962,00 (respectivamente € 241.962,00 e € 95.000,00 em 2008 e 2009) quantia muito inferior ao total das facturas emitidas, nos referidos anos (€ 826.976,64). Diferença que se acentua ainda mais tendo em conta que, segundo os registos efectuados na conta-corrente do cliente A...na M... evidência que cheques que o sujeito passivo apresentou à Administração Fiscal como respeitantes a pagamentos de 2008, respeitaram a pagamentos de facturas de 2007 – pelo menos € 56.000,00. xxxiii. Ainda assumindo que uma parte do pagamentos, referentes a facturas emitidas em 2008 e 2009, fosse em dinheiro – como referem ambos os responsáveis – a quantia de cerca de € 556.000,00 afigura-se demasiado avultada, dado que seria imprudente, por parte do sujeito passivo, que já exerce actividade há largos anos aceitar fazer pagamentos em dinheiro e não ficando na sua posse com nenhuma prova desses pagamentos, o que é sempre salvaguardado, em situações de litigio, quando os mesmos são efectuados em cheque ou por transferência bancária. xxxiv. Por outro lado as compras efectuadas pela M... ficam muito aquém das vendas registadas na contabilidade do Sr. A..., pois as compras cifraram-se em cerca € 40.000,00 e € 2.800,00, respectivamente em 2008 e 2009, logo, não seria possível a este fornecedor atingir o volume das vendas alegadamente efectuadas ao Sr. A.... xxxv. Se, efectivamente, a M... exercesse actividade nestas condições – recurso a aquisições não documentadas, para posterior venda – toda a sua margem de lucro ficaria anulada com imposto sobre o Rendimento e o IVA, a que esta situação conduziria, o que não seria uma pratica de gestão racional, a menos que o objectivo fosse defraudar o Estado, através da emissão facturas de favor, a troco de eventual comissão, permitindo ao utilizador – neste caso, o Sr. A...– proceder à dedução ilícita do IVA, e redução do rendimento colectável para efeitos de IRS. xxxvi. Face ao referido, as facturas de venda da M... efectuadas ao Sr. A..., não titulam transacções reais, tendo o sujeito passivo em análise deduzido o IVA constante das mesmas, e reduzido o seu rendimento colectável. Por outro lado, não se verificou a devida entrega do correspondente imposto por parte da M..., dado que inicialmente não declarou as vendas ao Sr. A..., tendo-o feito, após o início da presente acção por forma a dar credibilidade às “transacções”, não tendo no entanto procedido ao pagamento do imposto inerente, e já ter transmitido todo o seu património. xxxvii As facturas contabilizadas pelo sujeito passivo que originaram correcções juntam-se em anexo – Anexo 16. o. II.3.6.4 R..., Lda., NIPC: 508…. i. O alegado fornecedor enquadra a sua actividade no CAE 47 990: Comércio a retalho por outros métodos, não efectuado em estabelecimentos, bancas feiras ou unidades móveis de venda. ii. A R... e a M... encontram-se relacionadas entre si, pois, ambas têm uma sócia em comum – D...– que é mãe do sócio gerente da R... – J…, NIF: 194 …, e ainda a gerente da M... é actualmente funcionária da R..., e segundo vizinhos, companheira de J…. A R... exerce actividade a partir das mesmas instalações, sitas na Aldeia do Meco, local onde a M... também exerceu a sua actividade. iii. No que concerne às vendas efectuadas pela R... para o Sr. A..., de acordo com o sócio gerente da R... – Construção, Comércio e Serviços, Lda. – Sr. J… – em declarações prestadas a estes Serviços a 04 de Abril de 2012, referiu que: iv. Confirmou as vendas ao Sr. A...; v. Referiu que as mercadorias eram transportadas para as instalações do sujeito passivo em análise, por conta da R... que contratava transportadores para esse efeito – embora não disponha de facturas que demonstrem que adquiriu, efectivamente, esses serviços aos alegados transportadores; vi. Ainda relativamente ao transporte, referiu que não sabe precisar se todos os transportes eram acompanhados por guias de transporte/remessa, mas no estaleiro do Sr. A...as pinhas eram pesadas e era emitido um documento relativamente a essa pesagem; vii. Os pagamentos eram efectuados na sua maioria por cheques emitidos à R.... viii. Pela análise das declarações do sócio gerente da R..., relativamente às operações com o sujeito passivo em análise, verifica-se que não são suficientemente esclarecedoras quanto ao transporte da mercadoria para as instalações do Sr. A... (dado que não juntam qualquer evidência – como facturas emitidas pelos transportadores) – Anexo 17. ix. O fornecedor em causa vendeu mercadorias ao sujeito passivo – alegadamente constituídas por pinhas – no exercício de 2009, na quantia total de € 333.709,20. x. As operações em causa foram tituladas pelas facturas abaixo discriminadas (cfr. Anexo 18): Data N.º Fact. Designação Quantidade (Kg) Preço Un. Valor IVA Total 05-03-2009 8 Pinhas mansas 63 000 € 0,55 € 34.650,00 € 6.930,00 € 41.580,00 14-03-2009 11 Pinhas mansas 52 300 € 0,55 € 28.765,00 € 5.753,00 € 34.518,00 20-03-2009 12 Pinhas mansas 58 420 € 0,55 € 32.131,00 € 6.426,20 € 38.557,20 30-03-2009 14 Pinhas mansas 73 000 € 0,55 € 40.150,00 € 8.030,00 € 48.180,00 18-04-2009 15 Pinhas mansas 85 900 € 0,55 € 47.245,00 € 9.449,00 € 56.694,00 06-04-2009 17 Pinhas mansas 81 000 € 0,55 € 44.550,00 € 8.910,00 € 53.460,00 30-04-2009 18 Pinhas mansas 92 000 € 0,55 € 50.600,00 € 10.120,00 € 60.720,00 Total 505 620 € 278.091,00 € 55.618,20 € 333.709,20 Quadro 14 – Vendas da R... ao sujeito passivo, exercício de 2009 xi. Por sua vez, a entidade R..., adquiriu as pinhas a um único fornecedor – M..., Lda., NIPC: 50... - que não dispõe de pinhais próprios e não evidência na sua contabilidade compras em quantidade suficiente, para o nível de compras registado pelo cliente R... (não esquecendo que a M... também foi fornecedor directo do Sr. A...– vide ponto anterior). xii. A totalidade das pinhas alegadamente vendidas pela R... ao Sr. A...– no período compreendido entre Janeiro e Abril –, foi adquirida à M..., Lda., verificando-se incoerências entre as quantidades compradas pela R... e as quantidades por si vendidas no mesmo período. Pois, a quantidade adquirida foi inferior à quantidade vendida, conforme se verifica: Data N.º Fact. Designação Quantidade (Kg) Preço Un. Valor IVA Total 26-02-2009 145 Pinhas mansas 18 750 € 0,40 € 7.500,00 € 1.500,00 € 9.000,00 06-03-2009 146 Pinhas mansas 16 250 € 0,40 € 6.500,00 € 1.300,00 € 7.800,00 10-03-2009 147 Venda de pinhas (Herdade dos Cardosos) € 7.000,00 € 1.400,00 € 8.400,00 17-03-2009 149 Pinhas mansas 65 030 € 0,45 € 29.263,50 € 5.852,70 € 35.116,20 20-03-2009 150 Pinhas mansas 78 000 € 0,45 € 35.100,00 € 7.020,00 € 42.120,00 27-03-2009 152 Pinhas mansas 50 000 € 0,45 € 22.500,00 € 4.500,00 € 27.000,00 02-04-2009 153 Pinhas mansas 90 000 € 0,50 € 45.000,00 € 9.000,00 € 54.000,00 14-04-2009 154 Pinhas mansas 80 000 € 0,50 € 40.000,00 € 8.000,00 € 48.000,00 27-04-2009 155 Pinhas mansas 80 000 € 0,50 € 40.000,00 € 8.000,00 € 48.000,00 Total 478 030 € 232.863,50 € 46.572,70 € 279.436,20 Quadro 15 – Compras da R... à M... entre Janeiro e Abril de 2009 xiii. Conforme se verifica pela análise dos dois quadros anteriores, temos que a R... vendeu 505 620 Kg de pinhas ao Sr. A...e apenas comprou 478 030 Kg e um pinhal no valor de € 7.000,00. xiv. Então a divergência entre quantidade vendida e comprada pela entidade R... é a seguinte: 1.505 620 Kg – 478 030 Kg = 27 590 Kg xv. Atendendo à divergência em causa, dado que a factura 147 (vide quadro anterior) não menciona a quantidade vendida, verifica-se que ao dividirmos a quantidade em falta (27 590kg) pela importância da referida factura (€ 7.000,00): 27 590kg ÷ € 7.000,00 = € 0,25 xvi. Desta forma, obteremos um preço por kg (€ 0,25) muito inferior ao preço praticado nas restantes facturas (que variou entre € 0,40 e € 0,50), o que nos leva a concluir que a R... tem mais quantidades vendidas do que compras efectuadas, no mesmo período, o que, dado que não existem stocks iniciais será uma situação incongruente. xvii. A acrescentar a estas incoerências, da análise de parte do extracto de conta à ordem [Disponível à data do presente relatório aguardando-se presentemente o envio das restantes páginas por parte do Banco B...]– no Banco B..., verifica-se que existiram fluxos financeiros no montante de € 25.620,20 dessa conta para a conta titulada pela Sra. P... – junto do Banco B... –, sendo esta Sra. ex-esposa do Sr. A.... Verificou-se que a conta em causa era usada pelo Sr. A...na sua actividade comercial, nos exercícios de 2008 e 2009, facto confirmado em auto de declarações pela Sra. P.... xviii. Os referidos fluxos suportados por cheques, foram os abaixo discriminados (Cfr. Anexo 19): Data Entidade N.º Cheque Quantia 08-05-2009 B... 0794273634 € 5.854,20 10-05-2009 B... 5894273693 € 4.766,00 11-05-2009 B... 9694273678 € 15.000,00 Total € 25.620,20 Quadro 16 – Fluxos financeiros entre R... e a Sra. P... xix. Pelo referido, verifica-se que existem fortes indícios daqueles cheques se tratarem de devoluções dos pagamentos efectuados pelo Sr. A...à R.... Pagamentos esses, que tiveram apenas como finalidade dar credibilidade às alegadas compras efectuadas pelo Sr. A..., dado que, o sujeito passivo não era cliente da R.... xx. Assim, as alegadas aquisições de pinhas do Sr. A...à R..., suscitam reservas quanto à realidade das operações, senão vejamos: xxi. A R... e M... embora juridicamente sejam entidades autónomas, correspondem de facto à mesma entidade, existindo indícios de a primeira ter sido constituída para dar continuidade à actividade e transferir o património da segunda, uma vez que esta já se encontrava em dívida para com a Administração Fiscal; xxii. As declarações do sócio-gerente da R..., não são suficientemente esclarecedoras no que concerne ao transporte da mercadoria para as instalações do Sr. A...(dado que o sócio-gerente menciona que a mercadoria foi transportada com recurso a terceiros e não dispõe de documentos comprovativos desse transporte nomeadamente facturas ou contratos); xxiii. Por sua vez a R... adquiriu a mercadoria à M..., que como demonstramos no ponto anterior, a segunda empresa, apenas adquiriu pinhas na quantia de € 1.170,56, logo não poderia efectuar vendas à R... na quantia de € 232.863,50 (IVA excluído); xxiv. Verificaram-se ainda divergências/incoerências entre as quantidades registadas na R... como compras e as quantidades vendidas por esta ao Sr. A..., único cliente no período de Janeiro a Abril de 2009; xxv. No que concerne ao IVA liquidado nas facturas em causa, não se verificou a posterior entrega por parte da R..., porém, o IVA foi deduzido pelo sujeito passivo. xxvi. Face ao referido, as facturas de venda emitidas pela R... ao Sr. A..., não titulam transacções reais, pois a R... “adquiriu” a mercadoria à M... (que não possuía mercadoria suficiente para satisfazer essas aquisições) para posterior “revenda” ao Sr. A...e como se demonstrou as duas entidades encontram-se relacionadas entre si, e em conluio com o Sr. A.... p. II.3.6.5 Conclusões i. Assim, pelos factos descritos nos pontos anteriores, foram reunidos uma série de fortes indícios, objectivos e credíveis, de que as facturas existentes na contabilidade do sujeito passivo, em nome de: B..., Lda., M…, M..., Lda. e R..., Lda., não titulam operações reais, consubstanciando, sim, a emissão de “facturas falsas/de favor”. ii. À Administração Fiscal basta a recolha de indícios, embora fundados, objectivos e seguros, de que a matéria colectável declarada pelo sujeito passivo não é a real, por cessar a presunção de veracidade da sua contabilidade e dos elementos de suporte sobre os quais recaiam tais indícios, invertendo-se, desde modo, o ónus de prova, competindo ao sujeito passivo, a prova de que a sua contabilidade e respectivos elementos respeitam a operações efectivamente realizadas. iii. Tal é, de facto, a posição dominante da jurisprudência portuguesa, da qual apresentamos, como exemplo, excertos do Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, datado de 04/06/2002, Processo 6 573/02: 1 “ …Quanto ao facto de as facturas se apresentarem formalmente corretas, isso, só por si, não significa que traduzam a realidade das operações que titulam, cessando a presunção da veracidade da escrita no caso da existência de indícios sérios de que aquelas operações se não realizaram. 2.Nesse caso - e aqui entramos já na questão do ónus da prova também invocado pela recorrente – provando a Administração a existência de indícios sérios e credíveis de que aquelas operações não são verdadeiras, cabe ao contribuinte o ónus da prova da veracidade das mesmas. 3.(…) 4.Daí que seja curial rejeitar como custo uma quantia titulada por facturas quando, após averiguações, a Administração Fiscal conclui haver sérios indícios de que aquelas operações são simuladas e, consequentemente, que tais custos não são reais. Na verdade, pretendendo-se, em sede de IRC, tributar o lucro real, não pode, obviamente, consentir-se a dedução de impostos que resulte de operação simulada, sob pena de aceitação de fraude fiscal. 5. E perante esses indícios, cessa a presunção de veracidade das operações constantes das facturas, passando a competir ao contribuinte o ónus de provar que as operações se realizaram efectivamente …” iv. Salienta-se ainda que, nos termos do artigo 79º do CIVA: 1. “1 – O adquirente dos bens ou serviços tributáveis que seja um sujeito passivo dos referidos na alínea
  1. a)do n.º 1 do artigo 2.º, agindo como tal, e não isento, é solidariamente responsável com o fornecedor pelo pagamento do imposto, quando a factura ou documento equivalente, cuja emissão seja obrigatória nos termos do artigo 28.º, não tenha sido passada, contenha uma indicação inexacta quanto ao nome ou endereço das partes intervenientes, à natureza ou à quantidade dos bens transmitidos ou serviços fornecidos, ao preço ou ao montante de imposto devido. “ 2. “2 – O adquirente ou destinatário que prove ter pago ao seu fornecedor, devidamente identificado, todo ou parte do imposto devido será liberto da responsabilidade solidária prevista no número anterior, pelo montante correspondente ao pagamento efectuado, salvo no caso de má-fé. “ 3.“4 – Não obstante o disposto nos números anteriores, nos casos em que o imposto resulte de operação simulada ou em que seja simulado o preço constante de factura ou documento equivalente, o adquirente dos bens ou serviços que seja um sujeito passivo dos referidos na alínea
  2. a)do n.º 1 do artigo 2.º, agindo como tal, e ainda que isento do imposto, é solidariamente responsável, pelo pagamento do imposto, com o sujeito passivo que, na factura ou documento equivalente, figura como fornecedor dos bens ou prestador dos serviços.” v. A propósito das operações simuladas, “ Para que haja direito à dedução do IVA mencionado nas facturas e documentos equivalentes, além de ser necessário que estes estejam passados em forma legal (n.º 2 do artigo 19.º e artigo 35.º do CIVA), também é necessário que as operações constantes das facturas ou documentos equivalentes se tenham realizado e pelo preço aí referido, não podendo deduzir-se imposto que resulte de operações simuladas ou em que seja simulado o preço constante da factura ou documento equivalente (n.º 3 do artigo 19.º CIVA). (Recurso Jurisdicional n.º 3817/00; Acórdão do Tribunal Central Administrativo de 9 de Abril de 2002, in CTF/406/Abril/Junho/02, Pag. 367). q. III Descrição dos factos e fundamentos das correcções meramente aritméticas r. III.1 Correcções ao IVA dedutível – Exercício de 2008 s. III.1.1 Fornecedor B..., Lda., N.I.P.C.: 50... i. Conforme se referiu no ponto II.3.6.1 do presente relatório, existem fortes indícios de que as facturas existentes na contabilidade do Sr. A..., em nome da sociedade B..., Lda., não titulam operações reais, consubstanciando, sim, a emissão de “facturas falsas/de favor”. ii. Assim, o IVA constante das facturas abaixo discriminadas, é não dedutível nos termos do n.º 3 do artigo 19º do CIVA: N.º Factura DATA Base IVA Tributável 253 28-01-2008 € 54.883,85 € 11.525,61 259 13-02-2008 € 28.936,50 € 6.076,67 260 19-02-2008 € 6.685,00 € 1.403,85 262 27-02-2008 € 14.477,80 € 3.040,34 263 03-03-3008 € 13.900,80 € 2.919,17 264 06-03-2008 € 78.600,00 € 16.506,00 265 12-03-2008 € 35.587,20 € 7.473,31 266 17-03-2008 € 91.296,00 € 19.172,16 267 21-03-2008 € 32.073,60 € 6.735,46 268 02-04-2008 € 56.294,40 € 11.821,82 270 18-04-2008 € 30.384,00 € 6.380,64 TOTAIS € 443.119,15 € 93.055,02 Quadro 17 – Facturas que titularam as alegadas vendas do fornecedor B..., Lda. t. III.1.2 Fornecedor M..., N.I.F.: 235…. u. De acordo com os elementos descritos no ponto II.3.6.2, e com base nas declarações deste fornecedor que se consideram incongruentes, concluiu-se que as facturas por si emitidas, não consubstanciam verdadeiras transacções. i. Sendo o volume de negócios do sujeito passivo, neste período de tempo, de €205.063,99 e o montante total de depósitos em numerário e cheques na sua conta, nesse mesmo período temporal, de €389.381,41, existem fortes indícios que o total desses depósitos contenham a devolução dos montantes pagos pelo Sr. A..., apenas para dar credibilidade às compras por si efectuadas a este fornecedor. ii. Perante estes factos, o IVA constante das facturas abaixo discriminadas, é não dedutível nos termos do n.º 3 do artigo 19º do CIVA: N.º Factura Data Base Tributável IVA 1 18-Jan08 € 25.072,80 € 5.265,29 2 22-Jan08 € 7.384,20 € 1.550,69 3 23-Jan08 € 26.728,20 € 5.612,93 4 23-Jan08 € 26.467,80 € 5.558,24 5 7-Fev08 € 26.381,50 € 5.540,12 Total € 112.034,50 € 23.527,26 Quadro 18 – Facturas que titularam as alegadas vendas do fornecedor M… v. III.1.3 Fornecedor M..., Lda., N.I.P.C.: 507 … i Face ao exposto no ponto II.3.6.3, as facturas de venda da M... efectuadas ao Sr. A..., não titulam transacções reais, tendo o sujeito passivo em análise deduzido o IVA constante das mesmas, e por outro lado, não se verificou a devida entrega do correspondente imposto por parte da M..., dado que inicialmente não declarou as vendas ao Sr. A..., tendo-o feito, após o início da presente acção por forma a dar credibilidade às “transacções”, não tendo procedido ao pagamento do imposto apurado. ii. Assim, o IVA constante nas facturas abaixo indicadas, não poderá ser deduzido, nos termos do n.º 3 do artigo 19º do CIVA: N.º Factura Data Base Tributável IVA 83 07-01-2008 € 9.990,00 € 2.097,90 84 15-01-2008 € 12.735,00 € 2.674,35 85 18-01-2008 € 70.000,00 € 14.700,00 86 27-01-2008 € 12.375,00 € 2.598,75 87 26-01-2008 € 20.700,00 € 4.347,00 93 08-03-2008 € 15.984,00 € 3.356,64 116 16-12-2008 € 12.400,00 € 2.480,00 119 18-12-2008 € 12.420,00 € 2.484,00 120 20-12-2008 € 12.320,00 € 2.464,00 121 24-12-2008 € 12.270,00 € 2.454,00 122 24-12-2008 € 12.680,00 € 2.536,00 124 25-12-2008 € 3.900,00 € 780,00 125 27-12-2008 € 15.050,00 € 3.010,00 126 31-12-2008 € 12.730,00 € 2.546,00 127 31-12-2008 € 12.300,00 € 2.460,00 Total € 247.854,00 € 50.988,64 Quadro 19 – Facturas que titularam as alegadas vendas do fornecedor M..., Lda.,. no ano 2008 w. III.2 Correcções ao IVA dedutível – Exercício de 2009 x. III.2.1 Fornecedor M..., Lda., N.I.P.C.: 507 … i. Conforme referido no ponto imediatamente anterior, as facturas de venda da M... efectuadas ao Sr. A..., não titulam transacções reais, pelo que o IVA incluído nas mesmas, é não dedutível nos termos do n.º 3 do artigo 19º do CIVA: N.º Factura Data Base Tributável IVA 129 05-01-2009 € 25.740,00 € 5.148,00 130 09-01-2009 € 21.285,00 € 4.257,00 131 13-01-2009 € 13.695,00 € 2.739,00 134 18-01-2009 € 12.980,00 € 2.596,00 135 22-01-2009 € 22.275,00 € 4.455,00 136 26-01-2009 € 9.900,00 € 1.980,00 137 27-01-2009 € 23.540,00 € 4.708,00 138 31-01-2009 € 27.280,00 € 5.456,00 139 06-02-2009 € 15.500,00 € 3.100,00 140 11-02-2009 € 129.800,00 € 25.960,00 141 16-02-2009 € 39.000,00 € 7.800,00 142 20-02-2009 € 6.050,00 € 1.210,00 Total € 347.045,00 € 69.409,00 Quadro 20 – Facturas que titularam as alegadas vendas do fornecedor M..., Lda.,. no ano 2009 y. III.2.2 Fornecedor R... – Construção Comércio e Serviços, Lda., N.I.P.C.: 508…. i. Conforme descrito no ponto II.3.6.4 do presente relatório, as facturas de venda emitidas pela R... ao Sr. A..., não titulam transacções reais, pois a R... “adquiriu” a mercadoria à M... (que não possuía mercadoria suficiente para satisfazer essas aquisições) para posterior “revenda” ao Sr. A...e como se demonstrou as duas entidades encontram-se relacionadas entre si, e em conluio com o Sr. A.... ii. Assim, o IVA constante nas facturas abaixo indicadas, não poderá ser deduzido, nos termos do n.º 3 do artigo 19º do CIVA: N.º Factura Data Base Tributável IVA 8 05-03-2009 € 34.650,00 € 6.930,00 11 14-03-2009 € 28.765,00 € 5.753,00 12 20-03-2009 € 32.131,00 € 6.426,20 14 30-03-2009 € 40.150,00 € 8.030,00 15 18-04-2009 € 47.245,00 € 9.449,00 17 06-04-2009 € 44.550,00 € 8.910,00 18 30-04-2009 € 50.600,00 € 10.120,00 Total € 278.091,00 € 55.618,20 Quadro 21 – Facturas que titularam as alegadas vendas do fornecedor R..., Lda. no ano 2009 z. III.3 Adiantamentos ao fornecedor S..., N.I.F.: 202…. i. O fornecedor encontra-se enquadrado na actividade com o CAE 1130 – Cultura de Produtos Hortícolas, Raízes e Tubérculos, desde 03-03-1995. De referir que este fornecedor tem sido objecto de acções de inspecção na Direcção de Finanças de Santarém. ii. Efectuou vendas de mercadorias ao sujeito passivo – integralmente constituídas por pinhas – nos exercícios de 2008 e 2009. De acordo com os registos contabilísticos do sujeito passivo, a quantia total de vendas (IVA incluído) ascendeu a € 498.540,00 nos dois exercícios – deste montante € 129.840,00 respeitou a 2008 e € 368.700,00 respeitou a 2009. iii. Não se detectaram, nos exercícios em que se verificaram os fornecimentos, quaisquer faltas declarativas quer em sede de IVA, quer em sede de IRS, no entanto não procedeu ao pagamento do imposto apurado. Nestes exercícios, o volume de negócios deste fornecedor foi o seguinte: Exercício Volume de negócios 2008 € 936.806,28a) 2009 € 553.422,30b) Quadro 22 – Volume de negócios de S...
  3. a)Volume de negócios de acordo com a soma das Bases tributáveis de IVA, dado que o contribuinte não entregou a declaração anual;
  4. b)Volume de negócios, de acordo com a declaração anual. iv. Relativamente aos anexos recapitulativos, como o fornecedor não entregou o anexo recapitulativo em 2008, não foi possível analisar eventuais divergências, entre compras e vendas declaradas. No exercício de 2009, verificou-se uma divergência de € 12.780,00 entre as compras declaradas pelo sujeito passivo e as vendas declaradas pelo fornecedor, no entanto, analisados os extractos de conta-corrente, verificou-se que estão de acordo nos 2 exercícios. v. Quanto aos esclarecimentos solicitados (vide ponto III.1), subsequentemente resumem-se as respostas deste fornecedor (anexo 20): 1- Procedeu ao envio das fotocópias das facturas e respectivo extracto da conta corrente. Quanto à forma de pagamento, o fornecedor referiu que era efectuado em cheque (mencionado na própria factura) ou em numerário; 2- Pela resposta do fornecedor, entende-se que as vendas eram contratualizadas entre S… e A...; 3- Relativamente à mercadoria fornecida foram indicados os seguintes esclarecimentos: 4- A mercadoria foi entregue directamente nas instalações do sujeito passivo; 5- O transporte da mercadoria era efectuado em viaturas do fornecedor – S… – cujas matrículas eram: V… e Q…; 6- De acordo com o fornecedor a mercadoria vendida foi adquirida a terceiros, tendo sido referidos alguns desses fornecedores (ver anexo). vi. No dia 24 de Fevereiro de 2012, foram recolhidas declarações do Sr. S..., onde o mesmo confirmou que efectuou negócios com o Sr. A..., nos exercícios de 2008 e 2009, que consistiram em adiantamentos de quantias por parte do Sr. D…, para o Sr. F… proceder à aquisição de pinhais em Outubro de 2008, e na posterior apanha de pinhas que eram entregues nas instalações do sujeito passivo à medida que iam sendo apanhadas. No que concerne à regularização dos adiantamentos, refere que o mesmo não foi efectuado, pelo que está convicto que se verificou dupla facturação. vii. Face às alegações do referido fornecedor, verificou-se que não foram contabilizados quaisquer adiantamentos por parte do sujeito passivo, relativos à aquisição de pinhais por parte de S… (anexo 21). viii. Estes adiantamentos encontram-se titulados pelas seguintes facturas, sendo as operações respeitantes apenas ao 4.º trimestre de 2008 (anexo 22): Data Doc. Interno N.º factura Descrição Valor IVA Total 10-10-2008 11 390 Adiantamento para pagamento de pinhas de pinhais para a época de 2008 – 2009 € 15.000,00 € 3.000,00 € 18.000,00 30-10-2008 23 396 Adiantamento para pagamento de pinhas de pinhais para a época de 2008 – 2009 € 30.000,00 € 6.000,00 € 36.000,00 31-10-2008 24 397 Adiantamento para pagamento de pinhas do Pinhal das Lezírias referente ao ano de 2008 – 2009 € 20.000,00 € 4.000,00 € 24.000,00 Total € 65.000,00 €13.000,00 € 78.000,00 Quadro 23 – Adiantamentos não regularizados por parte do sujeito passivo ix. Verificou-se que o sujeito passivo não contabilizou correctamente os adiantamentos, facto que influenciou o nível da tributação em sede de IRC e IVA, pois originou uma duplicação quer de custos quer de imposto dedutível, conforme se demonstrará. x. O sujeito passivo deveria ter contabilizado os adiantamentos em causa, conforme se segue: xi. Pelo adiantamento a S…, para compra dos pinhais no ano 2008: 1- Débito da conta 229 – Adiantamentos de fornecedores: €65.000,00; 2- Débito da conta 2432121 – IVA Dedutível: €13.000,00; 3- Crédito da conta 5513 – Capital Individual: €78.000,00. xii. Pela regularização do adiantamento, aquando da emissão por parte de S…, da(
  5. s)factura(
  6. s)pelo fornecimento das pinhas no ano 2009: 1- Débito da conta 2211591 – Fornecedores c/c, S...: €78.000,00; 2- Crédito da conta 229 – Adiantamentos de fornecedores: €65.000,00; 3- Crédito da conta 24342 – IVA – Regularizações a favor do Estado: €13.000,00; 4- Crédito da conta 2211591 – Fornecedores c/c, S...: valor da(
  7. s)factura(
  8. s)final(ais) ; 5- Débito da conta 2432121 – IVA Dedutível: valor do IVA na(
  9. s)factura(
  10. s)final(ais); 6- Débito da conta 31212 – Compras de Mercadorias à Taxa Normal: base tributável da(
  11. s)factura(
  12. s)final(ais). xiii. A contabilização adoptada pelo sujeito passivo, para registar as operações originou uma duplicação do imposto dedutível e do custo (pois contabilizou o adiantamento como se tratasse de uma aquisição efectiva de mercadoria), conforme se verifica: xiv. Pela emissão das facturas dos adiantamentos por parte de S…: 1-Débito da conta 31212 – Compras de Mercadorias à Taxa Normal: € 65.000,00; 2-Débito da conta 2432121 – IVA Dedutível: € 13.000,00; 3- Crédito da conta 2211591 – Fornecedores c/c, S...: €78.000,00. xv. Pela emissão da(
  13. s)factura(
  14. s)pelo fornecimento das pinhas no ano 2009: 1- Débito da conta 31212 – Compras de Mercadorias à Taxa Normal: base tributável da(
  15. s)factura(
  16. s)final(ais); 2- Débito da conta 2432121 – IVA Dedutível: valor do IVA na(
  17. s)factura(
  18. s)final(ais); 3- Crédito da conta 2211591 – Fornecedores c/c, S...: valor da(
  19. s)factura(
  20. s)final(ais) ; xvi. Pelo apuramento de resultados no ano 2008: 1- Débito da conta 61 – Custo da Mercadoria Vendida: €65.000,00; 2- Crédito da conta 312 12 – Mercadorias, Mercadorias à Taxa Normal: €65.000,00. xvii. Pelo apuramento de resultados no ano 2009: 1-Débito da conta 61 – Custo da Mercadoria Vendida: base tributável da(
  21. s)factura(
  22. s)final(ais); 2-Crédito da conta 312 12 – Mercadorias, Mercadorias à Taxa Normal: base tributável da(
  23. s)factura(
  24. s)final(ais); xviii. Como não ocorreu qualquer regularização, verificou-se uma dupla dedução de IVA por parte do sujeito passivo, relativamente às facturas emitidas em Outubro de 2008, relativas aos adiantamentos a este fornecedor e as emitidas em 2009, relativas aos fornecimentos das pinhas. xix. Perante estes factos, proceder-se-á à correcção da situação tributária do sujeito passivo, em sede de IVA, relativamente ao mês de Fevereiro de 2009, regularizando o imposto a favor do Estado, no montante de €13.000,00, conforme n.º 6 do artigo 78º do CIVA, conforme quadro seguinte: Quadro 24 – IVA a regularizar a favor do Estado
  25. a)Valor parcial da factura 432 aa. III.4 Resumo das correcções meramente aritméticas – IVA dos anos 2008 e 2009 i. De acordo com os factos expostos nos pontos II.3.6.1, II.3.6.2, II.3.6.3 e II.3.6.4, vai proceder-se à correcção do imposto deduzido nos anos 2008 e 2009, conforme quadros abaixo, discriminado por meses, com fundamentos nos termos do n.º 3 do artigo 19º (no caso das facturas falsas/de favor) e do n.º 6 do artigo 78º (no caso da regularização do IVA a favor do Estado, pelos adiantamentos ao fornecedor S…), ambos do CIVA: Quadro 25 – IVA não dedutível – ano de 2008 Quadro 26 – IVA não dedutível – ano de 2009
  26. a)Inclui regularizações a favor do Estado bb. IV. Motivo e exposição dos factos que implicam o recurso a métodos indirectos cc. Análise do CMVMC e das Existências Finais i. No decurso da presente acção, foi solicitado ao sujeito passivo e ao seu contabilista, os inventários finais das existências dos exercícios de 2007, 2008 e 2009, bem como o registo da quantidade das pinhas extraídas dos pinhais adquiridos nos anos de 2008 e 2009. ii. Relativamente aos inventários finais, o contabilista referiu que não era efectuada qualquer contagem/pesagem das mercadorias, nomeadamente das pinhas. Mais referiu, que era o sujeito passivo que o informava da quantidade aproximada, que tinha em stock, sendo a mesma calculada por mera observação e valorizada de acordo com o método FIFO (first in first out). iii. No que respeita ao registo das quantidades de pinhas extraídas dos pinhais, o sujeito passivo referiu que nunca as pesava e por isso, não tem qualquer registo dessas quantidades. iv. Com base nestas informações, tornou-se inevitável proceder à análise da coerência dos resultados apurados e declarados pelo sujeito passivo. Essa análise cingiu-se apenas ao comércio das pinhas, por representar cerca de 71% e 85% do total das vendas do sujeito passivo, em 2008 e 2009 respectivamente. v. Sendo assim, apurou-se o seguinte, com base nos pressupostos constantes no anexo 23: Quadro 27 – Apuramento do Custo das Mercadorias Vendidas e Matérias Consumidas Nota 1: as existências iniciais de 2008, foram obtidas na contabilidade do sujeito passivo Nota 2: as existências finais do ano 2008 estão valorizadas ao preço médio unitário das compras de Outubro a Dezembro e as existências finais de 2009, estão valorizadas ao preço médio unitário das compras de Março a Dezembro, uma vez que o sujeito passivo utiliza o método FIFO na valorização das existências vi. Verificou-se que o sujeito passivo registou existências finais de pinhas no ano 2008, no montante de €362.150,00, o que corresponde aproximadamente a 724.240 kg, tendo por base o método de valorização referido. vii. No entanto, se somarmos as quantidades de pinhas existentes em stock à data de 01-01-2008, que correspondem a 28.270 kg segundo dados fornecidos pelo contabilista do sujeito passivo (anexo 23, folha 2), com as compras de pinhas efectuadas no ano 2008 (2.296.833
  27. kg)[Quantidades obtidas aplicando os pressupostos constantes no anexo 23, no que respeita às quantidades de pinhas extraídas dos pinhais comprados nesse ano.] e subtraindo as quantidades vendidas no mesmo ano, teria que se obter existências finais no montante de 948.843 kg, conforme cálculos efectuados no mapa anterior. viii. Desta forma, o CMVMC e a margem absoluta sobre o custo das vendas, apurados pelo sujeito passivo (no comércio das pinhas), de €1.334.039,50 e - €125.525,90 respectivamente, divergem dos valores calculados com base nos elementos expostos no quadro anterior, que são de €1.221.738,20 e - €13.224,60 respectivamente. ix. Esta diferença, deve-se ao facto do sujeito passivo ter apurado o CMVMC superior ao apurado no quadro acima, o que apenas poderia resultar da diferença entre a quantidade de pinhas extraídas dos pinhais adquiridos pelo Sr. A..., estimadas pela Administração Fiscal (AF) e consideradas na análise efectuada no quadro 27 acima descrito e as que o sujeito passivo considerou. x. Desta forma, o Sr. A..., quer fazer crer à AF, que dos pinhais adquiridos, foi extraída pinha mais cara, do que aquela comprada já apanhada, pois, o quadro anterior foi elaborado com base no pressuposto que o preço médio da pinha extraída dos pinhais adquiridos pelo sujeito passivo, é o mesmo das pinhas adquiridas no mesmo mês. xi. Não é de todo credível que o sujeito passivo, que exerce esta actividade desde 01-01-1987, e num ano em que a campanha da pinha foi relativamente boa, tenha investido cerca de € 530.000,00 [Valor das aquisições de pinhais efectuadas durante o ano 2008] em aquisições de pinhais, que se revelaram desastrosos em termos de rentabilidade. xii. Atendendo ao facto do sujeito passivo alegadamente não proceder nem à contagem das pinhas extraídas dos pinhais, nem à contagem física das existências no final do ano, o CMVMC apurado na contabilidade, não oferece qualquer credibilidade. xiii. Relativamente ao exercício de 2009, se partirmos das existências finais do ano 2008, apuradas no quadro acima, e somarmos as compras e subtrairmos as quantidades vendidas no ano 2009, concluímos que o sujeito passivo teria de ter em existências finais 3.071.197 kg de pinhas. xiv. Segundo dados fornecidos pelo contabilista do Sr. A..., as existências finais (calculadas por mera observação) de pinhas do ano 2009 totalizaram €1.445.102,03, o que corresponde a 3.217.451 kg (anexo 23, folha 3), de acordo com o método FIFO. xv. Conclui-se que, partindo das existências iniciais apuradas quer pelo sujeito passivo, quer por nós, e tendo em conta que é utilizado o sistema FIFO na valorização das existências, para chegar a estas quantidades de existências finais no ano 2009, o sujeito passivo tinha em stock a 31-12-2009, pinhas adquiridas desde Março deste ano. Ou seja, cerca de 55% das compras de pinhas efectuadas neste exercício, não foram vendidas, ficando em stock. xvi. É de todo inverosímil, que numa actividade em que o volume de negócios foi cerca de € 2.300.000, se invista quase € 1.300.000 em stocks perecíveis, que se constituíram a partir de Março de 2009, para apenas serem vendidos no ano seguinte. Segundo informações recolhidas junto de uma Associação de Produtores Florestais, não é de todo prática comum, acumular pinhas já retiradas da árvore desde Março de um ano até início do ano seguinte, uma vez que a mesma abre na época de maior calor, tendo de se proceder à recolha do pinhão e ao seu acondicionamento e até porque no final do ano, já existe pinha da nova época para ser adquirida. xvii. Logo, o sujeito passivo, a 31-12-2009 não poderia ter em existências finais 3.217.451 kg de pinhas, no montante de € 1.445.102,03, como quer fazer crer à AF. Este valor é meramente um número fabricado, resultado das quantidades fictícias compradas nesse ano. xviii. É convicção da AF, que o sujeito passivo não facultou deliberadamente o registo das pinhas retiradas dos pinhais adquiridos e os inventários finais, dos anos 2008 e 2009, com a intenção de impedir que se quantifique as verdadeiras quantidades de pinhas adquiridas, pois como se explanou nos pontos anteriores do presente relatório, o sujeito passivo recorreu à utilização de facturas que não titulam verdadeiras aquisições de bens, com o intuito de deduzir o IVA respectivo e de apurar o CMVMC (das pinhas) à medida do resultado fiscal, que quer declarar. xix. No ano 2008, como o sujeito passivo obteve um volume de prestações de serviços elevado, tendo apurado uma margem absoluta muito superior a € 200.000,00, teve necessidade de apurar uma margem negativa na actividade comercial das pinhas (fabricando o CMVMC), com o intuito de diminuir o seu rendimento colectável. xx. Sendo assim, neste exercício, o efeito das aquisições efectuadas, tituladas por facturas de favor, ficou dividido entre o CMVMC apurado pelo sujeito passivo e as existências finais registadas na contabilidade. xxi. Quanto ao ano 2009, como o volume de prestações de serviços baixou substancialmente (€ 908.303,24 no ano 2008, € 136.745,85 no ano 2009), diminuindo desta forma a margem absoluta, o sujeito passivo já apurou uma margem positiva na actividade comercial das pinhas (fabricando o CMVMC), obtendo assim um rendimento colectável de acordo com os valores que costuma declarar. xxii. Sendo assim, e da mesma forma que em 2008, o efeito das aquisições efectuadas, tituladas por facturas de favor, ficou dividido entre o CMVMC apurado pelo sujeito passivo e as existências finais registadas na contabilidade, pois só assim se justifica um stock de pinhas no final do exercício, no montante de € 1.445.102,03 (3.217.451 kg), o que teoricamente corresponde a pinhas adquiridas desde Março a Dezembro do ano 2009. dd. Factos que implicam a avaliação indirecta do Rendimento Colectável i. Os artigos 81º e 83º da Lei Geral Tributária (LGT) contemplam, como regra, a adopção da avaliação directa como forma de determinação da matéria tributável, sendo esta o instrumento por excelência na busca da verdade material, enquanto princípio que deve nortear todo o procedimento tributário, sendo que o n.º 1 do artigo 82º do mesmo diploma, estabelece que a competência para a avaliação directa é da AF, e, nos casos de autoliquidação, do contribuinte. ii. No n.º 1 do artigo 75º da LGT, presume-se que a matéria tributável declarada pelo contribuinte é real. Porém, nem sempre, o apuramento da matéria tributável se poderá fazer com base na declaração do contribuinte, nomeadamente nos casos em que a mesma não reflicta a real actividade desenvolvida, pelo que neste caso cessa, a presunção da verdade declarativa – conforme n.º 1 do artigo 75º da LGT. iii. Apesar de em auto de declarações, o sujeito passivo ter alegado que as operações efectuadas com os alegados fornecedores B..., M..., M... e R... são reais (cfr. anexo 24), é convicção da AT que os documentos que suportam essas operações não configuram transmissões reais. iv. Assim, conforme se demonstrou no ponto II.3.6, verifica-se que as facturas emitidas em nome daqueles alegados fornecedores e registadas em compras do sujeito passivo, tiveram como objectivo a “substituição” dos encargos reais incorridos para a realização das vendas de pinhas facturadas, nomeadamente, as compras de pinhas, relativamente às quais, o Sr. A...não possui documentos de suporte. v. Por outro lado, os rendimentos líquidos da categoria B, declarados, de € 25.775,83 em 2008 e € 33.357,57 em 2009 encontram-se, particularmente influenciados pelo custo da mercadoria vendida (cuja veracidade dos valores registados tem sido, ao longo do presente relatório, posta em causa), o que demonstra também que a contabilização das facturas falsas de compras de pinhas, visou igualmente a diminuição do rendimento líquido da categoria, por via do aumento do CMVMC. vi. Quanto ao tratamento contabilístico dos adiantamentos efectuados ao fornecedor S..., no exercício de 2008, ou seja, a inclusão dos mesmos no custo das mercadorias vendidas, originou a consideração de um custo que efectivamente não ocorreu (o sujeito passivo não vendeu a mercadoria antes de a ter recebido). vii. Por sua vez, corrigindo os custos suportados pelas facturas em causa de uma forma meramente aritmética, os resultados apurados atingiriam rentabilidades elevadas que rondariam os 34% em 2008 e 27% em 2009. viii. Por estes factos, confirma-se que a contabilidade não reflecte a verdadeira situação económico – financeira e fiscal do sujeito passivo, encontrando-se impossibilitada a comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável, pelo que o rendimento liquido da categoria B, relativo aos exercícios em análise irá ser determinado com recurso a métodos indirectos, nos termos do n.º 1 do artigo 59.º do CIRC, por remissão do artigo 39º, n.º1 do CIRS, enquadrando-se os pressupostos da avaliação indirecta previstos na alínea
  28. b)do artigo 87º a artigo 89º da LGT, tendo-se procedido à presunção do resultado fiscal conforme critérios e cálculos evidenciados no ponto seguinte do presente relatório. ee. Critérios e cálculos dos valores corrigidos com recursos a métodos indirectos ff. V.1 Introdução i. Consultados os indicadores de rentabilidade fiscal do sujeito passivo, nos exercícios de 2008 e de 2009, verificou-se que foram respectivamente de 0,98 e 1,35, conforme se referiu no ponto II.3.4 do presente relatório. Os indicadores em causa encontram-se muito abaixo da média do sector a nível nacional (12,86 e 11,88 respectivamente em 2008 e 2009). ii. Os indicadores exageradamente baixos, declarados pelo sujeito passivo, confirmam os fortes indícios, apontados neste relatório, de utilização de facturas falsas e a sua inclusão no CMVMC, originando custos superiores aos efectivamente suportados, tendo o sujeito passivo beneficiado dessa situação no apuramento do resultado da sua actividade. iii. Para efeito de determinação do lucro tributável, vai tomar-se como referência a média nacional do “Rácio 04 – Rentabilidade fiscal da actividade” do sector de actividade dos serviços relacionados com a agricultura (CAE 01610 – anterior CAE 01410), cujos rácios foram de 12,86% em 2008, e 11,88% em 2009, conforme mapas constantes no ponto II.3.4.1 do presente relatório. iv. Justifica-se a aplicação da média nacional, uma vez que o sujeito passivo se encontra, entre os contribuintes individuais do mesmo ramo de actividade, com maior volume de negócios (pesquisa constante em papeis de trabalho). gg. V.2 Cálculo da Rendimento Liquido da Categoria B i. Tendo em conta que: ii. Rendimento Colectável = Rentabilidade Fiscal da Actividade × Volume de Negócios. iii. E sendo o volume de negócios, o resultado da soma das vendas com as prestações de serviços realizadas, o rendimento colectável proposto para os exercícios de 2008 e 2009 é o seguinte: 2008 2009 CAE 01610 – Actividades dos serviços relacionados com a agricultura Volume de Negócios: Vendas € 1.696.714,264 € 2.269.406,205 Prestações de Serviços € 908.303,24 € 136.745,85 Total do Volume de Negócios € 2.605.017,50 € 2.406.152,05 Rácio da Rentabilidade Fiscal da Actividade – Média Nacional 12,86% 11,88% Rendimento Liquido Presumido (CAE 01610) € 335.005,25 € 285.850,86 CAE 01111 – Cerealicultura (excepto arroz) Rendimento Liquido Declarado (CAE 01111) € 2.123,95 € 2.439,95 Rendimento Liquido Presumido da Categoria B € 337.129,20 € 288.290,81 4 Refere-se às vendas totais subtraídas das vendas declaradas pelo sujeito passivo, relativas ao CAE 01111. 5 Refere-se às vendas totais subtraídas das vendas declaradas pelo sujeito passivo, relativas ao CAE 01111. Quadro 28 – Apuramento do Rendimento Liquido Presumido da Categoria B em 2008 e 2009 hh.. V.3 Cálculo da Rendimento Colectável Quadro 29 – Apuramento do Rendimento Colectável – anos de 2008 e 2009 ii. VI. Regularizações efectuadas pelo Sujeito Passivo no decurso da acção de inspecção i. Verificou-se que o sujeito passivo registou na sua contabilidade aquisições de serviços de construção civil, ao contribuinte S…, Construção Civil e Obras Públicas, Lda. NIPC: 501 …, aos quais era aplicável a regra de inversão do sujeito passivo prevista no artigo 2º, n.º 1, alínea
  29. j)do CIVA. ii. Dado que os serviços em causa consistiram na execução de trabalhos de construção civil – nomeadamente ao nível de infra-estruturas realizadas num loteamento, propriedade do sujeito passivo, é devido IVA pelo adquirente. Uma vez que esta actividade se encontra isenta de IVA ao abrigo do artigo 9º, n.º 30 do CIVA e não tendo o sujeito passivo renunciado a essa isenção, não é este imposto dedutível nos termos do n.º 1, alínea
  30. a)do artigo 20º do CIVA. iii. Os serviços em causa foram titulados pelas seguintes facturas (anexo 25): Data N.º Factura Designação Quantia IVA devido pelo adquirente 29-Fev08 1593 Valor dos trabalhos executados, constantes no auto de medição n.º 1 € 35.053,42 € 7.361,22 31-Mar08 1598 Valor dos trabalhos executados, constantes no auto de medição n.º 2 € 27.555,68 € 5.786,69 6 30-Abr08 1605 Valor dos trabalhos executados, constantes no auto de medição n.º 3 € 16.749,33 € 3.517,36 6 31-Dez08 1687 Valor dos trabalhos executados, constantes no auto de medição n.º 4 € 24.898,07 € 4.979,61 29-Mai09 1709 Valor dos trabalhos executados, constantes no auto de medição n.º 1 € 320,00 € 64,00 29-Mai09 1710 Valor dos trabalhos executados, constantes no auto de medição n.º 6 € 7.950,00 € 1.590,00 15-Dez09 1741 Valor dos trabalhos executados, constantes no auto de medição n.º 7 € 6.477,50 € 1.295,50 6 O sujeito passivo incluiu a liquidação do IVA destas duas facturas, no mês de Abril de 2008 Quadro 30 – discriminação das facturas sobre as quais o sujeito passivo não liquidou o imposto devido pelo adquirente iv. O sujeito passivo regularizou voluntariamente a sua situação tributária, procedendo à substituição das declarações periódicas, onde liquidou o imposto devido pela aplicação da regra de inversão do sujeito passivo, prevista no artigo 2º, n.º 1, alínea
  31. j)do CIVA. v. O montante das regularizações, por período de tributação de IVA, discrimina-se no quadro seguinte: Base tributável IVA Fevereiro de 2008 € 35.053,42 € 7.361,22 Abril de 2008 € 44.305,01 € 9.304,05 Dezembro de 2008 € 24.898,07 € 4.979,61 TOTAL DE 2008 € 104.256,50 € 21.644,88 Maio de 2009 € 8.270,00 € 1.654,00 Dezembro de 2009 € 7.411,88 € 1.482,38 TOTAL DE 2009 € 15.681,88 € 3.136,38 Quadro 31 – Regularizações voluntárias, em sede de IVA, por período de tributação vi. As declarações periódicas substituídas foram analisadas verificando-se que, relativamente às declarações substituídas, foi acrescentado o imposto acima discriminado. jj. VII - Infracções verificadas i. Face aos factos anteriormente expostos, constata-se que o sujeito passivo incorreu na prática das seguintes infracções tributárias: Ponto do relatório Anos Infracções Penalidades III.1 e III.2 2008/9 n.º 3 do artigo 19º e artigo 27º do CIVA Artº 104º RGIT III.3 2009 n.º 6 do artigo 78º do CIVA Artº 114º RGIT V 2008/9 Artigo 17º CIRC (por remissão do artigo 32º do CIRS) Artº 103º RGIT Quadro 32 – Infracções tributárias detectadas no procedimento inspectivo ii. Quanto às infracções respeitantes às regularizações voluntárias, nomeadamente a entrega fora de prazo das declarações periódicas de IVA de substituição, uma vez que foram submetidas via Internet, os respectivos autos de notícia foram instaurados automaticamente pelo sistema informático de contraordenações. kk. VIII Outros elementos relevantes i. Relativamente ao ponto III.4 do presente relatório, no mapa resumo das correcções meramente aritméticas em sede de IVA, o mesmo foi corrigido pelas seguintes razões: 1- as regularizações do IVA a favor do Estado, relativas aos adiantamentos efectuados pelo sujeito passivo ao fornecedor S… no ano 2008, foram incluídas, por lapso, no mês de Outubro de 2008, quando esta regularização deverá ser efectuada em Fevereiro de 2009, aquando da emissão das facturas de venda das pinhas, conforme descrito no ponto III.3; 2- por lapso, foi considerado não dedutível o IVA das prestações de serviços facturadas pela M..., Lda., em Abril de 2008, no entanto relativamente a essas prestações de serviços, concluiu-se que a M... incorreu em custos com o pessoal coerentes com aquelas prestações, pelo que o IVA deduzido nestas facturas, é fiscalmente aceite, conforme descrito no ponto II.3.6.3 do presente relatório. ll. IX Direito da audição i. O sujeito passivo foi notificado para exercer o direito de audição a 15 de Junho de 2012, nos termos do art. 60.º da Lei Geral Tributária e do art. 60.º do RCPIT, através do ofício n.º 15 278 de 13 de Junho de 2012. ii. O direito audição foi exercido por escrito a 25 de Junho de 2012. A petição em causa, bem como a notificação para o exercício do direito de audição juntam-se em anexo – Anexo 28 e 29, respectivamente. iii. No concerne aos fornecedores analisados no ponto II do Projecto de Relatório, o sujeito passivo referiu o seguinte: iv. No ponto 15 al. a), referente ao fornecedor A..., nada foi contestado, uma vez que não foi efectuada qualquer correcção relativamente a este contribuinte. v. No ponto 15 al.
  32. b)é referido que não houve qualquer relação comercial entre o sujeito passivo e o Sr. A..., tendo o único relacionamento entre ambos consistido em empréstimos por parte do Sr. D… ao Sr. A..., e refere que esse empréstimo – de €25.000,00 – encontra-se provado pelo endosso ao sujeito passivo, do cheque emitido pelo Sr. A...à B… e Filhos. vi. O mero facto do Sr. A...ter endossado um cheque no montante de € 25.000,00 ao Sr. D…, só por si não tem qualquer valor probatório que existiu um empréstimo, do segundo ao primeiro. vii. Por outro lado, não existe qualquer evidência na contabilidade do sujeito passivo dos alegados empréstimos/adiantamentos a fornecedores, efectuados ao Sr. A..., nem sequer qualquer transacção comercial entre ambos, durante os 2 exercícios objecto de inspecção, pelo que é pouco credível que o Sr. A...tenha efectuado empréstimos ao Sr. A..., para que este comprasse pinhais, para posteriormente lhe vender as pinhas e nunca o Sr. A...conseguiu “ganhar” nenhum concurso e teve de devolver o dinheiro dos vários empréstimos. viii. Face a estas alegações, importa referir que no Relatório dos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Santarém, o Sr. A...referiu em auto de declarações que o cheque de € 25.000,00 emitido à sua ordem pela B… e Filhos e depositado na conta do Sr. D…, serviu para pagamento das pinhas adquiridas ao sujeito passivo, mas que este não lhe emitiu qualquer factura. ix. No mesmo relatório, ambos referem que o empréstimo foi de cerca de € 40.000,00. No entanto o montante total devolvido pelo Sr. A..., quer através de cheques quer através de transferências bancárias, foi de € 207.704,83. x .É evocado na petição: “E, já agora, o que tem a haver o contribuinte com a situação pessoal ou comercial da sua ex-esposa de quem está divorciado”. Ora, não se coloca em causa o estado civil do sujeito passivo, mas sim o recurso por parte deste à conta titulada pela sua ex-esposa, pois ambos referem em auto de declarações, ser normal a utilização da conta pessoal da Sra. P..., no exercício da actividade do sujeito passivo, indicando essa conta para pagamentos. xi. O sujeito passivo refere ainda que as facturas emitidas cumprem os requisitos legais previstos no art. 36.º, n.º 5 do CIVA. A forma legal das facturas emitidas não está em causa. No entanto, é nossa convicção, que as operações suportadas por essas facturas, não serão reais. Pois, conforme exposto no ponto II.3.6.1 do presente relatório, os montantes depositados na conta do Sra. P... e os cheques emitidos ao Sr. D..., consubstanciam a devolução pela B... ao sujeito passivo, dos valores que o mesmo entregou a este fornecedor, para tentar provar a veracidade das transacções, representando as facturas emitidas pelas B... ao Sr. A..., facturas de favor. xii. Face ao referido, bem como ao facto da Direcção de Finanças de Santarém ter considerado todas as compras efectuadas ao Sr. A...e Sra. M...A..., pela B..., como transacções fictícias, é convicção destes Serviços, que existiu um conluio entre estas entidades. xiii. No ponto 15 al.
  33. c)é referido, relativamente ao “fornecedor” M…, que todas as transacções são tituladas por documentos passados sob a forma legal e que todos os meios de pagamento se encontram comprovados, alegando ainda que não é da sua responsabilidade a organização contabilística deste “fornecedor”. xiv. Relativamente ao alegado refira-se que, nunca foi atribuída qualquer responsabilidade pela organização contabilística do Sr. M… ao Sr. D..., apenas se verificou que a primeira factura emitida por este “fornecedor”, deu-se antes do mesmo ter na sua posse o livro de facturas, tendo essa primeira factura sido emitida ao sujeito passivo. xv. Esta situação conjugada com o facto de M... não possuir qualquer estrutura económica para efectuar o volume das alegadas vendas ao sujeito passivo, de não conseguir precisar detalhes do negócio nomeadamente ao nível do transporte da “mercadoria” (vide ponto II.3.6.2), além de referir que o recebimento dos cheques pagos pelo Sr. D... ter sido efectuado ao balcão enquanto o Sr. D... aguardava à porta da instituição bancária, leva-nos a concluir que os pagamentos efectuados pelo Sr. D... seriam-lhe devolvidos após o seu levantamento, tendo esta situação servido apenas para dar credibilidade às alegadas compras efectuadas a este fornecedor. xvi. No ponto 15 al. d), relativamente ao “fornecedor” M..., é referido que todas as facturas se encontram passadas na forma legal, constando na sua maioria o local de carga e respectiva hora, o local de descarga e a viatura utilizada para transporte, questionando: “o que tem a haver o contribuinte com a falta de identificação das matrículas das viaturas em algumas das facturas emitidas pela fornecedora? “. xvii. Mais uma vez se refere que não é imputada qualquer responsabilidade ao Sr. D... pela organização contabilística de terceiros, no entanto coloca-se em causa sim a veracidade das operações porque nem o sujeito passivo nem o alegado fornecedor fazem prova documental, de forma inequívoca, do transporte das “pinhas”. xviii. Acresce ainda, conforme já referido no ponto II.3.6.3, que relativamente aos pagamentos, não existe nos cheques emitidos pelo Sr. A..., uma relação suficientemente clara, entre o pagamento e a factura que alegadamente está a ser paga, ademais os cheques que suportaram os alegados pagamentos, emitidos em 2008 e 2009, foram de montante bastante inferior ao total das facturas emitidas. xix. Ainda assumindo que uma parte dos pagamentos, referentes a facturas emitidas em 2008 e 2009, fosse em dinheiro e ainda que uma parte dos cheques apresentados, pagaram facturas do ano 2007, a diferença entre cheques emitidos e volume de facturação afigura-se demasiado avultada (cerca de € 556.000,00), o que seria imprudente, por parte do sujeito passivo, que já exerce esta actividade há muitos anos, aceitar fazer pagamentos em dinheiro, não ficando na sua posse com nenhuma prova desses pagamentos, o que é sempre salvaguardado, em situações de litígio, quando os mesmos são efectuados em cheque ou por transferência bancária. xx. Por outro lado as compras de pinhas efectuadas pela M..., ficam muito aquém das “vendas” ao Sr. A..., registadas na contabilidade deste, pois as compras cifraram-se em € 22.821,60 e € 1.170,56, respectivamente em 2008 e 2009, logo, não seria possível a este fornecedor atingir o volume das vendas alegadamente efectuadas ao Sr. A.... xxi. No ponto 15 al. e), no que concerne ao “fornecedor” R..., Lda. é referido que o sujeito passivo recebeu a mercadoria que consta nas facturas, juntas à sua contabilidade e procedeu ao seu pagamento. xxii. Apesar do alegado, conforme referido no ponto II.3.6.4, quer o sujeito passivo quer a R..., não demonstraram de forma clara e inequívoca o transporte da “mercadoria” nomeadamente através de prova documental (guias de transporte ou guias de remessa). Aliado a esse facto, verificou-se que as facturas de venda emitidas pela R... ao Sr. A..., não poderiam titular transacções reais, pois a R... “adquiriu” a mercadoria à M... (que não possuía mercadoria suficiente para satisfazer essas aquisições) para posterior “revenda” ao Sr. A...e como se demonstrou as duas entidades encontram-se relacionadas entre si, e em conluio com o Sr. A.... xxiii. No ponto 18 da sua petição, o sujeito passivo, refere que o Parecer do Projecto de Relatório de Inspecção Tributária é incongruente pois afirma que as facturas são comprovadamente falsas (emitidas em nome dos “fornecedores” anteriormente referidos), mas reconhece que o sujeito passivo efectivamente vendeu pinhas aos seus clientes. xxiv. Conforme referido no ponto IV, verificou-se que as facturas emitidas em nome dos alegados fornecedores e registadas em compras do sujeito passivo, tiveram como objectivo a “substituição” dos encargos reais incorridos para a realização das vendas de pinhas facturadas, nomeadamente, as compras de pinhas, relativamente às quais, o Sr. A...não possui documentos de suporte. Assim, conforme referido no Parecer do Projecto de Relatório, as facturas em causa, visaram substituir aquisições efectuadas pelo sujeito passivo sem documento e ainda empolar o custo da mercadoria vendida e as existências finais. Verifica-se assim, que não existe qualquer incongruência no parecer do Projecto de Relatório. xxv. No que concerne aos pressupostos para a aplicação de métodos indirectos as alegações do sujeito passivo, face ao teor do projecto de relatório, foram as seguintes: xxvi. Nos pontos 8 e 9, é referido que: “o sujeito passivo, em perfeita colaboração com a Autoridade Tributária e numa clara demonstração de que «não tem nada a esconder», colocou ao dispor dos inspectores tributários todos os documentos contabilísticos” e que “…aquela circunstância é demonstrativa da clareza diligencia e transparência utilizada pelo sujeito passivo no trato comercial, consubstanciada na prática e verificação da realidade material de todas as compras efectuadas aos fornecedores…”. xxvii. Relativamente a este argumento, de facto, o sujeito passivo quando convocado por estes serviços compareceu sempre aos actos de inspecção, tendo sempre fornecido os elementos contabilísticos, porém, nem sempre esclareceu devidamente a equipa de inspectores, relativamente à forma como exercia e controlava a actividade exercida. xviii.Assim, relativamente à mercadoria registada na conta da Existências (classe 3 do Plano Oficial de Contabilidade [POC]) não obstante o sujeito passivo adoptar o sistema de inventário intermitente, não se verificou na sua contabilidade qualquer evidência de proceder à contagem física das existências, conforme estabelece o POC (na suas notas explicativas da classe 3 – Existências), relativamente ao sistema de inventário intermitente, devem ser identificados os bens, em termos da sua natureza, quantidade e custo unitário, devendo as contagens físicas ser efectuadas com referência ao final do exercício. xxix.O controlo físico das existências é determinante, caso se adopte o sistema de inventário intermitente, a este propósito C…, na obra Auditoria Financeira (9.ª edição, pp 447) refere que “O controlo físico dos inventários faz-se através da sua contagem física a qual é um dos aspectos que deve merecer mais atenção quando se aborda os problemas de controlo interno nesta área… Se bem que seja indispensável efectuar a contagem física dos inventários, quando não exista inventário permanente, a mesma é altamente recomendável, mesmo quando tal sistema está implementado, sobretudo com o objectivo de se confirmar que a realidade física está de acordo com a realidade escritural.” xxx. O mesmo autor, na mesma obra (pp 448), refere ainda “… quando a empresa segue o sistema de inventário periódico ou intermitente (o que só por si denota um controlo interno bastante fraco) a contagem física terá obrigatoriamente que ser feita no final do ano, seja nos últimos dias do ano seja nos primeiros dias do ano seguinte.” acrescentando, o autor em causa, que “… a existência do sistema de inventário periódico ou intermitente impossibilita pois que se tenha conhecimento dos resultados da actividade ao longo do ano, a não ser que se efectue uma contagem total dos inventários quando tal for pretendido e de seguida se proceda à respectiva valorização…”. xxxi. Assim, conforme se verificou no decurso do procedimento inspectivo, não existe qualquer evidência que o sujeito passivo efectuasse qualquer contagem física das suas existências, procedimento fundamental, pelo que a valorização das mesmas, encontra-se materialmente distorcida e não oferece qualquer credibilidade. xxxii. Por outro lado, o sujeito passivo, também não esclareceu, contrariamente ao que afirma, com clareza diligência e transparência, a forma como controlava os pagamentos a fornecedores. Assim, não foi possível à equipa de inspecção, estabelecer através dos cheques emitidos conjugados com eventuais pagamentos em dinheiro, um paralelo entre esses pagamentos e as facturas/documentos equivalentes, a que respeitavam, situação que também não se encontrava evidenciada de forma clara e transparente na contabilidade do sujeito passivo (vide pontos II.3.6, conjuntamente com as declarações prestadas pelo sujeito passivo – Anexo 24). xxxiii. Face ao exposto, os factos descritos anteriormente seriam sempre impeditivos de permitir a avaliação directa e exacta da matéria tributável por parte da Administração Fiscal, pois conforme refere o acórdão do Tribunal Central Administrativo – 2.ª secção de 25 de Setembro de 2001, recurso 2905/99: “II – Comportamentos por banda do contribuinte, omissivos, ou afastados dos comandos legais, impeditivos do controlo das operações de cálculo do imposto devido, mormente… a violação de obrigações legais acessórias de declaração de facturação e de escrituração, justificam e impõem à Administração a estimativa ou avaliação da divida fiscal”, pelo que se mostrou indispensável recorrer à avaliação indirecta conforme dispõe o art. 87.º, n.º 1, al.
  34. b)da LGT. xxxiv. A impossibilidade da comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável, resultou do facto da contabilidade do sujeito passivo não oferecer credibilidade pelos motivos anteriormente referidos, pelo que se encontram reunidos os requisitos para aplicação da avaliação indirecta da matéria tributável nos termos da al.
  35. a)do n.º 1, do art. 88.º da LGT, contrariamente ao referido pelo sujeito passivo nos pontos 32 a 39 da sua petição. xxxv. Quanto à forma de determinação do lucro tributável, face ao teor do projecto de relatório, foi argumentado na petição o seguinte: xxxvi. No ponto 47, é alegado pelo sujeito passivo que Administração Fiscal aplicou indicadores objectivos da actividade de base técnico cientifica, previstos na al.
  36. c)do n.º 1 do art. 87.º da LGT, e que por não estarem regulamentados não poderiam ter sido aplicados. xxxvii. Face ao alegado, importa referir que o fundamento legal para aplicação de métodos indirectos, pela Administração Fiscal, não foi o previsto na al.
  37. c)do n.º 1 do art. 87.º da LGT: “A matéria tributável do sujeito passivo se afastar, sem razão justificada, mais de 30% para menos ou, durante três anos seguidos, mais de 15% para menos, da que resultaria da aplicação dos indicadores objectivos da actividade de base técnico-científica referidos na presente lei.”, mas sim a al.
  38. b)do n.º 1 do art. 87.º da LGT, ou seja: “Impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria tributável de qualquer imposto” e pelos motivos elencados na al.
  39. a)do n.º 1 do art. 88 da LGT: “Inexistência ou insuficiência de elementos de contabilidade ou declaração, falta ou atraso de escrituração dos livros e registos ou irregularidades na sua organização ou execução quando não supridas no prazo legal, mesmo quando a ausência desses elementos se deva a razões acidentais.” xxxviii. Assim o rácio da rentabilidade fiscal, do sector de actividade onde se insere o sujeito passivo, para determinação do lucro tributável por métodos indirectos, foi aplicado tendo por base e fundamento legal a al. a), n.º 1 do art. 90.º: “As margens médias do lucro líquido sobre as vendas e prestações de serviços ou compras e fornecimentos de serviços de terceiros” e não quaisquer outros critérios. xxxix. Ademais conforme acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 12-7-2000, proferido no recurso n.º 22428, “São conformes à Constituição as normas tributárias que permitem ao Fisco o recurso a presunções e estimativas para apuramento da matéria tributável, desde que essas presunções admitam prova em contrário e sejam idóneas para traduzirem o correspondente pressuposto económico do imposto. Se a lei autorizar a utilização de presunções naturais, estas exigem a aplicação de regras de experiência comum com recurso a ficções legais e a sua sindicância contenciosa pressupõe ser iníqua a tributação ou conduzir a mesma a injustiça grave e notória”. xl. No ponto 52, é alegado que os cálculos efectuados pelos inspectores “…partiram de uma amostragem, que por genérica para todo o sector de actividade relacionada com a «agricultura» não tem em consideração vários aspectos específicos, varias contingências, do negócio na medida em que é necessariamente mais redutora do que a realidade que pretende produzir, não considerando, por isso mesmo, aspectos essenciais do concreto exercício da actividade desenvolvida pelo contribuinte”. xli. Será de referir que os cálculos efectuados não se basearam em qualquer amostragem mas antes na população, a nível nacional, que integra o sector de actividade dos serviços relacionados com a agricultura (CAE 01610 – anterior CAE 01410), cujos rácios da rentabilidade fiscal da actividade foram de 12,86% em 2008, e 11,88% em 2009, conforme mapas constantes no ponto II.3.4.1 do presente relatório. Sector em que também se insere o sujeito passivo. xlii. Justifica-se a aplicação da média nacional, uma vez que o sujeito passivo se encontra, entre os contribuintes individuais do mesmo ramo de actividade, com maior volume de negócios (pesquisa constante em papeis de trabalho). mm. Conclusão i . Analisadas as alegações do sujeito passivo, verifica-se que não se registou qualquer alteração factual substancial, relativamente às correcções proposta no Projecto de Relatório – pelo que se mantém os pressupostos e as conclusões da referida análise. E) Sobre este relatório o Director de Finanças Adjunto em 2012.0

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