Acórdão do Tribunal da Relação do Porto Acórdãos TRP Acórdão do Tribunal da Relação do Porto Processo: 0611503 Nº Convencional: JTRP00039460 Relator: JORGE FRANÇA Descritores: INFRACÇÃO FISCAL INDEMNIZAÇÃO RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA Nº do Documento: RP200609200611503 Data do Acordão: 09/20/2006 Votação: UNANIMIDADE Texto Integral: S Privacidade: 1 Meio Processual: REC. PENAL. Decisão: NEGADO PROVIMENTO. Indicações Eventuais: LIVRO 456 - FLS. 117. Área Temática: . Sumário: Sendo co-autores de um crime fiscal uma sociedade e o seu gerente, são ambos responsáveis, solidariamente, pelo pagamento da indemnização. Reclamações: Decisão Texto Integral: ACORDAM NA SECÇÃO CRIMINAL DO TRIBUNAL DA RELAÇÃO DO PORTO Nos autos de processo comum (Tribunal Singular), que sob o nº ……./03.4IDAVR, correram termos pelo …º Juízo Criminal de Oliveira de Azeméis, foram pronunciados para submissão a julgamento, os arguidos - B………, Lda., - C………., e - D………, Sendo imputado a cada um dos arguidos, em co-autoria material, na forma consumada a prática de um crime de abuso de confiança fiscal, previsto e punido pelo artigo 24.º, nºs 1 e 5, do Decreto-Lei n.º 20-A/90 de 15.1 (RJIFNA), na redacção introduzida pelo Decreto-Lei n.º 394/93 de 24.11, actualmente previsto e punido pelo artigo 105º, n.º1 e 5 da Lei n.º 15/2001(RGIT), de 5.6. A sociedade é criminalmente responsável, nos termos do disposto no artigo 7º, n.1 e 9º, nº2 do citado Decreto-Lei 20-A/90 de 15.01 e 7º, n.º1 da Lei 15/2001 de 5.6. O Ministério Público, em representação do Estado Português - Direcção-Geral dos Impostos deduziu pedido de indemnização civil, peticionando a condenação dos arguidos B……., Lda., C…… e D…… a pagar ao Estado, a título de indemnização por danos patrimoniais, a quantia de €135,706,93. Efectuado o julgamento, viria a ser proferida sentença que decidiu nos seguintes termos: A) Condenar a arguida B……. Lda., pela prática de um crime de abuso de confiança fiscal, na forma continuada, na pena de 400 (quatrocentos) dias de multa, à razão de €10 (dez), perfazendo o montante global de € 4000,00 (quatro mil) euros. B) Condenar o arguido C……, pela prática, em autoria material e na forma consumada, de um crime de abuso de confiança fiscal, na forma continuada, na pena de 250 (duzentos e cinquenta) dias de multa, à taxa diária de € 5,00 (cinco), o que perfaz o montante global € 1250,00 (mil duzentos e cinquenta euros). C) Condenar o arguido D…….., pela prática, em autoria material e na forma consumada, de um crime de abuso de confiança fiscal, na forma continuada, na pena de 250 (duzentos e cinquenta) dias de multa, à taxa diária de € 5,00 (cinco), o que perfaz o montante global € 1250,00 (mil duzentos e cinquenta euros). D) Julgar parcialmente procedente, por parcialmente provado, o pedido de indemnização cível formulado pelo Ministério Público em representação da Direcção-Geral dos Impostos, relativamente a todos os arguidos e condenar, solidariamente, os demandados a pagar àquela Direcção-Geral, a título de compensação pelos danos patrimoniais sofridos por esta no montante das prestações tributárias vencidas e ainda não pagas pela sociedade arguida, nos termos sobreditos, descontando o montante de € 7 500,00, no tocante às prestações omitidas referentes ao IVA, já pago pela sociedade arguida. Inconformados, recorreram os arguidos C……. e D……., alegando e concluindo nos seguintes termos: I – O C………: I - O art. 105º do RGIT – tal como, já antes dele, o fazia o art. 24º do RJIFNA – prevê o tipo de ilícito criminal epigrafado de “Abuso de Confiança”. II - O Regime Geral de Infracções Tributárias (RGIT) – à semelhança do que já consignava o art. 29º do Regime Jurídico das Infracções Fiscais não Aduaneiras (RJIFNA) – prevê no seu art. 114º o tipo de ilícito contra-ordenacional cujo objecto consiste na ”Falta de entrega da prestação tributária”, como reza o seu proémio. III - Sejam qualificados como crime ou como contra-ordenação, os factos ilícitos são os mesmos nos arts. 105º e 114º do RGIT – a não entrega “à administração tributária, total ou parcialmente, da prestação tributária deduzida nos termos da lei”, sendo havida, para este efeito, como prestação tributária “a que foi deduzida por conta daquela, bem como aquela que, tendo sido recebida, haja obrigação legal de a liquidar, nos casos em que a lei o preveja”. IV - Porque o bem jurídico protegido por ambas as normas é exactamente da mesma natureza e reclama a mesma extensão e intensidade de tutela jurídica, para quem defendesse serem eles irredutivelmente incompatíveis – o que, salvo melhor opinião, não parece ser o caso – teria de resolver o conflito fazendo o art. 105º ceder perante o art. 114º por força dos princípios de última “ratio” e da necessidade que enformam o direito penal. V - Nos termos do art. 9º, nº 3, do Código Civil: “na fixação do sentido e alcance da lei, o intérprete presumirá que o legislador consagrou as soluções mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados”, impõe-se fazer uma interpretação do nº 1 do art. 114º e do art. 105º que permita a sua compatibilização normativa respeitando a ratio essendi da alteração, por intercalamento do inciso “ou por período posterior, desde que os factos não constituam crime”, naquela primeira norma (que não constava no art. 29º do RJIFNA) e que só pode ter sido introduzido pelo legislador de forma pensada e para ter alcance prático. VI - O conceito de crime de abuso de confiança fiscal (criado pelo legislador, mas que, na realidade, não existe, por impossibilidade teórica e prática) não se basta com a mera não entrega à administração tributária da prestação tributária, exigindo um “plus”, que não é, (porque impossível) a apropriação pelo agente do objecto da prestação, mas que será seguramente o propósito de não a entregar, exteriorizada, v.g. pela colocação intencional do agente em posição de se furtar, com êxito, ao cumprimento do dever de prestar. VII - Isto é, só haverá crime de abuso de confiança fiscal se o agente se apropriar da prestação tributária e se recusar a entregá-la ao Estado sem que o Estado possa (v.g. por inexistência de bens penhoráveis) coagi-lo ao cumprimento da prestação. VIII - Caso o agente venha a entregar a prestação à administração tributária por iniciativa própria ou em resultado do accionamento dos meios legais, coercitivos ou não – v.g. o processo de execução fiscal, com penhora e venda de bens e a compensação de créditos (cfr. art. 88º do CPPT) – não haverá crime, mas mera contra-ordenação. IX - No caso vertente, o arguido, em representação da arguida sociedade, só não entregou ao Estado as prestações tributárias liquidadas por graves dificuldades financeiras de que se faz eco a decisão do tribunal “a quo” e, também, a própria administração tributária no relatório da visita de inspecção realizada, datado de 08.10.2003. X - Os arguidos, na qualidade de gerentes, para fazer face aos encargos, avultadíssimos, resultantes dos investimentos feitos, e perante a redução drástica da procura dos seus serviços, que a forte rebaixa dos preços praticados não conseguiu neutralizar, tiveram de socorrer-se de familiares e amigos para obter, até onde foi possível, empréstimos integralmente canalizados para a empresa que os documentos juntos aos autos comprovam. XI - O arguido, em representação da sociedade arguida, não dispunha de meios financeiros para, naquele contexto, entregar as prestações tributárias ao Estado tendo agido sem dolo e mesmo no contexto de estado de necessidade ou de inexigibilidade de outro comportamento, não tendo, assim, praticado o crime que lhe vem imputado. XII - Um dos princípios estruturantes do estado de direito (que a Constituição diz Portugal ser) é o princípio da justiça de que o princípio da igualdade é um seu corolário. XIII - No caso em apreço – e no que concerne especificamente à criação no ordenamento jurídico-penal-fiscal português da figura do crime de abuso de confiança – e o mesmo se diga, quanto à aplicação das penas nele previstas – inexiste esse pressuposto essencial da intervenção criminalizadora, que é a sua legitimidade ou validade ética, seja enquanto validade sociológica, seja enquanto validade ética, “stricto sensu”. XIV - Quanto à validade sociológica, é sabido que, por razões históricas, idiossincráticas e de deficiente preparação para a cidadania, o não pagamento de impostos não conseguiu impor-se e radicar-se na consciência colectiva dos portugueses como um comportamento eticamente censurável. XV - Para essa não adquirida consciência colectiva do desvalor ético-jurídico da fuga ao imposto – que não é o caso da arguida, pois trata-se apenas de atraso involuntário no pagamento – tem concorrido, a muitos títulos, o próprio Estado, quer quando cria e aplica impostos desmesurados, quer pela injustiça na distribuição da carga fiscal que, na obra citada, Medina Carreira denuncia e demonstra com recorrentes acusações de iniquidade e desequilíbrio dirigidas ao sistema fiscal e à sua incidência desigual e arbitrária sobre os contribuintes. XVI - O imposto tem uma função meramente instrumental, mas tem sistematicamente – tal como as normas fiscais – sido sujeito a sucessivas manipulações oportunísticas pelas forças políticas, sociais e económicas que se apoderaram do Estado e dele se servem para a prossecução dos seus interesses, sempre em nome do povo, mas contra o povo. XVII - A percepção das iniquidades do sistema fiscal e das chocantes discriminações na sua aplicação e no tratamento dos contribuintes, por um lado, e a tomada de consciência da delapidação (eufemisticamente chamada de desperdício) dos recurso financeiros do Estado obtidos essencialmente dos impostos são um contra-estímulo poderoso ao cumprimento das obrigações fiscais e à emergência de uma consciência ético-jurídica da colectividade. XVIII - Contra-estímulo que tem sido periodicamente reforçado pelas medidas de benevolência fiscal adoptadas para os contribuintes relapsos – de que são exemplo, nos anos mais recentes, o Dec-Lei nº 225/94, 5.09, secundado pelo Dec-Lei nº 124/96, de 10.08, e completado pela Lei nº 51-A/96, de 9.12, seguido do Dec-Lei nº 248-A/2002, 14.11, diplomas que ficaram conhecidos pelo nome dos ministros das finanças ao tempo, “Lei Catroga”, “Lei Mateus” e “Lei Manuela Ferreira Leite”. XIX - Sendo axiomático que o direito penal tem uma função meramente subsidiária na tutela dos bens jurídicos, ou seja, só é legítima a sua intervenção tutelar onde e sempre que outras medidas menos gravosas ou lesivas dos direitos fundamentais se mostrem claramente inidóneas a assegurar a subsistência e reintegração dos bens jurídicos, no caso vertente a intervenção criminalizadora do legislador carece de toda a legitimidade. XX – Ressaltando essa falta de legitimidade, desde logo, da desnecessidade da pena. XXI - E isto porque o Estado dispõe de uma panóplia de meios e instrumentos – e outros pode criar – que permitem salvaguardar os seus créditos tributários, mesmo nas hipóteses previstas no art. 105º do RGIT, sem lesão do direito constitucionalmente consagrado – cfr. art. 27º, nº 1 – à liberdade nem necessidade de criar penas criminais. XXII - O crime de abuso de confiança só surge no ordenamento jurídico-criminal-fiscal português, não porque os interesses da Fazenda Pública que visa tutelar estejam tocados pela propalada, mas inexistente, ressonância ética que fundamenta o direito penal de justiça em geral, mas apenas como meio de suprir a incapacidade atávica da administração fiscal em zelar, administrar e defender os interesses que lhe estão cometidos. XXIII - Não é necessário, pois, que o Estado se arme com a desproporcionada arma do crime contra as empresas e os seus gerentes, especialmente nos casos como o da arguida, em que a falta de entrega de imposto se deveu a dificuldades financeiras insuperáveis, que só à custa de muita angústia, muito trabalho, muito engenho, muito empenho, e à custa do património pessoal da sua gerência e do crédito obtido por favor e amizade junto de familiares e amigos, evitou o colapso total e definitivo, continuando, contra ventos e marés, a produzir riqueza para o país e a impedir que os seus trabalhadores vão engrossar a avalanche daqueles que se alimentam e às famílias da Segurança Social!!!. XXIV - Com a criação do crime de abuso de confiança fiscal o Estado violou os princípios da dignidade da pessoa humana, de que o direito à liberdade, plasmado no art. 27º, nº 1, da CRP, é um corolário, e da proporcionalidade, consagrados nos arts 1º e 18º, nº 2, da CRP, para a sua Administração Tributária poder continuar a demitir-se das suas responsabilidades de criar um sistema fiscal e aplicar as suas normas baseadas na equidade e na eficiência, na igualdade dos cidadãos perante a lei. XXV - Face ao exposto, deveria o arguido ter sido absolvido, pelo que o tribunal “a quo” ao condená-lo pela prática, em autoria material e na forma consumada, de um crime de abuso de confiança fiscal, na forma continuada, não decidiu com justiça, mas apenas em obediência a uma lei iníqua. XXVI - As normas dos arts. 76º, nº 3 e 77º, nº 1, do Código de Processo Penal estão pré-ordenadas aos casos típicos, em especial os que se conexionam com os crimes previstos no Código Penal. XXVII - Por outro lado, nos termos do art. 43º, nº 1, do RGIT: “Recebido o auto de inquérito e respectivo parecer, o Ministério Público procede nos termos dos artigos 277º a 283º do Código de Processo Penal …”, nos quais não há qualquer referência ao pedido de indemnização civil. XXVIII - O que, de resto, bem se compreende, uma vez que, estando em causa receitas tributárias do Estado, o ordenamento jurídico já prevê os procedimentos legais pertinentes à sua liquidação e cobrança e a definição das autoridades competentes para o efeito e dos prazos respectivos, assim como dos responsáveis principais e subsidiários pelas dívidas. XXIX - O processo-crime não é o competente para a cobrança do imposto nele referido, mas, sim, o procedimento previsto nos códigos fiscais respectivos e no Código do Procedimento e Processo Tributário e, na fase da cobrança coerciva, o processo de execução fiscal, regulado neste último diploma. – Cfr. art. 148º e seguintes do CPPT XXX - Com a elaboração e publicação do D.L. 20-A/90, de 15 de Janeiro (RJIFNA), consagrou-se a concepção e doutrina autonomista do direito penal fiscal que, justamente, parte da ideia de que a infracção fiscal assume uma natureza muito própria em que a característica da arrecadação de receita é um elemento essencial e modelador da própria definição dos tipos de crime. XXXI - O quadro normativo fiscal é formalmente autónomo do direito penal obedecendo a regras de competência e de processo específicas e próprias deste ramo de direito. XXXII - Coexiste, assim, com a lei penal comum, substantiva e adjectiva, mas em termos formalmente autónomos, a lei penal fiscal que visa tipificar e punir as condutas ilícitas dos contribuintes. XXXIII - Entre o direito penal comum e o direito penal fiscal existe uma relação de especialidade, no sentido em que o direito fiscal sancionatório afasta a aplicabilidade das normas relevantes dos códigos penal e processual penal, os quais são chamados a desempenhar uma função meramente supletiva e integradora. XXXIV - É que a valoração ética dos tipos de crimes comuns é diferente e diversa da que foi considerada elegível para efeitos de elevação a crime de certos comportamentos do contribuinte violadores das regras essenciais da relação jurídico-tributária relevante. XXXV - Sendo o direito penal fiscal, substantivo e adjectivo, um direito penal especial, que rege de forma total e fechada a tutela dos interesses tributários – e não se prevendo neste a possibilidade de formulação, pelo Ministério Público, em representação do Estado, do pedido de indemnização civil – não pode, como fez o tribunal “a quo”, lançar-se mão do regime prescrito no direito processual penal, como se de um caso omisso se tratasse. XXXVI - Acresce, ainda que, na sequência de uma consulta da Direcção de Finanças de Braga, sobre a melhor maneira de acautelar as liquidações de impostos que eventualmente sejam de efectuar, sem prejuízo do processo penal tributário, a Direcção-Geral dos Impostos, através de circular de Dezembro de 2002, decidiu que: “o processo penal não é o meio idóneo em sede de pedido de indemnização civil para exigir do arguido quaisquer contribuições e impostos já que existe um meio próprio de obter a sua cobrança voluntária ou coerciva ao devedor. Tudo isto porque o processo penal não é o meio próprio, não só para o sujeito passivo atacar a legalidade de tal dívida, mas também para conhecer da sua exigibilidade ao contribuinte. Por fim, e por não serem os tribunais comuns os tribunais próprios para conhecer da impugnação da liquidação dos tributos ou oposição à execução como resulta dos artº 1º, 2º e 62º do E.T.A.F., sempre seria inviável proceder a qualquer liquidação de imposto no processo penal tributário, já que retiraria aos sujeitos passivos ou contribuintes meios próprios de reagir contra tais liquidações.” XXXVII - Ao não se entender assim – ou seja, que o Estado dispõe para este efeito (das infracções tributárias) de outro mecanismo legal, que é o da instauração do processo executivo subordinado à regra do privilégio de execução prévia – temos a Administração Fiscal a ficar duplamente garantida podendo, cumulativamente, ora lançar mão da liquidação dos tributos e da subsequente execução fiscal para a sua cobrança coerciva, ora quedar-se impávida e serena na sua tradicional letargia, beneficiando, como prémio, da possibilidade de, mais tarde, lançar mão do pedido de indemnização civil no processo penal fiscal. XXXVIII - O que, in maxime, poderia até conduzir a uma dupla cobrança da dívida fiscal. XXXIX - Note-se, todavia, que, até à presente data, ainda não foi accionado o processo de reversão fiscal contra os gerentes da sociedade arguida, aqui também arguidos, motivo por que ainda nem sequer se puderam defender das dívidas fiscais que também estão na base deste processo-crime. XL - Daí que, para além da sobreposição dos meios de cobrança coerciva das dívidas fiscais, ora pela Administração Fiscal, através dos seus próprios mecanismos e processos, ora pelo Ministério Público, através da execução da sentença (se não houver pagamento voluntário da dívida – o que nunca acontece dado os elevados montantes que sempre estão em causa), operar-se-á no processo administrativo fiscal, (como, de resto, acontece in casu) um atentado chocante às garantias de defesa dos contribuintes, prosseguido pelo próprio processo penal, se interpretado de acordo com o entendimento do tribunal “a quo”. XLI - Ora, face ao sistema jurídico fiscal, tal entendimento não é de sufragar, pois o direito penal fiscal, como direito especial que é relativamente ao direito penal e processual penal comuns, não se compadece com tal posição. XLII - Nos termos do art. 45º da L.G.T., a Administração Fiscal tem o prazo de quatro anos para proceder à liquidação dos tributos, sob pena de caducidade. XLIII - Nos termos do art. 129º do Código Penal, a indemnização de perdas e danos emergentes de crime é regulada pela lei civil. XLIV - Será, pois, através da lei civil que se devem determinar os pressupostos da indemnização e bem assim toda e qualquer questão atinente que envolva os princípios gerais das obrigações. XLV - Para abreviarmos razões, diga-se que a condenação no pedido cível - que foi deduzido apenas sobre a dívida fiscal - está formal e substancialmente incorrecta, pois, apesar de os “danos” derivarem da prática de um crime e de intervirem no processo vários responsáveis, o pedido revela-se infundado, não podendo ser reconhecida a responsabilidade dos arguidos e, como se vai ver, nem o arguido pode ser declarado devedor solidário. XLVI - Desde logo porque, por via de lei especial - a Lei Geral Tributária; Decreto-Lei nº 398/98, de 17 de Dezembro - a responsabilidade dos membros dos órgãos sociais é meramente subsidiária e estes dispõem ali de mecanismos processuais e de defesa que quer a lei penal quer a lei civil não contemplam. XLVII - No âmbito fiscal, para que o património do devedor subsidiário responda pela dívida tributária de outrem cujo património não é bastante (ou até já nem existe), é preciso que a administração fiscal prove que ele agiu com culpa relativamente à insuficiência de bens do sujeito fiscal e não se esqueça que o devedor subsidiário pode chamar à acção ou ao incidente os condevedores subsidiários solidários com ele, incluindo os Técnicos Oficiais de Contas. XLVIII - Assim, no caso de não pagamento, seja por que razão for, a execução a instaurar para cobrança do pedido cível tem que ser uma execução fiscal contra o devedor principal. XLXIX - A responsabilidade dos garantes, como mostra o seu regime, é indirecta. L - Abrindo-se o raciocínio, verifica-se, afinal, que os civilmente demandados - e sempre condenados!!! - corpos gerentes das pessoas colectivas nem sequer têm legitimidade passiva para o pedido cível, ... pois nem sequer são “devedores” directos. LI - E não sendo devedores directos não podem ser como tal condenados. LII - A solução não pode, pois, ser outra que a não condenação no pedido cível. LIII - Deste modo, sim, em pleno respeito pela lei, ajustam-se as respectivas responsabilidades; protegem-se os interesses do Estado e garantem-se os direitos dos arguidos. LIV - Pelo exposto, dir-se-á que a douta sentença recorrida violou ostensivamente o disposto nos artigos 20º a 24º da LGT, o artigo 1º e 18º, nº 2, ambos da Constituição da República Portuguesa (respectivamente, princípios da Dignidade da Pessoa Humana e da Proporcionalidade) e, bem assim, as regras que regulam a liquidação e cobrança dos impostos, mormente as estatuídas nos artigos 148º e seguintes do C. P. P. T. Remata pedindo a revogação da sentença proferida em 1ª Instância, no sentido de se absolver o arguido do crime de abuso de confiança fiscal pelo qual foi condenado, bem como, do pedido de indemnização civil arbitrado. II – o D………: 1º - O arguido foi condenado, enquanto gerente da sociedade B…….. L.da, também arguida nestes autos pela prática do crime de abuso de confiança fiscal na forma simples, p. e p. pelo nº1 do artigo 105.º do Regime Geral das Infracções Tributárias, por força do disposto no nº3 do artigo 7.º, do mesmo diploma legal por ter retido os montantes de IVA e de IRS que deveriam ter sido entregues por essa sociedade á Fazenda Nacional, referidos no libelo acusatório,. 2º - O M.ºP.º deduziu em representação do Estado Português, pedido de indemnização civil peticionando a condenação dos arguidos a pagarem a totalidade das quantias em dívida ao Fisco. 3º - O pedido de indemnização civil foi julgado procedente, na douta sentença que pôs termo a estes autos, com base na responsabilidade extra-contratual, artigo 483.º do Código Civil. 4º - Em consequência, o arguido e aqui recorrente, D…….. foi condenado a pagar solidariamente os montantes em dívida ao Fisco, solidariamente, com o arguido C….. e a sociedade B……. L.da, nos termos do artigo 497.º do Código Civil. 5º - É com esta decisão que o ora recorrente não se conforma. 6º - Nos termos do artigo 129.º do Código Penal a indemnização por perdas e danos emergente de crime é regulada pela lei civil. 7º - Do artigo 377.º do Código de Processo Penal resulta que o arguido deve ser condenado no pedido de indemnização civil, se o pedido vier a revelar-se fundado. 8º - O arguido praticou os factos de vem acusado, na qualidade de gerente da B…… L.da e no exercício dessas funções. 9º - Essa sociedade, é uma sociedade comercial por quotas constituída nos termos do Código das Sociedades Comerciais e como tal goza de personalidade jurídica, artigo 5.º do Código das Sociedades Comerciais. 10º - De acordo com este diploma legal, a sociedade responde civilmente pelos actos ou omissões de quem legalmente a represente, nos termos em que os comitentes respondem pelos actos ou omissões dos comissários, artigo 6.º, nº5. 11º - A responsabilidade dos comitentes é regulada nos termos do artigo 500.º do Código Civil, e de acordo com este normativo é à sociedade que cabe responder pela actividade do gerente ora arguido, a não ser que se verificassem os pressupostos contidos no nº2 desse preceito bem como no nº1 do artigo 78.º do Código das Sociedades Comerciais. 12º - Como esses pressupostos não se encontram provados, nunca nos termos da lei civil, não poderia o arguido ser condenado no pedido de indemnização civil, mas tão só a sociedade, da qual o arguido era gerente. 13º - Todavia, a Lei Geral Tributária, Decreto-Lei nº398/98 de 17 de Dezembro, estabelece no seu artigo 24.º que os administradores, directores e gerentes são subsidiariamente responsáveis em relação a esta. 14º - O artigo 23.º da mesma Lei prescreve a forma como essa responsabilidade subsidiária se efectiva, através de reversão do processo de execução fiscal. 15º - Nos termos do preceito citado no número anterior, a reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários sem prejuízo do benefício de excussão. 16º - Além disso, ainda se terá de provar a inobservância culposa dos deveres legais que tutelam o interesse da administração fiscal, pelos gerentes e aqui arguidos, nos termos do nº1 do artigo 78.º do Código das Sociedades Comerciais. 17º - Ora, neste momento não se encontra comprovada a insuficiência dos bens penhoráveis da B…… L.da, nem a culpa dos gerentes no incumprimento do dever de entregar as quantias em dívida ao Fisco. 18º - Como não se encontram verificados os pressupostos da reversão, os gerentes da sociedade não são ainda responsáveis pelo pagamento dos montantes em dívida, nos termos da Lei Geral Tributária. 19º - Como bem se sublinha no acórdão de 03.05.2004, do Tribunal da Relação de Coimbra, “a culpa imputada e reconhecida no processo criminal é um mero elemento do crime, restringindo-se a factos certos e determinados, a saber, a não entrega de uma prestação tributária.” 20º - E ainda no mesmo aresto se esclarece que: “No âmbito fiscal, para que o património do devedor subsidiário responda pela dívida tributária de outrem cujo património não é bastante (ou até já nem existe), é preciso que a administração fiscal prove que ele agiu com culpa relativamente à insuficiência dos bens do sujeito fiscal e não se esqueça que o devedor subsidiário pode chamar à acção ou ao incidente os condevedores subsidiários solidários com ele, incluindo os Técnicos Oficiais de Contas.” (in WWW.dgsi.pt). 21º - Por tudo o exposto, terá o arguido D……. de ser absolvido do pedido de indemnização civil ou se assim não se entender e sem prescindir, a sua condenação não poderá ser solidária com a sociedade, mas apenas subordinada a posterior reversão. 22º - Se vier a entender-se que o arguido terá de ser condenado no pedido de indemnização civil, neste caso, terá de ver revogada a decisão que o condenou em custas, nos termos do artigo 449.º, nº1,
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