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Acórdão do Tribunal da Relação de Coimbra

Acórdão do Tribunal da Relação de Coimbra Acórdãos TRC Acórdão do Tribunal da Relação de Coimbra Processo: 29/11.3IDLRA.C1 Nº Convencional: JTRC Relator: ROSA PINTO Descritores: LUCRO TRIBUTÁVEL PARA EFEITOS DE TRIBUTAÇÃO EM IRC INSTITUTO DO CASO JULGADO PRINCÍPIO NE BIS IN IDEM CRIME DE FRAUDE FISCAL PENA ACESSÓRIA DE PROIBIÇÃO DO EXERCÍCIO DE FUNÇÕES SUSPENSÃO DA EXECUÇÃO DA PENA DE PRISÃO CONDICIONADA AO PAGAMENTO OMISSÃO DE PRONUNCIA Data do Acordão: 07/10/2024 Votação: UNANIMIDADE Tribunal Recurso: TRIBUNAL JUDICIAL DA COMARCA DE LEIRIA – JUÍZO CENTRAL CRIMINAL DE LEIRIA – JUIZ 1 Texto Integral: N Meio Processual: RECURSO DECIDIDO EM CONFERÊNCIA Decisão: NEGADO PROVIMENTO AO RECURSO INTERPOSTO PELO ARGUIDO AA CONCEDIDO PROVIMENTO PARCIAL AOS RECURSOS INTERPOSTOS PELOS ARGUIDOS BB, CC E DD, DECLARANDO A NULIDADE DO ACÓRDÃO RECORRIDO, POR OMISSÃO DE PRONÚNCIA Legislação Nacional: ARTIGO 29.º, N.º 5, DA CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA PORTUGUESA ARTIGOS 50.º, 51.º, N.º 1, E 66.º, N.º 1 E 2, DO CÓDIGO PENAL ARTIGOS N.º 1 DO ARTIGO 105.º, N.º 1, E 416.º DO C.P.P. ARTIGOS 17.º E 23.º DO CÓDIGO DO IMPOSTO SOBRE O RENDIMENTO DAS PESSOAS COLETIVAS/CIRC ARTIGOS 14.º, 47.º, N.º 1, 48.º, 103.º, N.º 1, DO REGIME GERAL DAS INFRACÇÕES TRIBUTÁRIAS/RGIT Sumário: I - O prazo de 10 dias, estabelecido no n.º 1 do artigo 105.º do C.P.P., para a elaboração do parecer referido no artigo 416.º, é um prazo indicativo. II - « … os custos ou perdas da empresa constituem elementos negativos da conta de resultados e são dedutíveis fiscalmente quando, estando devidamente comprovados, forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtiva da empresa em causa … O juízo de comprovada indispensabilidade é um juízo casuístico …». III - Para que os custos referidos no artigo 23.º do CIRC sejam considerados dedutíveis para efeitos fiscais é necessário que tenham sido efectivamente suportados pelo sujeito passivo, que tenham sido inscritos na contabilidade do sujeito passivo, que sejam comprovados através de documentos emitidos nos termos legais e que sejam indispensáveis para a realização dos proveitos. IV - Custos indispensáveis são «aqueles que correspondam a gastos realizados no interesse da sociedade, sendo excluídos os que não se insiram no interesse da sociedade, isto é, que foram incorridos para outros fins». V - No caso das denominadas «faturas falsas» cabe à Administração Tributária o ónus de colocar em causa a presunção de veracidade da declaração do imposto e dos respetivos documentos de suporte, atento o princípio da declaração constante no artigo 75.º da LGT, cabendo, depois, ao contribuinte o ónus de provar a veracidade do declarado. VI - O princípio do ne bis in idem, consagrado no artigo 29.º, n.º 5, da Constituição da República Portuguesa, «comporta duas dimensões:

  1. a)como direito subjectivo fundamental, garante ao cidadão o direito de não ser julgado mais do que uma vez pelo mesmo facto, conferindo-lhe, ao mesmo tempo, a possibilidade de se defender contra actos estaduais violadores deste direito (direito de defesa negativo);
  2. b)como princípio constitucional objectivo (dimensão objectiva do direito fundamental), obriga fundamentalmente o legislador à conformação do direito processual e à definição do caso julgado material, de modo a impedir a existência de vários julgamentos pelo mesmo facto». VII - A expressão “mesmo crime”, que resume o princípio do ne bis in idem, tem que ser entendida como um facto ou conjunto de factos, uma certa conduta ou comportamento, um acontecimento histórico, delimitados no tempo e no espaço, pois é a dupla apreciação jurídico-penal de um determinado facto já julgado que se quer evitar. VIII - Sendo os factos distintos não se verifica caso julgado material e não ocorre violação do princípio constitucional “ne bis in idem”, mesmo que, ao nível da qualificação jurídica, fosse de concluir que todos os factos, se apreciados em conjunto, eram susceptíveis de configurar um único crime, por terem subjacente a mesma resolução criminosa. IX - Os conceitos de caso julgado e ne bis in idem não são coincidentes: o caso julgado refere-se essencialmente à força da decisão/sentença em si mesma, dentro do processo ou fora dele, sendo razões de ordem pública, intimamente relacionadas com a segurança jurídica e judiciária que justificam, de forma imediata, a protecção do caso julgado, aparecendo a protecção individual como derivada daquela; a protecção do ne bis in idem dirige-se em primeira linha à pessoa, à protecção da sua dignidade, corolário indispensável do Estado de Direito. X - O disposto no artigo 47.º, n.º 1, do RGIT consagra um desvio ao princípio da suficiência da acção penal, consagrado no artigo 7.º do C.P.P. XI - O bem jurídico protegido no crime de fraude fiscal é «a ofensa à Conta do Estado na rubrica que inclui as receitas fiscais destinadas à realização de fins públicos de natureza financeira, económica ou social», bem como «a pretensão do Estado de contar com uma colaboração leal dos cidadãos na determinação dos factos tributáveis». XII - Para a verificação do tipo objetivo do crime de fraude fiscal é necessário o atentado à verdade ou transparência corporizado nas diferentes modalidades de falsificação previstas no n.º 1 do artigo 103.º do RGIT. XIII - No crime de fraude fiscal punem-se os actos preparatórios destinados a obter uma vantagem patrimonial indevida nas relações entre o obrigado tributário e o Estado, quer a esses actos se siga o resultado lesivo para o património fiscal ou não, pois o dano/enriquecimento indevido não é elemento típico do crime. XIV - O artigo 14.º do RGIT aplica-se a todos os crimes tributários. XV - A obrigatoriedade da condição constante do artigo 14.º do RGIT não afasta a aplicação do AUJ 8/2012, no sentido da necessidade de o tribunal averiguar a situação económico-financeira do arguido para efeitos de ser ponderada a eventual suspensão da execução da pena. XVI - É nula, por omissão de pronúncia, a decisão que, considerando a situação económica concreta do arguido, não pondera a sua real situação e a sua capacidade para proceder ao pagamento da quantia em causa. XVII - O pressuposto formal da condenação na pena acessória de proibição do exercício de funções, do artigo 66.º, n.º 1, alínea a), e n,º 2, do Código Penal, é a condenação em pena de prisão superior a 3 anos, independentemente da sua execução ser ou não suspensa. XVIII - O juízo a fazer para a suspensão da execução da pena de prisão é distinto daquele outro para a aplicação da pena acessória: no primeiro o juízo traduz-se numa prognose favorável ao comportamento futuro do arguido e no segundo estão em causa as necessidades de prevenção geral e especial, mas também a culpa do agente. XIX - A profissão de revisor oficial de contas está abrangida pelo n.º 2 do artigo 66.º do Código Penal. Decisão Texto Integral: Acordam, em conferência, na 4ª Secção, Criminal, do Tribunal da Relação de Coimbra. A – Relatório 1. Pela Comarca de Leiria (Juízo Central Criminal de Leiria - Juiz ...), foram submetidos a julgamento, em processo comum e com intervenção do tribunal colectivo, os arguidos “A... S.A.”, sociedade anónima, com o NIPC ...82, com sede no ..., ..., legalmente representada em audiência pelo arguido AA, AA, filho de EE e de FF, natural da Freguesia ..., Concelho ..., nascido em ../../1956, separado judicialmente de pessoas e bens, vendedor (atualmente desempregado), residente na Rua ..., ..., BB, filho de GG e de HH, natural da Freguesia ..., Concelho ..., nascido em ../../1956, divorciado, mecânico (atualmente reformado), residente na E.N. ...50, ..., Cortes, ..., CC, filho de II e de JJ, natural da Freguesia ..., Concelho ..., nascido em ../../1956, casado, técnico oficial de contas, residente na Rua ..., ..., ..., e DD, filho de DD e de KK, natural da Freguesia ..., Concelho ..., nascido em ../../1956, casado, revisor oficial de contas, residente na Rua ..., ..., ..., ..., sob acusação do Ministério Público, pelos seguintes crimes: - os arguidos A..., AA e BB, em coautoria material e na forma consumada: ▪ um crime de fraude qualificada, previsto e punido pela disposição conjugada dos artigos 6.º, n.º 1, 7.º, n.º 1 – no que respeita à sociedade arguida –, 103.º, n.º 1, al.
  3. a)e 104.º, n.º 2, do Regime Geral das Infrações Tributárias (doravante designado por RGIT), na redação originária dada pela Lei n.º 15/2001, de 05.06, e artigo 2.º, n.º 4, do Código Penal; - os arguidos A..., AA, BB (estes em concurso efetivo com o crime supra indicado), CC e DD, todos em coautoria material e na forma consumada: ▪ um crime de fraude qualificada, previsto e punido pela disposição conjugada dos artigos 6.º, n.º 1, 7.º, n.º 1 – no que respeita à sociedade arguida –, 103.º, n.º 1, al.
  4. a)e 104.º, n.º 1, als. a),
  5. d)e e), n.º 3, ambos do RGIT, na redação introduzida pela Lei n.º 64-B/2011, de 30 de Dezembro, e artigo 28.º, n.º 1, do Código Penal, este no que respeita aos arguidos CC e DD; - os arguidos CC e DD encontram-se ainda incursos na pena acessória de proibição do exercício de função, prevista e punida pelo artigo 66.º, n.º 1, al. a), e n.º 2, do Código Penal. 2. Realizada a audiência de julgamento, foi proferido acórdão, a 18.12.2023, decidindo-se nos seguintes termos: “Em face do exposto, decide este Tribunal Coletivo julgar procedente, por provada, a acusação pública deduzida, e, em consequência: SOCIEDADE ARGUIDA A..., SA: ▪ CONDENAR a sociedade arguida, pela prática, em coautoria material e na forma consumada, de um crime de fraude qualificada, p. e p. pelos artigos 103.º, n.º 1, al.
  6. a)e 104.º, n.º 2, do RGIT, na redação originária dada pela Lei n.º 15/2001, de 05.06, e artigo 2.º, n.º 4, do Código Penal, na pena de 500 (quinhentos) dias de multa; ▪ CONDENAR a sociedade arguida, pela prática, em coautoria material e na forma consumada, de um crime de fraude qualificada, p. e p. pelos artigos 103.º, n.º 1, al.
  7. a)e 104.º, n.º 1, alíneas a),
  8. d)e
  9. e)e n.º 3, ambos do RGIT, na redação introduzida pela Lei n.º 64-B/2011, de 30 de Dezembro, e artigo 28.º, n.º 1, do Código Penal, na pena de 1000 (mil) dias de multa; ▪ Em cúmulo jurídico das penas referidas, CONDENAR a sociedade arguida A..., SA, pela prática dos referidos crimes, na pena única de 1.200 (mil e duzentos) dias de multa, à razão diária de € 5,00 (cinco euros), num total de € 6.000,00 (seis mil euros). ARGUIDO AA: ▪ CONDENAR o arguido, pela prática, em coautoria material e na forma consumada, de um crime de fraude qualificada, p. e p. pelos artigos 103.º, n.º 1, al.
  10. a)e 104.º, n.º 2, do RGIT, na redação originária dada pela Lei n.º 15/2001, de 05.06, e artigo 2.º, n.º 4, do Código Penal, na pena de 3 (três) anos e 6 (seis) meses de prisão; ▪ CONDENAR o arguido, pela prática, em coautoria material e na forma consumada, de um crime de fraude qualificada, p. e p. pelos artigos 103.º, n.º 1, al.
  11. a)e 104.º, n.º 1, alíneas a),
  12. d)e
  13. e)e n.º 3, ambos do RGIT, na redação introduzida pela Lei n.º 64-B/2011, de 30 de Dezembro, e artigo 28.º, n.º 1, do Código Penal, na pena de 4 (quatro) anos e 6 (seis) meses de prisão; ▪ Em cúmulo jurídico das penas referidas, CONDENAR o arguido AA, pela prática dos referidos crimes, na pena única de 5 (CINCO) ANOS E 9 (NOVE) MESES DE PRISÃO. ARGUIDO BB: ▪ CONDENAR o arguido, pela prática, em coautoria material e na forma consumada, de um crime de fraude qualificada, p. e p. pelos artigos 103.º, n.º 1, al.
  14. a)e 104.º, n.º 2, do RGIT, na redação originária dada pela Lei n.º 15/2001, de 05.06, e artigo 2.º, n.º 4, do Código Penal, na pena de 3 (três) anos de prisão; ▪ CONDENAR o arguido, pela prática, em coautoria material e na forma consumada, de um crime de fraude qualificada, p. e p. pelos artigos 103.º, n.º 1, al.
  15. a)e 104.º, n.º 1, alíneas a),
  16. d)e
  17. e)e n.º 3, ambos do RGIT, na redação introduzida pela Lei n.º 64-B/2011, de 30 de Dezembro, e artigo 28.º, n.º 1, do Código Penal, na pena de 4 (quatro) anos de prisão; ▪ Em cúmulo jurídico das penas referidas, CONDENAR o arguido BB, pela prática dos referidos crimes, na pena única de 4 (QUATRO) ANOS E 9 (NOVE) MESES DE PRISÃO. ▪ SUSPENDER a execução da referida pena pelo período de 4 (quatro) anos e 9 (nove) meses, sujeita ao pagamento pelo arguido ao Estado, no referido período, do montante total de € 1.799.063,54 (um milhão setecentos e noventa e nove mil e sessenta e três euros e cinquenta a quatro cêntimos), sendo € 773.389,46 de forma solidária com os arguidos CC e DD. ARGUIDO CC: ▪ CONDENAR o arguido CC, pela prática, em coautoria material e na forma consumada, de um crime de fraude qualificada, p. e p. pelos artigos 103.º, n.º 1, al.
  18. a)e 104.º, n.º 1, alíneas a),
  19. d)e
  20. e)e n.º 3, ambos do RGIT, na redação introduzida pela Lei n.º 64-B/2011, de 30 de Dezembro, e artigo 28.º, n.º 1, do Código Penal, na pena de 4 (quatro) anos de prisão; ▪ SUSPENDER a execução da referida pena pelo período de 4 (quatro) anos, sujeita ao pagamento pelo arguido ao Estado, no referido período, de forma solidária com os arguidos BB e DD, do montante de € 773.389,46 (setecentos e setenta e três mil trezentos e oitenta e nove euros e quarenta e seis cêntimos); ▪ CONDENAR, ainda, o arguido CC, pela prática do referido crime, na pena acessória de proibição do exercício de profissão de contabilista certificado pelo período de 4 (quatro) anos. ARGUIDO DD: ▪ CONDENAR o arguido DD, pela prática, em coautoria material e na forma consumada, de um crime de fraude qualificada, p. e p. pelos artigos 103.º, n.º 1, al.
  21. a)e 104.º, n.º 1, alíneas a),
  22. d)e
  23. e)e n.º 3, ambos do RGIT, na redação introduzida pela Lei n.º 64-B/2011, de 30 de Dezembro, e artigo 28.º, n.º 1, do Código Penal, na pena de 4 (quatro) anos e 6 (seis) meses de prisão; ▪ SUSPENDER a execução da referida pena pelo período de 4 (quatro) anos e 6 (seis) meses, sujeita ao pagamento pelo arguido ao Estado, no referido período, de forma solidária com os arguidos BB e CC, do montante de € 773.389,46 (setecentos e setenta e três mil trezentos e oitenta e nove euros e quarenta e seis cêntimos); ▪ CONDENAR, ainda, o arguido DD, pela prática do referido crime, na pena acessória de proibição do exercício de profissão de revisor oficial de contas pelo período de 4 (quatro) anos. TODOS OS ARGUIDOS ▪ DECLARAR, para os devidos efeitos, que não tem aplicação in casu o regime do perdão e da amnistia previsto na Lei 38-A/2023, de 02.08. ▪ CONDENAR, ainda, a sociedade arguida e todos os arguidos no pagamento das custas do processo, fixando-se a taxa de justiça criminal devida por cada um em 3 (três) UC (artigo 513º e 514º do CPP e artigo 8º, nº 5 do Regulamento das Custas Processuais e tabela III anexa ao referido diploma), e nas demais custas”. 3. Inconformado com o douto acórdão, veio o arguido AA interpor recurso do mesmo, terminando a motivação com as seguintes conclusões: “… 2º Quanto à determinação da medida da pena impõe o art. 375.º, n.º 1, do CPP, que a sentença condenatória especifique os fundamentos que presidiram à escolha e medida da sanção aplicada (artigos 40.º; 70.º; 71.º e 77.º, todos do CP), traduzindo tal imposição o dever de fundamentação das sentenças (art. 374.º, n.º 2, do CPP), sob pena de nulidade (art. 379.º do CPP) que pode ser invocada em sede de recurso (artigos 379.º, n.º 3 e 410.º, n.ºs 1 e 3, ambos do CPP), o que expressamente se invoca. 3º O Tribunal a quo fundamentou a escolha e determinação (sobretudo esta última) da medida em formulações meramente genéricas ou tabelares e com diminuta ponderação dos elementos juntos aos autos relevantes para a determinação da situação pessoal do Arguido Recorrente. 4º Tudo quanto se afigura consubstanciar o vício de nulidade do Acórdão previsto no artigo 379.º, n.º 1, do CPP, por ausência de verdadeiro e material cumprimento do ónus de fundamentação quanto à medida das penas parcelares e, seguidamente, àquela aplicada em cúmulo jurídico, vício que expressamente se argui para todos os devidos e legais efeitos. 5º Verificando-se igualmente tal vício quando se constata apenas o uso de fórmulas genéricas e tabelares, sem explanação do raciocínio desenvolvido e especificação dos concretos factos ponderados, para a determinação das penas parcelares e, em particular, da operação de cúmulo jurídico (art. 379.º, n.º 1, al. a), do CPP), nomeadamente quais os factos relevantes constantes do relatório social (sobre o qual se entende que existe uma falta de pronúncia total, com aplicação ao caso do disposto no art. 379.º, n.º 1, al. c), do CPP, conjugado com o disposto no art. 71.º, n.º 2, al.
  24. d)do mesmo Código). Quanto ao crime de fraude fiscal qualificada - relativo aos factos praticados nos anos de 2008 e 2009 (IRC) - e à pena parcelar de 3 (três) anos e 6 (seis) meses aplicada: 6º Os factos dados como provados e potencialmente relevantes (pontos 3.; 6.; 7.; 15.; 16.; 17.; 18.; 19; e 20. - quanto aos factos 2.; 5.; 6.; 8.; 10. a 12.; 19. e 20.; e 22. quanto à situação pessoal) não suportam um juízo de razoabilidade sobre a pena parcelar aplicada. Porquanto: 7º A determinação da pena não é um exercício puramente discricionário do Julgador, conformando-se a operação às finalidades das penas e medidas de segurança (art. 40.º do CP), em especial o fim de tutela dos bens jurídicos em causa e a reintegração do agente na sociedade com o limite máximo resultante da medida da culpa do agente (art. 40.º, n.º 2, do CP) e com obediência das regras de determinação da pena e ao conjunto de elementos exemplificativos a ponderar aquando da mesma (art. 71.º do CP) em concretização do constante do art. 40.º do CP. 8º As normas constantes do art. 40.º e 71.º, do CP foram violadas, porquanto, na determinação da medida da pena, não se ponderou: 1) o período de 15 anos decorrido desde a data da prática dos factos e a prolação da decisão – com consequência ao nível das exigências de prevenção geral e especial; 2) o meio simples e básico, facilmente detetável de execução da conduta; 3) a ausência de qualquer enriquecimento ilegítimo do Recorrente mas tão só um benefício para a própria Sociedade Arguida; 4) o valor do tributo não declarado em cada um dos crimes, especificadamente ; 5) que os factos foram praticados no contexto de uma atividade do Recorrente que já não se verifica, estando declarada a insolvência da Sociedade Arguida

(2017), com a consequente diminuição ou totalmente afastamento da necessidade de tutela de qualquer fim de prevenção especial; 6) a idade do Arguido, a sua situação de desemprego e proximidade da idade da reforma e, especialmente, a sua situação de saúde (que não se coaduna com o cumprimento de pena privativa da liberdade em estabelecimento prisional). 9º A correta (e fundamentada) aplicação do disposto no artigo 40.º e no artigo 71.º, ambos do CP, aos factos dados como provados (ocorridos nos exercícios de 2008 e 2009), não se afigura permitir outra pena parcelar que não seja muito próxima do limite mínimo de um ano de prisão, mas nunca superando os dois anos. • Quanto ao crime de fraude fiscal qualificada, relativo aos factos praticados no ano de 2012, e à pena de 4 (quatro) anos e 6 (seis) meses aplicada: 10º O Tribunal a quo incorreu em errada interpretação e aplicação das normas constantes dos artigos 40.º e 71.º do CP aquando da determinação da medida da segunda pena parcelar, pelos mesmos motivos e com os mesmos efeitos que se invocaram quanto à primeira das penas. 11º Acrescendo que, da matéria de facto dada como provada sob. 27.; 28.; 29.; 30.; 33.; 34.; 35.; 36.; 50.; e 53., resulta que a conduta do Recorrente – ou demais Arguidos –, entre março e 31 de julho de 2012, não teve, nem podia ter tido, qualquer consequência sobre a liquidação de IRS (relativo a 2009). 12º Tudo quanto deveria ter sido considerado para a avaliação do grau de ilicitude e da culpa do agente, nos termos do disposto no artigo 70.º, n.º 1, do CP e, consequentemente, para determinação da concreta pena (no caso, em sentido mais favorável ao Recorrente), o que não ocorreu e determinou a aplicação de uma pena excessiva e injusta (4 anos e 6 meses de prisão). 13º Pelo que se têm por violadas as regras de determinação da medida da pena previstas no artigo 71.º do CP e por mal aplicado o Direito aos factos, o que deve merecer correção, aplicando-se no caso do segundo crime de fraude fiscal qualificada (factos de 2012) uma pena muito próxima do limite mínimo, mas, sob pena de se incorrer em grave excesso, nunca superior a 3 (três) anos de prisão. 14º Após a concreta reparação da Decisão condenatória das penas parcelares aplicadas, bem como daquela resultante da operação de cúmulo a realizar nos termos do disposto no art. 77.º do CP, reduzindo-as, a pena única concretamente aplicada seria inferior a cinco anos de prisão, com a consequente possibilidade de ser a mesma suspensa na sua execução nos termos e para os efeitos do disposto no art. 14.º, n.º 1, do RGIT, o que desde já se requer. … 15º O Acórdão recorrido não contém qualquer determinação do concreto prejuízo sofrido pelo Estado, nos termos e para os efeitos do disposto no art. 13.º do RGIT, apuramento esse essencial para a determinação da pena concreta a aplicar, quer nos termos da dita norma, quer nos termos do disposto no art. 71.º do CP, o que consubstancia erro na aplicação do Direito, que expressamente se invoca e pretende ver corrigido. 16º Da existência de uma tal norma (art. 13.º do RGIT), resulta a imposição, ao Julgador, de um critério adicional que este terá de ponderar para a operação de determinação da medida da pena, o apuramento, sempre que possível, de um concreto prejuízo causado pela conduta tipificada no art. 103.º e 104.º do RGIT (que prevê apenas o apuramento de um montante da vantagem visada), articulando-se a mesma com o disposto nos artigos 40.º e 71.º do CP. 17º O artigo 13.º do RGIT é tradução do princípio do inquisitório, nos termos e para os efeitos da determinação da concreta medida da pena a aplicar. 18º Entender que a norma do artigo 13.º do RGIT nenhum ónus acrescenta ao Julgador quando este escolha aplicar pena de prisão, não se promovendo a sua aplicação conjugada e articulada como as normas constantes dos 103.º, n.º 1, alíneas
  1. a)a
  2. c)do RGIT; e dos artigos 40.º e 71.º do CP, traduz interpretação inconstitucional dos princípios constitucionais da: 1) Proporcionalidade, na vertente da adequação (que impõe uma congruência entre a relevância do bem jurídico protegido pela norma incriminadora e a pena aplicável), decorrente do art. 18.º, n.º 2, da CRP; e 2) Proporcionalidade, enquanto proibição do excesso, traduzido, no caso, na imposição da aplicação do princípio da culpa, expressão dos 1.º; 13.º e 25.º, n.º 1, da CRP, assim se salvaguardando o princípio da dignidade da pessoa humana. 19º O Tribunal a quo, ao não demonstrar a impossibilidade de obediência ao comando que consta da norma do art. 13.º do RGIT, violou o dever de fundamentação a que está obrigado (cfr. art. 374.º e 379.º, n.º 1, al. a), do CPP) e o princípio do inquisitório reforçado em tal norma, tudo quanto consubstancia errada aplicação do Direito que se pretende ver reparada. Sem prejuízo, 20º A possibilidade de dar cumprimento ao disposto no art. 13.º do RGIT resulta de ser conhecida pelo Tribunal a existência de processos de execução fiscal (relativos aos créditos fiscais que se relevaram para o preenchimento das fraudes fiscais qualificadas pelas quais o Arguido Recorrente foi condenado) e dos autos de insolvência da Sociedade Arguida (no Acórdão indicando-se, inclusivamente, que, até dezembro de 2014, nada havia sido pago - cfr. matéria de facto dada como provada sob pontos 3. e 53.). 21º Ao não o relevar – e sem prejuízo da inconstitucionalidade da interpretação que torne irrelevante a aplicação do art. 13.º do RGIT, nos termos acima já afirmados –, o Tribunal incorreu, igualmente, em omissão de decisão sobre matéria da qual deve conhecer (art. 13.º do RGIT), com a consequente nulidade da decisão condenatória (cfr. art. 379.º, n.º 1, al.
  3. c)do CPP), a qual expressamente se argui nos termos e para os efeitos do disposto no art. 379.º, n.º 2, do CPP). 22º Do cumprimento do art. 13.º do RGIT resultaria a constatação, pelo Tribunal a quo, que os montantes apurados (IRC e IRS, de 2008 e 2009) se encontram garantidos por hipoteca, constituída em maio de 2012 (antes da conclusão do inquérito) e que, no decurso dos autos de insolvência, tais bens onerados a favor da AT foram adjudicados por mais de um milhão e duzentos mil euros (dos quais mais de setecentos mil euros foram entregues à massa insolvente em 2022), o que se traduz no potencial ressarcimento da AT em mais de 2/3 dos montantes tributários apurados em falta. 23º O que sempre teria relevância nos termos do disposto no art. 71.º do CP e especialmente do art. 13.º do RGIT, bem como evitaria a aplicação de pena injusta e excessiva ao Recorrente(!), que expressamente se pretende ver reparada, se necessário com a remessa dos autos à 1.ª Instância para que se corrija a decisão nessa parte, reabrindo-se a produção de prova necessária à obtenção das informações relevantes. • Do erro da decisão da matéria de facto provada – erro na apreciação da prova e na aplicação do Direito 24º O Tribunal a quo entendeu que os factos dados como provados sob 36. a 52., ao traduzirem a falsificação e adulteração de elementos contabilísticos, criando-se novos, consubstanciariam o preenchimento do tipo penal previsto nas normas do RGIT acima melhor identificadas e fundamentariam a aplicação da pena (única) de prisão pelo período de 4 anos e 6 meses. 25º O Tribunal a quo fê-lo desconsiderando os factos provados de 1. a 35., incorrendo, consequentemente, na errada interpretação das referidas disposições punitivas (art. 103.º e 104.º do RGIT, nomeadamente a data do facto tributário e a ausência de consequência da conduta de 2012 para qualquer crime, bem como a verdadeira inaptidão da mesma para produzir qualquer lesão tributária (Cfr. acórdãos da jurisdição tributária juntos aos autos). 26º O Tribunal a quo incorreu na errada aplicação do princípio da livre apreciação da prova – art. 127.º do CPP – porquanto essa liberdade na ponderação dos elementos probatórios não afasta a necessidade de um raciocínio lógico, expresso de forma coerente e consistente com os ditos elementos probatórios. … 29º Tudo quanto resulta em errada aplicação da norma constante do artigo 127.º do CPP, que expressamente se invoca, o que impõe a alteração da decisão da matéria de facto sob 36. a 52..retirando quaisquer referências a adulteração ou falsificação de documentos e / ou declarações fiscais. 30º Além de se afigurar consubstanciar erro notório na apreciação da prova, que se invoca nos termos e para os efeitos do disposto no art. 410.º, n.º 2, al. c), do CPP. Ainda que assim não fosse, 31º Não se podendo, consequentemente, dar como preenchido o tipo de fraude fiscal qualificada do art. 104.º, n.ºs 1, al. a); d); e
  4. e)e n.º 3, do RGIT, desde logo por não se encontrar preenchida a conduta típica prevista no art. 103.º, n.º 1, al. a), do RGIT, devendo o Recorrente ser absolvido da prática do referido crime. 32º E, em conformidade (além demais invocado neste Recurso), apenas se mantendo a condenação a 3 (três) anos e 6 (seis) meses de prisão do RGIT, ser apreciada a possibilidade (e ordenada a final) a suspensão da mesma, nos termos e condições constantes do art. 14.º do RGIT. • Da aplicação da Lei n.º 28-A/2023, de 02.08 33º O Tribunal a quo considerou que, “face à idade dos arguidos à data dos factos (superior a 30 anos de idade)”, a Lei 38-A/2023 não tem aplicação ao caso dos autos. 34º Não existe qualquer limitação, no caso, à fiscalização da constitucionalidade das normas contidas na Lei n.º 38-A/2023, de 02.08, quando sejam os tribunais chamados à sua interpretação e aplicação e surjam dúvidas sobre a conformidade das mesmas com o escalão constitucional, o que sucede nos presentes autos, como se demonstrou nas Motivações. 35º O critério etário que é feito constar da norma do artigo 2.º, n.º 1, ao limitar a aplicação da Lei aos casos em que “as pessoas” tenham entre 16 e 30 anos de idade à data da prática do ilícito, tem efeito restritivo do âmbito de aplicação do diploma em apreço e implica um tratamento desigual entre as pessoas que tivessem até 30 anos à data da prática dos factos ilícitos (referidos nos artigos 3.º e 4.º do mesmo diploma) e aquelas que tivessem mais. … 39º No caso do critério etário fixado no art. 2.º, n.º 1, da Lei n.º 38-A/2023, de 02.08, facilmente se constata que não existe qualquer tipo de fundamento avançado pelo legislador para introduzir uma tal norma restritiva de aplicação do diploma legal em apreço, 40º Pelo que terá de concluir pela inconstitucionalidade da norma constante do art. 2.º, n.º 1, da Lei n.º 38-A/2023, por violação do princípio da igualdade e do princípio da legalidade democrática. 41º Nos termos do disposto no artigo 18.º da Constituição da República: … 42º A Lei n.º 38-A/2023, de 02.08, considerando a matéria, é uma lei que incide sobre direitos, liberdades e garantias, estando claramente abrangida pelo que se postula no artigo 18.º da CRP, que se entende ser violado uma vez que não se alcança existir qualquer necessidade de restrição do campo subjetivo de aplicação do diploma em causa e, menos, a adequação de um critério etário ao cumprimento de uma tal necessidade (não revelada, por inexistente) . 43º Passando a interpretar-se e aplicar-se a norma constante do art. 2.º, n.º 1, da Lei n.º 38-A/2023, de 02.08, no seguinte sentido: “Estão abrangidas pela presente lei as sanções penais relativas aos ilícitos praticados até às 00:00 horas de 19 de junho de 2023, nos termos definidos nos artigos 3.º e 4.” 44º Interpretação que permitirá o aproveitamento da norma (por via da referida interpretação) constante do artigo 2.º, n.º 1, e da qual resultará a aplicação do regime previsto na Lei n.º 38-A/2023, de 02.08, no caso dos autos, o que expressamente se requer! 45º Acresce que, a aplicação do perdão de um ano à pena única e não a cada uma das penas parcelares fixadas implica, igualmente, um juízo de inconstitucionalidade da norma constante do artigo 3.º, n.º 4, da Lei n.º 38-A/2023, de 02.08. 46º Uma vez que a mesma representa interpretação de tal norma que permite um tratamento desigual – mais desfavorável – a quem tenha sido condenado em concurso de crimes no mesmo processo do que àqueles que o tenham sido em vários processos sem possibilidade de realização superveniente cúmulo jurídico, sem qualquer fundamentação da restrição que a torne compatível com o disposto no art. 18.º da Constituição. 47º E implicando uma desconformidade e incongruência com as normas gerais (art. 70.º; 71.º e 78.º do CP) relativas à fixação das penas, tudo sem fundamento bastante. 48º Sendo a interpretação do art. 3.º, n.º 4, que melhor se conforma à Lei Fundamental aquela que determine “a aplicação do perdão de um ano a cada uma das penas parcelares aplicadas, com o mínimo de um ano na pena única a aplicar após a operação de cúmulo jurídico, o que expressamente sem requer. 4. Também o arguido BB, inconformado com o douto acórdão, veio interpor recurso do mesmo, terminando a motivação com as seguintes conclusões: “1. Entendem os ora recorrentes que a decisão merece reparo e que não foi correta a apreciação da prova feita pela Meritíssima Juiz … 4. O princípio in dúbio pro reu coloca-se precisamente ao nível da valoração da prova. Aquele constitui uma imposição dirigida ao julgador no sentido de se pronunciar de forma favorável ao arguido, quando não tiver certeza sobre os factos decisivos para a decisão da causa. 5. Estando em análise a prática de 2 crimes de fraude fiscal importa aferir da autoria material dos mesmos, já que o simples fato do arguido BB constar da certidão comercial, como gerente da arguida A... S.A. não é, nem pode ser, suficiente para determinar a autoria material. 6. A mera prova do exercício da gerência de fato não é igualmente suficiente para determinar a autoria material dos referidos crimes tributários. 7. O autor material do crime tributário, tem de ter o domínio funcional dos factos referentes ao exercício das obrigações fiscais da empresa, pois se assim não for, estaremos a imputar ao mesmo uma responsabilidade objetiva, sem culpa. Cada um responde pela sua culpa e não por culpa alheia, e não independentemente de qual foi a forma da sua intervenção 8. O mero conhecimento da situação financeira da empresa não permite por si só imputar culpa ao arguido/gerente na prática do crime fiscal, 9. Exige-se pois o dolo, o conhecimento e vontade de praticar o facto com consciência da sua censurabilidade, em qualquer das modalidades previstas no art. 14º do C. Penal 10. O autor material será aquele que decide a sua prática, que o executa (por si ou interposta pessoa), que detém o poder de controlo sobre o processo causal que o determina; 11. Nenhum interveniente processual (arguidos e testemunhas) afirmou que o arguido BB tinha algum tipo de domínio (mínimo sequer) sobre as questões fiscais ou contabilistas da sociedade A..., ou que emanava ordens a quem quer que fosse sobre tal tema. Veja-se a este propósito as declarações dos arguidos AA, LL, DD, e das testemunhas MM e NN, transcritas na Motivação 12. Se alguma conclusão se pode retirar das declarações do arguido AA é que o arguido BB estava responsável pela oficina da sociedade A... e quem tinha o domínio decisório e executivo em matéria fiscal e contabilística era o diretor financeiro OO. 13. Não resulta destas declarações qualquer prova, ou de que o arguido BB tenha atuado ou se tenha conformado previamente com a lesão dos cofres do estado, por si ou por interposta pessoa. 14. Acresce que nem mesmo destas declarações resulta o indício de que o arguido BB “fazia parte das decisões financeiras da empresa” contrariamente ao que resulta da douta sentença 15. Por outro lado, não resultam daquelas declarações qualquer envolvimento do arguido BB nas decisões financeiras, fiscais ou contabilísticas da empresa 16. Recorrendo à sentença recorrida, resulta evidente que a autoria material do arguido BB foi sustentada nas declarações dos arguidos CC, DD e da testemunha MM, não se tendo a meritíssima Juiz a quo socorrido de qualquer outra prova. 17. Tendo em conta as declarações daqueles intervenientes processuais não se consegue alcançar como pode ser retirada das mesmas, a conclusão que o arguido BB tomava decisões financeiras na empresa, executadas pelo diretor financeiro da mesma, pelo técnico oficial de contas e pelo revisor oficial de contas. 18. E ainda que fosse interveniente nas decisões financeiras (questões bancárias, de tesouraria, pagamento de fornecedores, etc) daí não resultaria diretamente a autoria material dos crimes fiscais pois que fica por provar que aquele tinha efetivamente o domínio funcional dos factos, ou seja quem reunia os poderes de facto necessários para optar pelo incumprimento das obrigações tributárias. 19. Ficou demonstrado que o arguido BB não tinha qualquer capacidade para elaborar um qualquer plano de evasão fiscal ou algum plano para aumento de capital social mediante alteração da contabilidade (como decorre da sentença), 20. A análise que é feita na douta sentença é simplista e demasiado redutora, não permitindo efetuar a prova da autoria material dos fatos e da culpa que lhe tem que estar subjacente. 21. Pode-se assim concluir da audição de todos os depoimentos que era ao Diretor Financeiro- OO - que cabia o domínio funcional dos fatos que integram os crimes de fraude fiscal em análise. 22. Dizer que é inverosímil que o mesmo tivesse sido o autor material de tais fatos, ou o “cérebro” por detrás de todas as operações descritas nos fatos provados, porque nada beneficiava com isso, é uma conclusão apressada e sem qualquer suporte fático. 23. Não tendo ficado demonstrado, para lá da dúvida razoável, que o arguido BB tinha domínio sobre as questões fiscais e contabilísticas, em obediência ao princípio in dúbio pro reu, os seguintes fatos deveria, ter sido dados como Não Provados: 9, 15, 16, 17, 22, 36, 37, 38, 40, 45, 51, 55, 56, 57, 58 e 61. 24. Quanto ao fato 47, não existiu resquício de prova, e o mesmo é até contrariado pelo documento de requisição de registo comercial de 29/8/2012 que se encontra nos autos do qual consta como requerente desse registo terceira pessoa pelo que, deve ser dado como não provado 25. O crime de fraude fiscal consuma-se quando o agente com a intenção de lesar patrimonialmente o fisco, atenta contra a verdade e transparência exigidos pela relação tributaria através de qualquer das modalidades de falsificação prevista no art. 103º do RGIT, ainda que nenhum dano/enriquecimento indevido venha a ter lugar. 26. Não tendo que existir dano, tem que existir no mínimo a intenção de lesar patrimonialmente o fisco e com atuação do agente essa lesão tem que ser possível, embora possa não ser alcançada. 27. É necessário averiguar se os fatos praticados tinham a virtualidade de lesar patrimonialmente o fisco e se foram cometidos com essa intenção prévia. 28. A conta 31 e 32 não é uma conta de custos, mas sim uma conta de inventários e ativos. A conta de custos é uma conta da classe 61. (custo das mercadorias vendidas e das mercadorias consumidas – CMVMC) 29. Sendo a conta 31 e 32 uma conta de inventários, as faturas duplicadas e triplicadas ao serem contabilizadas nessas contas teriam de automaticamente afetar o inventários/existências. 30. Das declarações a Sra. Inspetora resultam 2 aspetos fundamentais e que não podem ser ignorados: - Que se as máquinas que constavam das faturas duplicadas e triplicadas, constassem do inventário final, então não “haverá um incremento de custos” e não existirá alteração ao nível do imposto de IRC e que a conclusão de que as máquinas que constava das faturas duplicadas e triplicadas Não constavam do inventário, só pode ser retirada com segurança verificando o documento do inventário 31. O documento do inventário da empresa A... não consta dos autos. 32. Dizer, como se diz na sentença que “as referidas faturas duplicadas e triplicadas na contabilidade foram feitas constar pela sociedade arguida como custo da empresa, para efeitos de declaração de IRC”, é uma falácia… 33. Só existirá lucro a tributar, quando uma máquina previamente comprada, for posteriormente vendida. Se a máquina nunca for vendida, não haverá lucro a tributar, ficando a constar obrigatoriamente das existências da empresa até que seja vendida. A cada venda existe um custo associado, apurando-se o lucro de cada venda 34. D relatório da Inspeção Tributaria e que serviu de sustentação à douta sentença, parte do pressuposto (errado) de que as faturas em duplicado provocaram um aumento da rubrica “custo de mercadorias vendidas das matérias consumidas - CMVMC (conta 61 do SNC), o que como decorre do fato provado 23, não se verificou. 35. Para se retirar esta conclusão teria que se ter provado que as máquinas dupla e triplamente faturadas tinham transitado da conta 31 e 32 para a conta 61 (CMVMC), o que não se provou. Tal conclusão tem que assentar forçosamente em prova documental, e nomeadamente do extrato da conta 61 (CMVMC), que não consta dos autos 36. O único documento existente nos autos é o extracto da conta 31 e 32 que como vimos não configura custo nem contabilístico, nem fiscal…. 37. O IRC baseia-se no Custo das mercadorias Vendidas e Matérias consumidas (conta 61) e não na conta 31 e 32. 38. As faturas em duplicado e triplicado não podem ser consideradas custo sede de IRC, e não foram (e não se demonstra que o foram), porquanto não foram necessárias, indispensáveis à obtenção de rendimentos (vendas) da sociedade, já que tais máquinas não foram efetivamente vendidas, como se viu. 39. Não obstante a duplicação e triplicação de faturas, incorretamente introduzidas na contabilidade, tal ato por si só não tinha a virtualidade de diminuir o lucro tributável e assim de lesar as contas do estado, e não podendo tal ato ter essa possibilidade, não poderiam os arguidos ter atuado com essa intenção, ficando por provar um dos elementos do tipo do crime de fraude fiscal., e não podendo dar-se como provados os fatos 17, 18, 19 e 20. 40. Não se demonstrando que a A... se enriqueceu no montante global de € 1.025.674,08 a título de IRC, tal valor não poderá constar como condição da suspensão da execução da pena de prisão aplicada ao arguido BB 41. Ao retirar da contabilidade as faturas duplicadas e triplicadas, consequentemente teve de se corrigir a saída dos meios financeiros para pagamento das mesmas. Porem, provou-se que aqueles valores nunca saíram das contas da sociedade, pelo que não foram colocados, na verdade, à disposição dos sócios. 42. Se efetivamente o aumento de capital não resultou da entrada em dinheiro dos sócios, mas resultou da disponibilidade de reservas da empresa (que nunca foram colocadas efetivamente na disponibilidade dos sócios) haveria que corrigir a forma de aumento de capital social, alterando a respetiva deliberação, e a respetiva ata e bem assim o subsequente registo comercial. 43. Não existiu nenhum artificio ou ocultação dos valores que determinaram o aumento do capital social por incorporação de reservas, porquanto as mesmas existiam, eram reais e na verdade encontravam-se mal contabilizadas. 44. A errada contabilização das reservas existentes, não determinava a alteração do lucro tributável e assim o pagamento de IRC, nem determinaria a tributação em sede de IRS, porquanto não tendo sido disponibilizados tais valores aos sócios, porque nunca saíram da esfera da sociedade, não é sujeito a pagamento de IRS, pelo que os fatos 31º e 32º deveriam ser considerados como Não Provados. … 46. Admitindo, por hipótese de raciocínio, que efetivamente os arguidos BB e A... tinham efetivamente praticado os fatos descritos em 1 e 35 dos fatos provados, com a intenção e consequências aí descritas e que por consequência tinham cometido um crime de fraude fiscal qualificado, entendemos que carece de total fundamento a condenação por um segundo crime de fraude fiscal. 47. Todas as correções efetuadas a posteriori e relatadas nos fatos 36 a 52 resultam diretamente do que foi apurado pela inspeção tributária e que assim importava corrigir. 48. Apurados os factos ilícitos e com incidência fiscal pela inspeção tributária, no relatório de inspeção tributária, seria inócuo o tratamento posterior que os arguidos lhes dariam. 49. Em 2012, após a inspeção da AT, já se encontravam consumados os fatos ilícitos que conduziram e levaram à não liquidação ou pagamento da prestação tributaria conforme impõe o disposto no art. 103º nº 1 do RGIT 50. As condutas imputadas aos arguidos em 2012 incidiam sobre os mesmos fatos tributários de 2008 e 2009 (fatos 1 a 35), já detetados pela AT que corrigiu a matéria coletável e os impostos a pagar, efetuando as liquidações oficiosas. 51. Condenar os arguidos pelas condutas descritas nos fatos 36, 48 e 58 é condena-los duplamente pelo mesmo fato ilícito típico (violando-se o disposto no art. 29º nº 5 da CRP), pois que são fatos que se reconduzem a evitar a mesma tributação, que já se encontrava apurada e liquidada pelo relatório da inspeção tributária de 2011. 52. Os fatos atinentes a 2012 (fatos 36 a 52) não têm relevância penal autónoma, sendo apenas “atos de defesa frustrada, embora, mas não constitutivos de um novo crime de fraude fiscal” 53. Assim, e pelo supra exposto entende-se que os seguintes fatos não poderiam ser dados como provados: 36, 37, 48, 58 e 59. 54. Colocados em crise os fatos supra indicados, fica sem sustentação a conclusão de que os arguidos praticaram um segundo crime de fraude fiscal. Nestes termos, e sobretudo, pelo que V. Exas. doutamente suprirão, se deve dar provimento ao presente recurso, devendo ser revogada a decisão recorrida e ser substituída por outra que absolva o recorrente dos crimes de que foi condenado. 5. Inconformado com o douto acórdão, veio igualmente o arguido CC interpor recurso do mesmo, terminando a motivação com as seguintes conclusões: “I … II 4- Os presentes autos estiveram suspensos durante a fase de inquérito, por despacho do Ministério Publico, de 06/02/2017, ao abrigo do artigo 47º do RGIT, em virtude da impugnação judicial deduzida pela sociedade coarguida A... Sa. contra a liquidação de retenções na fonte de IRS n.º ...37, do período de tributação de 2009, no valor de € 773.389,46, que correu termos como Processo n.º 1022/12...., no Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria. 5- Em ambos os processos o que está em causa é situação tributária em sede do IRS de 2009, decorrente da utilização pelos coarguidos AA e BB, então acionistas e administradores da A... Sa., de dinheiro proveniente desta, para subscreverem em nome deles, o aumento de capital social da mesma realizado em 2009 – de cuja definição dependia (e depende) a qualificação jurídico-criminal dos factos imputados aos coarguidos nos autos. 6- O Acórdão do Tribunal Central Administrativo do Sul, referente ao processo n.º 1022/12...., fixou nomeadamente:
  5. a)a causa/origem do sobredito IRS (distribuição de dividendos, pela coarguida A... Sa., em 2009, aos coarguidos AA e BB, seus acionistas, para estes subscreverem em dinheiro o aumento de capital dessa sociedade, então deliberado);
  6. b)a data em que tal imposto nasceu (setembro de 2009); a não produção de efeitos retroativos da retificação do referido aumento de capital deliberada em assembleia geral daquela sociedade coarguida, de 30 de julho de 2012; C) e a manutenção da liquidação do aludido imposto na esfera jurídica desta sociedade; 7- A decisão proferida no processo de impugnação judicial nº 1022/12...., pelo Tribunal Central Administrativo do Sul, sobre o IRS de 2009 decorrente da utilização pelos coarguidos AA e BB, então acionistas da coarguida A... Sa., de dinheiro proveniente desta, para subscreverem, em nome deles, o aumento de capital social da mesma realizado em 2009, é essencial para a boa decisão nos presentes autos, devendo ter sido conhecida e apreciada pelo Tribunal de 1ª instancia. 8- Contudo, o tribunal a quo, mão se pronunciou de tais questões dadas como provadas pelo Tribunal Central Administrativo do Sul na decisão proferida no processo nº 1022/12...., que, pela essencialidade, pertinência e relevância das mesmas para os presentes autos, deveriam ter sido apreciadas pelo tribunal de 1ª instância. 9- O acórdão objeto do presente recurso padece assim da nulidade prevista no artigo 379º, nº 1, al. c), do Código de Processo Penal, a qual aqui se invoca, devendo ser declarada com todas as consequências legais. III 10- O Ministério Publico determinou a suspensão dos presentes autos em face da Impugnação Judicial correspondente ao Processo n.º 1022/12...., a correr termos no Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, porque entendeu que os fatos em discussão em sede do Processo de Impugnação Judicial estavam interligados e eram essenciais para a discussão e decisão dos presentes autos. 11- A decisão sobre os fatos em discussão no Processo de Impugnação Judicial, prejudicaria/influenciaria determinantemente a decisão sobre a matéria de fato em discussão nos presentes autos, que, por isso, foram suspensos. 12- Os efeitos da matéria de fato fundamentada e decidida em sede do Processo de Impugnação Judicial no Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, repercutem-se necessariamente na fundamentação e decisão da matéria de fato dos presentes autos. 13- A questão do caso julgado produzido no processo penal tributário pala decisão proferida no processo tributário pelo tribunal fiscal convoca sobretudo o instituto da autoridade do caso julgado, aliás, por forma a que não tenhamos duas justiças diferentes para a mesma situação! 14- A decisão final proferida pela jurisdição fiscal no processo tributário pre-judicial, possui autoridade de caso julgado no processo penal tributário, quer no que concerne ao respetivo dispositivo, quer quanto aos fundamentos de facto e de direito que “sejam antecedente lógico necessário à emissão da parte dispositiva do julgado”, e não apenas em relação ao arguido impugnante ou oponente, mas a todos os arguidos. 15- Mas ainda que assim não se entenda, por se sustentar o carácter individual e pessoal do processo tributário e daí se concluir que a decisão lá proferida apenas produz efeitos em relação a quem foi parte no mesmo, ou nele interveio, não pode deixar de se considerar que, sendo os efeitos de tal decisão favoráveis a arguido que não foi parte nem interveio naquele processo, essa decisão possui autoridade de caso julgado material no processo penal tributário. 16- Nos presentes autos, assume autoridade de caso julgado material, o Acórdão proferido no Processo de Impugnação Judicial n.º 1022/12...., pelo Tribunal Central Administrativo do Sul, referente à liquidação do IRS do período de tributação de 2009, no valor de € 773.389,46. 17- Este acórdão manteve essa liquidação do IRS do período de tributação de 2009, nomeadamente porque entendeu e decidiu que a retificação da modalidade de subscrição do aumento de capital social da coarguida A..., S.A., a que se reporta o ponto 42 dos “factos provados” do acórdão recorrido, aprovada em assembleia geral dessa coarguida de 30/7/2012, somente produz efeitos para o futuro, perante a sociedade e os sócios a partir de 30/7/2012 e relativamente a terceiros a partir de 29/8/2012. 18- Deve assumir-se nos presentes autos, a autoridade do caso julgado material formado pelo referido Acórdão do Tribunal Central Administrativo do Sul de 07/05/2020, na medida em que o mesmo fixou e definiu questão prejudicial, maxime a causa/origem do sobredito IRS (distribuição de dividendos, pela coarguida A..., S. A., em 2009, aos coarguidos AA e BB, seus acionistas, para estes subscreverem em dinheiro o aumento de capital dessa sociedade, então deliberado); a data em que tal imposto nasceu (setembro de 2009); a não produção de efeitos retroativos da retificação do referido aumento de capital, deliberada em assembleia geral da coarguida A..., S. A., de 30 de julho de 2012; e a manutenção da liquidação do aludido imposto na esfera jurídica desta sociedade. 19- A decisão da referida questão prejudicial no Processo de Impugnação Judicial n.º 1022/12...., determina que os fatos que o tribunal a quo dá como provados e imputa ao recorrente (as alterações contabilísticas aí mencionadas), não só não importaram, como não eram aptos a determinar “a não liquidação, entrega ou pagamento da prestação tributária ou a obtenção indevida de benefícios fiscais, reembolsos ou outras vantagens patrimoniais suscetíveis de causarem diminuição das receitas tributárias”. 20- Atento o disposto no nº 1 e nº 2, do artigo 103.º do RGIT, não se mostra representada a prática do crime pelo qual o recorrente foi condenado, ou pelo menos tal crime não é punível, devendo-se revogar o d. acórdão recorrido e absolver-se o recorrente. IV 21- A prevalência da fundamentação das decisões judiciais é acolhida uniformemente pela doutrina e pela jurisprudência. 22- O d. acórdão recorrido é omisso no que concerne à indicação e ao exame critico das provas que serviram para formar a convicção do tribunal de 1ª instância. 23- O Tribunal a quo, no essencial, alicerçou a decisão quanto aos fatos provados imputados aos coarguidos, na seguinte prova:
  7. a)depoimento da inspetora tributária;
  8. b)relatório de inspeção tributária;
  9. c)decisões proferidas pelas várias instâncias dos Tribunais Administrativos e Fiscais acerca das impugnações apresentadas pela sociedade arguida A... Sa. 24- O tribunal de 1ª instância limitou-se a acompanhar e reproduzir integralmente a d. acusação publica, à boleia dos elementos probatórios recolhidos em fase de inquérito e referentes ao procedimento tributário, em particular, o referido relatório de inspeção tributária e as decisões proferidas pelos Tribunais Administrativos e Fiscais, mas sem proceder a um exame critico dessas provas que serviram para formar a sua convicção! 25- A prova documental referente aos acórdãos proferidos pelos Tribunais Administrativos e Fiscais, em particular, ao processo acima identificado, diz respeito a instâncias e processos distintos dos presentes autos, pelo que, deveria o Tribunal a quo, ter feito uma análise critica dessa prova, ao invés de se limitar a remeter, sem mais, para tais processos e decisões. 26- As presunções que valeram para as decisões proferidas nos processos de impugnação judicial tramitados em instâncias Administrativas e Fiscais, não podem valer nem serem só por si suficientes para, sem mais, o Tribunal judicial de 1ª instância dar como provados os fatos imputados ao recorrente e com base nisso condená-lo. 27- Também quanto aos depoimentos das testemunhas de defesa indicadas pelos coarguidos, o tribunal a quo, adstringiu-se a fazer uma muito breve e acrítica referência meramente indicativa de tais depoimentos, sem fazer sequer um exame critico acerca dessa prova testemunhal. 28- O tribunal de 1ª instância, restringiu-se a mencionar a prova constante dos autos, fazendo um apanhado inteiramente genérico da prova produzida em audiência de julgamento, mas sem levar a cabo uma análise critica da mesma, relacionando-a de forma objetiva com os fatos provados imputados aos coarguidos, em particular, ao aqui recorrente. 29- O recurso às regras da normalidade e experiência comum, sendo legitimo, deverá assumir um papel subsidiário ou auxiliar em relação à demais prova, não substituindo a necessidade de examinar criticamente a prova constante dos presentes autos, quer seja testemunhal, quer seja documental. 30- Os critérios da livre convicção do tribunal e das regras da normalidade e experiência comum, usados pelo tribunal a quo no d. acórdão recorrido, teriam de estar estribados na análise critica das provas que serviram para formar a convicção do tribunal, o que não sucedeu. 31- A liberdade de apreciação da prova, que legitimamente assiste ao Tribunal, não exclui o imperativo legal e constitucional da fundamentação, mormente no que respeita ao exame critico da prova na qual o tribunal assentou a motivação para a decisão dos fatos. 32- Exigia-se ao Tribunal a quo, um exame critico e fundamentado acerca da prova documental dos autos e da prova produzida em audiência de julgamento, na qual assentou a sua decisão, o que, in casu, de fato não se verificou! 33- O d. acórdão recorrido padece de vicio formal da nulidade atinente à falta de fundamentação da decisão, no recorte pertinente à ausência de indicação particularizada e do exame crítico das provas. 34- O d. Acórdão recorrido é nulo, por omissão de indicação especificada das provas e por falta do respetivo exame crítico fundamentado, violando o Tribunal a quo o adjetivado no artigo 379º nº 1 al. a), por referência ao estatuído no artigo 374º, nº 2, com todas as consequências legais. V 35- O tribunal de 1ª instância, no d. acórdão recorrido, esbarra em contradição quando refere e dá como provado que o recorrente atuou em colaboração e concluiu com os coarguidos AA e BB, e ao mesmo tempo que o recorrente agiu a mando e por indicação e sob orientação daqueles. 36- Existe contradição entre os fatos provados 37, 58 e 60, o d. acórdão recorrido, que apontam para a existência de concluiu, e entre os fatos provados 38, 40 e 51 do mesmo acórdão recorrido, que deitam por terra essa ideia de concluiu entre aqueles. 37- É substancialmente diferente e contraditório, saber se o recorrente agiu em concluiu com os coarguidos administradores da sociedade A... Sa., ou se, pelo contrário, atuou apenas a mando, por indicação e sob orientação daqueles, vinculado e no cumprimento da relação laboral existente. 38- Tendo o recorrente agido a mando, por indicação e sob orientação daqueles coarguidos, não se vislumbra de que forma se poderá dar como provado que o mesmo agiu sempre com intenção de obter para si e para os demais, vantagens patrimoniais indevidas. 39- O acórdão recorrido é nulo, por contradição insanável da fundamentação ou entre a fundamentação e a decisão, violando o tribunal a quo o adjetivado no artigo 410, nº 2, al.
  10. b)do CPP, com todas as consequências legais. VI 40- Impugnam-se os os “fatos provados” 37, 38, 39, 40, 44, 46, 50, 51. 58, 60 no d. acórdão recorrido, referentes à concreta participação/intervenção do coarguido CC nas alterações contabilísticas aí descritas pelo Tribunal a quo. 41- Quer da prova documental dos autos, quer das declarações dos coarguidos e da prova testemunhal produzida em sede de audiência de julgamento, não resultam provados os fatos provados 37, 38, 39, 40, 44, 46, 50, 51. 58, 60, nem tão pouco, é possível concluir da prática de tais fatos pelo recorrente! 42- Considerar tais fatos como provados e imputar a conduta adstrita aos mesmos ao coarguido CC, é manifestamente um salto de fé, sem substrato probatório, e para o que as regras da experiência da experiência comum são manifestamente insuficientes! 43- É assente que o coarguido CC não teve qualquer participação na factualidade dada como provada de 15 a 35 do d. acórdão recorrido, referente à dupla e tripla faturação e ao aumento de capital ocorrido em 2009. 44- Os fatos dados como provados de 15 a 35, referentes ao período anterior à retificação da deliberação de subscrição do aumento de capital realizada em 2012, durante o qual foram lançadas as faturas em duplicado e triplicado, e onde em 2009 foi aprovado o aumento de capital realizado através de novas entradas em dinheiro, estão na génese das alterações contabilísticas que foram posteriormente realizadas, sem os quais essas alterações contabilísticas imputadas ao recorrente, nunca teriam sido necessárias, portanto, nunca teriam sido efetuadas! 45- Foram as primeiras operações contabilísticas desconformes (dupla e tripla faturação e o aumento de capital aprovado em 2009), nas quais é assente que o coarguido CC não teve qualquer participação, que ditaram as subsequentes alterações contabilísticas imputadas ao recorrente. 46- O coarguido AA, administrador da sociedade coarguida A... Sa., não imputa a iniciativa e autoria das alterações contabilísticas ao coarguido CC, mas sim ao então Diretor Financeiro dessa empresa, OO, que nas palavras deste coarguido, era o responsável pela contabilidade e fiscalidade daquela sociedade. 47- Não resulta das declarações prestadas pelo coarguido DD, Revisor Oficial de Contas e Fiscal Único da sociedade coarguida A... Sa., quer em 2009, quer em 2012, qualquer participação do coarguido CC nas alterações contabilísticas efetuadas. 48- O coarguido DD assume a participação e autoria nessas alterações contabilísticas, por indicação da administração daquela sociedade e do Diretor Financeiro, OO. 49- A testemunha MM, Técnico Oficial de Contas da sociedade coarguida A... Sa., até março de 2012, quando substituído pelo recorrente, não imputa a autoria de quaisquer alterações contabilísticas ao coarguido CC, pelo contrário, refere que quem procedia à contabilidade daquela sociedade eram os seus funcionários administrativos da empresa, e que quem tratava dos assuntos fiscais da sociedade era o dito Diretor Financeiro da empresa, OO. 50- A testemunha NN, que trabalhou como administrativa da sociedade A... Sa., desde setembro de 2001 e março de 2015/2016, declarou que durante todo esse tempo o recorrente exercia as funções de cobranças aos clientes, que nunca recebeu quaisquer instruções relativas a contabilidade por parte do mesmo, e que procedeu ao lançamento em duplicado de faturas a mando do Diretor Financeiro, OO. 51- Resulta inequivocamente das declarações dos coarguidos e dos depoimentos das testemunhas acima transcritos e constantes dos autos, que:
  11. a)Quem mandava na sociedade A... Sa. em termos contabilísticos e fiscais era o Diretor Financeiro, OO;
  12. b)O coarguido DD, admite ter sugerido a realização das alterações contabilísticas em causa, e que as terá efetuado a mando da Administração ou do Diretor Financeiro OO;
  13. c)O coarguido CC, apenas exercia as funções de cobranças a clientes, não tendo ingerência na contabilidade e fiscalidade da empresa, quer antes, quer depois, de passar a figurar como TOC da mesma; 52- Da conjugação da prova testemunhal produzida em sede de audiência de julgamento, não é possível concluir, com a certeza e rigor que se exige no processo penal, que o coarguido CC haja tido qualquer tipo de intervenção/participação nas alterações contabilísticas mencionadas nos fatos provados 37, 38, 39, 40, 44, 46, 50, 51, 58, 60, acima transcritos. 53- A factualidade trazida em sede de audiência de julgamento quer pelos coarguidos, quer pelas testemunhas, afasta o coarguido CC de quaisquer intervenções contabilísticas e/ou fiscais na sociedade A... Sa., empurrando esse ónus para o Diretor Financeiro daquela empresa, o OO! 54- Da prova documental junta aos autos, também não se pode concluir com a certeza e rigor exigidos, pela intervenção/participação do coarguido e recorrente, nas alterações contabilísticas mencionadas nos fatos provados 37, 38, 39, 40, 44, 46, 50, 51, 58, 60, acima transcritos. 55- Ao contrário do que é dito no fato provado 40 do d. acórdão recorrido, não é possível atribuir ao recorrente a autoria do documento interno com a designação “Listagem de movimento nº 12030”, com a descrição “Regularização de existências após contagem no valor de € 4.501.360,77”. 56- Documento esse que está na base e permitiu todas as alterações contabilísticas subsequentes imputadas nomeadamente ao coarguido CC! 57- Nos termos do d. acórdão recorrido, do relatório de inspeção tributária e do depoimento da testemunha PP (inspetora tributária), esse documento interno com a designação “Listagem de movimento nº 12030”, com a descrição “Regularização de existências após contagem no valor de € 4.501.360,77”, referido no fato provado 40, foi o que depois permitiu aprovar o Balanço referente à Ata 8ª (fato provado 45), que por sua vez, permitiu proceder à retificação da deliberação do aumento de capital conforme Ata nº 17 (fato provado 42 e 43). 58- Quer do teor desse documento, quer da demais prova constante dos autos e daquela produzida em julgamento, não é possível aferir da autoria do mesmo, muito menos que tenha sido elaborado pelo coarguido CC. 59- Trata-se de um documento que não está validado, que não está certificado, que não está assinado, não sendo possível atribuir a autoria do mesmo ao coarguido CC. 60- Não é possível atribuir ao coarguido CC, a adulteração do balanço anexo à Ata nº 17, conforme referido nos fatos provados 44 do d. acórdão recorrido. 61- O coarguido DD, Revisor Oficial de Contas e Fiscal Único da sociedade A... Sa., assume a sua participação na elaboração desse Balanço! 62- Tal documento contabilístico (balanço), teria sempre de ser validado pelo Revisor Oficial de Contas, à data o coarguido DD, que aprovou e certificou sem reservas essas contas. 63- Ao contrário do que o Tribunal a quo parece ter entendido, não se pode assim concluir, sem mais, que pelo fato do recorrente ter assinado manualmente esse Balanço, tal equivale necessariamente que o mesmo tenha sido responsável pela sua elaboração do mesmo e pela informação no mesmo inscrita, como de fato não o foi! 64- O recorrente limitou-se a assinar um documento (balanço) que tecnicamente estava correto, lhe fazia sentido, desconhecendo, sem a obrigação de conhecer, tudo o que estava por de trás do mesmo. 65- Um documento que conforme foi explicado pelo recorrente, encontra-se elaborado num programa que não era aquele utilizado por este coarguido. 66- No fato provado 50 do d. acórdão recorrido, o tribunal a quo dá como provado que o coarguido CC, aqui recorrente, procedeu à entrega das declarações anuais de substituição – IES (Informação Empresarial Simplificadas), adulteradas pelo mesmo. 67- Não é verdade que o coarguido CC tenha assumido ter entregado em 16.10.2012, as declarações anuais de substituição (IES) adulteradas, conforme erradamente é referido na “motivação da decisão de fato” do d. acórdão recorrido. 68- Em momento algum o recorrente assumiu ter entregado tais declarações anuais de substituição (IES), muito menos adulteradas! 69- O coarguido CC, foi perentório em afirmar que não entregou essas declarações anuais de substituição (IES), sendo absolutamente falso que o recorrente tenha de alguma forma assumido ter entregado essas declarações anuais de substituição (IES). 70- Sem conceder, ainda que se admitisse que o recorrente tivesse participado nessas alterações contabilísticas subsequentes, sempre se teria de concluir que o tivesse feito por força do vínculo laboral que mantinha com a sociedade A... Sa., portanto, subordinado e na dependência dos coarguidos administradores daquela sociedade, seus patrões, agindo a mando, por indicação e sob orientação daqueles, conforme anteriormente alegado e conforme resulta dos fatos provados 38, 40 e 51. 71- Os fatos provados 37, 38, 39, 40, 44, 46, 50, 51, 58 e 60 do d. acórdão recorrido, na medida em que atribuem ao recorrente a autoria das alterações contabilísticas subsequentes, não encontram aderência com a prova documental constante dos autos, nem com a prova testemunhal produzida em audiência de julgamento. 72- As presunções feitas no relatório da inspeção tributária e que terão chegado para os processos de impugnação judicial, não chegam nem valem para os presentes autos no que respeita à imputação de tais fatos ao recorrente e condenação do mesmo! 73- Devem os fatos provados 37, 38, 39, 40, 44, 46, 50, 51, 58 e 60, serem julgados por não provados! VII 74- A factualidade dada como provada no d. acórdão recorrido e imputada ao coarguido CC, não integra o tipo de crime de fraude fiscal qualificada, p.p. pelos artigos 103.º, n.º 1, al. a), e 104.º, n.º 1, als. a),
  14. d)e e), e n.º 3, ambos do RGIT, na redação introduzida pela Lei n.º 64-B/2011, de 30 de dezembro, pelo qual o mesmo foi condenado. 75- Sem conceder, mas admitindo que o coarguido praticou tais fatos/condutas dados como provados no d. acórdão recorrido, e que com isso visou o não pagamento daquele IRS referente a 2009, tal pretensão seria ineficaz não passando de mera tentativa impossível por manifesta inaptidão do meio empregado e bem assim por inexistência do objeto essencial à consumação do crime de fraude fiscal. 76- Conforme consta do d. parecer do Exmo. Professor Doutor GERMANO MARQUES DA SILVA, junto aos presentes autos e acima transcrito. 77- Resulta do acórdão do Tribunal Central Administrativo do Sul, referente ao processo de impugnação judicial nº 1022/12...., que os fatos provados e imputados ao recorrente no d. acórdão recorrido, nunca seriam aptos/preordenados à obtenção de qualquer vantagem, ou seja, nunca seriam suscetíveis de causarem diminuição da receita tributária em sede do IRS relativo a 2009. 78- De acordo com essa decisão proferida pelo Tribunal Central Administrativo do Sul, as alterações contabilísticas imputadas ao recorrente, apenas produzem efeitos a partir do momento em que as mesmas são efetuadas, 2012 em diante, e nunca retroativamente por forma a poder prejudicar a liquidação desse IRS referente ao período de tributação de 2009. 79- As alterações contabilísticas imputadas ao recorrente, são inócuas quanto à liquidação desse IRS de 2009, e, consequentemente, quanto à receita tributária desse imposto nesse período, não sendo suscetíveis de obterem qualquer vantagem e diminuírem a receita tributária! 80- Conforme defendido pelo Professor Doutor GERMANO MARQUES DA SILVA no d. parecer acima transcrita, e conforme resulta expresso no acórdão do Tribunal Central Administrativo do Sul, referente processo de impugnação judicial nº 1022/12...., in casu, os fatos provados concretamente imputados aos coarguidos CC e DD, reportados à deliberação de 2012 de retificação do aumento de capital por incorporação de reservas, e todos os atos atinentes a tal deliberação, nunca seriam aptos ou preordenados a constitui um perigo para o bem jurídico protegido, porquanto, não seriam nunca suscetíveis de causar qualquer prejuízo ou diminuição na liquidação do IRS referente a 2009 ou obstar a sua liquidação, não sendo, portanto, integradores do tipo de crime de fraude fiscal qualificada pelo qual aqueles foram condenados em 1ª instancia. 81- Não se encontra preenchido o elemento objetivo do crime de fraude fiscal qualificada pelo qual vem o recorrente condenado, devendo o d. acórdão recorrido ser revogado. 82 O crime de fraude fiscal qualificada pelo qual o recorrente vem condenado em 1ª instância, não é punível a título de negligência, mas apenas a título de dolo, que, in casu, não se encontra preenchido. 83- Da factualidade dada como provada no d. acórdão recorrido, não resulta a existência de qualquer acordo entre o coarguido CC e aqueles coarguidos AA e BB. 84- Pelo contrário, dos fatos provados 16, 16, 17 22 e 36 do d. acórdão recorrido, resulta sim que os coarguidos AA e BB agiram por si e em representação da sociedade arguida A...; atuaram por si e em nome e representação da mesma; por si e em representação da arguida A... 85- É o d. acórdão recorrido, que nos fatos provados 38, 40 e 51, dá como provado que o coarguido CC não agiu em concluiu com os coarguidos AA e BB, administradores da sociedade A... Sa., mas sim, a mando e por indicação daqueles, seus patrões, de quem dependia e a quem estava subordinado, em virtude da relação laboral existente. 86- Ainda que se admita que o recorrente atuou da forma retratada nos fatos provados do d. acórdão recorrido, sempre o tribunal a quo deveria ter tido em consideração que atuou no âmbito da relação laboral existente com a sociedade coarguida A... Sa., subordinado e na dependência daqueles coarguidos administradores dessa sociedade, portanto, seus patrões. 87- Não resulta demonstrada a intenção do coarguido CC em obter para si e para os demais, vantagens patrimoniais pela diminuição das receitas fiscais, conforme é dito no fato provado 60 do d. acórdão recorrido. 88- Está afastada a alegada intenção do recorrente em obter, para si e para os demais, quaisquer vantagens patrimoniais indevidas, visto que, se limitava a cumprir ordens da sua entidade empregadora. 89- A fundamentação da motivação da decisão de fato, é omissa quanto à efetiva intenção do recorrente em obter para si e para terceiros, vantagens patrimoniais, limitando-se a assumir por defeito, por princípio ou por crença, que existiu essa vontade consciente do recorrente em obter tais alegadas vantagens, sem fundamentar tal convicção. 90- Do d. acórdão recorrido, não se infere o elemento subjetivo do crime de fraude fiscal qualificada, porquanto, da fundamentação/motivação da decisão de fato, não é possível apurar que o recorrente tivesse consciência da alegada ilicitude da sua conduta, e que não tivesse agido sem intenção de obter qualquer vantagem para si e para terceiros, ou seja, que não tivesse agido sem dolo! 91- Se o Tribunal de 1ª instância dá como provado que o recorrente, agiu a mando, por indicação e sempre sob orientação dos coarguidos administradores da sociedade A... Sa., ter-se-á de admitir que não teve qualquer intenção de obter qualquer vantagem para si e para terceiros. 92- Não se verifica, in casu, o elemento intelectual e o elemento volitivo ou emocional do dolo na factualidade dada como provada e imputada ao coarguido CC, porquanto, o tribunal de 1ª instância fundamentadamente demonstra no d. acórdão recorrido, os fatos integrantes da consciência da ilicitude pelo recorrente. … 95- Sem conceder, a manter-se a condenação do coarguido CC, deverá este ser condenado num crime de fraude fiscal (simples), p.p. no artigo 103º do RGIT, e não de fraude fiscal qualificada, p.p. no artigo 104º do mesmo diploma. VIII 96- Em suma, o recorrente encontra-se familiar, profissional e socialmente inserido, o que permite indiciar fortemente que terá uma conduta conforme com o Direito, não reincidindo, nem tendo quaisquer antecedentes criminais. 97- Mesmo admitindo (sem conceder) a versão considerada provada no d. acórdão recorrido, o recorrente agiu a mando e sob direção dos coarguidos administradores da A... Sa., no âmbito da subordinação e dependência que mantinha com aqueles em virtude da relação laboral existente, o que diminui consideravelmente a sua culpa. 98- De acordo com o que é dado como provado no d. acórdão recorrido (fato 14), o coarguido recorrente, CC, foi Técnico Oficial de Contas da sociedade coarguida A... Sa., apenas entre Março de 2012 e Outubro de 2012, uns parcos sete meses, o que terá também de ser tido em conta para aferição do quanto da culpa. 99- A pena principal, stricto sensu, aplicada ao recorrente pelo Tribunal a quo, de 4 (quatro) anos de prisão, mostra-se manifestamente excessiva e desproporcional! 100- Admitindo-se que se mantenha a condenação do recorrente pela prática do crime de que vem acusado, hipótese que não se concede, a pena principal, em sentido restrito, a aplicar-lhe não deverá ultrapassar 1 ano de prisão! IX 101- O recorrente não discute a suspensão da execução da pena, porem, discorda da condição imposta pelo Tribunal recorrido para essa suspensão. 102- Deverá colocar-se em crise não só o montante do pagamento ao Estado de que depende a suspensão da execução da pena de prisão aplicada ao coarguido CC, mas também o fato de nos termos do d. acórdão recorrido se tratar de uma exigência de pagamento na forma solidária com os coarguidos AA e BB, sem particularizar ou individualizar o quanto que é efetivamente diz respeito ao coarguido aqui recorrente. 103- Quanto à condição da suspensão da pena de prisão, remete-se para o d. parecer da Professora Doutora MARIA JOÃO ANTUNES, ora junto e acima transcrito, concluindo-se que:
  15. a)O pagamento de € 773.389,46 ao Estado, a título de prestação tributária e acréscimos legais, não pode ser imposta como condição da suspensão da execução da pena de prisão, sem ajuizar se é razoável exigir ao arguido CC o cumprimento da condição, sob pena de violação do artigo 51.º, n.º 2, do CP; (…) E não se diga que se esse juízo for negativo fica arredada a aplicação, no caso, da suspensão da execução da pena de prisão. Como bem aduz o Tribunal Constitucional, a conformidade constitucional do artigo 14.º, n.º 1, do RGIT passa por a lei não excluir a possibilidade de suspensão da execução da pena, perante a impossibilidade de pagamento. Com efeito, subsistirá sempre o disposto nos artigos 40.º, n.º 1, e 70.º do CP: se ao crime forem aplicáveis, em alternativa, pena privativa e pena não privativa da liberdade – no caso, pena de prisão ou suspensão da execução da pena de prisão, uma vez que foi determinada em concreto uma pena de 4 anos de prisão –, o tribunal dá preferência à segunda sempre que esta realizar de forma adequada e suficiente as finalidades de proteção de bens jurídicos e de reintegração do agente na sociedade. Subsistirá a exigência constitucional de aplicar a pena de prisão apenas se for necessária, devendo o tribunal fundamentar a inadequação e insuficiência da suspensão da execução da pena de prisão para realizar as finalidades da punição (artigos 27.º, n.º 1, e 18.º, n.º 2, da Constituição).
  16. b)O pagamento ao Estado do valor global de € 773.389,46 e de forma solidária não pode ser imposto ao arguido CC, sob pena de violação dos princípios constitucionais da culpa, da intransmissibilidade da responsabilidade penal e da legalidade criminal; 104- O Tribunal de 1ª instância não cumpriu as exigências quanto à condição de suspensão da pena de prisão aplicada ao coarguido CC, sendo, portanto, esse acórdão nulo, sob pena de na prática estarmos perante uma verdadeira situação de “prisão por dividas”, ao arrepio de todos e quaisquer preceitos legais e constitucionais. X 105- No d. acórdão recorrido, não estão reunidos os pressupostos formais de aplicação da pena acessória do exercício de função a que o coarguido CC foi condenado por aplicação do artigo 66º, nº 1, al.
  17. a)e nº 2, do Código Penal, nos termos do qual esta pena acessória é aplicável quando o crime cometido for punido com pena de prisão superior a 3 anos e o facto for praticado com flagrante e grave abuso da função ou com manifesta e grave violação dos deveres que lhe são inerentes. 106- Não estão reunidos os pressupostos formais de aplicação da pena acessória de proibição do exercício de função ao aqui recorrente, conforme assim o considera a Professora Doutora MARIA JOÃO ANTUNES, no d. parecer acima mencionado:
  18. a)Tendo sido condenado na pena de suspensão da execução da pena de prisão, não se verificam os pressupostos formais de aplicação da pena acessória de proibição do exercício de função ao arguido CC, à luz do disposto no artigo 66.º do CP. (…) é pressuposto da pena acessória de proibição do exercício de função a condenação em pena de prisão superior a 3 anos. No caso, o arguido foi condenado na pena de suspensão da execução da pena de prisão. (…) A suspensão da execução da pena de prisão, prevista nos artigos 50.º a 57.º do CP e em legislação extravagante, nomeadamente no artigo 14.º do RGIT, é uma pena de substituição em sentido próprio [Por todos, FIGUEIREDO DIAS, Direito Penal Português. As Consequências Jurídicas do Crime, Coimbra Editora, §§ 505 e 508.]. Aplica-se em vez da pena de prisão concretamente determinada, em medida não superior a 5 anos, sempre que realize de forma adequada e suficiente as finalidades da punição (artigos 70.º e 40.º, n.º 1, do CP). (…) Tendo sido condenado na pena de suspensão da execução da pena de prisão – e não na pena de 4 anos de prisão, cuja execução foi suspensa – ao arguido CC não é aplicável a pena acessória de proibição do exercício de função. O crime de burla qualificada não foi punido com pena de prisão superior a 3 anos. Foi punido com pena de suspensão da execução da pena de prisão. XI 107- É inconstitucional, por violação do princípio da culpa, implicitamente consagrado nos artigos 1.º, 13.º e 25.º, n.º 1, da Constituição da República Portuguesa, a interpretação do artigo 14.º, n.º 1, do RGIT, no sentido de que, em caso de comparticipação, é imposto a cada um dos coarguidos, como condição da suspensão da execução da pena, o pagamento do valor global da prestação tributária e acréscimos legais. 108- É inconstitucional, por violação dos princípios da insusceptibilidade da transmissão da responsabilidade penal e da legalidade criminal, consagrados nos artigos 30º, nº 3 e 29º da Constituição da República Portuguesa, da interpretação do artigo 14º, nº 1, do RGIT, no sentido de que, em caso de comparticipação, é imposto a cada um dos coarguidos, como condição da suspensão da execução da pena, o pagamento de forma solidária do valor global da prestação tributária e acréscimos legais. 109- É inconstitucional, por violação do princípio da legalidade criminal, consagrado no artigo 29º, nº 3, da Constituição da República Portuguesa, da interpretação do artigo 66º, nº 1, do Código Penal, no sentido de que a proibição do exercício de função é aplicável quando o crime seja punido com pena de prisão superior a três anos suspensa na sua execução. 6. Inconformado com o douto acórdão, veio também o arguido DD interpor recurso do mesmo, terminando a motivação com as seguintes conclusões: “… * 3.ª- Conforme foi considerado no despacho de 6/2/2017, com a referência citius 84343620, que faz fls. 1250 a 1251, no Processo de Impugnação Judicial n.º 1022/12...., que correu na jurisdição fiscal, discutiu-se situação tributária – a tributação, em sede de IRS, decorrente da utilização, pelos coarguidos AA e BB, então acionistas da coarguida A..., S. A., de dinheiro proveniente desta, para subscreverem, em nome deles, o aumento de capital social da mesma realizado em 2009 – de cuja definição dependia (e depende) a qualificação jurídico-criminal dos factos imputados aos arguidos nos presentes autos, tendo estes, em consequência, sido suspensos por tal despacho, nos termos do art. 47.º do RGIT, até ao trânsito em julgado da decisão a proferir no referido Processo n.º 1022/12..... 4.ª- Efetivamente, como consta da certidão judicial que faz fls. 1377 a 1402, remetida por ofício do Tribunal Central Administrativo Sul – Secção de Contencioso Tributário, de 20/7/2020, junto em 7/8/2020, com a referência citius 6985055, que faz fls. 1376, certidão essa que não foi impugnada, não tendo sido invocada a sua falsidade, pelo que, atento o disposto no art. 371.º, n.º 1, do Código Civil, faz prova plena dos factos nela vertidos, a coarguida A..., S. A., deduziu Impugnação Judicial contra a liquidação de retenções na fonte de IRS n.º ...37, do período de tributação de 2009, no valor de € 773.389,46, ou seja, o IRS em referência nos presentes autos, bem como contra a liquidação dos correspondentes juros, tendo tal Impugnação dado lugar ao sobredito Processo n.º 1022/12...., no qual foi proferido Acórdão pelo Tribunal Central Administrativo do Sul em 7/5/2020, passado em julgado em 2/7/2020. 5.ª- Tal Aresto constitui caso julgado no presente processo, nos termos do art. 48.º do RGIT, como melhor se verá adiante. 6ª- Mas ainda que assim não se entenda, esse Aresto mostra-se essencial para a decisão dos presentes autos, já que foi lá fixada a causa/origem do sobredito IRS (distribuição de dividendos, pela coarguida A..., S. A., em 2009, aos coarguidos AA e BB, seus acionistas, para estes subscreverem, em dinheiro, o aumento de capital dessa sociedade, então deliberado), a data em que tal imposto nasceu (setembro de 2009), a não produção de efeitos retroativos da retificação do referido aumento de capital, deliberada em assembleia geral da A..., S. A., de 30/7/2012, e a manutenção da liquidação do aludido imposto na esfera jurídica desta sociedade. 7.ª- Deste modo, como melhor se verá à frente, perante o citado Aresto, os factos em que o recorrente participou não só não importaram, como não eram aptos a determinar «a não liquidação, entrega ou pagamento da prestação tributária ou a obtenção indevida de benefícios fiscais, reembolsos ou outras vantagens patrimoniais suscetíveis de causarem diminuição das receitas tributárias», não se mostrando assim representada a prática do crime pelo qual o recorrente foi condenado, ou pelo menos tal crime não é punível. 8.ª- Destarte, no acórdão em crise devia ter sido dado como provado que no Processo n.º 1022/12.... o Tribunal Central Administrativo do Sul proferiu o aludido Aresto de 7/5/2020, transitado em 2/7/2020, e bem assim o conteúdo desse Aresto. 9.ª- Dado que o Tribunal a quo nada disse a esse respeito na decisão sobre a matéria de facto vertida no acórdão recorrido, deixou de se pronunciar sobre questão que devia ter apreciado, pelo que tal acórdão padece da nulidade prevista no art. 379.º, n.º 1, al. c), do CPP, a qual aqui se invoca, devendo ser declarada com todas as consequências legais. * 10.ª- Por mera cautela, sempre se aduz que, perante as normas dos arts. 47.º e 48.º do RGIT, a decisão final proferida no processo tributário prejudicial possui autoridade de caso julgado no processo penal tributário, quer no que concerne ao respetivo dispositivo, quer quanto aos fundamentos de facto e de direito que «sejam antecedente lógico necessário à emissão da parte dispositiva do julgado», e não apenas em relação aos arguidos intervenientes naquele processo, mas também, pelo menos se os beneficiar, relativamente aos demais arguidos. 11.ª- Destarte, deve considerar-se que nos presentes autos assume autoridade de caso julgado material o Acórdão proferido no Processo de Impugnação Judicial n.º 1022/12...., pelo Tribunal Central Administrativo do Sul, em 7/5/2020, transitado em julgado em 2/7/2020, cuja certidão faz fls. 1377 a 1402, pelo qual foi negado provimento ao respetivo recurso e mantida a sentença aí recorrida, que havia sido proferida nesse Processo pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, em 20/6/2018, pela qual fora julgada improcedente a Impugnação Judicial da liquidação do IRS n.º ...37, do período de tributação de 2009, no valor de € 773.389,46, bem como a liquidação dos juros correspondentes, imposto esse a que se refere o acórdão ora em crise, designadamente nos n.ºs 32, 35, 36, 48, 53 e 58 dos “Factos Provados”, tendo mantido as aludidas liquidações, nomeadamente porque a retificação da modalidade de subscrição do aumento de capital social da coarguida A..., S. A., a que se reporta o n.º 42 dos “Factos Provados” do acórdão recorrido, aprovada em assembleia geral desta coarguida de 30/7/2012 e registada em 29/8/2012, somente produz efeitos para o futuro. 12.ª- Deve, assim, assumir-se nos presentes autos a autoridade do caso julgado material formado pelo referido Acórdão do Tribunal Central Administrativo do Sul de 7/5/2020, na exata medida em que o mesmo fixou e definiu questão prejudicial, maxime a causa/origem do sobredito IRS (distribuição de dividendos, pela coarguida A..., S. A., em 2009, aos coarguidos AA e BB, seus acionistas, para estes subscreverem, em dinheiro, o aumento de capital dessa sociedade, então deliberado), a data em que tal imposto nasceu (setembro de 2009), a não produção de efeitos retroativos da retificação do referido aumento de capital, deliberada em assembleia geral da coarguida A..., S. A., de 30 de julho de 2012, e a manutenção da liquidação do aludido imposto na esfera jurídica desta sociedade. 13.ª- Assim, como já se deixou dito e adiante, aquando do tratamento da qualificação jurídico-penal, se aprofundará, perante a referida definição da questão prejudicial no Processo de Impugnação Judicial n.º 1022/12...., impõe-se a conclusão de que os factos nos quais o recorrente participou não só não causaram, como não eram aptos a provocar «a não liquidação, entrega ou pagamento da prestação tributária ou a obtenção indevida de benefícios fiscais, reembolsos ou outras vantagens patrimoniais suscetíveis de causarem diminuição das receitas tributárias». 14.ª- Consequentemente, como melhor se verá infra, atento o disposto, tanto no n.º 1, como no n.º 2, do art. 103.º do RGIT, não se mostra representada a prática do crime pelo qual o recorrente foi condenado, ou pelo menos tal crime não é punível. 15.ª- Desta sorte, ainda que não se declare a nulidade anteriormente invocada e mesmo com a matéria de facto considerada assente pela 1ª instância, deve revogar-se o acórdão recorrido, absolvendo-se o recorrente. * 16.ª- Ainda por excesso de cautela, importa aduzir que a decisão de dar como provado o facto n.º 37 do item “Factos Provados” do acórdão recorrido, o qual se reporta aos alegados objetivos referidos no facto 36 desse item, assenta e plúrimos e substanciais equívocos e contradições, que esse mesmo acórdão evidencia, por si só e em conjugação com as regras da experiência comum, de entre os quais se destacam os seguintes: … 17.ª- Verificam-se, assim, os vícios de contradição insanável da fundamentação (art. 410.º, n.º 2, al. b), primeiro segmento, do CPP), contradição insanável entre a fundamentação e a decisão (art. 410.º, n.º 2, al. b), segundo segmento, do CPP) e erro notório na apreciação da prova (art. 410.º, n.º 2, al. c), do CPP), pelo que a decisão de dar como provado o facto n.º 37 dos “Factos Provados” do acórdão recorrido deve ser revogada, devendo tal facto ser considerado não provado. 18.ª- De todo o modo, sempre se adianta que também não corresponde à realidade a afirmação, igualmente constante da fundamentação da decisão sobre a matéria de facto vertida no acórdão recorrido, de que a fls. 1268 e ss (4º volume), fls. 1286 e ss (4º volume), fls. 1422 e ss (5º volume) e 1311 e ss (5º volume) se encontram decisões proferidas em «impugnações administrativa propostas pela sociedade arguida», uma vez que o que aí se encontram são decisão judiciais proferidas em Processos de Impugnação Judicial. 19.ª- Muito menos corresponde à realidade a afirmação, também formulada na referida fundamentação, de que a decisão de fls. 1268 e seguintes dos autos (4º volume) julgou procedente uma «impugnação administrativa» «por vício de forma, relativo ao IRS de 2008 liquidado», dado que tal decisão não só foi tirada num Processo de Impugnação Judicial, como se reporta a uma liquidação de IRC, não de IRS, conforme se verifica pela certidão judicial que faz fls. 1268 a 1274 vs. 20.ª- Por outro lado, nas declarações que prestou na sessão da audiência de 20/11/2023, com início pelas 11:54:08 horas e termo pelas 12:03:49 horas, tendo recomeçado pelas 12:32:08 e findado pelas 12:53:20 horas, «gravadas através do sistema informático em uso neste Tribunal [no Tribunal recorrido]», conforme consta da ata dessa diligência, com a referência 105493150, o ora recorrente, concretamente do minuto 00:00.50 ao minuto 00:02.59, do ficheiro [Diligencia_29-11.3IDLRA_2023-11-20_11-54-07], e do minuto 00:07.27 ao minuto 00:13.10, do ficheiro [Diligencia_29-11.3IDLRA_2023-11-20_12-32-06], refutou inequivocamente ter colaborado no plano a que se refere o facto n.º 36, tendo esclarecido exaustivamente, de forma clara, objetiva, precisa e coerente, … 21.ª- Relativamente às declarações do recorrente, na fundamentação da decisão da matéria de facto, o Tribual a quo aduziu que aquele «[r]eferiu ainda não ter falseado resultados da empresa, tendo-se limitado a corrigir as incorreções detetadas pela inspeção tributária, face à necessidade de reposição da verdade contabilística [nesta parte, foi amplamente explicado, em audiência, pela inspetora tributária que as correções contabilísticas não podem nunca ser efetuadas a contas aprovadas, encerradas e certificadas – o que decorre consentâneo com as regras da normalidade e experiência comum – e que, quando são detetadas falhas a corrigir, as correções são efetuadas no exercício em que se detetam, sendo que, no caso, haveriam de ser efetuadas por reporte ao exercício de 2011, onde foram detetadas].» 22.ª- Porém, na audiência, o Tribunal a quo não permitiu que a referida inspetora tributária, PP, cuja palavra que aí mais utilizou foi o advérbio «normalmente», identificasse qualquer norma que não permitisse que as referidas correções fossem reportadas a exercícios cujas contas já tivessem sido aprovadas, encerradas e certificadas, como se verifica pelo depoimento que essa testemunha prestou na sessão de 20/11/2023, com início pelas 14:53:37 horas e termo pelas 16:23:18 horas, gravado através da aplicação Media Studio, do programa Citius, conforme consta da ata dessa diligência, com a referência 105493150, concretamente do minuto 00:08.08 ao minuto 00:08.58 do ficheiro [Diligencia_29-11.3IDLRA_2023-11-20_16-05-55]. 23.ª- No entanto, a 1.ª instância igualmente não deu essa resposta no acórdão em crise, não havendo identificado aí qualquer norma que estabelecesse a dita proibição, antes se tendo limitado a invocar lá pretensas «regras da normalidade e experiência comum», as quais, porém, não densificou minimamente. 24.ª- Mais: ao mesmo tempo que assumiu, sem qualquer justificação legal, «que, quando são detetadas falhas a corrigir, as correções são efetuadas no exercício em que se detetam, sendo que, no caso, haveriam de ser efetuadas por reporte ao exercício de 2011, onde foram detetadas», o Tribunal recorrido deu como provado (facto n.º 34) que a A..., S. A., somente em 2012 foi notificada do relatório da AT que identificou as sobreditas incorreções, pelo que então muito provavelmente já as contas do seu exercício de 2011 tinham sido «aprovadas, encerradas e certificadas», sendo, aliás, como resulta das regras da experiência comum, muito frequente esta situação – notificação ao contribuinte inspecionado do relatório da inspeção no ano subsequente àquele que foi sindicado, já depois de as respetivas contas «terem sido terem sido aprovadas, encerradas e certificadas» 25.ª- Por outro lado, no depoimento que prestou na sessão da audiência de 27/11/2023, com início pelas 10:42:05 horas e termo pelas 11:02:00 horas, gravado através da aplicação Media Studio, do programa Citius, conforme consta da ata dessa diligência, com a referência 105577068, a testemunha QQ, Revisor Oficial de Contas, concretamente do minuto 00:04.10 ao minuto 00:07.54, do Ficheiro [Diligencia_29-11.3IDLRA_2023-11-27_10-42-03], confirmou a correção técnica do procedimento em que o recorrente participou e a conformidade de tal procedimento com as leges artis dessa profissão, tendo assumido que realizou igual prática várias vezes. 26.ª- Disse, porém, o Tribunal a quo, na fundamentação da decisão sobre a matéria de facto, para o desvalorizar, que «[o] depoimento da testemunha de defesa QQ não serviu a prova de qualquer facto da acusação, porquanto dos mesmos não revelou conhecimento direto – limitando-se a testemunha a opinar sobre procedimentos contabilísticos.» 27.ª- Ora, em processo penal, deve ser valorado como meio de prova o depoimento testemunhal de pessoa com conhecimentos técnico-científicos relativamente à correção ou não de práticas que se compreendam na respetiva área de formação e conhecimento, independentemente de essa pessoa ter tido ou não conhecimento direto dos factos, sendo justamente esse o caso da testemunha QQ, dado ser Revisor Oficial de Contas, tendo, portanto, conhecimentos técnico-científicos relativamente aos factos em apreço. 28.ª- Acresce que, se é certo que a testemunha QQ não tem conhecimento direto dos factos objeto dos presentes autos, a testemunha PP, inspetora tributária, igualmente não tem esse conhecimento relativamente a grande parte de tais factos, tendo por isso recorrido sistematicamente ao advérbio «normalmente». 29.ª- Assim, o depoimento da testemunha QQ, ao corroborar a conformidade técnica do sobredito procedimento em que o recorrente participou, concorre fortemente para que o facto n.º 37 seja considerado não provado. 30.ª- Por fim, também o Parecer Técnico emitido pelo Professor ABÍLIO SILVA, Consultor Fiscal e Professor Convidado do INDEG-ISCTE e da Porto Business School, que faz fls. 1815 a 1822, fundamentalmente a fls. 1815 vs.-1817 vs., pontos 8 a 14 da respetiva Parte I, igualmente corrobora que o procedimento em que o recorrente interveio foi tecnicamente correto e adequado às leges artis da profissão, pelo que também este Parecer concorre fortemente para que o facto em apreço seja dado por não provado. 31.ª- Pelo exposto, ao menos com base no princípio in dubio pro reo, deve a decisão que deu como provado o facto n.º 37 dos “Factos Provados” do acórdão recorrido ser revogada, devendo esse facto ser considerado não provado. * 32.ª- Pelo que se deixou dito nas conclusões 16.ª a 31.ª, que para o efeito aqui se dão por reproduzidas, impõe-se igualmente a conclusão de que o segmento inicial do facto n.º 38 dos “Factos Provados” do acórdão recorrido – «Na prossecução do plano gizado (…)» – deve ser considerado não provado. * 33.ª- O teor do corpo do facto n.º 45 dos “Factos Provados” do acórdão recorrido desde logo evidencia que o Tribunal a quo teve dúvidas, que não conseguiu dissipar, quer sobre a data em que a ata aí referida foi elaborada, quer mesmo sobre quem a elaborou – se os arguidos, se algum ou alguns deles e, neste caso, qual ou quais, se terceiros a mando de algum ou alguns dos arguidos e, nesta hipótese, quem e a mando de qual ou quais arguidos. … 38.ª- Assim, no que concerne a este facto, deve ser considerado não provado que a Ata 8A, nele referida, tenha sido elaborada também pelo recorrente, ou por terceiro a seu mando, excluindo-se o mesmo do corpo desse facto. * 39.ª- Relativamente ao facto n.º 47 dos “Factos Provados” do acórdão recorrido, o coarguido AA, nas declarações que prestou na sessão da audiência de 20/11/2023, com início pelas 10:57:21 horas e termo pelas 11:28:17 horas, tendo sido retomadas pelas 12:03:50 e terminado pelas 12:12:12, «gravadas através do sistema informático em uso neste Tribunal [no Tribunal recorrido]», conforme consta da ata dessa diligência, com a referência 105493150, concretamente do minuto 00:27.09 ao minuto 00:27.30 do ficheiro [Diligencia_29-11.3IDLRA_2023-11-20_10-57-19], declarou que não se recorda do mesmo. 40.ª- E nenhuma outra prova foi produzida nos autos relativamente a esse facto. 41.ª- Assim, deve ser considerado não provado que a inscrição registral a que se refere o facto n.º 47 tenha sido feita com conhecimento e vontade do recorrente, excluindo-se este do texto desse facto. * 42.ª- O facto n.º 48 dos “Factos Provados” do acórdão recorrido consubstancia uma afirmação condicional, ao que acresce que nem na matéria de facto dada como provada nesse acórdão, nem na correspondente fundamentação aí aduzida é identificada a respetiva condição, muito menos se surpreende lá se tal condição(?) se concretizou ou não, o que só por si importa que esse facto seja considerado não provado. 43.ª- Porém, o certo é que, como já se evidenciou, segundo o Acórdão tirado pelo Tribunal Central Administrativo do Sul no Processo de Impugnação Judicial n.º 1022/12...., em 7/5/2020, transitado em 2/7/2020, cuja certidão faz fls. 1377 a 1402, o IRS referido no facto n.º 48 teve por causa/origem a distribuição de dividendos, pela coarguida A..., S. A., em 2009, aos coarguidos AA e BB, seus acionistas, para estes subscreverem, em dinheiro, o aumento de capital dessa sociedade, então deliberado, tendo esse imposto nascido em setembro de 2009, não produzindo a deliberação de retificação do mencionado aumento de capital, tomada em assembleia geral da referida sociedade de 30/7/2012, efeitos retroativos, mantendo-se assim a liquidação do aludido imposto, anteriormente efetuada pela AT, com referência a setembro de 2009, na esfera jurídica da A..., S. A. 44.ª- Destarte, o aumento de capital social da coarguida A..., S. A., por incorporação de reservas, rectius, a retificação nesse sentido, deliberada em 30/7/2012 – bem como, portanto, os factos que estiverem na sua origem, designadamente as correções contabilísticas em que o recorrente interveio – não “poderia ter”, como não teve, «como consequência a não tributação em sede de IRS e que estava na origem do dito processo de contraordenação». 45.ª- Desta sorte, deve o facto n.º 48 ser considerado não provado. * 46.ª- O facto n.º 58 do item “Factos Provados” do acórdão recorrido reafirma, no essencial, o que consta dos factos conjugados vertidos nos n.ºs 37 e 36 desse item. … 49.ª- Assim, também o facto n.º 58 dos “Factos Provados” do acórdão sob recurso deve ser considerado não provado. * 50.ª- No que tange ao facto n.º 59 dos “Factos Provados” do acórdão recorrido, igualmente se dá por reproduzido o que consta das conclusões 3ª a 8ª, 10ª a 15ª e 16ª a 31ª. 51.ª- Em síntese, novamente se reitera que os procedimentos em que o recorrente participou, para além de não terem representado uma “adulteração” de registos contabilísticos da A..., S. A., nem haverem “posto em causa a verdade da situação tributária desta”, seja lá isto o que for, não foram suscetíveis de pôr e, portanto, não “puseram em causa o património do Estado – administração fiscal”. 52.ª- Consequentemente, deve também ser considerado não provado o facto n.º 59 dos “Factos Provados” do acórdão em crise. * 53.ª- No que respeita à segunda parte do facto n.º 60 dos “Factos Provados” do acórdão recorrido – «(…) que violavam, e que assim atingiam de forma grave os deveres e obrigações decorrentes das suas funções de natureza pública e estatuto profissional, sempre com intenção de obterem, para si e para os demais, vantagens patrimoniais indevidas, pela diminuição das receitas fiscais» –, o recorrente dá igualmente por reproduzido o que consta das conclusões 3ª a 8ª, 10ª a 15ª e 16ª a 31ª, de onde resulta que o citado segmento daquele facto não tem sustentação. 54.ª- Assim, igualmente o referido segmento do facto n.º 60 dos “Factos Provados” do acórdão recorrido deve ser considerado não provado. * 55.ª- No que concerne ao facto n.º 61 dos “Factos Provados” do acórdão recorrido, é assumido na fundamentação consignada pelo Tribunal a quo que «[a] consciência da proibição por parte de todos os arguidos decorre da conjugação dos atos praticados pelos mesmos com as funções que cada um desempenhava na empresa e as mais elementares regras da normalidade e experiência comum, permitindo concluir, sem margem para dúvidas, por uma conduta livre, esclarecida e intencional por parte de todos os arguidos.» … 58.ª- Destarte, também o facto n.º 61 dos “Factos Provados” do acórdão recorrido deve ser considerado não provado. * 59.ª- Igualmente por excesso de cautela, cumpre adiantar que a norma incriminadora do art. 103.º, n.º 1, do RGIT exige que as condutas tipificadas nas respetivas alíneas «visem a não liquidação, entrega ou pagamento da prestação tributária ou a obtenção indevida de benefícios fiscais, reembolsos ou outras vantagens patrimoniais suscetíveis de causarem diminuição das receitas tributárias». 60.ª- Ora, ainda que a decisão sobre a matéria de facto não seja alterada nos termos anteriormente preconizados, certo é que os factos que envolveram a participação do recorrente, ocorridos em 2012, não se subsumem àquela norma, desde logo porque o meio foi manifestamente inapto para provocar a não liquidação, entrega ou pagamento da prestação tributária ou a obtenção indevida de benefícios fiscais, reembolsos ou outras vantagens patrimoniais suscetíveis de causarem diminuição das receitas tributárias, relativamente ao IRS devido pela coarguida A..., S. A., referente a setembro de 2009, o qual já havia sido liquidado pela AT antes daqueles factos, estando a correr uma execução fiscal para cobrança do mesmo, não possuindo os mencionados factos de 2012 a virtuosidade de alterar os pressupostos da referida liquidação e, por inerência, de determinar a sua anulação, como veio a ser decidido pela jurisdição fiscal, no sobredito Processo de Impugnação Judicial n.º 1022/12...., nem, portanto, obstar à cobrança do aludido imposto, não podendo assim o bem jurídico tutelado pela incriminação em apreço ser novamente ofendido ou posto em perigo, donde não poder consumar-se o crime de fraude fiscal com base nos factos em que o recorrente interveio. 61.ª- Para além disso, verifica-se a inexistência do objeto essencial à consumação do crime de fraude fiscal, uma vez que, por um lado, a AT já anteriormente tinha apurado os factos geradores do IRS devido em 2009 e efetuado a respetiva liquidação oficiosa, tendo aliás instaurado execução fiscal com base nessa liquidação, e, por outro lado, os sobreditos factos de 2012, designadamente a deliberação de 30/7/2012, não possuíam a virtuosidade de alterar os pressupostos dessa liquidação, obter a sua anulação e obstar à cobrança do imposto pela AT na execução fiscal pendente com base na mesma, não sendo suscetíveis de causar diminuição das recetas tributárias, para além de que aqueles factos não constituíam um novo ato passível de tributação autónoma, o que só ocorreria se tivessem a virtuosidade de alterar os pressupostos das liquidações relativas a 2019 e, consequentemente, importar a anulação das mesmas. 62ª- De todo o modo, sempre se aduz que, na versão da acusação, acolhida no acórdão em crise, os atos em que o recorrente participou tinham o objetivo de «eximirem ao pagamento da quantia devida a título de IRS», IRS já liquidado oficiosamente pela AT, pelo que não se tratou de um facto tributário novo, sobre o qual devia incidir um novo imposto, nem de uma nova conduta penal típica visando a não liquidação ou pagamento de imposto devido por novos factos tributários. 63.ª- Ainda perante a versão acolhida no acórdão recorrido, reportando-se as condutas de 2012 ao mesmo facto tributário e crime consumado em 2009, no limite, devem configurar-se tão-só como atos de defesa frustrada, mas não como constitutivos de um novo crime de fraude fiscal, sob pena de se estar perante uma dupla incriminação de fraude fiscal atinente a um só e mesmo comportamento típico descrito na al.
  19. a)do n.º 1 do art. 103.º do RGIT e cujo crime já se encontrava consumado desde 2009, o que seria inconstitucional, por violador do bis in eadem (art. 32.º, n.º 5, da CRP), sendo assim não puníveis os factos posteriores, ocorridos em 2012. 64.ª- Por excesso de cautela, sempre se aduz que, uma vez que os factos em que o recorrente interveio não geraram nem eram suscetíveis de gerar qualquer vantagem patrimonial, atento o disposto no n.º 2 do art. 103.º do RGIT, contenha este um elemento do tipo do crime de fraude ou uma condição objetiva de punibilidade, sempre esses factos não podem ser punidos. 65.ª- Em suma, ainda que não procedam as questões anteriormente suscitadas, inclusive a alteração da decisão sobre a matéria de facto, seguro é que o recorrente não praticou o crime de fraude qualificada, p. e p. pelos arts. 103.º, n.º 1, al. a), e 104º, nº 1, als. a),
  20. d)e e), e nº 3, ambos do RGIT, na redação da Lei n.º 64-B/2011, de 30 de dezembro, e art. 28.º, n.º 1, do CP, pelo que sempre o acórdão recorrido deve ser revogado no que concerne à sua condenação pela prática deste crime, devendo o mesmo ser absolvido. * 66.ª- Por outro lado, o que igualmente se aduz sem conceder, a ser mantida a condenação do recorrente pela prática do crime que lhe foi imputado, atento o disposto nos arts. 40.º, n.ºs 1 e 2, e 71.º, nºs. 1 e 2, ambos do CP, e dado que não foi agredido um bem pessoal, os factos ocorreram há mais de 11 anos, aquele encontra-se familiar, profissional e socialmente inserido, não tem antecedentes criminais e, mesmo na versão considerada provada no acórdão em crise, era prestador de serviços à A..., S. A., tendo agido sob a direção e orientação dos administradores desta, a pena principal, stricto sensu, que lhe foi aplicada mostra-se excessiva, devendo ser reduzida a não mais de 3 anos de prisão. * 67.ª- Ainda na referida hipótese, seja ou não alterado o quantum da pena principal, em sentido restrito, o recorrente não discute a suspensão da respetiva execução, mas discorda da condição imposta pelo Tribunal a quo para essa suspensão. 68.ª- Desde logo, como se demonstrou, os factos nos quais o recorrente participou não inviabilizaram, nem eram suscetíveis de inviabilizar a liquidação ou cobrança de qualquer prestação tributária, ou a obtenção de quaisquer benefícios indevidos, pelo que não tem aplicabilidade in casu o disposto no art. 14.º, n.º 1, do RGIT, não podendo assim a suspensão da execução da pena de prisão aplicada ou a aplicar ao recorrente ser condicionada ao pagamento do valor do sobredito IRS (€ 773.389,46). 69.ª- Mas ainda que assim não se entenda, o certo é que a interpretação do art. 14.º do RGIT tem de ser conjugada com o disposto no art. 51.º, n.º 2, do CP, importando assim a conclusão de que, igualmente nos crimes tributários, a subordinação da suspensão da execução da pena ao dever de pagamento da prestação tributária ou do benefício indevidamente obtido só poderá acontecer quando do juízo de prognose realizado resulte existirem condições para o cumprimento dessa condição. 70.ª- Desta sorte, in casu, considerando os factos provados sobre a condição económica do recorrente, o qual se encontra reformado há 3 anos, auferindo como tal um rendimento anual bruto de € 14.000,00, a que acresce um rendimento anual bruto de € 50.000,00 decorrente da sua atividade como contabilista, que continua a exercer, mas seguramente não por muito mais tempo, dado que completa 68 anos de idade no corrente ano, pelo que os seus rendimentos serão cada vez mais reduzidos, a condição estabelecida no acórdão recorrido para a suspensão da execução da pena de prisão que lhe foi aplicada – pagamento ao Estado, no período de tal suspensão, solidariamente com os coarguidos BB e CC, de € 773.389,46 – mostra-se manifestamente irrazoável e irrealizável. 71.ª- Assim, na hipótese académica de o recorrente vir a ser condenado em pena de prisão, perante o referido circunstancialismo, a execução dessa pena deverá ser suspensa pelo período da mesma, com a condição de aquele pagar ao Estado, nesse período, quantia não superior a € 20.000,00. * 72.ª- Já quanto à pena acessória aplicada ao recorrente – proibição do exercício de profissão de revisor oficial de contas pelo período de 4 anos –, impõe-se uma interpretação “fortemente restritiva” do n.º 2 do art. 66.º do CP, reconduzindo-o aos casos de exercício de função “fortemente ligada ao interesse público”, não devendo a profissão de revisor oficial de contas considerar-se compreendida no âmbito dessa norma. 73.ª- Seja como for, seguro é que a referida pena acessória apenas é aplicável se o agente for efetivamente punido com pena de prisão superior a 3 anos – a norma do n.º 2 do art. 66.º do CP reporta-se à pena concretamente aplicada. 74.ª- Ora, a pena aplicada ao recorrente foi suspensa na sua execução, tendo assim adquirido autonomia como pena de substituição, em sentido próprio, pelo que não pode considerar-se que o mesmo foi punido com pena de prisão. 75.ª- Acresce que o juízo subjacente à suspensão da execução da pena de prisão não é adequado a coexistir com uma pena acessória tão grave como é a proibição do exercício de profissão, para mais por 4 anos. 76.ª- Ademais, in casu, a referida suspensão foi condicionada ao pagamento ao Estado de € 773.389,46, pelo que tal pena acessória iria inviabilizar totalmente essa suspensão. 77.ª- Destarte, não pode ser aplicada ao recorrente a pena acessória de proibição do exercício de profissão de revisor oficial de contas. 78.ª- Mas ainda que assim não se entenda, uma vez que, como se sustentou acima, a pena principal, stricto sensu, a aplicar ao recorrente não deve ultrapassar 3 anos de prisão, sempre será inaplicável in casu a referida pena acessória. 79.ª- Caso também assim não se entenda, perante o quadro supra descrito, o quantum da pena acessória de proibição do exercício de profissão de revisor oficial de contas fixado pelo Tribunal a quo mostra-se manifestamente excessivo, devendo ser reduzido para 2 anos e 6 meses. * 80ª- Por fim, o segmento normativo do n.º 1 do art. 2.º da Lei n.º 38-A/2023, de 2 de agosto, que restringe o perdão de penas previsto no art. 3.º desse diploma às «sanções penais relativas aos ilícitos praticados (…) por pessoas que tenham entre 16 e 30 anos de idade à data da prática do facto (…)», na medida em que procede a uma discriminação em função da idade, que é simultaneamente positiva e negativa, a qual não possui «justificação razoável, de acordo com critérios de valor objetivos, constitucionalmente relevantes», mostra-se materialmente inconstitucional, por violação do princípio da igualdade, consagrado no art. 13.º da CRP, pelo que, caso venha a manter-se a condenação do recorrente em pena de prisão, o que apenas por excesso de cautela se aventa, deve a referida inconstitucionalidade ser declarada, não se aplicando implicitamente o mencionado segmento normativo do n.º 1 do art. 2.º da Lei n.º 38-A/2023, de 2 de agosto, sendo, em consequência, aplicado o perdão previsto no art. 3.º deste diploma”. 7. O Ministério Público respondeu aos recursos interpostos pelos arguidos AA, BB, CC e DD, pugnando pela improcedência de todos e confirmação do acórdão recorrido … 8. Os recursos foram remetidos para este Tribunal da Relação e aqui, com vista nos termos do artigo 416º do Código de Processo Penal, o Ex.mo Procurador-Geral Adjunto emitiu Parecer no sentido de ser negado provimento aos recursos interpostos, excepto na parte relativa à nulidade do acórdão por ter condicionado a suspensão da execução de pena de prisão ao pagamento solidário de 773.389,46 € ao Estado, sem ter apreciado a razoabilidade da exigência do cumprimento dessa condição. … 9. Foi dado cumprimento ao disposto no artigo 417º, nº 2, do Código de Processo Penal, tendo o arguido DD respondido ao douto parecer … 10. Respeitando as formalidades aplicáveis, após o exame preliminar e depois de colhidos os vistos, o processo foi à conferência, face ao disposto no artigo 419º, nº 3, alínea c), do Código de Processo Penal. 11. Dos trabalhos desta resultou a presente apreciação e decisão. * B - Fundamentação 1. O âmbito dos recursos é dado pelas conclusões extraídas pelos recorrentes da respectiva motivação, face ao disposto no artigo 412º, nº 1, do Código de Processo Penal, … 2. No caso dos autos, face às conclusões da motivação apresentadas pelos recorrentes, as questões a decidir são as seguintes: Do recurso do arguido AA - se o acórdão recorrido padece do vício de erro notório na apreciação da prova; - se os factos provados dos pontos 36 a 53 foram incorrectamente julgados; - consequentemente, se o recorrente deve ser absolvido do respectivo crime de fraude fiscal qualificada; - se o acórdão recorrido é nulo por falta de fundamentação, na parte relativa à medida das penas parcelares e única, mormente por não ter atendido ao prejuízo causado pelos crimes, de acordo com o disposto no artigo 13º do RGIT; - se as penas, parcelares e única, aplicadas ao arguido são excessivas e desproporcionais; - se a pena única a aplicar ao arguido deve ser suspensa na sua execução; - se deve ser aplicada ao arguido a Lei nº 38-A/2023, de 2 de Agosto; - se a previsão de um critério etário, nos termos em que o mesmo se encontra fixado para a determinação do âmbito subjetivo de aplicação do perdão de penas e amnistias previstos na Lei nº 38-A/2023, de 2 de Agosto, é manifestamente inconstitucional, por violação dos princípios da igualdade e da proporcionalidade; - se por aplicação da referida Lei nº 38-A/2023, de 2 de Agosto, deve ser descontado um ano a cada uma das penas parcelares, promovendo-se posteriormente o cúmulo jurídico, não podendo a final resultar da determinação da pena única um perdão inferior a um ano; - se o disposto no artigo 3º, nº 4, da Lei nº 38-A/2023 de 2 de Agosto é inconstitucional por violação dos princípios da igualdade, da proporcionalidade e da aplicação da lei penal mais favorável, devendo, por isso, ser rejeitada a sua aplicação. Do recurso do arguido BB - se os factos provados dos pontos 9, 15, 16, 17 a 20, 22, 31, 32, 36, 37, 38, 40, 45, 47, 48, 51, 55, 56, 57, 58, 59 e 61 foram incorrectamente julgados, devendo ser dados como não provados; - se o acórdão recorrido violou o princípio in dubio pro reo; - se o arguido deve ser absolvido dos crimes de fraude fiscal por que foi condenado; - caso assim não se entenda, se o montante de € 1.025.674,08 não pode constar como condição da suspensão da execução da pena de prisão aplicada ao arguido, pelo facto de não se ter demonstrado que a A... se enriqueceu nesse montante. Do recurso do arguido CC - se o acórdão recorrido é nulo por omissão de pronúncia, em concreto por dele não constarem os factos e questões tratadas no Processo nº 1022/12.... do Tribunal Central Administrativo do Sul; - se se deverá considerar que assume autoridade de caso julgado material o Acórdão proferido no Processo de Impugnação Judicial n.º 1022/12...., pelo Tribunal Central Administrativo do Sul, em 7/5/2020, transitado em julgado em 2/7/2020, referente à liquidação do IRS do período de tributação de 2009, no valor de € 773.389,46; - consequentemente, se não se encontram preenchidos os elementos típicos do crime de fraude, previsto e punido pelo artigo 103º, nºs 1 e 2, do RGIT ou, pelo menos, tal crime não é punível; - se o acórdão recorrido é nulo por falta de fundamentação, em concreto, por falta de indicação e exame crítico das provas; - se o acórdão recorrido enferma do vício de contradição insanável da fundamentação ou entre a fundamentação e a decisão; - se os factos provados dos pontos 37, 38, 39, 40, 44, 46, 50, 51, 58 e 60 foram incorrectamente julgados no que respeita à participação/intervenção do arguido CC, devendo, nessa parte, serem julgados não provados; - se estão verificados os elementos típicos, objectivos e subjectivos, do crime de fraude fiscal qualificada por que foi condenado o arguido CC; - se a pena aplicada ao arguido de 4 anos de prisão é manifestamente excessiva e desproporcional; - se o acórdão recorrido é nulo, na parte em que condiciona a suspensão da execução da pena ao referido pagamento, por não ter sido feito qualquer juízo sobre a razoabilidade de exigir ao recorrente o cumprimento da referida condição; - se a suspensão da execução da pena não deve ser condicionada ao pagamento do montante de 773.389,46 euros, nos termos em que o foi; - se estão, ou não, reunidos os pressupostos formais de aplicação da pena acessória aplicada de proibição do exercício de funções; - se o artigo 14º, nº 1, do RGIT é inconstitucional, por violação do princípio da culpa, implicitamente consagrado nos artigos 1º, 13º e 25º, nº 1 da Constituição da Republica Portuguesa; - se o artigo 14º, nº 1, do RGIT é inconstitucional, por violação dos princípios da insusceptibilidade da transmissão da responsabilidade penal e da legalidade criminal, consagrados nos artigos 30º, nº 3 e 29º da Constituição da República Portuguesa; - se o artigo 66º, nº 1, do Código Penal é inconstitucional, por violação do princípio da legalidade criminal, consagrado no artigo 29º, nº 3, da Constituição da República Portuguesa. Do recurso do arguido DD - se o acórdão recorrido é nulo por omissão de pronúncia, em concreto por dele não constar o conteúdo (factos e questões tratadas) do aresto de 7.5.2020, proferido no Processo nº 1022/12.... do Tribunal Central Administrativo do Sul; - se se deverá considerar que assume autoridade de caso julgado material o Acórdão proferido no Processo de Impugnação Judicial n.º 1022/12...., pelo Tribunal Central Administrativo do Sul, em 7/5/2020, transitado em julgado em 2/7/2020, referente à liquidação do IRS do período de tributação de 2009, no valor de € 773.389,46; - consequentemente, se não se encontram preenchidos os elementos típicos do crime de fraude, previsto e punido pelo artigo 103º, nºs 1 e 2, do RGIT ou, pelo menos, tal crime não é punível; - se, ao dar como provado o facto do ponto 37, o acórdão recorrido padece dos vícios de contradição insanável da fundamentação (art. 410.º, n.º 2, al. b), primeiro segmento, do CPP), de contradição insanável entre a fundamentação e a decisão (art. 410.º, n.º 2, al. b), segundo segmento, do CPP) e de erro notório na apreciação da prova (art. 410.º, n.º 2, al. c), do CPP). - se os factos provados dos pontos 37, 38, 45, 47, 48, 58, 59, 60, 61 foram incorrectamente julgados, devendo, na parte impugnada, serem dados como não provados; - se estão verificados os elementos típicos, objectivos e subjectivos, do crime de fraude fiscal qualificada por que foi condenado o arguido DD; - se a pena aplicada ao arguido de 4 anos e 6 meses de prisão é manifestamente excessiva; - se a suspensão da execução da pena não deve ser condicionada ao pagamento do montante de 773.389,46 euros; quando muito se deve ser condicionada ao pagamento do Estado da quantia de 20.000,00 euros; - se não estão reunidos os pressupostos de aplicação da pena acessória de proibição do exercício de funções; caso assim não se entenda, se deve ser reduzida para 2 anos e 6 meses; - se o segmento normativo do nº 1 do artigo 2º da Lei nº 38-A/2023, de 2 de agosto, que restringe o perdão de penas previsto no artigo 3º desse diploma às «sanções penais relativas aos ilícitos praticados (…) por pessoas que tenham entre 16 e 30 anos de idade à data da prática do facto (…)», enferma de inconstitucionalidade material, por violação do princípio da igualdade, consagrado no artigo 13º da CRP; - consequentemente, se deve ser aplicado o perdão previsto no artigo 3º do referido diploma legal. * 3. Para decidir das questões supra enunciadas, vejamos a factualidade e

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Explicação por IA a partir do texto oficial da lei. Orientativa, não substitui aconselhamento jurídico.